高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十五年度訴字第一０九六號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 03 月 27 日

高雄高等行政法院判決
九十五年度訴字第一０九六號
原　　　告　信元金屬有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　丙○○
被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　朱正雄　局長
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十五年十一月九日台財訴字第０九五００四九一三九０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告於民國（下同）九十年一月至十二月間進貨，進貨金額合計新台幣（下同）一四七、八八七、九九三元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象有限責任台灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社）所開立統一發票三四五張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅七、三九四、四０九元（逐筆彙總），違反行為時營業稅法（於九十一年一月一日經修正為加值型及非加值型營業稅法，下稱營業稅法）第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理會計帳簿憑證辦法）第二十一條第一項前段規定，經台灣高等法院檢察署（下稱高檢署）查獲，通報被告所屬台南市分局查證屬實，移由被告審理違章成立，除追繳稅款外，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按經查明認定之進貨總額處百分之五罰鍰七、三九四、三九九元。原告不服，申經復查結果，獲准變更原核定補徵稅額為六、六七八、五四九元及變更原處罰鍰金額為六、六七八、五四一元，原告仍未甘服，就未獲變更部分，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）廢棄物回收交易之特殊性與運銷合作社成立之背景：廢棄物回收之產業性質與一般貨物買賣不同，蓋廢棄物之回收多係透過個人四處收集並逐層集中後，始具有經濟價值，而得交付再生工廠。此一回收過程係由拾荒者、社會大眾收集再生資源，售予小盤商，而後小盤商售予中盤商，中盤商售予大盤商，大盤商再售予再生回收業（如鋼鐵廠、造紙廠‧‧‧等）。財政政部八十年七月十六日台財稅第八００七０五三０四號函規定廢棄物出售有所得的個人，須提供個人資料給舊貨商申報一時貿易所得，以作為舊貨商的進貨憑證。以上辦法公布後，適逢行政院環境保護署( 下稱環保署）將「垃圾減量，資源回收」訂為國家重大環保政策，所以「垃圾減量，資源回收」成了全民運動。歷經十多年了，財政部未曾以公權力向全民宣導及強力稽查執行上述完稅規定，所以全台灣原始出售廢棄物有所得的拾荒者、社會大眾不知道也不願提供個人資料給舊貨商登記及申報一時貿易所得，影響所及，小盤商、中盤商、大盤商均無法取得進項憑證以列報營業成本，惟大盤商出售回收資源予再生工廠時，依法卻必須開立銷貨發票，但大盤商無能力往前追溯要求小中盤舊貨商提供憑證，以作為營利事業所得稅結算申報時的進貨成本扣抵銷貨收入之用，造成大盤商只有銷貨收入而無成本可資扣抵，其結果導致前開廢棄物交易流程未申報之所得全數集中於大盤商，再因累進稅率而產生極不合理之「租稅集中負擔」現象。為輔導廢棄回收業符合加值型營業稅及解決「租稅集中負擔」現象，「廢棄物運銷合作社」乃應運而生，其係藉由社員共同運銷之方式，統一由合作社以共同運銷機制出售，由合作社開立銷貨發票予再生工廠，運銷合作社是以徵召運銷社員申報社員個人一時貿易所得，歸課社員個人綜合所得稅，以作為合作社之進貨成本，扣抵合作社之銷貨收入，以完成相關賦稅之繳納。
（二）過去財政部基於廢棄物產業特性與針對運銷合作社之成立背景所持立場如下：八十五年台灣省廢棄物運銷合作社（下稱廢合社）等三所省級廢合社的銷貨收入是以徵召運銷社員申報一時貿易資料，所以廢合社的銷貨收入所申報一時貿易所得的社員不一定是廢棄物實際出售有所得的小、中、大盤舊貨商，因此被調查單位以「利用人頭社員，虛報進貨成本，虛開發票」移送給全省各稅捐單位處理。全省各稅捐單位的處理結果是大盤商兼任的廢合社代表（廢合社內部作業時以司庫稱之）出售廢棄物時以廢合社發票給再生工廠或是買進廢棄物時以廢合社發票做為所屬營利事業進項憑證者（本件案情雷同），只要沒有具體事證證明廢棄物是營利事業所出售（換言之廢棄物來源必須向個人舊貨商或社會大眾買進，且買進時無法取得進項憑證者），無論是大盤舊貨商或廢合社所被以涉及「利用人頭社員，虛報進貨成本，虛開發票」的違章逃漏稅處分案行政救濟後，大都由全省各稅捐機關依八十六年三月十八日台財稅第000000000號、八十七年七月十四日台財
稅第000000000號財政部解釋函令規定及八十八
年六月二十四日台財稅第000000000號財政部行
文台灣台北地方法院（下稱台北地院）函之內容以沒有逃漏稅結案。綜上所述可知，以上財政部函釋規定及財政部行文台北地方法院函之說明是財政部對於舊貨商廢棄物出售時以「運銷合作社」擔任營業主體時合法完稅制度及完稅辦法的具體主張。
（三）財政部寬認共同運銷之社員資格，以適度緩和「租稅集中負擔」現象，俾符租稅公平，並落實運銷合作社成立之宗旨，因此因涉及廢合社「利用人頭社員，虛報進貨成本，虛開發票」之違章案件得以以沒有逃漏稅結案。以下提供數則與本件案情完全相同之廢合社結案案例以資證明原告本件是沒有違章逃漏稅情事。（如訴外人詒尉工業股份有限公司（下稱詒尉公司）、辰榮金屬材料股份有限公司（下稱辰榮公司）、明宣有限公司（下稱明宣公司）及吉揚金屬有限公司（下稱吉揚公司）等行政救濟案例。）大盤舊貨商向拾荒者、小、中盤舊貨商進貨時無法取得進項憑證，乃兼任運銷合作社司庫（運銷班長）以運銷合作社發票作為所屬營利事業進項憑證，由於運銷合作社的銷貨收入是以徵召運銷社員（由司庫自己提供親友或運銷合作社社務人員協助提供）申報一時貿易所得歸課社員綜合所得稅作為進貨成本。司庫所屬營利事業被以「進貨未依法取得進項憑證，虛報進項稅額」處分，但經行政救濟後全案均是依財政部八十六年三月十八日台財稅字第八六一八八八０六一號函及八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函規定以沒有逃漏稅結案。廢合社八十一至八十四年度營利事業所得稅結算申報時以徵召運銷社員申報一時貿易資料作為進貨成本扣抵銷貨收入，因此由財政部台灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）以「利用人頭社員，虛報進貨成本，虛開發票」涉及「漏報銷貨收入」處分。以下提供廢合社八十三年度營利事業所得稅案行政救濟過程公文書為證（北區國稅局北區國稅法裁第0000
0000號處分書、北區國稅法一字第０九五００一０一
五０號重核復查決定書、北區國稅法一字第０九五００一三四五０號重核復查決定書、財政部台財訴字第０八九一三五三八四一號訴願決定書、台財訴字第０九五００一三九八八０號訴願決定書），證明運銷合作社的完稅制度下，原告買進廢棄物時以二資社發票作為進項憑證扣抵銷項收入，二資社並沒有虛開發票，原告也無不法。
（四）原告之業務代表丙○○是經由二資社授權在廢棄物收集站代表二資社買賣廢棄物及收付款項的代表，二資社內部作業時以司庫或運銷班長稱之。八十五年廢合社被法務部調查局（下稱調查局）以「利用人頭社員涉及逃漏稅」偵辦，由於調查單位的調查報告尚未出爐，所以財稅主管機關、廢合社主管機關及回收業者對於調查單位所指控廢合社具體違法部分為何並不知情，所以也不能確定廢合社的完稅制度是否合法。廢合社無法運作，於是回收業者乃請求主管機關協助輔導成立新社以方便繼續進行廢棄物共同運銷作業。由於廢合社的完稅制度是否有違法尚未釐清，因此籌組時主管機關要求二資社籌備會參考「農產品共同運銷的作業方式」訂立「廢棄物共同運銷作業辦法」送主管機關核備，所以二資社籌組時有訂立「共同運銷作業辦法」送主管機關核備。二資社籌組成立開始作業時，財政部就廢合社案調查機關的刑事移送報告書及移送筆錄，由前財政部長顏慶章召集全省稅捐主管開會討論，並將會議結論以八十六年三月十八日台財稅字第000000000
號及八十七年七月十四日台財稅字第000000000
號函行文全省各稅捐單位作為處理廢合社違章案件的處理原則及處理辦法，此函令為廢棄物運銷合作社完稅時唯一有法可遵循之完稅辦法，所以二資社成立後為免觸法，其完稅制度乃完全沿襲廢合社制度，並依以上財政部函釋規定作業及完稅。由於廢合社共同運銷作業時將章程所定「司庫」的職稱擴大應用於「廢棄物收集站」，將「廢棄物收集站兼任運銷合作社代表的舊貨商以司庫稱之」，二資社沿襲廢合社制度，為符合上述八十七年七月十四日台財稅字第000000000號函會議結論㈠㈠之規定，因
此也是擴大應用此一職稱，將收集站代表以司庫或運銷班長稱之，原告之業務代表丙○○，是二資社理事會通過的收集站代表，本件完全符合財政部函釋之規定。
（五）原告只是一家經營舊貨買賣的公司，雖然不諳稅法但知道納稅是國民應盡的義務，原告是納稅義務人不是法律人，所以與全省其他數百涉及二資社案之舊貨商無法理解相同案情、相同法規、相同完稅方式下，過去廢合社案與現在二資社案財政部的處理結果為何不同，尤其廢合社案還是發生在二資社案前。廢合社的司庫及司庫所屬營利事業被調查機關以涉及「利用人頭社員，虛報進貨成本，虛開發票」移送財稅機關的違章逃漏稅案，大部分的舊貨商均已依財政部函釋規定以沒有逃漏稅結案，廢合社被處分「虛報進貨成本逃漏營利事業所得稅」八十一至八十四年的違章案件也在歷經長達十年的行政救濟後，於九十五年八月間由北區國稅局作出沒有虛報進貨成本、沒有逃漏營利事業所得稅的第三次復查決定。相同案情相同解釋函令下為何財稅機關對於二資社案的處理結果與廢合社案不同。以下兩點是原告所知目前財稅單位處理全省數百件二資社案錯誤的主張：
⑴因為二資社章程規定司庫是合作社所僱傭支領薪金的社務人員，所以被告認為原告業務代表丙○○沒有支領薪金並不具司庫身分，因此原告不符合財政部八十七年台財稅字第000000000號函會議結論㈡之適用。實則財政
部八十七年台財稅字第000000000號函會議結論
㈠㈡所述司庫其身分是廢合社在收集站所指定代表，並不是廢合社章程所規定支領薪金的社務人員。雖然廢合社章程內規定司庫是僱傭的社務人員，但財政部及內政部共同處理廢合社案時同意廢合社共同運銷作業時將章程所定「司庫」職稱擴大應用，將收集站代表以司庫稱之的應用方式並無不法，又「司庫」並非法定職稱，所以二資社沿襲廢合社制度也將收集站代表亦以司庫稱之。換言之二資社內部作業時將收集站的代表以運銷班長（符合二資社的共同運銷作業辦法）或司庫（符合八十七年台財稅字第八七一九五三０九０號函規定）稱之。
⑵如果是因為二資社籌組時有「共同運銷作業辦法」送主管機關核備，而二資社成立開始作業時為求符合前述財政部八十六年、八十七年函釋規定以免觸法，而沿襲廢合社制度，但是二資社因為疏失沒有向主管機關辦理變更共同運銷作業辦法，這是二資社內部作業與主管機關間的問題，應與二資社對外的完稅制度是否有違法逃漏稅無關。因為二資社主管機關回覆高檢署九十二年十月二十三日內授中字第０九二００八一四一號函內容頗多誤謬，二資社舉證向內政部陳情並要求內政部予以匡正，因為事涉稅務處理，內政部恐覆高檢署函之內容有涉及財稅機關權責部分，故內政部於九十二年十二月二十九日將二資社陳情函行文財政部，財政部並於九十三年二月四日以台財稅字第０九三０四五一００二六一號函復內政部，內容是「財政部對於運銷合作社稅務相關案件所發布之解釋函令尚未涉及內政部主管之合作社法等相關法令。」所以二資社沒有依所訂「共同運銷作業辦法」作業，而是沿襲廢合社制度，應該也是未涉及違反財政部解釋函令之規定，被告不能據此來指控原告沒有符合函釋規定，因此有逃漏稅。
（六）再次強調原告非為法律人，原告只是一個對稅法不熟諳的納稅義務人，原告衷心盼貴院審理本案時能就原告所提與運銷合作社稅務案件相關財政部所行公文書及財政部所屬全省各稅捐單位對於運銷合作社涉及人頭社員案具體案例行政救濟後的復查決定書內容，來決定本案原告是否符合財政部八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號解釋函令會議結論㈡之適用。
（七）由於內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函釋內容提內政部答覆高檢署「運銷合作社」問答十四則問題，內政部的答覆是針對包括農產品在內的一般運銷合作社的規範，不是針對二資社的共同運銷制度。廢棄物回收是一種特殊行業，所以廢棄物共同運銷也是一種特殊共同運銷制度，其與農產品運銷合作社的共同運銷制度並不相同，又二資社的共同運銷完稅制度是沿襲其前身廢合社，廢合社的共同運銷完稅制度在八十五年間也因為被調查局以「違反合作社法，利用人頭社員製造不實交易記錄，虛開發票」偵辦及移送，但是在立法院由立委主持的協調會上，包括內政部在內的財政部、法務部等主管機關所共同作出的會議結論是認定廢合社的共同運銷完稅制度並無不法，二資社是沿襲廢合社的共同運銷完稅制度，所以二資社的共同運銷完稅制度亦應無不法。又因內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函內容並不是針對廢棄物運銷合作社，也與二資社的共同運銷制度不符，因此二資社提出具體事證，向內政部陳情並要求匡正。因二資社陳情書內容有涉及財稅主管機關權責，所以內政部將陳情書轉財政部，財政部於九十三年二月四日以台財稅字第０九三０四五０二六一號函覆內政部，函中財政部說明有關廢合社開立之統一發票涉及違章逃漏稅案件之稅務處理原則所作之規定，尚未涉及內政部執掌之合作社法等相關法令之認定。依據上述財政部覆內政部函文內容，可以證明被告所述是錯誤的。（八）財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000
號函是財政部為處理數百件廢合社及「利用人頭社員逃漏稅」案件所規定的處理原則，但全省各稅捐單位及訴願委員會依此解釋令處理後的處理結果卻大不相同，台灣省及高雄市訴願委員會認定廢合社所開銷貨發票的銷貨收入如是以徵召運銷社員（即所稱人頭社員）申報個人一時貿易所得作為進貨成本扣抵銷貨收入則是不法，如果申報個人一時貿易所得的社員是基層拾荒者的社員則屬合法，其認知與現在被告的認知是完全相同。但是當時由陳水扁總統擔任市長的台北市，在陳市長認為施政應傾聽民意的主張下，台北市政府訴願委員會在張富美主任委員主持下邀請訴願人及台北市政府稅捐稽徵處（下稱台北市稅捐處）出席，經由提問後，對全案有了充分瞭解後結果是所有在台北市訴願委員會因「人頭社員」而被開出處分書的與廢合社有關行政救濟案件均以撤銷原處分作為訴願決定，台北市稅捐處的最後處理結果是均以沒有逃漏稅結案。爾後設籍高雄市及台灣省的回收業者以一國不能兩制到立法院陳情，財政部及法務部、內政部等在立法委員所召開協調會上充分討論後所作會議結論是「只要沒有假買賣就沒有逃漏稅，相同案件不可因處理機關不同而有不同的處理結果。」會後財政部依據八十六年三月十八日台財稅字第八六一八八八０六一號函處理原則訂出八十七年七月十四日台財稅字第000000000號函具體處理辦法，全省數
百件涉及利用人頭社員的逃漏稅案最後大都以沒有逃漏稅結案，所依據的解釋函令即是上述八十六年、八十七年財政部兩函釋。所以以上兩函釋所規定的具體處理辦法是大盤商兼任的司庫代表合作社所經手的廢棄物共同運銷交易營業主體是廢合社，廢合社的銷貨收入以申報社員一時貿易所得完納社員個人綜合所得稅，作為進貨成本扣抵銷貨收入（申報一時貿易所得的社員不一定須是基層拾荒者及廢棄物實際出售者），大盤舊貨商在廢合社的完稅制度下不用擔心向社會大眾及基層拾荒者買進廢棄物支付價金時，有所得的社會大眾及基層拾荒者不願提供個人資料以供申報個人一時貿易所得作為進項憑證，大盤舊貨商沒有取得進項憑證的廢棄物出售時也得以安心合法的完稅。綜上所述，可知原告沒有扭曲此制度之美意，而是被告沒有真正深入瞭解此制度之真正精神，又不顧及過去財政部及台北市訴願委員會所作之決定，執行公權力時違反信賴保護原則，陷財政部於不義。
（九）二資社是沿襲其前身廢合社的完稅制度，廢合社的共同運銷作業辦法是廢棄物收集站的負責人（本件是丙○○）兼任廢合社司庫，換言之廢合社的司庫是由大盤商兼任，廢合社授權司庫完成收集站內買賣及代理收付貨款，廢棄物交易是現賣現結，所以廢合社會開立廢合社的銀行帳戶授權司庫代理收付貨款，本件丙○○持有二資社彰化銀行北台南分行及台北商業銀行台南分行之銀行帳戶，其事證與所列舉廢合社結案案例的詒尉公司完全相同，詒尉公司被處分違章事實之一是因負責人吳進達（廢合社司庫）持有廢合社銀行帳戶，高雄縣稅捐稽徵處（下稱高雄縣稅捐處）並查出有資金回流情事及申報一時貿易所得的社員不是廢棄物的實際出售者，而是所稱人頭社員，因此被開出處分書，但經由行政救濟後是以沒有逃漏稅結案，所以本件司庫丙○○手中握有二資社銀行帳戶是為方便共同運銷作業的進行，如何可作為違章事證。又辰榮公司在過去以廢合社發票作進項憑證的行政救濟案早已由高雄縣稅捐處以沒有逃漏稅結案，孰料現在二資社案，在相同法規、相同案情，被告又對其八十九至九十年度以二資社發票作進項憑證部分又開出與廢合社案時相同處分之處分書，目前確如被告所述在鈞院審理中，辰榮公司的無奈與不平與原告及全省數百以二資社發票作進項憑證之廠商完全相同。
（十）至於被告所列鋒銘銅鋁鑄造有限公司（下稱鋒銘公司）等公司確都是業經鈞院裁判有罪，目前也都在行政救濟中，在相同法規、相同案情下，行政機關所作之處理結果完全不同，到底台灣還是不是一個民主法治國家，又我們到底逃漏了什麼稅，又原告被處分逃漏營業稅，加值型營業稅的真正精神到底被告瞭解嗎？我們所提供前財政部長顏慶章在立法院就此制度真正精神的說明，其中也說明到加值型營業稅的真正精神所在，原告提供被告如此多的證據及資料，被告還在如此多的證據下仍能睜眼硬拗，請鈞院主持公益，以保障原告權益。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）本稅部分：
⑴按「稅捐之核課期間，依左列規定：三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款、營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第三十五條第一項及同法施行細則第五十二條第一項所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為管理會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。復按「合作社之主管機關：在中央為內政部；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府。但其目的事業，應受各該事業之主管機關指導及監督。」、「信用合作社、保險合作社，分別依信用合作社法、保險法之規定；其未依規定者，應依本法之規定。前項以外之合作社，除政府或公益團體委託代辦之業務外，應受左列限制：‧‧‧二、運銷合作社不得經營非社員產品。」、「合作社設立人應召集創立會，通過章程，選舉理事、監事，組織社務會，於一個月內，檢具創立會會議紀錄、章程及社員名冊，以書面向所在地主管機關為成立之登記。應登記之事項如左：‧‧‧⑻關於社員資格及入社、退社、除名之規定。‧‧‧有變更時，應於一個月內為變更之登記。在未登記前，不得以其變更對抗善意第三人。合作社章程有修改時，應經社員大會之決議，並於決議後一個月內，以書面檢具會議紀錄，向主管機關為變更之登記。」、「合作社成立後，凡願入社者，應有社員二人以上之介紹，或直接以書面請求，依左列規定決定之：⑴加入有限責任或保證責任合作社，應經理事會之同意，並報告社員大會。‧‧‧新加入之社員，合作社應於許其加入後一個月內向主管機關登記。」為合作社法第二條之一、第三條之一第一項、第二項第二款、第九條及第十四條所明定。又「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」亦經最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議在案。另「說明：會議結論：關於調查單位查獲營業人取得台灣省廢棄物運銷合作社（下稱廢合社）開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額涉嫌違章案件，究應如何處理，案經與會單位充分討論，獲致結論如次：㈠如查明營業人確有向廢合社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。㈡如查明營業人雖有進廢棄物之事實，惟未支付貨款予廢合社，其取得該社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，除進貨未取得實際銷貨人出具之憑證，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證而扣抵銷項稅部分，追補稅款外，並應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。」、「關於廢棄物回收業者涉嫌買賣發票藉以逃漏稅案‧‧‧經本次會議協調，獲致結論如下：一、依財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函送同年三月三日研商『
營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄之結論。㈠『如查明營業人確有向廢合社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。二、廢合社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭財政部八十六年三月十八日之函送會議紀錄結論㈠之適用。」及「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部八十三年七月九日台財稅字第八三一六０一三七一號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」為財政部八十六年三月十八日台財稅字第八六一八八八０六一號函、八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函送會議紀錄及九十五年五月二十三日台財稅字第九五０四五五五００號令所釋示。
⑵次查①二資社總經理吳招治等七人均明知依二資社章程規定，設籍在台灣省而實際從事資源回收運銷業務之非營利事業者之自然人，方得成為二資社之社員，且該社須依社員實際交貨轉售之事實，據實開立統一發票，非社員之買賣固不得由二資社代開統一發票，無交易事實時，尤不得開立不實之銷項統一發票，幫助他人逃漏稅捐，又不論社員與否，依法亦均不得藉分散營業額度之方式，以規避當年度應納綜合所得稅之累進稅率，竟共同意圖為自己或他人不法之利益，並基於概括犯意之聯絡，自八十六年起至九十年止，以二資社名義虛開統一發票交予資源回收業或再生廠作為進項憑證，而由張清菠、李雪惠或所謂「司庫」對外介紹他人入社，對象既不限真正之供貨商，也不限須實際從事於資源回收運銷業務之人，偽充為二資社之社員，作為申報個人一時貿易所得之人頭，以逃避或分散各司庫或實際營業人之所得。吳招治表面上雖以二資社名義分函各回收業者或再生廠表示，歡迎其多購買二資社共同運銷之資源回收物，暗中則對之說明，需要多少發票均可以，不僅知悉各該業者之供貨商內多有不具社員身分者，更介紹非社員供貨，且為規避稅捐機關之查緝，改變廢合社時期之作法，由理事主席蕭永井親赴各司庫處，為渠等開立二資社之銀行帳戶，將存摺及印章交予各該所謂司庫存提使用，按所購買統一發票金額存入各該二資社帳戶，以製作虛偽之交易資金流程，以防於稅捐機關稽核時，偽充為交易資金流程之證明，經台灣板橋地方法院檢察署（下稱板橋地檢署）檢察官偵查終結，以九十一年度偵字第二一六０九號、九十二年度偵字第四八六九號至第四八七二號及第四八七四號檢察官起訴書提起公訴在案。②高檢署九十四年八月二十四日檢紀智九一查二七字第二一一二五號函附二資社案案情節略以，二資社及丙○○等運銷班長於案關期間，涉及之不法情事分別為：⒈無運銷事實，由二資社販售統一發票予運銷班長所屬企業，案關之運銷班長並無給付貨款或代收代付或代二資社行使職權之情事。⒉雖有運銷事實，然以人頭社員或販售統一發票之作為幫助運銷班長逃漏稅，案關之運銷班長並無與人頭社員共同運銷之情事，亦無代收代付或代二資社行使職權之事實。③二資社之出納林淑娟於九十三年四月二十八日在高檢署第三辦公室調查筆錄稱，二資社運銷班長丙○○所屬運銷班成員悉數用吳招治召募人頭社員，且吳招治於九十四年三月二十二日在該署查緝黑金行動中心調查筆錄坦承林淑娟指認之事實無誤，並由其授權林淑娟按照二資社的銷貨金額來申報二資社社員的個人一時貿易所得，如果運銷班長沒有提供社員，則授權林淑娟以其與李雪慧等招募的社員來申報二資社所開立銷貨發票應申報之個人一時貿易所得，顯見二資社並無銷貨與原告之事實。
⑶再查①另案外人丙○○於九十四年十二月十三日在被告談話紀錄稱，其知道自己為司庫，並無支領該社薪資，二資社編列之運銷班成員明細是吳招治提供之人頭，並非實際供貨人，成員並不認識，無法提供社員交易明細，其及親屬所經營之企業向一般拾荒業者及回收業者進貨，處理後再交給再生廠，以買斷賣斷方式交易，自負盈虧，貨款存入二資社彰化商業銀行北台南分行及台北商業銀行台南分行，由其持有該等帳戶之存摺及印章，因資金是代收代付性質，二資社名下資金係歸司庫運用，其使用二資社統一發票，需匯款支付營業稅五％、手續費０‧二％及人頭社員費０‧六％，該人頭社員費係吳招治稱申報一時貿易所得用。惟據內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函指出，司庫係經合作社理事會通過任用之帳務處理人員，其與合作社之間屬僱傭關係，無權代表合作社對外處理事務，且非社員之司庫不可以辦理共同運銷；再者丙○○八十八年及八十九年度並未支領二資社各類所得，顯見丙○○非二資社社員、司庫或運銷班長，自不得使用二資社統一發票。②原告於九十四年九月二十八日在被告所屬台南市分局談話紀錄稱，二資社司庫丙○○為原告業務代表（復查申請書卻又稱其為實際負責人，戶籍資料則顯示為原告代表人之父親），丙○○向拾荒者、社會大眾、舊貨商等個人零星購進廢金屬再銷售原告，原告提供場地供丙○○零星購入廢金屬或以原告之運輸工具至各地去收購，運費由雙方自行吸收，並依照統一發票金額匯款至二資社彰化商業銀行北台南分行及台北商業銀行台南分行帳戶；惟場地既由原告提供，雙方何需均負擔運費？顯見原告所稱為卸責之詞；又其提示支付貨款明細大部分無法與進貨金額逐一核對，且其付款資金大都由丙○○所掌控之二資社彰化商業銀行北台南分行及台北商業銀行台南分行領現匯款至對方銀行帳戶，經被告以九十五年五月十六日南區國稅法一字第０九五００六九０五七號函請其說明並檢附相關事證供核，該函經合法送達，惟迄未提示。因有關課稅要件事實，多發生於原告所得支配之範圍，其既未提示相關證明文件以實其說，顯見原告實際上並非向二資社進貨，其所稱洵不足採。又二資社章程第六條及第三十五條第二項規定，社員須為實際從事資源回收業者；及該社報請目的事業主管機關內政部核備之「財務管理與運銷作業總論」第五章第二節資源回收物共同運銷作業辦法第二大點規定，該社係由「社員」共同組成運銷班，設運銷班長一人，並由合作社支薪，社員將收集之資源回收物送至運銷班，運銷班依每一社員實際數量及價格登記入社員交易表，經分類、減容處理後再銷售與再生廠，合作社據實開立銷貨統一發票向再生廠請款，扣除營業稅及手續費後之餘額，為應付供貨社員共同運銷貨款。職是，依前開作業總論及該社章程規定，二資社係辦理社員共同運銷業務，並非辦理司庫或運銷班長共同運銷業務。另據板橋地檢署以九十四年二月五日板檢博鉦九二蒞三三二七字第九二四四號函詢財政部職掌稽徵事項問題一一：「未支領資源回收物運銷合作社薪資亦未參加勞保及健保之非社員，掛名為合作社運銷班長（或稱司庫）而為實際交易人（交易行為之利益及於本人，而非該運銷班社員，即言之，運銷交易金額歸其所有，下稱非社員兼運銷班長），相關稅捐稽徵法令有無規定，得以使用資源回收物運銷合作社之發票，將其交付予下游買受人或作為己身經營企業之進項憑證（即以運銷班長名義向廢棄物運銷合作社購買發票使用）？」經財政部以九十四年三月二十五日台財稅字第０九四０四五一０一四０號函復該署，非社員兼運銷班長如經查明確係資源回收物之實際交易人，則不得開立資源回收物運銷合作社之發票交付買受人或作為己身經營企業之進項憑證在案。是丙○○既非二資社社員而為實際交易人，自不得以二資社之統一發票交付買受人；易言之，原告向非屬二資社社員進貨，所取具二資社開立之統一發票原屬不得申報扣抵銷項稅額之進項憑證，其卻持以扣抵，自有違營業稅法及首揭財政部函釋規定意旨，原告所訴，顯屬對法令之誤解，洵不足採。綜上，原告於九十年一月至十二月間進貨，進貨金額合計一四七、八八七、九九三元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象二資社所開立之統一發票三四五張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅七、三九四、四０九元（逐筆彙總），被告原核依首揭規定，核定補徵營業稅七、三九四、四０九元，固非無據；惟經核對原告取得二資社統一發票及高檢署查獲二資社開立與原告統一發票之金額應為一三三、五七０、八二六元，依首揭規定，原核定補徵營業稅七、三九四、四０九元，被告復查決定據予變更原核定補徵稅額為六、六七八、五四九元（逐筆彙總），自無不合。
⑷至原告主張依辰榮公司、吉楊公司、詒尉公司、明宣公司及廢合社等重核復查決定等均撤銷原處分及嘉義地院八十九年度訴字第五一七號刑事判決意旨，認為其有相同案情，應可免罰並撤銷原處分乙節，因上開處分或訴願決定或判決之內容及事實與本件系爭案由不同，尚無援引適用問題，且其係屬個案處分或決定或判決，對本件尚無拘束力，原告所訴，容有誤解，併予陳明。
⑸查二資社章程第七條規定，凡願加入本社為社員者，須符合左列之規定：①填具入社志願書。②經社員二人之介紹。③以書面立切結書提報收集項目、運銷班，由所屬運銷班初審通過。④參加本社主辦之合作教育研習會。⑤理事會之同意。完成前項之規定後，報告社員代表大會；又依合作社法第十四條第二項之規定，新加入之社員，合作社應於許其加入後一個月內向主管機關登記。再依二資社報請台灣省合作事業管理處核備之「財務管理與運銷作業總論」，其中第五章第二節共同運銷作業辦法，㈡社員參與共同運銷，在業務管理方面必須遵守之規定：⒈社員共同組成運銷班，並提供場地做回收場，合作社支付必要之管銷費用。運銷班設班長一人，負責合作社與社員間交易事項，收付款項等，並由合作社支薪。‧‧‧㈤運銷班長之資格：⒈運銷班長不能為從事廢棄物回收公司或行號之負責人。⒉運銷班長由總經理提請理事會通過後任用之，為負責業務工作之社務人員。⒊運銷班長由合作社按月支薪及提供勞健保等，原告於復查申請書及九十五年二月六日準備程序庭中均自承丙○○為原告實際負責人，丙○○非合作社社員，卻透過丙○○取得二資社進項憑證扣抵銷項稅額，即有未洽。
⑹原告訴稱所提供案外人詒尉公司、辰榮公司、明宣公司及吉揚公司等行政救濟案例，全案均依財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號及八十七年七月十
四日台財稅第000000000號函釋處理原則規定，
以沒有逃漏稅結案，其並無不法云云。惟查：①按前揭二則函釋意旨，係在規範向廢合社購入廢棄物並取得廢合社所開立統一發票之營業人，須以廢合社及其所屬之司庫為適用對象，倘廢合社、社員、司庫或再生工廠間，扭曲真正廢棄物收集者（即基層拾荒者）組成廢合社以解決其無法開立統一發票之制度美意，以致造成再生工廠之實際交易對象雖係為回收業者之中大盤商，卻由該中大盤商向廢合社取得統一發票交予再生工廠，或由再生工廠直接由廢合社處取得統一發票之違法事實，即無財政部八十七年七月十四日台財稅字第000000000號函附會議結論
㈡適用之餘地，先予陳明。②查原告所稱渠等案件除吉揚公司係取得二資社進項憑證並申報扣抵銷項稅額外，其餘三家公司則係取得廢合社進項憑證並申報扣抵銷項稅額案件，經行政救濟後遭財政部撤銷理由略以，渠等案件尚應由稽徵機關本於職權依上開處理原則查明事實及相關證據依法辦理。‧‧‧則渠等案件應否依上開函釋意旨之處理原則徵免營業稅，非無重行審酌之餘地，爰將此部分訴願、再訴願決定及原處分均撤銷，由原處分機關酌明後另為處分；案經原處分機關以渠等案件除調查單位移送之筆錄及報告書外，尚查無其他具體事證之反證，爰將原處分予以撤銷；核與本件被告依職權調查事實及相關證據，除調查單位移送之筆錄及報告書外，尚有二資社運銷班長丙○○於九十四年十二月十三日在被告談話筆錄、合作社法、二資社章程、財政部九十四年三月二十五日台財稅字第０九四０四五一０一四０號函、二資社運銷班長丙○○分散所得明細表、二資社開立發票明細表、二資社運銷班長丙○○運用吳招治所提供之人頭社員明細表、運銷班長丙○○繳交人頭社員費或營業稅及手續費等資金明細表、二資社運銷班長丙○○未具社員身分通報明細表、二資社運銷班長丙○○君銷貨統計表、原告取得二資社進項來源明細表、原告之代表人甲○○於九十四年九月二八日在被告所屬台南市分局談話筆錄、丙○○八十九、九十年度綜合所得稅核定資料清單、丙○○全戶戶籍資料查詢清單、系爭貨款交易及付款給二資社明細表、原告取得二資社統一發票、丙○○持有二資社彰銀北台南分行及北商銀台南分行帳戶資金流向等影本可稽，違章事證足堪認定之情況有所不同；再者，前揭辰榮金屬材料股份有限公司八十九至九十年度因類此案情提起行政訴訟案件，目前繫屬鈞院（九十五年度訴字第九六三號）審理中，原告所稱容有誤解。③次查類此案件如鋒銘公司（九十五年度簡字第二八五號）、日康金屬企業股份有限公司（下稱日康公司，九十五年度簡字第三一二號）、桂豪金屬股份有限公司（下稱桂豪公司，九十四年度訴字第三七九號）、桂成金屬股份有限公司（下稱桂成公司，九十四年度訴字第五六五號）、營光金屬股份有限公司（下稱營光公司，九十五年度訴字第九六二號）等行政訴訟案件，業經鈞院裁判有案，併予陳明。
（二）罰鍰部分：
⑴按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。
⑵按「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」為行政程序法第四十三條所規定。本件被告依職權調查事實及證據，原告於九十年一月至十二月間進貨，進貨金額合計一四七、八八七、九九三元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象二資社所開立之統一發票三四五張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅七、三九四、四０九元（逐筆彙總），業如前述，有吳招治及林淑娟調查筆錄、檢察官起訴書、高檢署九十四年八月二十四日檢紀智九一查二七字第二一一二五號函及原告進項來源明細表等影本可稽，違章事證足堪認定，原處分依前揭規定，按經查明認定之進項總額處五％罰鍰七、三九四、三九九元，固非無據；惟業如前述，原告取得二資社所開立之統一發票正確金額為一三三、五七０、八二六元，依前揭規定，原處罰鍰七、三九四、三九九元，被告復查決定乃予變更為六、六七八、五四一元（即一三三、五七０、八二六元×
五％），亦無違誤；況本件被告自始即未授予原告受益處分，自無信賴保護原則適用問題，原告訴其應受信賴保護云云，顯係對法令之誤解。
⑶至所稱與本件案情相同之訴外人詒尉公司、辰榮公司、明宣公司及吉揚公司等行政救濟案例，僅對個案有拘束力，況與本件案情未盡相同，尚無援引適用問題，併予陳明。又本件既經被告查明原告之實際交易人為丙○○，而丙○○係屬非社員兼運銷班長，核無前揭財政部函釋處理原則之適用，原告所訴，顯係圖卸責之詞，洵不足採。
（三）綜上，原告之訴為無理由，請判決駁回之。
理 由
壹、 補徵營業稅部分：
一、按「稅捐之核課期間，依左列規定：‧‧‧三、未依規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款、營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第三十五條第一項及同法施行細則第五十二條第一項明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為管理會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。復按「信用合作社、保險合作社，分別依信用合作社法、保險法之規定；其未依規定者，應依本法之規定。前項以外之合作社，除政府或公益團體委託代辦之業務外，應受左列限制：‧‧‧。二、運銷合作社不得經營非社員產品。」為合作社法第三條之一第一項、第二項第二款所規定。又「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」亦經最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議在案。另「說明：會議結論：關於調查單位查獲營業人取得台灣省廢棄物運銷合作社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額涉嫌違章案件，究應如何處理，案經與會單位充分討論，獲致結論如次：（一）如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。（二）如查明營業人雖有進廢棄物之事實，惟未支付貨款予台灣省廢棄物運銷合作社，其取得該社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，除進貨未取得實際銷貨人出具之憑證，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證而扣抵銷項稅部分，追補稅款外，並應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。」及「關於廢棄物回收業者涉嫌買賣發票藉以逃漏稅案‧‧‧經本次會議協調，獲致結論如下：一、依財政部八十六年三月十八日台財稅第八六一八八八０六一號函送同年三月三日研商『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄之結論。（一）『如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。二、台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭財政部八十六年三月十八日之函送會議紀錄結論（一）之適用。」則經財政部八十六年三月十八日台財稅第000000000號函及八十七年七月十四日台
財稅第000000000號函附會議紀錄所釋示在案。前
揭函釋係財政部本於行政主管機關之地位，就如何貫徹營業稅法之執行所為闡明法規原意之行政規則，核與母法規定之意旨相符，本院自得予以援用。
二、經查，原告於九十年一月至十二月間進貨，進貨金額合計一四七、八八七、九九三元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象二資社所開立統一發票三四五張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅七、三九四、四０九元（逐筆彙總），違反營業稅法第十九條第一項第一款及管理會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段規定，經高檢署查獲，通報被告所屬台南市分局查證屬實，移由被告審理違章成立，除追繳稅款，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按經查明認定之進貨總額處百分之五罰鍰七、三九四、三九九元。原告不服，申經復查結果，獲准變更原核定補徵稅額為六、六七八、五四九元及變更原處罰鍰金額為六、六七八、五四一元等情，為兩造所不爭執，並有高檢署九十四年八月二十四日檢紀智九十一查二十七字第二一一二五號函、被告九十四年度財營業字第七００九四一０三三三六號處分書、營業稅違章核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、復查決定書附於原處分卷可稽，洵堪認定。
三、原告雖訴稱：二資社以前係廢合社，於八十六年之後才改為二資社，二資社完全延續廢合社的完稅制度，在運銷合作社的完稅制度下，原告買進廢棄物時，以二資社發票作為進項憑證扣抵銷項收入，二資社並沒有虛開發票，原告也無不法。被告引用內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函釋問答十四則，係針對一般農產品在內的一般運銷合作社，而不是針對二資社的共同運銷制度，財政部八十六年三月十八日台財稅字第000000000
號函是財政部為處理相同之中均係以廢合社涉及利用人頭社員逃漏稅案處理，開出相當多的罰單，到最後都是以沒有逃漏稅來結案，基於信賴保護原則之下，原告係遵照以前的制度、法令、函釋的立場來經營事業，如果有問題，被告應該通知我們不能這樣做，原告就不會這樣做了，被告每一年都有查帳，他們之前都是默認該制度之精神；又訴外人詒尉公司、辰榮公司、明宣公司及吉揚公司及北區國稅局北區國稅法裁第00000000號處分書、北區國稅法一字第０九
五００一０一五０號重核復查決定書、北區國稅法一字第０九五００一三四五０號重核復查決定書、財政部台財訴字第０八九一三五三八四一號訴願決定書、台財訴字第０九五００一三九八八０號願決定書等行政救濟案例，全案均依財政部八十六年三月十八日台財稅字第000000000號及
八十七年七月十四日台財稅字第000000000號函釋
處理原則規定，以沒有逃漏稅結案；原告主觀認知以二資社開立之統一發票作為進項憑證是財政部同意之完稅制度，並無故意漏稅之過失云云，資為論據。
四、惟查，「渠等七人（即訴外人二資社總經理吳招治等七人）均明知依二資社章程規定，設籍在台灣省而實際從事資源回收運銷業務之非營利事業者之自然人，方得成為二資社社員，且該社須依社員實際交貨轉售之事實，據實開立統一發票，非社員之買賣固不得由二資社代開統一發票，無交易事實時，尤不得開立不實之銷項統一發票，幫助他人逃漏稅捐。又不論社員與否，依法亦均不得藉分散營業額度之方式，以規避當年度應納綜合所得稅之累進稅率，竟共同意圖為自己或他人不法之利益，並基於概括犯意之聯絡，自八十六年起至九十年止，以二資社名義虛開統一發票交予資源回收業或再生廠作為進項憑證，而由張清菠、李雪惠或所謂『司庫』對外介紹他人入社，對象既不限真正之供貨商，亦不限須實際從事於資源回收運銷業務之人，偽充為二資社之社員，作為申報個人一時貿易所得之人頭，以逃避或分散各司庫或實際營業人之所得，‧‧‧。吳招治表面上雖以二資社名義分函各回收業者或再生廠表示，歡迎其多購買二資社共同運銷之資源回收物，暗中則對之說明，需要多少發票均可，不僅知悉各該業者之供貨商內多有不具社員身分者，更介紹非社員供貨，且為規避稅捐機關之查緝，改變廢合社時期之作法，由理事主席蕭永井親赴各司庫處，為渠等開立二資社之銀行帳戶，將存摺及印章交予各該所謂司庫存提使用，按所購買統一發票金額存入各該二資社帳戶，以製作虛偽之交易資金流程，以防於稅捐機關稽核時，偽充為交易資金流程之證明。‧‧‧」之犯罪事實，業經板橋地檢署檢察官以九十一年度偵字第二一六０九號、九十二年度偵字第四八六九、四八七０、四八七一、四八七二、四八七四號起訴書提起公訴在案等情，此有該起訴書影本附於原處分卷可參。又查，高檢署九十四年八月二十四日檢紀智九一查二七字第二一一二五號函附二資社案案情節略以，二資社及訴外人丙○○等運銷班長於案關期間，涉及之不法情事分別為：⑴無運銷事實，由二資社販售統一發票予運銷班長所屬企業，案關之運銷班長並無給付貨款或代收代付或代二資社行使職權之情事。⑵雖有運銷事實，然以人頭社員或販售統一發票之作為幫助運銷班長逃漏稅，案關之運銷班長並無與人頭社員共同運銷之情事，亦無代收代付或代二資社行使職權之事實等情，並有上開函文附於原處分卷可稽。再查，二資社之出納林淑娟於九十三年四月二十八日在高檢署第三辦公室調查筆錄稱：「‧‧‧丙○○運銷班成員悉數用吳招治召募人頭的社員」、「八十九年三月以前，要開立統一發票的司庫會將百分之五營業稅及百分之零點二手續費匯至二資社玉銀三重分行帳戶，百分之零點六人頭社員費匯至吳招治僑銀三重分行帳戶，自八十九年三月以後，不知何故百分之零點六人頭社員費改匯至二資社僑銀三重分行帳戶，‧‧‧」等語，則有該調查筆錄附於原處分卷可稽。又吳招治於九十四年三月二十二日在該署查緝黑金行動中心調查筆錄坦承稱：「‧‧‧林淑娟指認之事實無誤，並由其授權林淑娟按照二資社的銷貨金額來申報二資社社員的個人一時貿易所得，如果運銷班長沒有提供社員，則授權林淑娟以其與李雪慧等招募的社員來申報二資社所開立銷貨發票應申報之個人一時貿易所得，‧‧‧」等語（參見原處分卷所附調查筆錄）。另訴外人丙○○於九十四年十二月十三日在被告談話紀錄稱，其知道自己為司庫，並無支領該社薪資，二資社編列之運銷班成員明細是吳招治提供之人頭，並非實際供貨人，成員並不認識，無法提供社員交易明細，其及親屬所經營之企業向一般拾荒業者及回收業者進貨，處理後再交給再生廠，以買斷賣斷方式交易，自負盈虧，貨款存入二資社彰化商業銀行北台南分行及台北商業銀行台南分行，由其持有該等帳戶之存摺及印章，因資金是代收代付性質，二資社名下資金係歸司庫運用，其使用二資社統一發票，需匯款支付營業稅五％、手續費０‧二％及人頭社員費０‧六％，該人頭社員費係吳招治稱申報一時貿易所得用云云。惟據內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函指出，司庫係經合作社理事會通過任用之帳務處理人員，其與合作社之間屬僱傭關係，無權代表合作社對外處理事務，且非社員之司庫不可以辦理共同運銷；再者丙○○九十年度並未支領二資社各類所得，顯見丙○○非二資社社員，自不得使用二資社統一發票。又原告於九十四年九月二十八日在被告所屬台南市分局談話紀錄稱，二資社司庫丙○○為原告業務代表（於復查申請書及本院九十五年二月六日準備程序中卻又稱其為實際負責人，戶籍資料則顯示為原告代表人之父親），丙○○向拾荒者、社會大眾、舊貨商等個人零星購進廢金屬再銷售原告，原告提供場地供丙○○零星購入廢金屬或以原告之運輸工具至各地去收購，運費由雙方自行吸收，並依照統一發票金額匯款至二資社彰化商業銀行北台南分行及台北商業銀行台南分行帳戶；惟場地既由原告提供，雙方何需均負擔運費？顯見原告所稱為卸責之詞；又其提示支付貨款明細大部分無法與進貨金額逐一核對，且其付款資金大都由丙○○所掌控之二資社彰化商業銀行北台南分行及台北商業銀行台南分行領現匯款至對方銀行帳戶，經被告以九十五年五月十六日南區國稅法一字第０九五００六九０五七號函請其說明並檢附相關事證供核，該函經合法送達，惟迄未提示。因有關課稅要件事實，多發生於原告所得支配之範圍，其既未提示相關證明文件以實其說，顯見原告實際上並非向二資社進貨。綜上資料以觀，足認二資社並無銷貨與原告，應堪認定。
五、又按「本社社員以在本社業務區域內居住之人民，年滿二十歲或未滿二十歲而有行為能力，從事資源回收物回收之業者，‧‧‧。」、「本社業務為辦理社員所回收之資源回收物共同運銷，‧‧‧。前項業務所需之資源回收物，由各社員收集之。社員應將所收集之資源回收物交由所屬運銷班辦理共同運銷，‧‧‧。」分別為二資社章程第六條及第三十五條所明定。而前揭所謂「共同運銷」係指「合作社收集、處理社員產品，再向市場銷售之過程。運銷班係由社員所組成，其班長自應由合作社依其內部章程規定，就各該班社員中產生」，且「依合作社法第三條之一第二項第二款規定，運銷合作社不得經營非社員之產品」，亦經內政部九十二年十月二十三日內授中社字第０九二００八八一四一號函釋在案。另財政部九十四年三月二十五日台財稅字第０九四０四五一０一四０號函亦謂：「‧‧‧資源回收物運銷合作社之社員透過合作社辦理共同運銷資源回收物，始得開立資源回收物運銷合作社之發票交付買受人；其為非社員銷售部分，自不應開立資源回收物運銷合作社之發票交付買受人‧‧‧。」、「非社員兼運銷班長如經查明確係資源回收物之實際交易人，則不得開立資源回收物運銷合作社之發票交付買受人‧‧‧。」而丙○○於九十四年十二月十三日在被告處所談話紀錄稱：「其知道自己為運銷班長（司庫），並無支領該社薪資，不認識運銷班成員，其為二資社所編列，非實際供貨人；實際進貨對象為拾荒業者，交易流程：拾荒業者交貨予回收業者，回收業者再將廢棄物運至司庫回收站，處理後再交付予再生廠，付款方式：給付予一般拾荒者及回收業者皆以現金支付，再生廠支付予司庫貨款現金或匯款方式支付‧‧‧」等語，此有該談話筆錄附於原處分卷可稽。顯見丙○○雖名為運銷班長，但非由二資社依其內部章程規定，就該班社員中產生，丙○○自不得使用二資社統一發票交付原告。則被告依前揭規定，核定原告補徵營業稅六、六七八、五四九元，並無違誤。又本件原告前述違章事實，業經被告查證明確，詳如上述，而原告所舉訴外人詒尉公司、辰榮公司、明宣公司及吉揚公司及北區國稅局北區國稅法裁第00
000000號處分書、北區國稅法一字第０九五００一０
一五０號重核復查決定書、北區國稅法一字第０九五００一三四五０號重核復查決定書、財政部台財訴字第０八九一三五三八四一號訴願決定書、台財訴字第０九五００一三九八八０號願決定書等行政救濟案例，與本件情形並非相同，自不得援用。
貳、關於罰鍰部分：
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。
二、又按，揆諸財政部八十六年三月十八日台財稅字第八六一八八八０六一號及八十七年七月十四日台財稅字第八七一九五三０九０號函釋意旨，原告應知悉係以其確有向二資社社員進貨並向該社支付貨款之事實為前提，原告始可取得二資社開立之統一發票作為進項憑證，惟本件並非原告實際交易對象，已如前述，是原告縱非故意，亦有應注意而未注意之過失。則原告另稱：其主觀認知以二資社開立之統一發票作為進項憑證是財政部同意之完稅制度，並無故意漏稅之過失乙節，仍屬無據。是原告於九十年一月至十二月間進貨，進貨金額合計一四七、八八七、九九三元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象二資社所開立之統一發票三四五張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅七、三九四、四０九元（逐筆彙總），業如前述，違章事證足堪認定，原處分依前揭規定，按經查明認定之進項總額處百分之五罰鍰七、三九四、三九九元，固非無據；惟原告取得二資社所開立之統一發票正確金額為一三三、五七０、八二六元，依前揭規定，原處罰鍰七、三九四、三九九元，被告復查決定乃予變更為六、六七八、五四一元（即一三三、五七０、八二六元×五％），並無不合。
參、綜上所述，原告上開主張既不足取。被告以原告於九十年一月至十二月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象二資社所開立之統一發票三四五張，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅，違反營業稅法第十九條第一項第一款規定，除追繳所漏稅款，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，並按查明認定之進貨總額處百分之五罰鍰，尚無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　 九十六　 年　 三　 月　二十七　日第一庭審判長法　官　呂佳徵
法 官　蘇秋津
法 官　林勇奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中　　華　　民　　國　 九十六　 年　 三　 月　二十七　日書記官　黃玉幸