臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)94年度訴字第00462號

• 裁判案由: 有關稅捐事務
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 02 月 09 日

臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00462號
原　　　告　甲○○
訴訟代理人　吳宜臻　律師
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國94年6月27日台財訴字第09400120220號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）92年10月至11月間未辦理菸酒稅廠商及產品登記，擅自產製應稅酒類出廠，經苗栗縣警察局苗栗分局（以下簡稱苗栗分局）查獲，通報被告乃核定補徵菸酒稅新台幣（下同）389,534元，並按補徵金額處2倍之罰鍰779,000元（計至百元止）。原告不服，申請復查未獲
變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
三、兩造之陳述：
㈠原告部分：
⒈原告並未產製私酒之行為﹕
⑴按本件查扣之地點苗栗縣公館鄉五股村三鄰111之1號後方倉庫並非原告之工廠，乃係由奇步貿易股份有限公司（以下簡稱奇步公司）及亞太金獎酒業有限公司（以下簡稱亞太公司）存放其進口酒類之倉庫，此有該倉庫之租賃契約書可證。而該址所存放之酒類乃係該奇步公司及亞太公司向賣方FABRICA VINHO CHINESWA OU AVENIDA DE VENCESLAU DE MORAIS,NO231,EDIF,INDUSYRIAL NAM FONG,BLOCO 1,6 ANDAR C, MACAU所合法進口，並已繳完菸酒稅共計608,824元及健康
捐，有進口報單（報單號碼DA92F0000000號）及完稅證明可資為證，既然於本件查扣地點所存放之酒類業已依據菸酒稅法第12條第2項﹕「進口應稅菸酒，納
稅義務人應向海關申報，並由海關於徵收關稅時代徵之。」已繳納菸酒稅，是本件酒類應非屬私酒甚明。⑵依據菸酒管理法第5條第2項規定﹕「本法所稱產製，包括製造、分裝等有關行為。」，第6條﹕「本法所
稱私菸、私酒，指未經許可產製或輸入之菸酒。」及第46條﹕「產製私菸、私酒者，處新台幣10萬元以上100萬元以下罰鍰。」，準此，有產製私酒者將被處
以第46條之行為罰法。惟依據菸酒管理法施行細則第4條規定﹕「本法第5條第2項所稱分裝，只將散裝或
其他較大重量、數量、容量包裝之菸酒，重新拆封或予以改裝或灌裝為較小規格包裝，而無其他製造或加工行為。前項加工之行為，不包括有原廠授權，且不改變原品牌之加工行為。」，經查本件查扣之酒類原告係代表奇步公司在倉庫就有污染或破損的酒類加以處理或倒出，並無任何加工行為，故不能據此認定有產製私酒情事。
⑶依據前揭菸酒管理法施行細則第4條第2項規定，若係屬原廠授權行為，且不變原品牌之加工行為，亦不屬於分裝行為，準此以解，原告既係奇步公司之負責人，且亞太公司之酒亦係一同存放於該倉庫而授權原告處理受污染之酒類，是原告行為應非屬產製行為。
⑷再者，依據菸酒管理法第46條既然已經於93年7月1日廢除刑罰，僅留行政罰，而刑罰部分業已經由台灣苗栗地方法院檢察署以92年偵字第4857號不起訴處分在案，關於行政罰部分，因苗栗縣政府財政局並未對原告做出任何違反菸酒管理法第46條產製私酒行為之處罰，足證原告於上址並未從事任何產製私酒之行為。⑸退步言之，依據菸酒稅法第5條第1款規定﹕「菸酒有下列情形之一者，免徵菸酒稅﹕一、用作產製另一應稅菸酒者。」及同法第6條第1款﹕「已納菸酒稅之菸酒，有下列情形之一者，退還原納菸酒稅﹕‧‧‧三、‧‧‧或加工為應稅菸酒者。」茍被告之補徵菸酒稅之處分為合法，則顯然奇步公司所繳納之菸酒稅自應退還，是其中顯然不合理甚明。
⑹據被告陳稱：原告於未取得酒類製造許可執照暨未依規定辦理菸酒稅廠商及產品登記，於92年間擅自將奇步公司進口且已繳納菸酒稅之亞太米酒精600ML 81%
ALC. 12BOT/CTN及龍如意陳年高粱酒600ML 38% ALC.12BOT/CTN分別改以亞太米酒精95% 4950ML/桶及高粱酒5L/桶製造、分裝出廠9.9公升及2105公升，核屬產製及出廠行為，課徵菸酒稅並無違誤等，惟查：
①依菸酒管理管理法第5條第2項規定：「本法所稱產製，包括製造、分裝等有關行為。」第6條「本法
所稱私菸、私酒，指未經許可產製或輸入之菸酒。」及菸酒管理法施行細則第4條﹕「本法第5條第2
項所稱分裝，只將散裝貨其他較大重量、數量、容量包裝之菸酒，重新拆封或予以改裝或灌裝為較小規格包裝，而無其他製造或加工行為。前項加工之行為，不包括有原廠授權，且不改變原品牌之加工行為。」。
②經查，原告並未有分裝、出廠事實，本件原告係為奇步公司負責人，本件堆放於現場之酒類為奇步公司合法進口並已申報稅捐，本不生違法問題。現被告指稱﹕原告未經主管機關許可非法產製私酒置於現場查獲之鐵桶中並分裝出售，並認有現場查獲之混合酒類及空瓶可證。惟查，原告於查扣現場之倉庫實未有混合私酒之事實，遑論意欲出售，該裝有私酒之鐵桶係原告用以處置運送過程中壓壞、毀損之進口酒，包括亞太米酒精、滯銷的八大料理米酒及龍如意38度特級高梁，並由原告雇用工人吳菊英、劉秋香分類並倒入鐵桶，此有該2人於苗栗分局
刑事組偵訊筆錄可證。
③酒濃度與進口原廠酒之差異乃在於揮發會集中而提高濃度所致：至於警方於查獲當天以酒精度測量器測量之酒精濃度與原告所稱酒類之酒精濃度不符，因原告確已明確告知工人吳菊英、劉秋香應分別存放置不同鐵桶，現測得酒精濃度不符，極可能因玻璃瓶及塑膠桶於載運過程中均有破損或因不易分別是否有損壞或因酒精倒置同一大鐵桶中導致酒精濃度提高，然此均係因工人於分類倒入過程中，為節省時間或不小心錯置或集中裝置自然所致，除此之外，吳菊英亦表示未另外添知其他物質於該鐵桶中，足證工人在倉庫時並未有從事製造私酒之行為，只是單純處置有毀損情形之酒類。
④現場並無原告改分裝小瓶之事證﹕一般而言，所謂分裝係指將盛裝於大容器中物資分別改置於小容器中，原告現為了處置受損酒類，將「小」瓶裝酒分別處置於不同之「大」鐵桶中，本與一般分裝概念不符，況原告亦未有任何加工行為已如原述，依上述菸酒管理法施行細則第4條之規定，原告既無其
他製造或加工行為，縱有重新拆封或予以改裝或灌裝為較小規格包裝，亦非屬施行細則所規定之分裝行為，未有菸酒管理法所規定之產製行為。
⑺被告陳稱根據現場查獲之出貨單、空瓶及裝有混合酒之鐵桶，足證原告確有販賣私酒之事云云，實非屬實。該鐵桶內就並非原告產製之酒類已如前述，且該酒類乃係原告暫時處置受損酒並預備用作食用原料，本待原告聲請酒廠執照核准後即以之開始生產米酒，而非直接銷售該混合酒，至於現場查獲之空瓶，係工人吳菊英及劉秋香將毀損之酒類倒入鐵桶後所剩空瓶或進口商回收後所給之空瓶，並非原告預備用作分裝出貨混合酒之空瓶，且當日現場並未查獲有分裝後之酒瓶，顯見原告確無分裝私酒之情。又被告指出由出貨單即得證原告確有銷售之事。惟查，依送貨司機王友盈於苗栗分局刑事組偵訊筆錄內容可知，王友盈為奇布公司業務，專職送貨，指出該3張出貨單所列貨物
確為他負責運送無誤，其確有將警方於現場查扣之國泰人壽1997記事簿上註記之8桶750CC及100箱料理米
酒載運至台北公司，並表示從未將混合酒載運予客戶，換言之，該出貨單所載之酒類，並非現場查獲置於鐵桶中之混合酒，而為經原告合法申報、進口酒類，由此可知被告只以出貨單指稱被告有販售混合酒之事實，亦不足採。依上述菸酒管理法施行細則第4條第2項規定，原告既為奇步公司負責人，亞太公司之酒亦一同存放於該倉庫且授權原告處理受污染之酒類，應屬有原廠授權，且不改變原品牌之加工行為，原告行為應非屬產製行為之理甚明。綜上所述，縱原告指出該現場查獲之系爭酒類，其酒精含量及包裝雖與奇步公司進口時有所不同，惟此乃拆封後之結果，原告並無進一步的加以包裝或分裝之事實，故查扣之現場尚不足以指稱原告確有產製、或分裝行為，理由已說明如上。
⑻原告現場所處置之酒類並非私酒﹕本件被告依據台灣苗栗地方法院檢察署不起訴處分書及偵訊筆錄、菸酒稅稽查報告表、苗栗縣警察局苗栗分局函為依據認定當日現場查獲酒類為私酒乃屬不當，本件台灣苗栗地方法院檢察署不起訴處分指出，本酒類經由經苗栗縣政府財政局菸酒管理課送正久生物科技有限公司驗證，係符合衛生標準之酒類，非屬劣酒此有苗栗縣政府財政局菸酒課課長蔣達平於苗栗地方法院檢察署92年度偵字第4857號偵察筆錄可稽，不生違反菸酒管理法第48條之產製劣酒罪嫌，且因該法第46條第1項之修
正，新法既已將行為人販賣私酒行為，由刑事處罰改為行政罰，認原告行為因欠缺起訴要件而予以不起訴處分，惟遍查不起訴處分書及偵訊筆錄，均未見有認原告確有產製私酒之事實，該不起訴處分書未察而對系爭酒類誤以「私酒」稱之已生爭議，被告卻以此尚有爭議之理由指稱原告確有產製私酒之事實，實難令原告信服。此外，本件現場亦未查扣任何經原告加工行為所製成的桶裝酒類，且證人蔣達平亦表示唯有「將各種酒類混雜在一起，始為製造酒類」（參照調卷台灣苗栗地方法院檢察署卷第113頁），本件原告實
未特意將酒類混合，係在處置毀損酒類過程中，因工人於處置過程中不小心始有混合產生，原告並未有製造酒類事實，況原告至於現場之酒類均為合法進口並完納稅捐者，不生製造私酒問題。又於苗栗縣政府查獲違法嫌疑菸酒案件現場處理紀錄表中記載查獲之「品名」為「混合式劣酒」而非私酒，可得知於當日現場查緝人原已為事實認定即系爭酒類非屬私酒，益顯被告之處分確屬有誤。
⑼本件若被告之補徵菸酒稅處分合法，依據菸酒稅法第5條第1款之規定，奇步公司所繳納之菸酒稅自應退還，對此被告抗辯指出，該批系爭酒類進口時，係由奇步公司繳納菸酒稅，稅捐主體並非原告，且系爭酒類出廠時所開立之出貨單公司名稱亦非奇步公司，準此，認產製系爭酒類係原告個人行為，與奇步公司無涉，認原告非繳納菸酒稅之主體，無上開菸酒稅法之適用云云。惟查，被告指稱之出貨單上已載明開立出貨單之公司住址為「台北市○○○路○段74號9樓」，此
乃奇步公司之公司所在地，足認該出貨單之開立公司應為奇步公司，被告指稱稅捐主體不一致應屬有誤。⑽被告係依據台灣苗栗地方法院檢察署不起訴處分書及偵訊筆錄、菸酒稅稽查報告表、苗栗縣警察局苗栗分局函為依據乃屬不當。「按行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」為改制前行政法院75年判字第309號判例意旨所明載。易言之，
行政機關自應依職權調查證據以證明違法事實之存在，始能對人民做成不利處分。經查，前揭不起訴處分書內容，對於原告之產製私酒之行為並未經過嚴格證據證明程序，即驟以刑罰已不處罰為由，而認定無犯罪嫌疑，再加以原告並未構成菸酒管理法第48條產製或輸入劣酒行為，而對原告予以不起訴處分，雖刑事訴訟程序之證據調查程序較為嚴格，然對於原告之產製私酒行為乃係因為欠缺起訴要件而予以不起訴，其中遍查不起訴處分書及偵訊筆錄，均未見有原告遭實質認定有產製私酒行為，是被告以該不起訴處分書為證據，顯然有所不當。本件現場並未查扣原告有任何加工行為，而係桶裝式之酒類，此有扣押物發還收據上記載﹕「壹萬公升不銹鋼桶裝4桶及二百公升塑膠
桶27桶混合式酒」，因此可見原告並未予以分裝。
⒉罰鍰部分：本件原告遭被告以未辦理菸酒稅廠商及產品登記，擅自產製酒類出廠，而依菸酒稅法第19條第1項
規定原告按應補繳金額389,534元處2倍之罰鍰計779,000元，惟查，原告既未有產製私酒行為，現被告以未存
在之事實處原告罰鍰已屬不當，且現場酒類於事實上均已繳納一次進口稅捐，故被告以應補繳稅額之2倍為罰
鍰金額，而未根據受處罰之違規事實情節再為裁量，逕認應補稅額2倍做為罰鍰，顯與原告行為有輕重失衡情
形，亦侵害原告權利，實有不妥。
⒊綜上所述，本件查扣之酒類係屬於奇步公司合法進口之酒類，而非原告私自產製之私酒，亦非屬有害飲用人健康之劣酒，原告亦無製造或分裝酒類行為，被告現僅依不起訴起分書一句未經調查程序用語及錯認稅捐主體為不同之理由而認原告有產製私酒之事實，做出原告應補繳菸酒稅之決定，顯有認定不依證據之情形，其核定之罰鍰額亦顯過高，故原處分及維持原處分之訴願決定應予以撤銷，以維護原告權益。
㈡被告部分：
⒈核定補徵菸酒稅部分：
⑴按「產製：包括製造、分裝等有關行為。」、「菸酒稅於菸酒出廠或進口時徵收之。」、「已納菸酒稅之菸酒，有下列情形之一者，退還原納菸酒稅：‧‧‧三、滯銷退廠整理或加工為應稅菸酒者。」、「菸酒產製廠商除應依菸酒管理法有關規定，取得許可執照外，並應於開始前產製前，向工廠所在地主管機關辦理菸酒稅廠商登記及產品登記。」為菸酒稅法第2條
第1款、第3條第1項、第6條第3款及第9條所明定。次按「本法第5條第2項所稱分裝，指將散裝或其他較大重量、數量、容量包裝之菸酒，重新拆封予以改裝或灌裝為較小規格包裝，而無其他製造或加工之行為。」為菸酒管理法施行細則第4條第1項所規定。
⑵原告未取得酒類製造許可執照暨未依規定辦理菸酒稅廠商及產品登記，於92年10月至11月間擅自將奇步貿易股份有限公司（以下簡稱奇步公司）進口之龍如意陳年高梁酒2,105公升及亞太米酒精9.9公升分裝、製造出廠，經苗栗分局查獲，通報被告核定補徵菸酒稅389,534元。原告不服，主張該酒類係奇步公司進口
，已繳納菸酒稅，並非其所產製之私酒，台灣苗栗地方法院檢署檢察官不起訴處分書認定有誤云云，申經被告復查決定以，原告於92年10月27日、11月10日及11月11日，擅自將奇步公司進口且已繳納菸酒稅之亞太米酒精@600ML 81%ALC. 12BOT/CTN及龍如意陳年高梁酒@600ML 38 %ALC. 12BOT/CTN分別改以亞太米酒
精95% 4950ML/桶及高梁酒5L/桶製造、分裝出廠9.9
公升及2,105公升，核屬產製及出廠行為，應課徵菸
酒稅389,534元，有扣押之出貨單、偵訊筆錄及進口
報單等可稽，又台灣苗栗地方法院檢察署檢察官不起訴處分書載明，原告係產製私酒核與事實相符，原核定補徵菸酒稅389,534元，並無不合，復查後遂予以
維持。原告仍表不服，提起訴願，訴經財政部訴願決定持與被告相同之論見予以駁回。
⑶訴訟意旨略謂：原告訴稱查扣之酒類係奇步公司合法進口，且已繳納菸酒稅608,824元，並非其私自產製
之私酒，茍被告補徵菸酒稅為合法，則奇步公司所繳納之稅款自應退還，又被告依據台灣苗栗地方法院檢察署不起訴處分書內容等，認定原告有產製私酒行為乃屬不當云云。
⑷原告未取得酒類製造許可執照暨未依規定辦理菸酒稅廠商及產品登記，於92年間擅自將奇步公司進口且已繳納菸酒稅之亞太米酒精@600ML 81%ALC. 12BOT/CTN及龍如意陳年高梁酒@600ML 38%ALC. 12BOT/CTN分別改以亞太米酒精95% 4950ML/桶及高梁酒5L/桶製造、分裝出廠9.9公升及2,105公升，核屬產製及出廠行為，被告依首揭規定，課徵菸酒稅389,534元，並無違
誤。原告主張該酒類非其所產製，惟查獲之系爭酒類，其酒精含量及包裝皆與奇步公司進口時有所不同，應屬首揭規定之產製行為。次查，原告主張進口時已繳納菸酒稅，查該批系爭酒類進口時，係由奇步公司繳納菸酒稅，繳納稅捐主體並非原告，且原告將系爭酒類另行出廠時，所開立之出貨單公司名稱亦非奇步公司，有其出貨單在卷可稽，準此，產製系爭酒類為原告個人所為，與奇步公司無涉，是以該行為主體應為原告，原告並非進口時繳納菸酒稅之主體，即無法依據菸酒稅法第6條第3款規定，已納菸酒稅之菸酒，加工作為另一應稅菸酒，可依法退還已納之稅捐。又本案係苗栗分局查獲，移送台灣苗栗地方法院檢察署偵辦，經檢察官偵查結果，原告所產製者僅係私酒，非屬劣酒，且修正通過之菸酒管理法第46條已廢止刑罰改科行政罰鍰，應為不起訴之處分，惟原告仍有產製行為，被告依據扣押之出貨單、偵訊筆錄等相關事證核定補徵菸酒稅，並無不合，原告主張，應無可採。
⒉罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健康福利捐情形之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外，按補徵金額處1倍至3倍之罰鍰：一、未依第9條規定辦
理登記，擅自產製應稅菸酒出廠者。」為菸酒稅法第19條第1項所明定。
⑵原告未辦理菸酒稅廠商及產品登記，擅自產製高梁酒2,105公升及亞太米酒精9.9公升出廠，違章事證，已如前述，被告乃按補徵金額389,534元處2倍之罰鍰
779,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起
訴願，亦遭駁回。
⑶訴訟意旨略謂：同本稅之事由。
⑷原告持與本稅部分相同事由爭訟，業如前述，應不足採。
⒊基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、有關核定補徵菸酒稅部分：
㈠按「產製：包括製造、分裝等有關行為。」、「菸酒稅於菸酒出廠或進口時徵收之。」、「已納菸酒稅之菸酒，有下列情形之一者，退還原納菸酒稅：‧‧‧三、滯銷退廠整理或加工為應稅菸酒者。」、「菸酒產製廠商除應依菸酒管理法有關規定，取得許可執照外，並應於開始前產製前，向工廠所在地主管機關辦理菸酒稅廠商登記及產品登記。」、「本法第5條第2項所稱分裝，指將散裝或其他較大重量、數量、容量包裝之菸酒，重新拆封予以改裝或灌裝為較小規格包裝，而無其他製造或加工之行為。」分別為菸酒稅法第2條第1款、第3條第1項、第6條第3款及第9
條、菸酒管理法施行細則第4條第1項所規定。
㈡本件原告未取得酒類製造許可執照暨未依規定辦理菸酒稅廠商及產品登記，於92年10月至11月間擅自將奇步公司進口之龍如意陳年高梁酒2,105公升及亞太米酒精9.9公升分裝、製造出廠，經苗栗分局查獲，乃通報被告核定補徵菸酒稅389,534元。原告不服申請復查，主張該酒類係奇步
公司進口，已繳納菸酒稅，並非其所產製之私酒，台灣苗栗地方法院檢署檢察官不起訴處分書認定有誤。經被告復查決定以，原告於92年10月27日、11月10日及11月11日，擅自將奇步公司進口且已繳納菸酒稅之亞太米酒精@600ML81%ALC.12BOT/CT N及龍如意陳年高梁酒@600ML 38%ALC.
12BOT/CTN分別改以亞太米酒精95% 4950ML/桶及高梁酒
5L/桶製造、分裝出廠9.9公升及2,105公升，核屬產製及
出廠行為，應課徵菸酒稅389,534元，有扣押之出貨單、
偵訊筆錄及進口報單等可稽，又台灣苗栗地方法院檢察署檢察官不起訴處分書載明，原告係產製私酒核與事實相符，原核定補徵菸酒稅389,534元，並無不合，乃駁回其復
查之申請，揆諸前揭規定，被告原處分及復查決定，並無違誤。
㈢原告起訴主張：依據該案苗栗縣政府查獲違法嫌疑菸酒案件現場處理記錄表記載：苗栗縣政府於案發當時即92年11月26日下午7時許在苗栗縣公館鄉玉谷里111之1號後方倉
庫所查獲之嫌疑菸酒係屬於違反菸酒管理法第48條「混合式劣酒」，亦即主管機關在現場只「發現有疑似混合式劣酒10,000公升不銹鋼鐵桶裝4桶計約30,000公升及200公升膠桶裝27桶計5,400公升」，故現場主管機關並未發現原
告在現場有任何產製（即分裝或加工行為），充其量僅有員工將進口已納稅之酒類予以倒入大鐵桶，但無任何分裝事實，故自無出廠之可能及事實，則被告又係如何認定原告有違反菸酒稅法第9條之產製私酒行為？原告於偵訊時
之筆錄僅是自承有僱請員工吳菊英及劉秋香將壓壞之進口酒分開裝大桶，並且對於查扣之出貨單3張，是原告所擔
任負責人之奇步公司之出貨單，原告並無產製私酒行為，由公司所僱用之工人吳菊英、劉秋香之偵訊筆錄記載，亦足證工人在倉庫時亦沒有從事分裝或製造酒類之行為，只是單純將小瓶裝（即4,950ml的小瓶裝酒）倒入大鐵桶內
，且事後證明原告並無任何混合酒之行為，係屬符合衛生標準之酒類。而被告菸酒稅稽查報告表記載稽查後之事實為：「經查有標貼之酒品為進口酒類，製造商為華澳酒廠，全部酒類均由奇步貿易（股）公司進口，均放置於海關倉儲，出口報單申報之後，即運送至查獲現場儲存，再行銷售，報單及出貨單另行補送供核，目前存放地點係承租，租約另補。」證明商號已經明白書立為「奇步貿易股份有限公司負責人甲○○（即原告）地址：台北市○○○路○段74號9樓」，當時被告稽查人員尚會同苗栗縣政府財
政局菸酒管理課之人員及苗栗縣警察局員警均在場，益證明原告確實無產製私酒行為，系爭倉庫確實為奇步公司之儲放酒類之倉庫，而菸酒稅法第9條係就產製之廠商始有
要求應先取得許可之申請，而系爭苗栗倉庫既係由有進口酒類許可證之奇步公司所儲放，被告所認定之事實顯然失所依據。本件查扣之酒類係屬於奇步公司合法進口之酒類，並非原告私自產製之私酒，而該酒類亦非屬劣酒，經前揭檢察官送鑑驗後，證明係屬符合衛生標準酒類，並非劣酒，被告做成原處分僅係依據不起訴起分書一句未經實質調查而逕認「僅係私酒」，即驟認應補徵菸酒稅，顯有認定不依證據之情形，原處分及訴願決定應予以撤銷，以維護原告權益云云：
然查：
⒈原告未取得酒類製造許可執照暨未依規定辦理菸酒稅廠商及產品登記，於92年間擅自將經營之奇步公司進口且已繳納菸酒稅之亞太米酒精@600ML 81%ALC.12BOT/CTN
及龍如意陳年高梁酒@600ML 38%ALC.12BOT/CTN分別改
以亞太米酒精95% 4950ML/桶及高梁酒5L/桶製造、分裝出廠9.9公升及2,105公升，核屬產製及出廠行為，被告依首揭規定，課徵菸酒稅389,534元，並無違誤。原告
主張非其所產製，惟查獲之系爭酒類，其酒精含量及包裝皆與奇步公司進口時有所不同，應屬首揭規定之產製行為。至原告主張濃度部分，有一批稅單標示百分之81，倒進大鐵桶之後，量出之酒精濃度大約是百分之80，並無相差太多，另外測量到酒精濃度為百分之70，可能是酒精集中混合濃度揮發，足證原告並無摻雜其他的水或其他加工行為乙節，查如係酒精揮發應是濃度降低，然本件係濃度增加，原告所辯自無可採。
⒉原告主張已於進口時已繳納菸酒稅，有DA92F0000000號報單為證乙節，然該批系爭酒類進口時，係由奇步公司繳納菸酒稅，則為繳納稅捐者並非原告，且原告將系爭酒類另行出廠時，所開立之出貨單公司名稱亦非奇步公司，有其出貨單附原處分卷可稽，足證，產製系爭酒類為原告個人所為，與奇步公司無涉，是以該行為主體應為原告，原告並非進口時繳納菸酒稅之主體，即無法依據菸酒稅法第6條第3款規定，對已納菸酒稅之菸酒，加工作為另一應稅菸酒，可依法退還已納之稅捐之情事，原告此部分之主張自非可採。
⒊又本件係苗栗分局查獲後，移送台灣苗栗地方法院檢察署偵辦，經檢察官偵查結果，原告所產製者僅係私酒，非屬劣酒，後因修正公布之菸酒管理法第46條已廢止刑罰而改科行政罰鍰，乃為不起訴之處分，惟原告既有產製行為，被告依據所查扣之相關事證核定補徵菸酒稅，自無不合，原告上開主張並非私自產製之私酒，亦非可採。
二、有關罰鍰部分：
㈠按「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健康福利捐情形之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外，按補徵金額處1倍至3倍之罰鍰：一、未依第9條規定辦理登記，擅自
產製應稅菸酒出廠者。」菸酒稅法第19條第1項定有明文
。
㈡本件原告未辦理菸酒稅廠商及產品登記，擅自產製高梁酒2,105公升及亞太米酒精9.9公升出廠，違章事證，明確已如前述，被告乃按補徵金額389,534元處2倍之罰鍰779,000元，復查決定亦予以維持。
㈢原告起訴仍執原告持有DA92F0000000號報單，該酒類係其經營之奇步貿易公司由國外進口，於進口時已依法繳納菸酒稅共計608,824元，原告並無被告所稱之違章情事，被
告所為處分應予撤銷而為主張。然查，原告主張系爭酒類於進口時已繳納菸酒稅，有DA92F0000000號報單為證，經查該批系爭酒類進口時，繳納菸酒稅主體並非原告，而是奇步公司，且原告將系爭酒類另行出廠時，所開立之出貨單公司名稱亦非奇步公司，有其出貨單附於原處分卷可稽，已如前所述，由此可知，產製系爭酒類為原告個人所為，與奇步公司無涉，該行為主體應認定為原告。從而被告以原告擅自產製酒類出廠，逃漏菸酒稅，乃依上開規定，按補徵金額389,534元處2倍之罰鍰779,000元，並無違誤
。原告此部分主張，亦非可採。
三、綜上所述，原告上開主張均非可採，本件原處分及復查決定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之認定，爰不一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　95　　年　　2　　 月　　9 　　日第二庭審判長法 官　王　茂　修
法 官　林 金 本
法 官　莊　金　昌
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中　　華　　民　　國　　95　　年　　2　　月　　9 　　 日書記官　邱 吉 雄