98年度簡上字第63號｜刑事：違反稅捐稽徵法｜裁判日期：98 年 05 月 19 日

臺灣嘉義地方法院刑事判決　　　　　　　98年度簡上字第63號上　訴　人即　被　告　甲○○ 上列上訴人因違反稅捐稽徵法等案件，不服本院九十七年度嘉簡第一五四六號中華民國九十八年二月六日第一審簡易判決處刑（聲請案號：臺灣嘉義地方法院檢察署九十六年度偵字第五四三五號），提起上訴，本院管轄之第二審合議庭判決如下：主文上訴駁回。犯罪事實一、甲○○為「東榮工程行」（址設嘉義縣水上鄉下寮村三三之六號）負責人，其係已成年之具備一般社會經驗之人，應有相當智識程度，對於應他人之邀，將其本人及公司印章交付他人，可能任由他人填載不實會計憑證而幫助他人逃漏稅捐一情有所認識，竟受真實年籍姓名不詳之綽號「老三」成年男子（下稱「老三」）慫恿，共同基於填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，於九十二年間某日，在不詳地點，將其東榮工程行之大小章（即公司印章及負責人印章）、合作金庫北港分行（帳號：0000000000000號）存摺、及印鑑章交予「老三」之人，並老三之要求，至第一商業銀行嘉義分行開立新帳戶（帳號：00000000000號），並將存摺及印鑑章交予其使用，供「老三」之人幫助他人逃漏稅捐，而自九十二年九月間起至同年十二月間某日止，除向彬源砂石有限公司（負責人許志旺）購買虛偽開立以東榮工程行為買受人、金額共新臺幣（下同）二千零四萬餘元之不實統一發票共十二張，供東榮工程行作為營業進項申報扣抵（此部分業經臺灣雲林地方法院檢察署檢察官緩起訴處分確定），又承前共同填製不實憑證之概括犯意聯絡及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，經由「老三」之人持有其前揭交付證件、印章，以「東榮工程行」為出賣人名義，開立不實統一發票共七十二紙，銷貨總額為六千八百五十八萬四千五百三十四元，交予澤豪實業有限公司（九十三年間更名為韋林實業有限公司，負責人蔡文福）、勝勝發工程企業有限公司（負責人郭二宏）、欣力達工程有限公司（負責人許志旺）、協進營造股份有限公司（負責人王炳增）等營業人充當進貨憑證使用，幫助該等公司逃漏營業稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性及課稅之公平性。二、案經法務部調查局嘉義縣調查站移送臺灣嘉義地方法院檢察署檢察官聲請簡易判決處刑。理由一、按刑事訴訟法第二百六十條規定：不起訴處分已確定或緩起訴處分期滿未經撤銷者，非有左列（指同條第一、二款所列事由）情形之一，不得對於同一案件再行起訴。此所稱之「同一案件」，係指被告相同而「犯罪事實」亦屬相同者而言，並不包括法律上之同一案件，蓋案件在偵查中，並無類似審判不可分之法則，故牽連犯、連續犯、想像競合犯、結合犯或其他裁判上一罪或實質一罪之一部犯罪事實已經緩起訴處分確定者，仍可就未經緩起訴處分之其他部分起訴，不生全部與一部之關係，亦不受原緩起訴處分效力之拘束（最高法院九十六年度台上字第七一三四號判決意旨參照）。本件臺灣雲林地方法院檢察署檢察官固曾於九十五年七月二十六日，以該署九十四年度偵字第九三號緩起訴處分書，就被告甲○○於九十二年十一、十二月間向彬源砂石有限公司購買虛偽開立以東榮工程行為買受人統一發票情事，而違反稅捐稽徵法第四十一條逃漏稅捐罪、商業會計法第七十一條第一款登載不實會計憑證罪之事實，為緩起訴處分確定，與本件檢察官聲請簡易判決處刑之事實係「被告於九十二年九月至同年十二月」，「東榮工程行」為出賣人名義，開立不實統一發票共七十二紙予其他公司、違反稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助他人逃漏稅捐罪、商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪之事實，其基本社會事實並非完全相同，所涉犯法條及罪名，亦有部分差異，顯非事實上同一案件，依前揭說明，難認係屬刑事訴訟法第二百六十條所稱「同一案件」，自不受前揭緩起訴處分效力之拘束。從而，檢察官就上開不同犯罪事實向第一審法院聲請簡易判決處刑，核無不合，被告辯稱同一案件業經緩起訴處分確定，不應再行起訴云云，自無足採。二、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第一百五十九條之一至第一百五十九條之四之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第一百五十九條第一項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第一百五十九條之五定有明文。查被告對於本件判決所引用之書面傳聞證據資料及證據方法，未於言詞辯論終結前聲明異議，復經本院審酌上開言詞及書面陳述作成時之情況，認為適當，其於本院審理時未要求詰問被告以外之人，且均係出於任意性供述，且上開書面傳聞證據作成形式，亦無瑕疵，與待證事實，復有關聯性，本院認為適當，而認上開證據資料合於刑事訴訟法第一百五十九條之四、之五等規定，因而均具證據能力。三、上揭事實，業據被告於偵審時坦承不諱，復與證人即李佩芬、蔡文福、王炳增於警詢時及證人李佩芬、黃婉婷於偵查中結證情節相符，及協進營造股份有限公司請款單、付款簽回單、第一銀行小港分行TA0000000號支票、協進公司第一銀行92年11月1日至92年11月28日支票存款對帳單、東榮工程行營業申登相關資料暨營業稅額申報書及繳款書、澤豪實業有限公司資料及與東榮工程行買賣合約書暨送貨單、欣力達工程有限公司資料及與東榮工程行買賣合約書暨送貨單、勝勝發工程企業有限公司資料及與東榮工程行買賣合約書暨送貨單、東榮工程行銷項統一發票七十二張、東榮工程行第一銀行嘉義分行開戶資料及與澤豪實業有限公司往來明細、東榮工程行合作金庫銀行北港分行開戶資料及與澤豪實業有限公司往來明細、合作金庫銀行聯行代理付款服務約定事項、澤豪實業有限公司利用東榮工程行在第一商業銀行嘉義分行及合作金庫銀行北港分行在高雄市第一銀行各分行及合作金庫銀行各分行利用當日存提方式偽造支付貨款證明相關存、提憑證、王炳增提出之協進營造股份公司轉帳傳票及統一發票、澤豪實業有限公司營業人銷售額與稅額申報書清單、澤豪實業有限公司與東榮工程行九十二年八月二十一日買賣合約書、東榮工程行開立予澤豪實業有限公司九十二年九月及十月統一發票及財政部臺灣省南區國稅局嘉義縣分局九十四年五月十二日南區國稅嘉縣三字第0940008980號函及附件在卷可憑，並經本院依職權調閱臺灣雲林地方法院檢察署九十五年度執緩字第五二五號卷宗查核相符，綜上事證，被告自白確與事實相符，要屬無疑；本案事證明確，被告犯行，應堪認定。四、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。此為刑法第二條第一項揭示之法律變更從舊從輕原則，其規範目的乃本諸禁止溯及既往原則，避免行為後新法惡化行為人法律地位，致其受行為時無法預見之刑罰處罰，故該條文「法律」之解釋限於「刑罰法律」（釋字第一○三號解釋、最高法院五十一年台非字第七六號判例參照），循此意旨，則該條文之「變更」必以刑罰法律內容「利或不利」之實質變更，始合其規範目的，至於無涉利或不利規範之文義修改、條文項次條調整、增列等形式修改或法理明文化，則不屬之（最高法院九十五年第八次、第二一次刑事庭會議決議參照）；則刑法第二條規定顯係於法律變更時決定較有利行為人規定之準據法，則於依此準據法衡量利或不利時，前揭所謂刑罰法律內容利或不利之變更，當非囿於修訂後刑罰法律規定實質變更，而應以修訂後法律個案「適用結果」發生利或不利變更（最高法院九十七年第二次刑事庭會議決議參照），始能貫徹前揭法律變更規範目的，復與現行最高法院刑庭決議之見解呼應相符；查被告行為後，刑法已於九十四年一月七日修正，同年二月二日公布，並於九十五年七月一日施行，另商業會計法於九十五年五月二十四日修正公布，於同年月二十六日生效，茲綜其法律修正及變更內容，分述如下：（一）被告行為後，商業會計法第七十一條修正前法定刑為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正後法定刑則為「處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，涉及法定刑變更，比較結果，被告行為時之舊法對被告較為有利。（二）被告行為後，稅捐稽徵法第四十一條、及商業會計法第七十一條之法定刑之罰金部分，因刑法第三十三條第五款修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」，已將法定刑罰金之最低額提高為新台幣一千元。與該條文修正前，依被告行為時之刑法第三十三條第五款規定之罰金最低額為銀元一元，而依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，換算為新臺幣僅為新臺幣三元。因此，比較上述修正前、後之刑罰法律，自以被告行為時關於科處罰金刑之法律較有利於被告。（三）九十五年七月一日修正施行前，刑法第二十八條關於「實施」一語，依實務見解認係涵蓋陰謀、預備、著手、實行概念在內（司法院三十一年院字第二四○四號解釋），即承認陰謀共同正犯、預備共同正犯，非僅侷限於直接從事構成犯罪事實之行為，故解釋上包括「共謀共同正犯」，新法將「實施」修正為「實行」；並無礙於依實務判例揭示「共謀共同正犯」之存在，故依新舊法均成立共同正犯（實施正犯或共謀共同正犯），因其成立要件及刑罰效果均未變更，即僅法律形式變更，不發生法律適用實質變更，自無新舊法比較之問題，應適用現行刑法第二十八條（最高法院九十五年臺上字第五五九九、五六六九號、九十六年台上字第八二九號判決參照）。（四）被告行為後，刑法第五十六條連續犯規定，業於九十五年七月一日刪除並施行，被告於新法施行前犯行，因連續犯規定廢止之法律變更而比較新舊法結果，應適用較有利之行為時法論以連續犯。（五）又刑法「罰金刑加減」規定，將舊法「僅加減其最高度」規定（刑法第六十八條），改為「最高度及最低度同加減之」（刑法第六十七條），罰金法定刑之加減範圍變更，屬刑罰權科刑規範變更，自有新舊法比較必要，經比較結果，於有加重事由時，舊法最低度刑未同加，對被告較為有利，自應適用修正前舊法規定。（六）被告行為後，刑法第五十五條後段牽連犯規定，業於九十五年七月一日刪除並施行，被告施行前犯行，因行為後新法刪除牽連犯規定，影響行為人刑罰利或不利之法律效果，自屬法律有變更，依新法第二條第一項前段規定，比較新、舊法結果，應適用較有利於被告之行為時舊法論以牽連犯。（七）行為後法律變更時，應綜合罪刑比較結果，基於罪刑一體適用法律之法則適用最有利之法律（最高法院九十五年第八次刑事庭會議決議、九十年台非字第八三號判決意旨參照），⑴本件法律適用結果所生法律變更，均適用有利之行為時舊法，自毋庸審酌一體適用或分別適用修正前後法律。⑵至「易刑處分」因與法定刑無涉，自非屬一體適用原則範疇，是易科罰金之折算標準、易服勞役之折算標準及期限，新法施行後，應依新法第二條第一項之規定，適用最有利於行為人之法律，自得分別適用新舊法（臺灣高等法院暨所屬法院九十五年法律座談會刑事類提案第三號參照）。本件行為時之刑法第四十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」而行為時之易科罰金折算標準，即修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條規定，就其原定數額提高為一百倍折算一日，則本件行為時之易科罰金折算標準，應以銀元一百元以上三百元以下折算一日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣三百元以上九百元以下折算為一日。惟九十五年七月一日修正公布施行之刑法第四十一條第一項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金」。經比較修正、前後之易科罰金折算標準，以九十五年七月一日修正公布施行前之規定，較有利於行為人，依前開規定，自應依修正前刑法第四十一條第一項前段、罰金罰鍰提高標準條例第二條（廢止前），諭知易科罰金之折算標準。⑶至於前述罰金刑貨幣單位及額度之法律修改、第二十八條之法律修改，均未對行為人產生利或不利之影響，非屬刑法第二條所稱之「法律變更」，而應依前述中央法規標準法，適用特別法性質之刑法施行法規定，其既未進入刑法第二條法律變更「門檻」，自無發生九十五年第八次刑庭決議所揭示「法律變更」比較時「應綜合全部罪刑，整體適用法律」之情形，而無割裂適用法律問題。五、按商業會計法所稱商業負責人，依公司法第八條、商業登記法第九條及其他法律有關之規定，商業會計法第四條定有明文，被告乃東榮工程行依法為登記時所載之負責人，自屬商業會計法第四條所指之商業負責人。又按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法所稱之會計憑證（最高法院八十七年度臺非字第三八九號判決參照）。又按商業會計法第七十一條第一款以明知為不實之事項，而填製會計憑證之罪，原即含有業務上登載不實之本質，應逕論以商業會計法第七十一條第一款之罪（最高法院八十五年度臺上字第三一四五號判決參照）。且按稅捐稽徵法第四十三條第一項所稱之「幫助犯第四十一條之罪」，為特別法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上乃係實施犯罪之正犯，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，不必有「正犯」之存在亦能成立犯罪（最高法院亦著有九十二年度臺上字第二八七九號判決參照）。是核被告上開行為，係犯修正前商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪，以及稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助逃漏稅捐罪。被告與共犯綽號為「老三」成年男子間就前開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。被告其多次填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，時間緊接，犯罪方法均相同，分別觸犯構成要件相同之罪名，顯係各基於概括犯意而為，均為連續犯，應各依修正前刑法第五十六條規定各論以一連續填製不實會計憑證及連續幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。被告所犯上開二罪間，有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第五十五條之規定從一重論以修正前商業會計法第七十一條第一款之連續填製不實會計憑證罪。六、又按犯罪在九十六年四月二十四日以前者，除本條例另有規定外，依下列規定減刑：一、死刑減為無期徒刑。二、無期徒刑減為有期徒刑二十年。三、有期徒刑、拘役或罰金，減其刑期或金額二分之一。中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項定有明文。至該條例第五條規定：「本條例施行前，經通緝而未於中華民國九十六年十二月三十一日以前自動歸案接受偵查、審判或執行者，不得依本條例減刑。」係指於該條例施行前經通緝，而未於該條例施行後之一定限期內自動歸案者，不得依該條例減刑，如係於該條例施行前經通緝，並於該條例施行前經緝獲到案者，應不受該條規定不得減刑之限制。查本件被告前固因本案經臺灣嘉義地方法院檢察署於九十四年十二月二十八日以嘉檢慎偵玄緝字第一三六二號通緝書通緝在案（見臺灣嘉義地方法院檢察署九十六年度偵緝字第四三四號偵查卷宗第二六頁通緝書），然其業於上開條例施行前之九十六年六月十四日經同署法警緝獲到案，有報告書、撤銷通緝書附卷可查，依前開說明，自無同條例第五條之適用，而被告上開犯行犯罪時間在九十六年四月二十四日以前，復無該條例所規定不得減刑之例外情形，自應依法減其宣告刑二分之一。七、原審以被告前開犯行罪證明確，及犯行係在九十六年四月二十四日以前所為，復無不得減刑之例外情形，合於減刑條件，符合中華民國九十六年罪犯減刑條例減刑規定，因依修正前商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、第三十一條第一項，刑法第二十八條、第五十六條（廢止前）、第五十五條（修正前）、第四十一條第一項前段，（廢止前）罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條，逕以簡易判決判處被告有期徒刑五月，並諭知如易科罰金以銀元三百元即新臺幣九百元折算一日，及減為有期徒刑二月又十五日，並諭知如易科罰金，以銀元三百元即新臺幣九百元折算一日。經核其認事用法均無違誤（被告於犯罪事實漏未敘述與「老三」之人犯意聯絡，併予補充），原審基於調查審理所認定之事實，斟酌被告品行、犯罪之動機、目的、手段、所生損害等一切情狀而為量刑，尤已將被告犯後態度列入考量之範圍，並依刑法第五十七條所定各款犯罪情狀之規定，在法定刑度內而為量刑，妥適反應其所認定之犯罪事實與全案情節，尚無失出，被告上訴意旨之指摘，自無理由，應予駁回。據上論斷，應依刑事訴訟法第四百五十五條之一第一項、第三項、第三百六十八條，判決如主文。本案經檢察官郭志明到庭執行職務中　　華　　民　　國　　98　　年　　5 　　月　　19　　日刑事第五庭審判長法　官　蔡廷宜法官曾宏揚法官凃啟夫以上正本證明與原本無異。本件不得上訴。中　　華　　民　　國　　98　　年　　5 　　月　　19　　日書記官　林美足附錄論罪法條全文： 95年5月24修正前商業會計法第71條第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。

臺灣嘉義地方法院98年度簡上字第63號

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