高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)100年度簡字第128號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 09 月 15 日
• 當事人: 福田投資有限公司

高雄高等行政法院簡易判決
100年度簡字第128號原 告　福田投資有限公司
代　表　人　周林桂枝
被 告　財政部高雄市國稅局
代　表　人　何瑞芳　局長
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國100年5月12日台財訴字第10000143940號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告訴之駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告以「中山伯特利之家」公寓（下稱系爭公寓）經營不動產租賃業，經被告查獲於民國97年1月至98年8月間收取租金收入計新臺幣（下同）2,182,867元（不含稅），短漏開
統一發票並漏報銷售額，乃核定補徵營業稅109,144元，並
處罰鍰109,143元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起
訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：
（一）按憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅義務(司法院釋字第217號解釋參照)。又
稅捐規劃，係指納稅義務人或企業為追求租稅利益，就未來事務所為一種事前安排與設計，納稅義務人基本上有權自由安排其所得與財產，已達到減少租稅負擔之目的。且稅捐規劃為財產權，自應受憲法之保障。
（二）次按解釋意思表示，應探求當事人之真意，不得拘泥於所用之詞句，民法第98條定有明文。本件之爭點為原告對於承租人繳給公寓之公共管理費用是否應開立統一發票？本件原告出租房屋，與承租人約定大樓管理費用由承租人負擔，有契約書影本可證，雖於契約書租金欄以括弧註明內含管理基金，惟當事人之真意為租金與大管理費用兩筆係各自獨立，即承租人將租金給付出租人，將管理費繳給大樓管理負責人。且原告收取之租金已依法開立統一發票，為原處分所確認，又承租人簽立契約，同意公寓之公共管理費用由其繳納，故此部分並非原告之收入，原告當無開立發票之義務。然被告卻誤將承租人所繳之管理費認列為原告出租房屋之銷售額，認定原告漏開統一發票金額，並處罰款，難謂適當。
（三）系爭公寓之區分所有權人僅有3人，即原告、原告代表人
周林桂枝及周金榜（即周林桂枝之夫），對公寓共同使用部分之管理（包含消防設備、公共用電、水等設備之維修及費用），未設管理委員會，但有管理負責人，並在高雄市第三信用合作社開立帳號，承租戶繳納之管理費用，均存入上開帳戶，用以支付公共用電、水費、清潔及大樓管理員工資、薪水等，故承租人繳交之管理費並非原告之收入，原告依法無須開立統一發票。
（四）原告出租房屋收取租金，大樓管理費用則由承租人繳交予系爭公寓管理負責人，管理費用約為租金之3成，此項法
律事實並不違反生活常規，亦非屬規避稅捐所作之安排，且原告之稅捐規劃均有諮詢專業會計師，然被告不予採信，實令原告無所適從等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（被告100年2月22日財高國稅法字第1000002405號復查決定）均撤銷。
三、被告則以：
（一）本件原告所經營之系爭公寓坐落於高雄市○○區○○○路88巷12、16、18、20、22、26、28、30及32號1至5樓，共79戶：其中1樓（7戶）為原告代表人周林桂枝所有，2至4樓（54戶）為原告所有，5樓（18戶）為周金榜所有。惟
原告另行承租1樓及5樓，將系爭公寓全部出租予學生。嗣被告依高雄市政府經濟發展局（下稱經濟發展局）通報資料，查得原告於97年1月至98年8月間僅就租金扣除管理費之差額開立發票，涉有短漏開統一發票並漏報銷售額之情事，乃核定補徵營業稅109,144元。
（二）依100年5月12日修訂之統一發票使用辦法第8條第4項（原修正營業稅法實施注意事項第3條第3款第2目，該注意事
項於100年8月11日停止適用）規定，飲食、旅宿業及旅行社等代他人支付之雜項費用，得於統一發票備註欄註明其代受代付項目與金額，免予列入統一發票之銷售額及總計金額，惟原告並非有代收代付情形之行業，且未於已開立統一發票上註明代收代付項目、金額等，核非屬「代收代付」。況原告就其與大樓管理員所收取之租金及管理費收入、支出，均漏未入帳，亦無憑證可查，尚難證明原告於其收取轉付之間並無差額，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第16條規定，被告以其全部收入認屬銷售額，即非無據。
（三）一般大樓管理費均有一定收費標準(例如：每月每坪若干
元或依房屋所有權坪數為計算單位等)，且須經區分所有
權人會議決議並定有規約可資依循。然本件原告將系爭公寓出租予學生，約定每月租金2,250元至8,000元不等，而內含管理費則為每月750元至2,400元不等，平均每件租賃合約書之管理費佔租金比例高達15％至46.88％不等，顯
然偏離當地市場交易行情。又原告於上揭期間每月收取相同租金者，卻包含不同金額之管理費，例如：收取租金3,500元者，內含管理費或為800元、或為1,050元、或為1,500元；收取租金5,500元者，內含管理費或為1,650元、或為2,000元；收取租金7,000元者，內含管理費或為1,050
元、或為1,500元、或為1,600元、或為2,000元、或為2,
100元；收取租金8,000元者，內含管理費或為1,500元、
或為1,600元、或為2,000元、或為2,400元。此外，原告
更有每月收取不同租金，卻包含相同管理費者，例如：每月收取租金為3,200元、3,500元、4,000元、4,500元、4,700元、5,000元、6,000元、7,000元及8,000元者，內含
管理費之金額卻均為1,500元。以及部分租賃合約書全然
未訂有管理費且亦未收取者。顯見原告所謂「管理基金」或「管理費」，幾無標準可言，亦難憑採。從而，被告核認系爭公寓之管理費係屬原告出租房屋收取租金之一部，原告僅就租金扣除管理費之差額開立發票，涉有短漏開統一發票並漏報銷售額之情事，原核定並無違誤。
（四）原告於97年1月至98年8月間收取租金收入計2,182,867元
(不含稅)，涉嫌短漏開統一發票並漏報銷售額，經被告查獲，審理違章成立，初查乃以原告每期所漏稅額皆小於其自違章行為發生日至調查基準日之最低累積留抵稅額990,165元，漏稅額為0元，免依營業稅法第51條第3款處漏稅
罰；惟仍應依99年1月6日修正公布之稅捐稽徵法第44條所定，依查明認定租金收入總額2,182,867元處5％罰鍰109,143元行為罰。
（五）按「行政罰乃為維持行政上之秩序，達成國家行政之目的，而對於違反行政法上之義務者，所為之制裁。人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」最高行政法院96年度判字第482號判決可資參照。本件原告
於97年1月至98年8月間收取租金收入，短漏開統一發票並漏報銷售額之違章行為，已如上述。原告既從事不動產租賃業，明知有系爭公寓管理費（或管理基金）收入，卻未依循相關法令規定，就其全部銷售額開立憑證、誠實報稅，乃應注意、能注意而未注意，核有過失。且原告若對系爭公寓管理費之收入性質、應否申報、法律之適用及解釋產生疑義，亦非不可向相關專業機構及稽徵機關查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，原告捨此不為，主張免責，尚難憑採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載之事實，業據兩造各自陳明在卷，並有被告99年11月11日99年度財高國稅法違字第06099100615號
裁處書、違章案件罰鍰繳款書、97、98年度綜合所得稅BAN
給付清單、建物所有權狀、租賃（租屋）契約書、房租收付款明細、系爭公寓管理室收據等附於原處分卷可稽，洵堪認定。原告雖執前詞爭執，惟查：
（一）按「（第1項）第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物
或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。但本次銷售之營業稅額不在其內。」「（第1項）營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人
開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「（第1項）營業人除本法另有規定外，不論有無
銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」「（第1項
）營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」「（第1項）營利事業依法規定應給與他
人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。但營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免予處罰。（第2項）前
項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」分別為營業
稅法第16條第1項、第32條第1項前段、第35條第1項前段
、第43條第1項第4款、第5款及稅捐稽徵法第44條所明定
。
（二）經查，原告經營公寓住宅建物租賃業務之系爭公寓共計5
樓，共79戶：其中1樓（7戶）為原告代表人周林桂枝所有，2至4樓（54戶）為原告所有，5樓（18戶）為周林桂枝
配偶周金榜所有，原告另行承租1樓及5樓，將系爭公寓全部出租予學生。嗣經被告依經濟發展局通報資料，查得原告於97年1月至98年8月間僅就租金扣除管理費之差額開立發票，涉有短漏開統一發票並漏報銷售額之情事，乃核定補徵營業稅109,144元等情，有經濟發展局98年10月16日
高市經發二字第0980025462號函、原告99年10月29日承諾書、租賃契約書、學生證、房租收付款明細表、統一發票、系爭公寓管理室收據、原告97年度及98年1至8月出租房屋漏開發票統計表及明細表等附原處分卷（卷一第247頁
、第256頁、第204頁、第229頁、第209頁至第220頁）可
稽。是本件兩造之爭點厥為原告收取系爭公寓之管理費是否屬原告之銷售額而應開立統一發票？
（三）本件原告係主張其與承租人約定管理費用由承租人負擔，並於契約書租金欄以括弧註明內含管理基金，惟實際上租金與管理費係二筆獨立費用，分別給付予出租人及大樓管理負責人，故非原告之收入云云。惟依修正營業稅法實施注意事項第3條第3款第2目規定：「一般規定．．．（三
）代收代付．．．2、飲食、旅宿業及旅行社等，代他人
支付之雜項費用(例如車費、郵政、電信等費)，得於統一發票『備註』欄註明其代收代付項目與金額，免予列入統一發票之銷售額及總計金額。」本件原告並非屬有代收代付情形之行業，且亦未於已開立統一發票上註明代收代付項目、金額等，核與前揭規定所指之「代收代付」情形，顯不相侔。次按「（第2項）共用部分、約定共用部分之
修繕、管理、維護，由管理負責人或管理委員會為之。其費用由公共基金支付或由區分所有權人按其共有之應有部分比例分擔之。」為公寓大廈管理條例第10條第2項所明
定。可知公寓大廈之管理費(或管理基金)係公寓大廈居民繳交給該大樓管理委員會或管理負責人用以處理公共事務或建物設施修繕、維護、管理之費用。原則上有一定之收費標準（如以房屋所有權坪數為計算單位等）。然查，原告將系爭公寓出租予學生，約定每月租金2,250元至8,000元不等，而內含之管理費為每月750元至2,400元不等，平均每件租賃契約書之管理費佔租金比例高達15％至46.88
％不等，有租賃契約書附於原處分卷卷一（第1頁至第205頁）可稽。依上開租賃契約書所載原告自97年1月至98年8月間所收取之管理費，並無固定之收費標準，如每月收取相同租金者，卻有包含不同金額之管理費，例如：收取租金3,500元者，內含管理費或為800元、或為1,050元、或
為1,500元；收取租金5,500元者，內含管理費或為1,650
元、或為2,000元；收取租金7,000元者，內含管理費或為1,050元、或為1,500元、或為1,600元、或為2,000元、或為2,100元；收取租金8,000元者，內含管理費或為1,500
元、或為1,600元、或為2,000元、或為2,400元。亦有每
月收取不同租金，卻包含相同管理費者，例如：每月收取租金為3,200元、3,500元、4,000元、4,500元、4,700元
、5,000元、6,000元、7,000元及8,000元者，內含管理費之金額卻均為1,500元；及部分租賃契約書全然未訂有管
理費且亦未收取者，並有租金開立發票明細表附原處分卷卷一（第210頁至第219頁）足佐，顯見其管理費之收取與前揭依公寓大廈管理條例第10條第2項規定按使用共有應
有部分比例分擔之收費標準顯不相同，亦與一般管理費之收付常態亦不一致。則原告所收取所稱之「管理費（或管理基金）」，是否即為前揭規定所指之管理費用，即難僅憑原告說詞遽認屬實。
（四）原告就其主張雖另提出97年1月至98年8月間之存摺記錄影本(本院卷第11至第29頁)，證明承租戶繳納之管理費，均有存入上開帳戶，並用以支付系爭公寓之公共用電、水費、清潔及大樓管理員工資等，故該等費用並非原告之收入云云，然核閱該存摺記錄影本內容，多為原告自行手寫註記，無從與租賃契約比對相互勾稽，亦無從核對存入金額如何支應公寓之公共費用，則系爭租金中包括管理費之部分是否確如原告主張係由承租人另交付予系爭公寓之管理負責人，而非由其收取，且確實用在系爭公寓之相關公共費用等情，亦難依原告所提之存摺記錄影本憑以確認。再者，實務上就有收取管理費之公寓大廈之房屋出租，為避免租賃雙方發生爭議，租賃契約上通常會約定其租金是否包含管理費在內，若未包含，即承租人除租金外須另外交付該戶管理費予該大樓管理委員會；若包含者，即出租人已將管理費之成本算入租金內，即由出租人另行繳納該戶之管理費，且此種將管理費加在租金當中收取者，因管理費由出租人收取，自不須如前揭繳交予公寓大廈管委會之管理費一般須有一定之收費標準，且應認該包含管理費之租金，當然全部均屬出租人之租金收入。此觀諸由原告提出其於系爭期間與承租人訂定之租賃（租屋）契約書（如原處分卷卷一第162頁之租賃契約書）中，其註明「本案
優惠專案於96年2月10日續繳22,788元即可」等語，並未
特別將管理費（或管理基金）予以區隔，而係就整筆租金費用予以優惠，參以上開原告對於所有承租人之租金並無一定管理費之收取標準，應認原告租金之收取方式，係屬將管理費用成本包含在租金內收取，而由原告自行支付管理費。況且原告就其與大樓管理負責人所收取之租金及管理費收入、支出，均漏未入帳，亦無憑證可查，亦難證明原告有於其收取轉付之間並無差額，故原告主張該租金中之管理費係由承租人另交予公寓管理負責人，而非由其收取，自非原告之收入，其並無開立發票之義務云云，自不可採。被告依營業稅法第16條規定，以原告全部租金收入認屬銷售額，即非無據。
（五）又原告係營業人，既知有系爭公寓管理費（管理基金）收入，卻未依循相關法令規定，就其全部銷售額開立統一發票，自有違章之故意；縱無故意，若原告對其租金（包含管理費）之管理費部分是否有開立統一發票之疑義時，自應先向稽徵機關查詢，以獲得正確資訊後申報之義務，然原告卻未為之，亦有應注意並能注意竟未注意之過失，自應受罰。
五、綜上所述，原告之主張均不可採。從而，被告以原告於97年1月至98年8月間收取租金收入2,182,867元（不含稅），短
漏開統一發票並漏報銷售額，核定補徵營業稅109,144元，
並處罰鍰109,143元，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無
不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決結果無影響，爰不逐一論述。又本件為簡易訴訟事件，爰不經言詞辯論逕為判決，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條
第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　9　　 月　　15　　日高雄高等行政法院第四庭
法 官 蘇 秋 津
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　9　　 月　　15　　日
書記官 洪 美 智
附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。