高雄高等行政法院高等庭(含改制前高雄高等行政法院)100年度再字第16號｜法律人

高雄高等行政法院判決 100年度再字第16號再審原告　佳豐鋁業股份有限公司代　表　人　莊黃月美訴訟代理人　黃進祥　律師江順雄　律師黃建雄　律師再審被告財政部高雄關稅局代　表　人　林清和上列當事人間虛報進口貨物事件，再審原告對本院中華民國99年10月12日98年度訴字第718號判決提起再審之訴，本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理由一、程序事項：按「對於高等行政法院判決提起上訴，而經本院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄。又當事人向本院提起上訴，是否合法，係屬本院應依職權調查裁判之事項，聲請人對本院以其上訴為不合法而駁回之裁定，以發見未經斟酌之證物為由聲請再審，依行政訴訟法第283條準用第275條第1項之規定，應專屬本院管轄，同法第275條第3項規定不在準用之列。」最高行政法院95年裁字第1167號著有判例可資參照。本件兩造間虛報進口貨物事件，再審原告不服本院98年度訴字第718號判決（下稱原確定判決）提起上訴，經最高行政法院100年度裁字第274號裁定以其上訴不合法而裁定駁回上訴，是依前開判例意旨，再審原告對原確定判決以有行政訴訟法第273條第1項第1款事由，提起本件再審之訴，本院自有管轄權，先此敘明。二、事實概要：緣再審原告於民國97年7月11日委由明暉國際物流股份有限公司（下稱明暉公司）向再審被告報運自中國大陸進口ALUMINUM SCRAP乙批（進口報單號碼：第BE/97/Y256/0604號），原申報貨品分類號列第7602.00.00.10-6號，稅率free，輸入規定空白，電腦核定以C3（應審應驗）方式通關。查驗前再審被告接獲通報系爭來貨疑似為鋁擠胚料，經查驗結果，貨名未確認，再審被告乃依關稅法第18條第3項第3款規定，准再審原告繳納相當金額之保證金，先予放行。嗣經取樣送外鑑定結果，系爭來貨為「鋁合金型材毛胚」，再審被告依據來貨為空心狀態及鑑定結果，更正來貨名稱為「鋁合金空心型材毛胚」，其貨品分類號列應歸列第7604.21.00.00-1號，稅率5％，輸入規定MW0（大陸物品不准輸入），再審原告涉有虛報進口貨物名稱之情事。案經再審被告所屬中興分局依財政部97年11月3日台財關字第09705505100號令釋規定，於98年1月8日以高興進業3字第0971000668號函請再審原告補繳專案輸入許可文件，再審原告於同年3月16日取得經濟部國際貿易局（下稱國貿局）FTX298W0000000號輸入許可證，依上開財政部令釋規定，可免認涉屬逃避管制，惟虛報貨名部分，再審被告仍據財政部關稅總局驗估處簽復之價格核估，並依海關緝私條例第37條第1項第1款、第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條及貿易法第21條第1項規定，追徵再審原告進口稅款計新台幣（下同）1,923,973元（包括進口稅934,875元、營業稅981,619元、推廣貿易服務費7,479元），並分別按所漏進口稅額及營業稅額（進口時已申報934,875元，故營業稅所漏稅額為46,744元）裁處再審原告2倍之罰鍰計1,869,750元及93,488元。再審原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回；提起行政訴訟，經原確定判決駁回再審原告之訴；再審原告不服，提起上訴，亦經最高行政法院100年度裁字第274號裁定駁回確定。嗣再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款規定之事由，而提起本件再審之訴。三、再審原告起訴意旨略以：（一）按行政訴訟法第273條第1項第1款規定：「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1、適用法規顯有錯誤。．．．。」所謂「適用法規顯有錯誤」，係指除適用法規不當外，並應包含消極的不適用法規之情形，司法院釋字第177號解釋著有明文。（二）原確定判決有消極不適用稅捐稽徵法第12條之1之違法情事，茲具體指陳如下： 1、原審判決有消極違反稅捐稽法第12條之1規定： ①依稅捐稽徵法第12條之1規定：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。前項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」該條立法理由載明：租稅法所重視者，係應為足以表徵納稅能力之經濟事實，非僅以形式外觀之法律行為或關係為依據。故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。是認定本件課稅要件事實究係再審原告所主張之「鋁廢料」或再審被告所認定之「鋁合金空心型材毛胚」，自應依上開稅捐稽徵法第12條之1實質課稅主義之精神，認定事實適用法律。 ②系爭貨物究竟有無再審被告所認定為「鋁合金空心型材毛胚」之實質經濟功能，依卷附之鑑定機構答覆（案號：高棧電字第106號）（3）載明：金屬工業研究發展中心所作之鑑定報告P4/6之巨觀組織觀察：顯示樣品編號「487692」共有5處因擠型模具之分流口所留下之痕跡熔接線。此熔接線對此型材之某些方向之強度影響大，其強度較無熔接線之型材為低，並不適合直接加工後使用，實符合「毛胚半成品之定義」。貨品鑑定為「鋁合金型材毛胚」，並更正來貨名稱為「鋁合金空心型材毛胚」，其貨品分類號應歸列第7604.21.00.00-1號。足以證明，系爭貨物不能直接以成品之市場經濟價值及功能加以使用、收益，不具備再審被告所認定之「鋁合金空心型材毛胚」之實質經濟價值。 ③復參據鑑定人謝寶賢於原審法院審理證稱:「（法官問：就證人的意見系爭材料到底做何用途？）證人謝：若當作6字頭的產品來用，我覺得係不能用．．．。」（見99年3月9日準備程序電子筆錄第7頁）「（法官問：證人認為這種比較可能適用在何處？）證人謝：若適用於6字頭，這個直接拿來用我根本不敢用．．．。」（同上筆錄第9頁）「（法官問：系爭重熔作成鋁圓棒，可否稱系爭就是廢料？）證人謝：我不知道，一般業界所稱廢料，稅則是否相同，例如車子的輪圈變形，我更換為新的，舊的4個輪圈就是廢料，因為要回收就給回收業者，他們將輪圈賣給製造鋁錠的廠商，不管係鍛造或鑄造都屬於廢料，因為無法直接使用就是廢料。」「（法官問：業界所稱的毛胚係什麼意思？）證人謝:就是半成品的意思，必須從事後續的加工，可能需要塑型加工或者鑄造成形，成品例如做一個管子出來，只要切割，打個孔就是成品，或者鋁門窗裁剪之後，裝釘起來就是了；半成品據我個人的定義，就是作成鋁框門窗之前的東西，例如鋁圓棒、鋁材或者鑄造中的鋁錠，比較長方形的鋁錠，這些都是半成品。」「（法官問：系爭不能直接販售？）證人謝:直接販售我認為會有問題，1字頭的電或化學，化學用途我不清楚，電方面的用途，除非重新經過擠型、塑型加工才可以。」（同上筆錄第12頁）。復參酌再審被告99年3月23日高普外字第0991005820號台灣區金屬品冶製工業同業公會（下稱金屬公會）請求惠予協助鑑識系爭貨物之用途，經金屬公會99年4月15日台金冶字第99045號函說明2記載：「本案經諮詢相關會員意見如下：⑴該貨品之成份金屬中心均已鑑定完成。⑵據了解該貨材質似乎太軟，不適合當型材。」該函所戴之內容亦經鑑定證人謝寶賢供證：「我同意公會說法．．．。」（本院99年6月11日準備程序筆錄第2頁）。又系爭貨物除當鋁廢料外前無其他用途，有鑑定證人謝寶賢證稱：「（法官問：證人想像可以用何種用途？）證人：想不到，如果不是結構用，就是光學、電子或者外觀就是要漂亮，但系爭鋁材這三者都不具備。」（同上筆錄第5頁）由上開鑑定證人謝寶賢證述，系爭貨物「我覺得係不能用」「我根本不敢用」「因為無法直接使用就是廢料」「直接販售我認為會有問題」「除非重新經過擠型、塑型加上才可以」「業界所稱毛胚就是半成品的意思，必須從事後續的加工」，其經濟價值及功能，並再審被告所認定之「鋁合金空心型材毛胚」，因兩者的市場經濟價值及功能不同。 ④勾稽上開鑑定機構權責機關答覆之意旨及證人（即鑑定人）謝寶賢之證詞，堪認系爭貨物並無再審被告所認定之「鋁合金空心型材毛胚」之市場實質經濟價值從而不能依該物品所歸屬之稅則，課徵稅率，甚為明確，原審確定判決就此疏未詳查，未依上開稅捐稽徵法第12條之1實質課稅主義之精神，認定事實適用稅則，自有消極不適用法律之違法，甚為明確。 2、實質課稅主義是憲法平等原則的具體化，適用於所有稅法領域：依上開稅捐稽徵法第12條之1規定之立法理由載明，本條制定之依據為司法院釋字第420號解釋、最高行政法院81年度判字第2124號及82年度判字第241號判決，為追求公平課稅之原則，是實質課稅主義應適用於所用的稅法領域。故雖稅捐稽徵法第2條但書規定，本法不適用於關稅及礦稅，然實質課稅主義既為憲法平等原則的具體化規定，也經司法院釋字第420號解釋所確認，是當稅捐稽徵法第2條但書規定與同法第12條之1規定衝突時，不論是依「後法優於前法」之法理或法規範階理論，稅捐稽徵法第12條之1，自應優先適用，是本件系爭物品之事實認定，應有稅捐稽徵法第12條之1實質課稅主義之適用，洵堪認定。從而，原確定判決就系爭貨物之事實認定，未依稅捐稽徵法第12條之1規定，本實質課稅主義之原則，就系爭貨物之實質經濟價值加以判斷，徒以文書之外表作為認定之依據，其判決有違稅捐稽徵法第12條之1規定。（三）原確定判決未依稅捐稽徵法第12條之1實質課稅主義規定，認定稅則要件事實之理由，因系爭貨物不具再審被告所認定之「鋁合金空心型材毛胚」稅則號別7604.21.00.00-1號之客觀市場之經濟功能與價值，而屬再審原告所主張之「鋁廢料」稅則號別7602.00.00.10號之事證如下： 1、證人謝寶賢證述可知： ①AA係美國鋁業協會所定的規範標準，從1至7開頭連同後面共4個號碼。1字頭代表純鋁，鋁的含量至少99．0以上。 6代表鋁合金，鋁只要超過50%就是。 ②鋁合金的製造方式區分為「鑄造」與「鍛造」2大類，「鑄造」不一定使用AA規範，日本、英國、德國都有，但「鍛造」都是適用AA規範。「擠型」也是「鍛造」，適用AA規範，台灣CNS也是參考AA規範。 ③「鑄造」係將液態變成固態，「鍛造」則係將固態變成固態。「擠型」係塑性成型，有模具及5個插口，擠的過程材料本身會與模具摩擦加熱產生熱量，通過5個插口後就會連在一起，有點像是焊接的感覺，實際上係變成固態。「擠型」主要是為了結構，擠型之後才有強度、形狀及客戶要求的尺寸，非1字頭的都必須經過「擠型」。 ④系爭貨物的成份，鋁的含量99.2，雖比1字頭的99.0高，但純鋁至少要到99.35以上，所以不是純鋁。 ⑤系爭貨物的成份矽、鎂、銅、鐵這些元素的含量都未在AA的範圍內，所以也不是6字頭的鋁合金，但比較接近6060 鋁合金。 2、證人謝寶賢證述可知： ①6字頭的鋁合金基本上是作「結構」用，在鋁中添加其它元素成為鋁合金，「晶粒」組織要比較細小、均勻，以增加其強度及延展性，一般我們所要的「擠型」，希望看到「晶粒」是均勻的，且愈細小愈好。 ②系爭貨物的「晶粒」很大，組織很粗糙，且不均勻，這樣的結構，強度及延展性都不好，這個「晶粒」相當於進行「擠型」之前會經過的「圓錠」，而「圓錠」是屬於「鑄造」的結晶，不是「擠型」的結晶。 ③系爭貨物的成份「鎂」偏低，「鎂」在6字頭中有強化的效果，所以無法達到6字頭的鋁合金所要求的強度。 ④鋁合金在結構的設計上，會設計1個比較輕、比較薄的，使用更輕、更少的鋁合金就可達到結構上的要求，只要剛性達到就好。而系爭貨物的管壁很厚，代表負荷要很大，這樣的設計不會直接拿來做結構用。 ⑤系爭貨物的成份雖不在AA規範內，但不在規範內不代表沒有用途，有時廠商為了自己特別的用途會去調整合金元素的比例，不過系爭貨物看不出來是否有其道理。 ⑥系爭貨物確實有經過「擠型」，是塑性加工的東西。 3、證人謝寶賢證述可知： ①1字頭的純鋁沒什麼強度，主要的用途基本上是在「電」（例如導電）或「化學」方面的領域，形狀不會作成管子。 ②導電需要的「晶粒」愈大愈好，「晶粒」大代表中間沒什麼經界，則導電率會比較高，若經界多電流不好通過，也就是說如果需要「強度」時，「晶粒」就要小，若需要「電性」時，「晶粒」就要愈大愈好。系爭貨物的「晶粒」太粗、不均勻，且有大有小，無法用在「導電方面」。 ③化工的應用上，勢必要「彎管」，且系爭貨物的管壁厚度2.5公分將近3公分，一般加工應該不會用到這麼厚，如果是作散熱用，不會作成波浪狀，而係作成片狀。 4、證人謝寶賢證述可知： ①伊同意金屬公會之意見，系爭「空心鋁棒」之材質太軟、不適合作「型材」使用。系爭鋁管因為鋁的成份太高，所以太軟。一般管子係當作結構材使用，而結構材必須要有一定的強度，太軟就不適合。 ②系爭鋁管可能僅係作加料使用，將之放入熔煉爐中，作合金的添加或稀釋用，簡言之，就是作為「純鋁」。只因一般「純鋁」的形狀不是作成「管」狀，而是作成「錠」狀，作成「管」狀時，一般人會認為是作結構用，但實際上系爭「鋁管」不適合作結構用。 ③系爭「鋁管」之所以會擠型作成波浪狀，可能係因最近幾年中國大陸管制原材料出口，大陸的廠商必須先經加工才能出口。（四）從而，本件貨物從外觀上觀之，為管狀中空，外型為梅花狀，其成份鋁含量99.2%，已經超過鑑定人所稱鋁含量99%以上即為純鋁之標準，且亦超過海關進口稅則第76章目註對純鋁含量鋁最少在99%以上之標準。雖然因鎂含量0.27%超過海關進口稅則第76章目註對純鋁含量鎂不得超過0.1%之標準，但因為鋁的含量高達99.2%，實質上即為純鋁。參證人謝寶賢證述系爭貨物之材質太軟不適合作「型材」使用，也不具備作光學、電子或其他外觀使用之用途，可能僅係來放入熔煉爐中作為合金的添加或稀釋用，簡言之就是作為「純鋁」，只是一般純鋁的形狀不是作成「管狀」，而是作成「錠狀」等語（見鈞院前審卷99年6月11日筆錄）已經推翻其在鑑定報告中所鑑定之貨名「鋁合金型材毛胚」，更正為「純鋁管」。況且，再審原告最終之用途亦係將之與其他鋁錠原料重熔後作成鋁圓棒，並未作其他生產用途。則不論係依「實質課稅原則」或系爭貨物之外觀，均應以「純鋁」作為認定貨名、課徵關稅之依據，而「純鋁」係免稅。原確定判決以鋁合金型材課稅，顯有消極不適用稅捐稽徵法第12條之1實質課稅原則之違法等語，並聲明求為判決：①原確定判決廢棄。②上開廢棄部分，訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。四、再審被告則以：（一）按「關稅之課徵、貨物之通關，依本法之規定。」「本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課徵之進口稅。」「關稅除本法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。海關進口稅則，另經立法程序制定公布之。」「進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」「國外輸入之貨物，由海關代徵之稅捐，其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」分別為關稅法第1條、第2條、第3條第1項、第94條及稅捐稽徵法第35條之1所明定。次按稅捐之徵收，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律定之，始符合租稅法律主義。揆諸上開關稅法條文規定，並無稅捐稽徵法第12條之1之適用，且稅捐稽徵法第2條亦明定本法所稱稅捐，指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐。但不包括關稅及礦稅，是再審原告稱本案應依稅捐稽徵法第12條之1實質課稅主義之精神，認定事實適用稅則，顯係對法令有所誤解。又「中華民國海關進口稅則」係我國為因應世界潮流，配合國家政策需要，採用世界關務組織（World Customs Organization，簡稱WCO）制定之國際商品統一分類制度（The Harmonized Commodity Description and Coding System，簡稱H.S.）為基礎加編而成，並依法定程序送經立法院審議、制定，由總統公布施行，為一兼具實質與形式意義之法律。該進口稅則於第76章「鋁及其製品」目註一（乙）明確規定鋁合金之涵義，且未將鋁合金加以分類，更不以美國鋁業協會（AA）規範為要件，再審被告依上開法律規定予以論處，於法應無不合。（二）次按海關對進口貨物稅則之分類，除依據進口稅則類、章及其註、各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之「國際商品統一分類制度（H.S.）註解」及其他有關文件辦理。經查，本案系爭貨物原申報貨名為「ALUMINUM SCRAP」，稅則號別列第7602.00.00.10-6號，惟經再審被告派員查驗，並取樣送請金屬工業研究發展中心鑑定結果：「一、樣品487692乃經過擠型製程塑性加工之管件。主要化學成分A1-99.2%、Si-0.24%、Mg-0.27%、Fe-O.13%，並含其它微量合金元素Zn、Ni、Ti與Pb。二、管壁厚度最大27.0mm、最小25.0mm。」查其鋁含量較任何其他元素均大，且鎂含量已逾越0.1%，實符合海關進口稅則第76章「鋁及其製品」目註一（乙）鋁合金：「鋁之重量較任何其他元素均大之金屬，並需:（1）其他元素或鐵加矽（合計）至少有一種其重量比前表所列限量為大；或（2）其他元素之總重量超過1%者。」之規範。（三）又系爭貨物之貨名經原鑑定單位確認覆略以：「．．．鑑定緣由：依據進出口貨品分類（H.S.）中文註解76章章註之（b）型材：『乃為軋、擠、扯、鍛造或成型，全長橫斷面一致之產品．．．』及（e）管：『空心產品，不論是否成捲，其全長橫斷面一致且管壁厚度一致．．．。』（1）．．．管壁厚度，最大27.Omm、最小25.Omm。可見此樣品雖然全長橫斷面一致（符合b-型材及e-管之定義），但其管壁厚度並不一致（不符合e-管之定義），因此與『鋁合金管件』定義偏差較大，較接近『鋁合金型材』定義。．．．鑑定結果：根據上述（1）、（2）及（3）之鑑定緣由說明，樣品編號487692貨品鑑定為『鋁合金型材毛胚』。」符合海關進口稅則第76章「鋁及其製品」章註一（乙）型材涵義：「軋、擠、拉、鍛造或成型，全長橫斷面一致之產品不論是否成捲，其不符合條、桿、線、板、片、扁條、箔、管之定義者。本名稱亦包括同樣形狀之鑄造或燒結產品，製成後再經加工（簡單剪修或除銹除外）者在內，但已不具其他節物品或產品之特性者為限。」之涵義。（四）再審被告再根據鑑定結果及系爭貨物為空心狀態，將貨物名稱更正為「鋁合金空心型材毛胚」。依海關進口稅則解釋準則二（甲）：「稅則號別中所列之任何一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需已具有完整或完成貨品之主要特性．．．。」之分類原則，將系案貨物歸列稅則號別第7604.21.00.00-1號「鋁合金空心型材」項下，按第1欄稅率5%核課稅款，即屬有據。（五）又金屬公會99年4月15日台金冶字第99045號函說明2：「本案經諮詢相關會員意見如下:（1）該貨品之成分金屬中心均已鑑定完成。（2）據了解該貨材質似乎太軟，不適合當型材。」乙節，經查，海關進口稅則第76章「鋁及其製品」章註-（乙）型材涵義，並未將材料性質（強、硬度）列為型材要件，況鋁（非合金）一般通念均認較鋁合金為軟，惟其亦可為型材，此有海關進口稅則號別第7604.10.20號「鋁型材」可資參據，是上開公會函釋說明，仍不足以證明系爭貨物為鋁廢料。（六）另按系爭貨物雖屬半成品，惟證人謝寶賢證實該貨物可繼續做擠型加工及時效處理，以改善其結晶組織，提昇機械性質（強度、硬度等）。又系爭貨物究欲作何用途，其原有材質及規格標準為何，該貨物有何不符原有材質或規格等瑕疵，再審原告並無法舉證以實其說。且來貨包裝完整，尺寸整齊劃一，有違一般廢料狀態，難謂屬不堪使用之鋁廢料。本案再審被告以系爭貨物進口當時狀態，依海關進口稅則相關規定，核列稅則號別，課徵關稅，符合租稅法律主義。再審原告虛報貨物名稱、逃漏進口稅捐，核有過失，再審被告依海關緝私條例等規定論處，亦符合行政罰「處罰法定原則」等語，並聲明求為判決駁回再審原告之訴。五、本件兩造之爭點為：原確定判決有無行政訴訟法第275條第 1項第1款之再審事由。經查：（一）按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。又「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1、適用法規顯有錯誤。．．．。」固為行政訴訟法第273條第1項第1款所明定。惟行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，最高行政法院分別著有61年裁字第153號及62年判字第610號判例足參。又當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項第1款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。（二）本件原確定判決駁回再審原告之訴，係以：「．．．事實及理由．．．四、．．．本件兩造之爭點系爭貨物之貨名究為『未夾雜被覆廢電線、電纜之鋁廢料及碎屑』（貨品分類號列第7602.00.00.10-6）或為『鋁合金空心型材』（貨品分類號列第7604.21.00.00-1），原告（即本件再審原告，下同）將該貨物申報貨品分類號列為第7602.00.00.10-6之『ALUMINUM SCRAP』，是否涉有虛報所運貨物名稱？被告（即本件再審被告，下同）予以追徵進口稅款及裁罰，有無違誤？爰論述如下：．．．（三）、查，本件原告報運進口貨物乙批，貨物名稱為『ALUMINUM　SCRAP』，稅則號別為第7602.00.00.10-6號，惟經再審被告查驗並取樣送請金屬工業研究發展中心鑑定結果：『一、樣品487692乃經過擠型製程塑性加工之管件。主要成份Al-99.2％、Si-0.24％、Mg-0.27％、Fe-0.13％，並含其他微量合金元素Zn、Ni、Ti與Pb。二、管壁厚度最大27.0mm，最小25.0mm。』『樣品編號487692貨品鑑定為『鋁合金型材毛胚。』此有該中心97年9月5日鑑定報告及權責機關答覆表等原本附原處分卷足稽。按『中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表合訂本』第76章鋁及其製品章註1.『本章所用有關名詞之涵義如下：（a）條及桿：軋、擠、拉或鍛造全長實心橫斷面一致之非捲盤產，其橫斷面為圓形、橢圓形、長方形（包括正方形）、等邊三角形或正凸多邊形．．．。（b）型材：軋、擠、拉、鍛造或成型，全長橫斷面一致之產品不論是否成捲，其不符合條、桿、線、板、片、扁條、箔、管之定義者。．．．。（e）管：空心產品，不論是否成捲，其全長橫斷面一致，且管壁厚度一致，而僅有一中空者，其形狀為圓形、橢圓形、長方形（包括正方形）、等邊三角形或正凸多邊形。．．．。』又按前揭第76章目註1說明，鋁（非合金）涵義：以重量計金屬含鋁量最少在99％，但所含任何其他元素之重量以不超過鐵（Fe）加矽（Si）1％，其他元素包括：鉻、銅、鎂、錳、鎳、鋅，每種其他元素不超過0.1％；鋁合金：鋁之重量較任何其他元素均大之金屬，並需（1）其他元素或鐵加矽（合計）至少有一種其重量比上開所述限量為大；或（2）其他元素之總重量超過1％者。查，本件被告參酌上開鑑定報告及『中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表合訂本』第76章鋁及其製品之規定，審酌系爭貨物主要成份中，其他元素鎂（Mg）重量為0.27％，已超過0.1％，且該貨物係經過擠型製程塑性加工之空心管件，其管壁厚度最大27.0mm，最小25.0mm，外觀呈圓凸多邊形，故更正來貨名稱為『鋁合金空心型材毛胚』，其貨品分類號列應歸列第7604.21.00.00-1號，稅率5％，輸入規定MW0（大陸物品不准輸入），並無不合。原告請求本院將系爭貨物再送請中鋼鋁業股份有限公司鑑定『毛胚』半成品之經濟意義上可否當毛胚成品使用，以鑑定系爭貨物是否為『鋁合金型材毛胚』？另上開鑑定結果依據系爭貨物成份分析結果判定，該貨物樣品並不在A4規範之鋁合金範圍內，但較接近AA6060鋁合金，樣品之Si及Mg含量未落在AA6060鋁合金之規範，是否為製鋁業界所認之材資不符，而具有瑕疵，以證明系爭貨物因具有材資不符之瑕疵致不堪使用，而被降為廢料處理，符合國際商品統一分類制度註解第15款『卑金屬及卑金屬製品』中『廢料及碎屑』之涵義所謂『其他理由而不堪使用』？然查，金屬工業研究發展中心為財政部關稅總局選定之進出口貨物化驗鑑定權威機構，且本件貨物之鑑定人謝寶賢畢業於國立成功大學材料工程系及該大學礦冶及材料科學研究所，自83年9月即進入金屬工業研究發展中心服務迄今，具有金屬材料之鑑識專長及經驗等情，此有財政部關稅總局96年7 月3日臺總局徵字第0961012512號函及金屬工業研究發展中心99年2月25日（99）金企字第0211號函等影本附卷為憑，故其上開鑑定結果，已足以作為系爭貨物之貨品分類號列歸列之依據。又系爭貨物依上開金屬工業研究發展中心之鑑定報告及『中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表合訂本』第76章鋁及其製品之規定，其名稱為『鋁合金空心型材毛胚』，貨品分類號列應歸列第7604.21.00.00-1號『鋁合金空心型材』，已如前述，故該貨物不論屬成品或半成品（毛胚），均不影響上開貨品分類號列之歸列，是再審原告請求鑑定『毛胚』半成品之經濟意義上可否當毛胚成品使用，以鑑定系爭貨物是否為『鋁合金型材毛胚』，核無必要。再按上開鑑定報告所稱，系爭貨物樣品依據成份分析不在AA規範之鋁合金範圍內，但較接近AA6060鋁合金，樣品之Si及Mg含量未落在AA6060鋁合金之規範內，係就系爭貨物樣品之成份與美國鋁業協會所頒布之鋁合金規範所作之比較，然系爭貨物之鋁合金化學成份分析，並不能看出該貨物具有瑕疵，僅能作廢料等情，業據證人即系爭貨物鑑定人謝寶賢、張齊琳到庭證述明確，足見僅由系爭貨物化學成份分析與美國鋁業協會所頒布之鋁合金規範所作之比較，並不能證明系爭貨物具有材資不符之瑕疵致不堪使用．．．（四）又原告主張系爭貨物，是在製造產出過程中，檢測發覺毛胚有異狀（材質不符或過多氣泡或其他瑕疵），已不符再次加工者，或下一個擠押製程中發現初期成品（毛胚）不符規格追溯出的毛胚，皆會將整批毛胚降為製程廢料重熔用，為慎重起見，再貼上重熔用鋁錠標籤，以利區分云云。然查，系爭貨物究係欲作何用途，其原有材質及規格標準為何，該貨物有何不符原有材質或規格等瑕疵，原告並無法舉證以實其說，自難僅憑系爭貨物貼有標示『重熔用鋁錠合格證』，即認定該貨物有原告所述上開瑕疵。況且，由原告進口系爭貨物時所檢附的發票（附於原處分卷）上，標示之『Comm Code/Imp CodNo:00000000』之字樣，對照中國大陸所編之海關進口稅則及輸出入貨品分類表之商品名稱為『純鋁管』，亦非本件原告所申報之貨物名稱『ALUMINUM SCRAP』（鋁廢料），足見原告所申報之貨物名稱『ALUMINUM SCRAP』，與實際來貨並不相符。又金屬工業研究發展中心鑑定結果雖認定『樣品編號「487692」共有5處因擠型模具之分流口所留下之痕跡熔接線。此熔接線對此型材之某些方向之強度影響大，其強度較無熔接線之型材為低，並不適合直接加工後使用，實符合「毛胚」半成品之定義。』（詳見權責機關答覆函）另被告將系爭貨物之照片及上開金屬工業研究發展中心鑑定報告送請臺灣區金屬品冶製工業同業公會鑑定該貨物之用途，經該公會函亦覆稱：該貨物材質似乎太軟，不適合當型材等語，此有該公會99年4月15 日臺金冶字第99045號函影本附本院卷可參；復據證人謝寶賢證稱：系爭貨物係經過擠型製程塑性加工而成，基本上係作結構用的，因其結構晶粒過於粗大且不均勻，故其強度及延展性較差，除非重新經過擠型、塑性加工才能使用等語。然查，被告參酌系爭貨物之主要成份、加工方式、外觀及其強度較無熔接線之型材為低，並不適合直接加工後使用等因素，依『中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表合訂本』第76章鋁及其製品等相關規定，判定該貨物應為『鋁合金空心型材毛胚』，已如前述，故上開鑑定意見及證人謝寶賢之陳述意見，僅能證明系爭貨物不適合直接加工後使用，該貨物尚非屬成品，惟並不能因此即認定該貨物屬鋁廢料性質，故上開鑑定結果及證人之陳述對被告前揭判定結果並不生影響。復按進口貨物是否有虛報情事，係以申報進口報單記載與實際來貨是否相符為認定，核與該批來貨之價格因素、交易動機以及事後之處理與用途無涉。原告主張其於97年6月19日向在大陸之瑞士貿易商購買系爭貨物，經查當時純鋁錠之倫敦金屬交易中心牌價為每公噸美金3,050元，附加價美金120元（含運費、保險費、出倉費用），因此，若係購買純鋁錠，則當時之現貨價格應為美金3,170元，原告向瑞士貿易商購買系爭貨物之價格係每公噸美金3,027元，系爭貨物之價格與純鋁錠之價格，每公噸相差美金143元，足見系爭貨物顯非純鋁錠，而係鋁廢料自明；又純鋁錠之價格每公噸美金3,050元及附加價美金120元，加上熔解鋁之加工費每公噸美金170元，以及擠型加工費每公噸360元，總計鋁合金型材之價格為每公噸美金3,700元，而系爭貨物之價格為每公噸3,027元，與鋁合金型材之價格相差每公噸673元，足見系爭貨物亦非鋁合金型材甚明云云。然按進口貨物是否有虛報情事，係以申報進口報單記載與實際來貨是否相符作為判斷標準，來貨價格純由買賣雙方約定，尚難僅以買賣價格較低，即認定系爭貨物為鋁廢料，故原告上開主張縱屬實在，亦難為其有利之認定。再查，原告雖曾於98年1月23日向經濟部申請專案進口大陸製『鋁合金空心型材毛胚』，嗣經經濟部於98年3月13日函復稱：『．．．查本案係屬尚未核發處分書案件，依目前產業狀況審查，本案貨品雖於進口後，未依原進口用途「製成鋁錠」，改為與其它鋁錠原料重熔後製成「鋁圓棒」（比率約36.45％），因經重熔後製成「鋁圓棒」，非直接加工後販售，對國內「鋁管」業者不至於造成衝擊，經核符合專案核准進口大陸物品有關「特殊需要」之輸入條件，本部同意專案進口。』此有上開經濟部98年3月13日經授貿字第09820023670號函影本附原處分卷足稽。然查，縱使原告進口系爭貨物係與其它鋁錠原料重熔後製成『鋁圓棒』使用，亦屬其交易動機以及事後之處理與用途，揆諸前揭說明，亦不能以此即認定系爭貨物屬鋁廢料性質，而為原告有利之認定。另證人謝寶賢證稱：系爭貨物經擠型製程塑性加工為鋁合金空心型材毛胚，可能與中國大陸管制鋁錠原料出口有關，業者為規避管制或降低稅率，才會將鋁原料加工後再出口等語（詳見本院99年6月11日準備程序筆錄第4頁）。然上開陳述乃純屬證人臆測之詞，原告並未舉證證明，況且，系爭貨物縱使確係鋁錠等原料擠壓塑性加工而成，亦非屬鋁廢料之性質，故上開證人證言亦難為原告有利之認定。．．．（五）復按『報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。』『有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款．．．。』為海關緝私條例第37條第1項第1款、第44條所明定。又『違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。』行政罰法第7條第1項亦定有明文。查海關緝私條例第37條第1項第1款規定係處罰『虛報貨物名稱、數量或重量』之行為，並未排除處罰過失之明文，參諸司法院釋字第521 號解釋：『依海關緝私條例第36條、第37條規定之處罰，仍應以行為人故意或過失為其責任條件，本院釋字第275 號解釋應予適用。』無論行為人係故意或過失違反該條例，皆受該條例之規範。次查，現行進口貨物通關係採申報與查驗制度，並課以進口商誠實申報作為義務，即為確保進口稅捐核課暨貨物查驗之正確性，貨物進口人負有誠實申報名稱、品質、數量、重量、規格、產地、價值等義務。本件原告既為系爭貨物之收貨人，即為報關義務人，對進口之法令及海關如何進行通關查驗程序不得主張不知法令而免罰，且原告為其自身權益，避免因虛報觸法而受罰，本應就出賣人所交付之貨品，予以特別審慎注意，主動查明，再誠實申報，藉以防止虛報進口貨物之情事發生。然原告仍疏於注意，致未依實際貨物之名稱申報，其有過失，諉無足辭，被告依法論處，洵屬有據。（六）．．．。是海關緝私條例第37條第1項第1款及營業稅法第51條第7款之規定，因法條規範保護之法益、違反行政法上之義務各不相同，處罰之目的、違規構成要件亦不同，雖於貨物進口時應將進口稅、營業稅、貨物稅申報於同一紙進口報單上之不同稅目欄，仍係屬實質上之數行為違反數法條而處罰結果不一者，自得併合處罰，並無違反一事不二罰之法理（最高行政法院97年度判字第1024號判決意旨參照）。原告主張本件處罰有違行政罰法第24條一行為不兩罰之原則，顯係誤解法令，委不足採。五、綜上所述，原告之主張均不可採，．．．。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回．．．。」等理由，而駁回再審原告之訴，業經本院依職權調取該卷宗核閱屬實。（三）再審原告提起本件再審之訴，無非以：行政訴訟法第273 條第1項第1款所規定「適用法規顯有錯誤」之再審事由，包含消極不適用法規之情形，且實質課稅主義是憲法平等原則之具體化，應適用於所有稅法領域（包括關稅），故原審法院於認定本件課稅要件事實究係再審原告所主張之「鋁廢料」或再審被告所認定之「鋁合金空心型材毛胚」，自應依稅捐稽徵法第12條之1所規定實質課稅主義加以認定事實適用法律。本件系爭貨物依金屬中心鑑定結果，並不適合直接加工後使用，實符合「毛胚半成品定義」貨品鑑定為「鋁合金型材毛胚」，並更正來貨名稱為「鋁合金空心型材毛胚」，其貨品分類號應歸列第7604.21.00.00-1號，足證系爭貨物不能直接以成品之市場經濟價值及功能加以使用、收益，不具備再審被告所認定之「鋁合金空心型材毛胚」之實質經濟價值。且依鑑定人謝寶賢於原審法院證述及對於前揭金屬中心鑑定結果之意見，堪認系爭貨物並無再審被告所認定之「鋁合金空心型材毛胚」之市場實質經濟價值，從而不能依該物品所歸屬之稅則，課徵稅率，甚為明確。又依證人謝寶賢證述，依美國鋁業協會所定的規範標準，本件系爭貨物之材質太軟不適合作「型材」使用，也不具備作光學、電子或其他外觀使用之用途，可能僅係放入熔煉爐中作為合金的添加或稀釋用，簡言之就是作為「純鋁」，只是一般純鋁的形狀不是作成「管狀」，而是作成「錠狀」等語，已經推翻其在鑑定報告中所鑑定之貨名「鋁合金空心型材毛胚」，更正為「純鋁管」。況再審原告最終之用途亦係將之與其他鋁錠原料重熔後作成鋁圓棒，並未作其他生產用途。不論係依「實質課稅原則」或系爭貨物之外觀，均應以「純鋁」作為認定貨名、課徵關稅之依據，而「純鋁」係免稅。原確定判決以鋁合金型材課稅，顯有消極不適用稅捐稽徵法第12條之1實質課稅原則之違法云云。（四）然查，本件系爭貨物究為「未夾雜被覆廢電線、電纜之鋁廢料及碎屑」（貨品分類號列第7602.00.00.10-6號）或為「鋁合金空心型材」（貨品分類號列第7604.21.00.00-1號），再審原告將該貨物申報貨品分類號列為第7602.00.00.10-6號之「ALUMINUM SCRAP」，是否涉有虛報所運貨物等節，原確定判決業已詳細審酌上開金屬中心鑑定結果，及「中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表合訂本」第76章鋁及其製品及該章註1等規定，與再審原告進口系爭貨物時所檢附發票上標示之「CommCode/ImpCodNo:00000000」之字樣，對照中國大陸所編之海關進口稅則及輸出入貨品分類表之商品名稱為「純鋁管」，並非「ALUMINUM SCRAP」（鋁廢料），而認定系爭貨物名稱為「鋁合金空心型材毛胚」，其貨品分類號列應歸列第7604.21.00.00-1號，稅率5％，輸入規定MW0（大陸物品不准輸入），且說明該貨物不論屬成品或半成品（毛胚），均不影響上開貨品分類號列之歸列；其次，金屬公會鑑定結果認為系爭貨物材質似乎太軟，不適合當型材乙節，原審亦已傳訊證人謝寶賢到場作證，並於原確定判決詳細說明金屬公會鑑定結果及該證人之證詞僅能證明系爭貨物不適合直接加工後使用，該貨物尚非屬成品，惟並不能因此即認定該貨物屬鋁廢料性質，對於判決結果並不生影響。又再審原告雖主張曾於98年1月23日向經濟部申請專案進口大陸製「鋁合金空心型材毛胚」，且經經濟部於98年3月13日經授貿字第09820023670號函復同意云云，原確定判決已說明縱使再審原告進口系爭貨物係與其它鋁錠原料重熔後製成「鋁圓棒」使用，亦屬其交易動機以及事後之處理與用途，尚不能以此即認定系爭貨物屬鋁廢料性質，而為再審原告有利之認定；另原確定判決並已說明再審原告上開違章行為有過失，再審被告依海關緝私條例第37條第1項第1款、第44條、營業稅法第51條及貿易法第21條第1項規定，對再審原告所為補稅裁罰之處分並無違反一事不二罰之原則等語，已如前述。經核原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規、解釋判例均無不合，且其認定事實，亦核無違反經驗法則與證據法則之情事，自無行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」及消極不適用稅捐稽徵法第12條之1規定之情形。再審原告上述再審理由，無非說明其對於原確定判決所為證據取捨、事實認定不服之理由，並仍執與上訴意旨略同（參見最高行政法院100年度裁字第274號卷宗第21至28頁之再審原告99年11月26日上訴理由狀），且經最高行政法院100年度裁字第274號裁定所不採之陳述及歧異見解，對原確定判決採證認事用法之職權行使，指為不當，顯有誤解，不足採取。（五）綜上所述，再審原告之主張並無可採，其提起本件再審之訴所主張者，核與行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由之要件不合，故其本件再審之訴為顯無再審理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。六、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278 條第2項、第281條、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　6　　月　　30　　日高雄高等行政法院第四庭審判長法官　蘇秋津法官戴見草法官詹日賢以上正本係照原本作成。如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。中　　華　　民　　國　　100　年　　6　　月　　30　　日書記官黃　玉　幸

高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)100年度再字第16號

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