高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)100年度簡字第158號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 101 年 05 月 07 日
• 當事人: 南亞塑膠工業股份有限公司

高雄高等行政法院簡易判決
100年度簡字第158號
原 告　南亞塑膠工業股份有限公司
代　表　人　吳欽仁
訴訟代理人　鍾凱勳　律師
陳君慧　律師
被 告　財政部高雄市國稅局
代　表　人　何瑞芳　局長
訴訟代理人　蔡雲蘭
吳素芬
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國100年6月30日台財訴字第10000156180號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告於民國94年5月至9月間進貨新臺幣（下同）1,267,745元（不含稅），未依法取得憑證，而以非實際交易對象之
宏旻工程實業有限公司（下稱宏旻公司）開立之統一發票7
紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額63,388元，案經臺灣彰化地方法院檢察署（下稱彰化地檢署）98年8月10日以彰檢文正97他1636字第33265號函通報被告核處，經被告審理結果，除核定補徵營業稅63,388元外，並按所漏稅額處2倍罰鍰126,776元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，嗣於訴願程序審理中，因加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第5l條規定之罰鍰倍數已修正降低，有利於原告，被告乃依訴願法第58條第2項規定重新審查
原處分結果，以100年3月4日財高國稅法字第1000011132號
重審復查決定，准予變更罰鍰為63,388元，其餘維持原核定。原告猶未甘服，續提訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張略謂：
甲、營業稅部分：
（一）本件原告確係向實際交易對象宏旻公司取得進貨憑證，並確有進貨事實，且所取得之進貨統一發票，乃宏旻公司依法向稽徵機關所購領者，當非偽造之憑證，倘被告無法證明原告明知另有實際交易對象，亦無法證明原告極易得知交易對象另有他人，依法自不應補徵稅額或處以漏稅罰。依據司法院釋字第337號解釋及財政部98年12月7日台財稅字第09804577370號函釋，本件應由被告針對原告未向實
際交易對象取得發票之事實負舉證責任。被告應對原告未盡注意義務取具非實際交易對象發票負舉證之責，而所謂行為人未盡注意義務之態樣係指行為人明知另有實際交易對象，或極易得知實際交易對象另有他人，參之臺北高等行政法院98年度訴字第1961號判決，被告無法證明原告之實際交易對象非宏旻公司，則本件依法自不應核定補徵稅額或處以漏稅罰。
（二）原告與宏旻公司進行交易之過程中，並無資金回流於買受人之情形，原告自訂購、收料、收受發票至辦理付款，均係向宏旻公司為之，相關資料均可勾稽，則原告認定交易對象確係宏旻公司，並無未盡注意義務之情形：本件原告之「買賣合約書」、「訂購通知」、「領料明細表」、「收料清單」、「交貨單」、「南亞塑膠工業自製之已匯款明細表」、「華南銀行出具之匯款清單」、「發票」，已證實原告於收貨後確實將貨款直接匯入宏旻公司之銀行帳戶，且本件並無資金回流原告之情事，原告交易對象為宏旻公司，並無明知另有實際交易對象，亦無極易得知實際交易對象另有他人之情形，全無過失可言。至於，宏旻公司將系爭匯款帳戶之款項流向何人或何公司、宏旻公司與其他公司間之實際關係為何，甚或宏旻公司是否是出賣他人之物、抑或與其他人存在隱名合夥關係、宏旻公司所提供的卵石係由何人委託運送，乃宏旻公司與其他公司間的利益分配問題（例如運送砂石的司機表示其為田園企業社的黃國明所僱用）、宏旻公司是否協助其他砂石同業間逃漏所得稅或營業稅等問題，參照最高行政法院95年度判字第64 5號判決、100年度裁字第1201號裁定意旨，並非原
告得掌控之事項。更何況臺灣臺中地方法院（下稱臺中地院）檢察署檢察官起訴宏旻公司負責人逃漏稅捐事實並無宏旻公司與原告間之交易，且臺中地院99年度訴字第760
號判決，係認定宏旻公司在93年2月6日至93年3月15日，
提供不實發票總金額7,602,788元與亞麥開發股份有限公
司等5家公司，施以詐術逃漏營業稅捐，該金額僅佔宏旻
公司93年度開立發票之銷售額68,778,308元之11％，可見宏旻公司並非虛設行號，宏旻公司有合法進項來源。然被告卻以93年2月6日至93年3月15日宏旻公司與他人間一小
部分非真實之交易臆測93年度與94年度宏旻公司為完全無交易事實之虛設行號，故原告交易對象並非宏旻公司，顯違背經驗法則與論理法則。又宏旻公司縱然為虛設行號，其係夾雜部分真實交易之虛設行號，宏旻公司93年間約90％的銷貨行為係真實之交易，且94％之進貨行為係真實之交易，是以，原告與宏旻公司間之交易確實存在。
（三）原告未向砂石開採業者進貨，而向砂石經銷業者進貨，並無任何不合營業常規之處，蓋因本件係公開上網招標，依照最低標方式選擇締約之廠商，此有合約採購呈核表、比價表、詢價表、報價單與議價函為證。原告之原合約廠商巨殷與田園企業社因夾雜混凝土碎石塊交貨，遂於93年10月中止合約。故從投標到選定訂約廠商、實際供應砂石之過程僅約2星期，為使工程順利完成，時程尚無法事先確
認新供應商之供貨能力與品質，然得標之4家廠商有3家為舊廠商，僅宏旻公司為新廠商，故為分散風險，向4家各
訂購四分之一，並於宏旻公司事後之履約過程檢核其供貨能力與供貨品質。此外，任何廠商只要能提供符合品質的原料均能參與投標，無論砂石開採業者、砂石加工業者或經銷商均得向原告提出報價單，是原告未向砂石開採業者購買砂石，並無任何不合交易常情之處，另被告以宏旻公司並無購進開採砂石等相關機器設備為由，認定宏旻公司無供貨能力，顯係臆測之詞。又臺中地方法院99年度訴字第760號判決書載明賴芳銘受雇於宏旻公司，負責宏旻公
司之會計，被告竟以臆測之詞認定宏旻公司無僱用員工，並以此斷定宏旻公司無實際營業，顯悖於事實。
（四）宏旻公司曾因運載砂石超過原告廠區地磅管制上限而繳納罰款予原告：原告為避免地磅受損及維持廠區路面，故對於每車次之載運砂石訂有管制重量，若車輛過磅總重超過該廠區地磅之管制上限者，須繳納罰款每噸500元（參照
原告之本企業規章制度「J00001出入廠管理規則」B-7）
。宏旻公司曾因載運砂石重量超出廠區地磅管制上限，由張由美小姐以宏旻公司員工身分前往原告處繳納罰款，在系爭交易過程中原告的交易對象承辦人員係表明為宏旻公司處理交易事宜，故原告交易之對象確實為宏旻公司。
（五）被告查得宏旻公司提供原告之砂石之上游廠商為田園企業社或昌顓工程行或黃國明，然田園企業社或昌顓工程行或黃國明卻未開立銷項發票給宏旻公司，故被告誤以為宏旻公司非原告實際交易對象。被告由系爭砂石之送貨單查得運送系爭砂石之司機係田園企業社或昌顓工程行所僱用（田園企業社或昌顓工程行之實際負責人為黃國明）﹔而黃國明亦承認運送砂石之司機均為其所僱用，並表示系爭砂石係由其位於雲林縣麥寮鄉○○村○○○○道的砂石場運載級配至台塑六輕麥寮工地﹔其中負責運送之司機謝見成、陳龍守均坦承受僱於田園企業社，且系爭交貨單係在田園企業社之桌上拿取。然黃國明竟表示不論個人、田園企業社或昌顓工程行均與宏旻公司無商業往來。由此可知，系爭砂石之上游來源為田園企業社或昌顓工程行或黃國明，然田園企業社或昌顓工程行之實際負責人黃國明為模糊田園企業社或昌顓工程行或黃國明故意未開立銷項發票與宏旻公司之事實，竟謊稱田園企業社或昌顓工程行或其個人均無銷售系爭砂石與宏旻公司。是以，本案因田園企業社或昌顓工程行或黃國明故意不開立銷項發票給交易對象宏旻公司，以致於被告誤以為宏旻公司並無進項來源，進而誤以為原告之實際交易對象並非宏旻公司，則被告應速命漏開發票之田園企業社或昌顓工程行或黃國明補稅。
（六）倘若鈞院認定宏旻公司並非原告實際交易對象，換言之，宏旻公司的砂石上游來源（即田園企業社或昌顓工程行或黃國明）係原告的實際交易對象，則被告應命田園企業社或昌顓工程行或黃國明補稅，並查明是否有營業稅法第51條第2項之情形。再者，原告在交易過程中認定宏旻公司
為實際交易對象並取具宏旻公司的發票作為進項憑證，顯然並無任何故意或過失可言，則被告不應命原告補稅或裁罰。稽徵機關命實際銷貨對象補稅之相關資料，悉數由稅捐機關所掌握，原告僅需證明實際交易對象與原告交易期間有遭補稅即可主張適用營業稅法第51條第2項，原告無
須提出資料進一步證明實際交易對象遭補稅之哪一部分係與原告之交易有關，況且彰化地檢署函請財政部臺灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）對坊盛實業有限公司（下稱坊盛公司）補稅乙案係起因於調查原告取得宏旻公司發票作為進項憑證。中區國稅局依據彰化地檢署98年5月22日
彰檢良正97他1636號函及雲林縣政府99年3月18日府水管
字第0990021680號函調查坊盛公司逃漏營業稅行為，查得坊盛公司93年5月至97年12月銷售金額總計151,258,323元卻逃漏營業稅7,562,918元，並於100年（原告誤植為101
年）7月7日命坊盛公司補稅7,562,918元、未依法開立銷
項發票課處罰鍰11,344,377元、未依法取得進項發票課處罰鍰1,000,000元，而原告所屬台塑集團之六輕廠區進貨
砂石取具宏旻公司發票之期間係93年10月至94年12月間核屬坊盛公司逃漏稅捐之時期，則實際銷貨之營利事業坊盛公司已依法遭補稅處罰，依照營業稅法第51條第2項規定
，被告不應對原告補稅或裁罰。又坊盛公司已經繳納前述補稅金額7,562,918元及罰鍰12,344,377元，則系爭砂石
之交易已無逃漏營業稅之情形，被告仍命原告補稅顯然係重複課稅。
（七）依彰化地檢署（97年度他字第1636號）與中區國稅局所查得資料，足證原告之實際交易對象確為宏旻公司：檢方與中區國稅局實已查得宏旻公司之砂石供應，係來自政府核許之砂石開採業者坊盛公司，並非被告誤以為查無進貨來源之情形。而參照坊盛公司負責人蘇美蓮、三鈁砂石有限公司（下稱三鈁公司，坊盛公司開採之砂石交由該公司加工）負責人吳秀珍與林世吉夫妻、同裕砂石行（坊盛公司開採之砂石交由該公司加工）負責人吳昇哲、砂石運送司機劉元寶、砂石運送司機黃坤海、砂石運送司機廖瑞桓、砂石運送司機龔芳瑤等人在彰化地檢署偵訊與中區國稅局談話之筆錄，可以得知系爭砂石之物流流程係由坊盛公司開採後交由砂石加工廠三鈁公司或同裕砂石行加工，再出售予砂石經銷商宏旻公司，然為縮短砂石之交付流程，加工後之砂石直接由貨車司機由加工廠三鈁公司或同裕砂石行載運至六輕廠區，足徵宏旻公司確係原告之實際交易對象。
（八）三鈁公司與同裕砂石行兩家砂石加工廠之負責人，均證稱砂石開採業者坊盛公司，經常性地漏開銷項發票與砂石加工廠，分述如下：１、中區國稅局與坊盛公司負責人訪談中，曾告誡坊盛公司出貨砂石至六輕廠區卻漏開銷項發票與砂石加工廠三鈁公司之行為應儘速補稅。２、中區國稅局與三鈁公司負責人訪談中，亦曾告誡三鈁公司出貨砂石至六輕廠區卻漏開銷項發票與砂石經銷商冠達公司之行為應儘速補稅。３、中區國稅局與同裕砂石行負責人訪談中，亦曾告誡出貨砂石至六輕廠區卻漏開銷項發票與砂石經銷商營航公司之行為應儘速補稅。由上可見，宏旻公司之進貨對象三鈁公司與同裕砂石行漏開銷項發票予砂石經銷商宏旻公司之行為，業經由中區國稅局以及彰化地檢署於98年4月間查獲，且中區國稅局應已命砂石開採業者坊盛
公司、砂石加工廠三鈁公司及砂石加工廠同裕砂石行補稅與繳納罰鍰。
（九）田園企業社實際負責人黃國明於98年4月20日在彰化地檢
署偵訊筆錄中證稱：「（檢方問：田園企業社是否有與宏旻、營航二家公司做生意？）沒有。（檢方問：黃宗文是否有向你購買級配送到六輕台塑？）我沒有印象。（檢方問：周文隆是否為你的司機？）是的。（檢方問：為何台塑向航營、宏旻訂購的通知單，會直接給周文隆？）我不知道，這是黃宗文自己接洽的，我真的都不知道。（檢方問：是否有幫營航、宏旻出過級配？）我沒有印象有幫他們出過級配，因為我欠黃宗文錢，他會扣我的款項抵帳。」且中區國稅局98年4月20日與黃國訪談筆錄中，並無告
誡田園企業社負責人該公司漏開銷項發票予宏旻公司、營航公司應予補稅與裁罰之情事，將此與中區國稅局與三鈁公司、同裕砂石行負責人之訪談紀錄比較，可見彰化地檢署之檢察官與中區國稅局均認定田園企業社並無實際參與系爭砂石之交易，僅係黃國明之友人黃宗文私下委託田園企業社之貨車司機協助載運宏旻公司之砂石至六輕廠區。亦即參與系爭砂石交易之上游廠商僅有坊盛公司、三鈁公司、同裕砂石行，故中區國稅局僅告誡坊盛公司、三鈁公司、同裕砂石行應儘速就六輕砂石事件補稅。是以，被告僅以田園企業社黃國明表示未與宏旻公司交易乙事，即率然認定宏旻公司並無正常進貨來源，自不可採。
乙、罰鍰部分：
（一）本件既無漏稅額之存在，並無依營業稅法第51條第1項第5款規定課予漏稅處罰之適用餘地，而原告實際交易對象為宏旻公司，且已自該公司取得交易憑證，故亦無稅捐稽徵法第44條未依法取得憑證之行為罰適用餘地。
（二）退萬步言，縱認本件有漏稅額之情事，稽徵機關應對原告造成漏稅額之結果是否有故意或過失負舉證之責，而原告無故意或過失之可言。稅捐處罰之舉證責任的分配法則應適用「有疑，則為有利被告（即稅捐受罰對象）之認定」原則，與一般稅捐爭訟程序上的分配法則有所不同。鑑於稅捐逃漏實為稅式詐欺，而詐欺概念以故意為要素，是以，學說上認為，在稅捐逃漏之認定上，應限於以「故意」為要件。原告為正派經營之企業，在系爭交易過程中原告已將進項稅額交付宏旻公司，且無任何資金回流原告，顯無利用宏旻公司逃漏稅捐之行為，絕無故意以詐術或不正當方法逃漏稅捐，準此，被告發動裁罰性處分自違反營業稅法第51條第1項第5款之規定。原告依據宏旻公司之執照發放情事、營利事業登記證發放情事、統一發票購買情事、訂購通知事宜、送貨與匯款等情事，參前開判決見解，實際交易對象應可認為係宏旻公司，更何況，當初交易接洽之對方人員亦表明為宏旻公司處理系爭交易（例如，張由美為宏旻公司繳納違約罰鍰2次共計1,000元），則原告認定交易對象為宏旻公司並無任何過失可言。本件縱然發生宏旻公司未繳納稅捐之結果，參照財政部98年12月7日
台財稅字第09804577370號函釋意旨，原告對宏旻公司未
繳納稅捐行為無庸負責，原告並無故意或過失可言，甚且，宏旻公司有無資力繳納與是否裁罰原告漏稅罰無關。本件原告有實際之交易行為，並非無實際交易行為卻取具假發票之情形，亦非有實際交易行為卻取具非交易對象開立之進項發票，倘若政府為了營業稅源稽徵便利性，要求人民主動積極查證交易對象的真實身分，甚或要求注意交易對象如何運用資金，無異賦予人民高於國家公權力的查證水準，必然造成市場上交易成立之困難，人民私經濟活動之誘因大幅降低，反而始得稅基大幅減少，反不利於國家財政收入之取得，絕非有效率的稽徵作業，亦與政府擴大稅基政策背道而馳，反不利於國家稅收之增加，更何況，縱然宏旻公司未將已收取之稅款繳納給稅捐稽徵機關，原告亦應享有扣抵權之保護，原告無需就他人之行為負責，否則稽徵機關之處罰將違背行政罰法之自我負責原則等語。並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）不利原告部分均撤銷。
三、被告則以：
甲、營業稅部分：
（一）按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般民事訴訟相同（行政訴訟法第136條規定參照），於事實不明時，其不利益
應歸由該事實導出有利法律效果之訴訟當事人負擔，換言之，主張權利之人，於事實真偽有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任。故本件有關系爭進項稅額發生之事實（即原告與宏旻公司間交易事實）真偽倘有不明，自應由原告就有利於己之事實，舉證以實其說。查原告碎石級配之採購係由台塑總管理處統一處理，並有專責之採購部門，而宏旻公司係新供應商，依原告之制度及採購金額（如93年度集團採購600餘萬元、94年度計
採購2,600餘萬元）龐大，理應有對於新供應商之供貨能
力事前評估報告、供貨品質檢驗等之前置作業，及訂貨交涉過程係與何人所為等相關資料，惟原告始終未能提出以實其說，僅針對後續訂購及付款舉證，尚難謂已盡舉證之責；就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告進貨之事實倘有不明，自應由原告負舉證之責。惟查原告於94年5月至9月間進貨，取具宏旻公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，該公司93年度並無僱用員工從事正常營運、營利事業所得稅結算申報亦無申報薪資費用及水電支出，顯係為一無實體營運之公司，且經判決為虛設行號；至於判決書或緩起訴處分書所載其他被告賴芳銘、陳明宏等人自93年2月至93年12月止，共同基於明知不實
之事項而填製會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，填製不實憑證，亦坦承犯行，並經命令支付公益捐及緩起訴處分處分確定，自難謂宏旻公司有僱用員工從事正常營運買賣，故被告並無任何率斷臆測。至於94年度宏旻公司進項除健峯砂石行400,000元外（該行號自96年1月起停業），尚查無向其他砂石開採業者進貨，營利事業所得稅結算申報又無薪資費用申報，水電費亦僅列報4,751元，然
原告所屬集團於94年度取具宏旻公司等之進項發票已達2,600萬餘元，宏旻公司又查無主管機關許可開採砂石之證
明及聘僱司機或營運車輛設備，故宏旻公司自無可能供貨給原告，依原告營業規模、內部管理控制完善及會計帳載完備，對於新簽約廠商於93年10月即開始議價，並於94年2月以及94年6月訂購系爭砂石，且自94年5月至同年9月間陸續收受宏旻公司出售交付之砂石，從議價、訂約到交貨，長達數月，並非如原告所稱從投標到選定訂約廠商、實際供應砂石之過程僅約2星期，然原告竟無法提出係與何
人聯絡人及訂貨履約等細節，按原告總管理處相關人員曾表示申請單位會在還沒決標之前會派員實地訪查產品品質與來源，是原告本次陳述交易過程實有違常理。
（二）至原告訴稱自訂購、收料、收受發票至辦理付款，均係向宏旻公司為之，並無資金回流於原告之情形，原告之交易對象確實為宏旻公司，並確實已將含進項稅額在內之買賣價金支付予該公司，且確已取得該公司所開立之統一發票等節，經查宏旻公司93年2月6日設立登記之負責人為李育智，93年3月16日迄今之負責人為陳俊吉（97年7月11日更名為陳信東），93年12月31日經中區國稅局南投縣分局登錄為擅自歇業他遷不明，94年1月20日申請復業，94年2月1日變更營業地址為改制前台中縣太平市○○○街43號。
該公司經中區國稅局以93年度涉嫌無進銷貨事實移送刑事偵辦，並經判決有案，此有臺中地院99年度訴字第760號
刑事判決書及臺中地院檢察署98年度偵字第23262號檢察
官緩起訴處分書附卷可稽，93年度涉案期間既經判決全部無進銷貨事實，原告僅以臺中地院99年度訴字第760號刑
事判決為爭議，誤以為僅93年2月至3月間宏旻公司銷貨7,602,788元（11%）無進銷貨事實，顯有誤解。
（三）原告雖主張向宏旻公司採購碎石級配，並提示買賣合約書、訂購通知、訂購明細、收到轉領用明細（代收料單）、六輕營建材料每日收料清單、交貨單、自製已匯款憑證明細表及華南商業銀行民生分行匯款清單等資料供核，進而主張實際交易對象即為宏旻公司；惟依據原告提供宏旻公司之送貨單所載，運送砂石級配之車輛車號及司機資料，分別為：622GE謝見成、AP856林木生（被告誤載為林文生）、568GK楊澤川、587GT邱政德、575QG（被告誤載為575QC）洪天財、249QU陳龍守、081HJ莊正育、982GM周文隆
等8人，分別有田園企業社（為關係人黃國明所經營，由
其弟黃國英擔任負責人）及昌顓工程行（為關係人黃國明所經營，由其配偶陳素緞擔任負責人）93、94年度綜合所得稅BAN給付清單附卷可稽，黃國明亦承認渠等司機為其
所僱用，是宏旻公司93年度既經確認涉嫌開立不實憑證，94年度雖尚未經告發，然經彰化地檢署98年8月10日以彰
檢文正97他1636字第33265號函通報原告涉嫌取得宏旻公
司不實發票，請被告依法核處儘速補徵，並將其結果回覆該署；經被告審理結果，以宏旻公司查無正常進貨來源資料、僱用司機及可開採機具，關係人黃國明又表示未與宏旻公司有商業往來，依經驗法則判斷，原告自無可能與宏旻公司交易。原告取具該等發票之品名為碎石級配，為營業所需，且就原告提示之各項表單核對，尚屬吻合，故以有進貨事實認定。原告雖有進貨事實，惟原告所提示2份
訂購通知左上方受文者為：宏旻00000000台照周文隆先生收，右上方傳真號碼[phone]（該傳真機為南投縣集
集鎮之集祥砂石行負責人潘國棟所有），除此原告皆無法舉證與宏旻公司間之具體交易經過等情（例如出面接洽之經過、實際履約過程、雙方出面接洽之人、是否有供貨能力證明、砂石場位於何地、如何聯絡出貨、送貨地點及交貨事宜等）以實其說，攸關訂購通知所載為何為周文隆，僅主張係持續性訂單、根據電腦資料所載，惟宏旻公司係原告之新供應商，原告稱係因持續性訂單所致，實顯矛盾；除此無其他積極證明資料可資證明其交易人確實為宏旻公司，自難認其已履行查證義務而無過失。末查，運送砂石級配車輛之司機謝見成、陳龍守二人皆坦誠受僱於田園企業社，有關送到六輕之交貨單係在田園企業社的桌上拿的，已事先蓋好章了；黃國明亦承認周文隆等8名司機皆
為其僱用，93至94年坦承有自其位於雲林縣麥寮鄉○○村○○○○道的砂石場運載級配至台塑六輕麥寮工地；再從原告提供94年度交貨單之車輛進出六輕麥寮工地之間隔時間發現往返不到1小時，研判供應之砂石顯係於六輕附近
載運，而田園企業社之砂石場又位於六輕麥寮工地廠區附近，該社亦曾為原告93年度供應商，依據原告提供宏旻公司前一年度（93）9月份之田園企業社送貨單所載，運送
砂石級配之車輛車號及司機資料，亦有：622GE謝見成、AP856林木生（被告誤載為林文生）、575QG洪天財、249QU陳龍守、081HJ莊正育、982GM周文隆等6人，車輛進出六
輕麥寮工地之間隔時間發現往返亦不到1小時，再依據關
係人黃國明確認之雲林縣麥寮鄉橋頭及六輕附近砂石廠位置圖研判，縱原告提出訂購通知單、檢驗通知單、領料明細表、華南商業銀行民生分行匯款清單、匯款明細表、發票等交易資料及主張匯款之資金無回流情形，仍無其他積極證明資料可資證明其交易人確實為宏旻公司。綜上，本件就相關資料查核結果，原告確無向非實際交易對象宏旻公司進貨之事實，足堪認定，原告主張委無可採。
（四）縱然宏旻公司就其與原告間之交易（統一發票）已申報銷項稅額，並繳納營業稅，單由此一事實來作剖斷面的觀察，似乎並無營業稅遭逃漏，惟癥結在於宏旻公司又會自他人處取得虛偽之進項憑證，而扣抵其銷項稅額，如此虛銷虛進循環下，到底有無逃漏，即難以查證，此正是行為時營業稅法第19條第1項第1款明定此等虛偽之憑證不得作為進項憑證之規範本旨所在。故原告主觀上誤以為是跟宏旻公司交易，但客觀上卻是跟躲在宏旻公司外殼裡之實體（個人或公司）為交易，該交易實體並未繳納營業稅，已生逃漏稅捐之結果，宏旻公司縱有繳納營業稅，但會用其他虛設行號之進項發票用以扣抵，其已使國家稅收發生短收之結果，原告取自宏旻公司之統一發票，自不得扣抵銷項稅額。是被告核定補徵營業稅自無違誤。至於宏旻公司曾因載運砂石重量超出原告廠區地磅管制上限，由張由美小姐以宏旻公司員工身分前往原告處繳納罰款，主張原告交易之對象確實為宏旻公司等節，查宏旻公司94年度綜合所得稅BAN給付清單並無申報張由美，縱由張由美前往原告
處繳納罰款，與原告實際交易對象即是否為宏旻公司，亦分屬二事。又田園企業社或昌顓工程行或實際負責人黃國明等，是否為確實供貨人，是否被補稅處罰或另有其他人涉案，因原告至始並未供出實際交易人，所有經濟活動交易又掌握於納稅人，非稽徵機關一己之力足以釐清，惟被告已就宏旻公司不可能銷貨予原告之原因詳為論述，是並不影響系爭進項憑證為法所規定不得扣抵之結論，另原告援引最高行政法院100年度裁字第1201號裁定及最高行政
法院95年度判字第645號判決，僅係個案而非判例，又因
事實證據調查及掌握之情形不同，與本案之情形有別，尚不得援引適用，併予敘明。
（五）依彰化地檢署97年度他字第1636號之查得證據，並無法導出原告之實際交易對象為宏旻公司之結論。如原告所述，依中區國稅局與坊盛公司負責人之談話紀錄，僅記載其漏報銷貨予三鈁公司之部分應補稅、與三鈁公司負責人之談話紀錄，僅記載其漏報銷貨予冠達公司之部分應補稅、與同裕砂石行負責人之談話紀錄，僅記載其漏報銷貨與冠達公司之部分應補稅。除此之外，並無原告所稱中區國稅局已掌握三鈁公司及同裕砂石行漏報銷貨予宏旻公司之行為之證據，亦遑論可導出系爭宏旻公司實際銷貨予原告之交易即為真實，原告所述，洵屬無據。
（六）至原告依據貨車司機劉元寶、黃坤海、廖瑞桓、龔芳瑤等人，稱坊盛公司指示渠等交貨至六輕廠區之證詞，而主張坊盛公司係原告之實際交易對象乙節，惟依據原告前所提供宏旻公司之送貨單記載，運送系爭砂石級配之車輛車號及司機資料，分別為：622GE謝見成、AP856林木生（被告誤載為林文生）、568GK楊澤川、587GT邱政德、575QG（
被告誤載為575QC）洪天財、249QU陳龍守、081HJ莊正育
、982GM周文隆等8人，與上開所引用之證人並不同，故渠等所言是否即指系爭交易或涵括系爭交易，顯有疑慮，復依司機謝見成、陳龍守2人皆坦承受僱於田園企業社，有
關送到六輕之交貨單係在田園企業社的桌上拿的，已事先蓋好章了，黃國明亦承認周文龍等8名司機皆為其僱用等
情，原告所指稱坊盛公司係實際交易對象乙節，仍屬事實未明之狀態。被告已就宏旻公司不可能銷貨予原告之原因詳為論述，不影響系爭進項憑證為法所規定不得扣抵，原告應補徵營業稅及裁罰之結論，原告若欲指認實際交易人之同時，因所有經濟活動交易掌握於原告與其實際交易人之間，應進一步提示與實際交易人交易之證據供稽徵機關查證屬實後憑辦，方有營業稅法第51條第2項之適用，尚
不得泛以其他不相干之證詞或推論求以免罰。
乙、罰鍰部分：
（一）宏旻公司帳戶僅是為領取承接上揭資金所運用之中介帳戶而已。系爭交易金額並非區區數元而已，以原告係信譽卓著之企業，又係屬台塑集團聯合採購，應有專職採購部門及人員負責，原告僅憑上網招標書面資料即予認諾交易，在締約之前難道不用先查證廠商有無供貨能力？對於得標廠商是否有履約的能力？怎麼查證他違約時有賠償的能力？有否現場察看他的供應能力？品質是否符合規定？有問題時又如何聯絡？與誰聯絡？出面之人如何證明確實為宏旻公司之有權處理之人等等？原告至今皆未能提出具體證明，難謂原告無過失。
（二）如前所述，宏旻公司顯無營業事實，原告既無向宏旻公司進貨事實，卻取得該非實際交易對象所開立之憑證，按上揭營業稅法第51條第2項所定之補稅免罰規定，如經查明
確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免予處罰，需同時具備三項要件：(1)查明確有進貨事實。(2)該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付。(3)實際銷貨之營利事業
已依法處罰者，始有免予處罰之適用。原告並無上揭補稅免罰規定之適用，則原告於系爭期間取具宏旻公司所開立之不實發票申報扣抵營業稅銷項稅額，顯已違反營業稅法第19條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定，應依營業稅法第51條第1項第5款及稅捐稽徵法第44條規定擇一從重處罰，從而被告重審復查決定，依營業稅法第51條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額63,388元處1倍之罰鍰63,388元，尚無不合
。原告既經被告查得以非實際交易對象所開立之憑證申報扣抵營業稅，業已構成營業稅法第51條第1項第5款逃漏稅捐之要件，縱無故意，難謂無就應注意之處盡其注意義務，核有過失，被告據以論罰，揆諸首揭規定，尚無不合。參諸行政罰法第7條第1項規定，漏稅之處罰並不以故意為限，過失亦應處罰，是原告所訴，核無足採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載事實，業經兩造分別陳述在卷，並有營業人進銷資料交易對象彙加明細表、宏旻公司虛設行號查核管制調查、移送、判決建檔資料、宏旻公司開立統一發票7紙、宏旻公司94年度綜合所得稅BAN給付清單、台塑集團取得涉嫌虛設行號宏旻公司交易流程圖、中區國稅局移送宏旻公司刑事告發書、臺中地院99年度訴字第760號判決書、臺
中地檢署98年度偵字第23262號緩起訴處分書、宏旻公司93
年度進項、銷項去路明細、原告93年度與田園企業社交易之交貨單等資料、六輕附近砂石場位置圖、宏旻公司93-94年
營利事業所得稅申報書、經濟部礦務局100年9月6日礦局石
一字第10000117630號函、被告99年度財高國稅法違字第08099000136號裁處書、100年3月4日財高國稅法字第1000011132號重審復查決定書等附於原處分卷可稽，洵堪認定。茲本
件兩造之爭點在於原告之實際交易對象是否為宏旻公司？原告能否適用營業稅法第51條第2項免罰之規定？爰分述如下
：
（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其
營業：．．．5、虛報進項稅額。．．．納稅義務人有前
項第5款情形，如其取得非實際交易對象所開立之憑證，
經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法補稅處罰者，免依前項規定處罰。」營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款、第33條第1款及第51條第1項第5款、第2項分別定有明文。再「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，
包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」同法施行細則第52條第1項著有規定。核該施行細則規定內容，符合立法意
旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。另按「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依行為時營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」復經最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議在案。又「一、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第5款規定之案件，參
照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營
業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條
規定補稅及擇一從重處罰；．．．。」亦經財政部98年12月7日台財稅字第09804577370號函釋示在案。查財政部上述函釋係闡明法規之原意，核與我國現行營業稅中關於加值型營業稅部分之特性暨司法院釋字第337號解釋意旨相
符，於本件自得予以援用。
（二）次按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權利或權限之人，應就權利發生之要件事實負證明義務，若其要件事實陷於真偽不明，則應由負客觀舉證責任之一方終極承擔「事證不明」之不利益。例如營業稅，有關銷項稅額計算基礎之銷售額，即營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，為權利發生事項，雖應由稅捐稽徵機關負證明義務，惟參酌司法院釋字第537號解釋意旨，
稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務。再就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，是本件有關系爭進項稅額發生之事實（即原告與宏旻公司間交易事實）真偽倘有不明，自應由納稅義務人即原告負舉證之責。
（三）查原告就系爭進項稅額發生之事實，主張交易對象為宏旻公司，固據提出雙方買賣合約書、訂購通知、領料明細表、收料清單、交貨單、南亞塑膠工業自製之已匯款明細表、華南銀行出具之匯款清單、發票等文件為證。惟查：
１、原告於94年5月至9月間進貨，取具非實際交易對象宏旻公司所開立之統一發票7紙，金額計1,267,745元，稅額63,388元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，案經彰化地檢署98年8月10日以彰檢文正97他1636字第33265號函通報被告核處，經被告審理結果，以宏旻公司93年度既經確認為無進銷貨事實，登記營業項目為景觀工程及磚瓦批發（見原處分第1卷第275頁)，並無砂石級配買賣，94年度綜合所
得稅BAN給付清單（見原處分第2卷第207頁）僅列報黃仁
修1人薪資，查無其他聘僱員工、可開採機具及真實進貨
來源等，不可能銷貨予原告，且經被告函詢經濟部礦務局宏旻公司有無經核准開採砂石，經經濟部礦務局100年9月6日礦局石一字第10000117630號函復查無宏旻公司經核准開採砂石之資料（見原處分第2卷第603頁），惟原告確有營運之需要而進貨，故被告認定原告以非實際交易對象所開立之發票申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額63,388元，乃核定補徵營業稅63,388元，揆諸上開規定，並無不合。２、次查，原告碎石級配之採購係由台塑總管理處統一處理，並有專責之採購部門，而宏旻公司係新供應商，依原告之制度及採購金額（如93年度集團採購600餘萬元、94年度
計採購2,600餘萬元）規模龐大，理應有對於新供應商之
供貨能力事前評估報告、供貨品質檢驗等之前置作業，及訂貨交涉過程係與何人所為等相關資料，據台塑關係企業總管理發包中心承辦人李長表示，原六輕工地砂石級配供應商田園企業社，因品質不良被拒絕往來，才重新詢價向宏旻公司採購（見原處分第1卷第171頁李長98年7月23日
於臺北市國稅局審查三科談話紀錄），又依李長與發包中心陳志宏等人陳述：使用單位一定要去看新供應商，評鑑其供應能力，惟就宏旻公司有無供應能力評鑑乙節，皆無法敘明（見原處分第1卷第160～168頁李長等7人98年7月23日偵查筆錄），再則，原告營業規模、內部管理控制完
善及會計帳載完備，對於新簽約廠商於93年10月即開始議價，並於94年2月以及94年6月訂購系爭砂石，且自94年5
月至同年9月間陸續收受宏旻公司出售交付之砂石，從議
價、訂約到交貨，長達數月，並非如原告所稱從投標到選定訂約廠商、實際供應砂石之過程僅約2星期，惟原告無
法提出係與宏旻公司何人訂貨及實際履約過程等細節，交易過程實有違常理，原告始終未能提出資料以實其說，僅針對後續訂購及付款舉證，尚難謂就系爭進項稅額發生之事實已盡舉證之責。且被告就宏旻公司資金之流向，亦當庭提出資料表明系爭款項多半轉入黃宗文、陳琇滿、莊正育等3人，原告匯款入宏旻公司的銀行帳戶中，後續的提
領都是由這3人帳戶或小額現金提領（見本院卷第207頁），可認就資金方面已盡宏旻公司非實際銷貨人之舉證責任。
３、本件原告於94年5月至9月間進貨，取具宏旻公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，然宏旻公司93年2月6日設立登記之負責人為李育智，93年3月16日迄今之
負責人為陳俊吉（97年7月11日更名為陳信東），93年12
月31日經中區國稅局南投縣分局登錄為擅自歇業他遷不明，94年1月20日申請復業，94年2月1日變更營業地址為改
制前台中縣太平市○○○街43號。該公司前後任負責人經中區國稅局以93年度涉嫌無進銷貨事實移送地檢署偵辦，並經判決有罪在案，此有臺中地院99年度訴字第760號刑
事判決及臺中地院檢察署98年度偵字第23262號檢察官緩
起訴處分書附卷可稽（見原處分第2卷第229至271頁），
且參臺中地院99年度訴字第760號刑事判決附表一、宏旻
公司於公司設立期間（93年2月起至同年12月止）所取得
不實發票合計120張，銷售額為62,787,443元，稅額為3,139,346元；附表二、宏旻公司於公司設立期間（93年2月
起至同年12月止）所開立不實發票合計193張，銷售額為68,778,308元，稅額為3,438,916元；附表三、該案被告李育智於擔任宏旻公司負責人期間所取得不實發票共計9張
，銷售額為3,891,000元，稅額為194,550元；附表四、該案被告李育智於擔任宏旻公司負責人期間所開立不實發票共計12張，銷售額7,602,778元，稅額380,139元。足見原告訴稱臺中地院99年訴字第760號判決，係認定宏旻公司
在93年2月6日至93年3月15日，提供不實發票總金額7,602,788元與亞麥開發股份有限公司等5家公司，施以詐術逃
漏營業稅捐，該金額僅佔宏旻公司93年度開立發票之銷售額68,778,308元之11％，可見宏旻公司並非虛設行號，被告以93年2月6日至93年3月15日宏旻公司與他人間一小部
分非真實之交易臆測93年度與94年度宏旻公司為完全無交易事實之虛設行號云云，顯有誤解，不足採信。至於94年度宏旻公司進項除健峯砂石行400,000元外（該行號自96
年1月起停業），尚查無向其他砂石開採業者進貨，營利
事業所得稅結算申報又無薪資費用申報，水電費亦僅列報4,751元，然原告所屬集團於94年度取具宏旻公司等之進
項發票已達2,600萬餘元，宏旻公司又查無主管機關許可
開採砂石之證明及聘僱司機或營運車輛設備，故宏旻公司自無可能供貨給原告。至於原告主張宏旻公司曾因運載砂石超過原告廠區地磅管制上限而繳納罰款予原告，由張由美以宏旻公司員工身分前往原告處繳納罰款乙節，惟查依卷附原告公司之繳款單（見原處分第2卷第527頁），張由美係於「經辦」欄簽名，該繳款書為一式二聯，由經辦部分繳交給出納及會計或繳回經辦部門，足見張由美應屬原告公司之員工，且宏旻公司94年度綜合所得稅BAN給付清
單並無申報張由美其人，縱由張由美前往原告處繳納罰款，與原告實際交易對象即是否為宏旻公司，亦分屬二事，是原告依此主張在系爭交易過程中原告的交易對象承辦人員係表明為宏旻公司處理交易事宜，故原告交易之對象確實為宏旻公司云云，亦難採認。
４、又依據原告提供宏旻公司之送貨單所載，運送砂石級配之車輛車號及司機資料，分別為：622GE謝見成、AP856林木生、568GK楊澤川、587GT邱政德、575QG洪天財、249QU陳龍守、081HJ莊正育、982GM周文隆等8人，惟渠等為田園
企業社（為關係人黃國明所經營，由其弟黃國英擔任負責人）及昌顓工程行（為關係人黃國明所經營，由其配偶陳素緞擔任負責人）所僱用之司機，此有田園企業社及昌顓工程行93、94年度綜合所得稅BAN給付清單附卷可稽（見
原處分第2卷第223～226頁），黃國明亦承認渠等司機為
其所僱用，是宏旻公司93年度既經確認涉嫌開立不實憑證，94年度雖尚未經告發，然經彰化地檢署98年8月10日以
彰檢文正97他1636字第33265號函通報原告涉嫌取得宏旻
公司不實發票，請被告依法核處儘速補徵，並將其結果回覆該署；經被告審理結果，以宏旻公司查無正常進貨來源資料、僱用司機及可開採機具，關係人黃國明又表示未與宏旻公司有商業往來，依經驗法則判斷，原告自無可能與宏旻公司交易。而原告取具該等發票之品名為碎石級配，為營業所需，且就原告提示之各項表單核對，尚屬吻合，故以有進貨事實認定。原告雖有進貨事實，惟原告所提示2份訂購通知（見原處分第2卷第142頁、145頁）左上方受文者為：宏旻00000000台照周文隆先生收，右上方傳真號碼[phone]，該傳真機為南投縣集集鎮之集祥砂石行
負責人潘國棟所有，且宏旻、營航二家之傳真機00000000000，與台塑向集祥砂石行購買砂石之訂購單為相同之傳
真機號碼，更難證明宏旻公司有出貨之事實及能力，除此原告皆無法舉證與宏旻公司間之具體交易經過等情（例如出面接洽之經過、實際履約過程、雙方出面接洽之人、是否有供貨能力證明、砂石場位於何地、如何聯絡出貨、送貨地點及交貨事宜等）以實其說，攸關訂購通知所載為何為周文隆，僅主張係持續性訂單，根據電腦資料所載，惟宏旻公司係原告之新供應商，原告稱係因持續性訂單所致，實顯矛盾；除此無其他積極證明資料可資證明其交易對象確實為宏旻公司，自難認其已履行查證義務而無過失。末查，運送砂石級配車輛之司機謝見成、陳龍守二人皆坦誠受僱於田園企業社，有關送到六輕之交貨單係在田園企業社的桌上拿的，已事先蓋好章了（見原處分第1卷第236～238頁）；田園企業社實際負責人黃國明亦承認周文隆
等8名司機皆為其僱用，93至94年坦承有自其位於雲林縣
麥寮鄉○○村○○○○道的砂石場運載級配至台塑六輕麥寮工地（見原處分第1卷第199～204頁）；再從原告提供
94年度交貨單之車輛進出六輕麥寮工地之間隔時間發現往返不到1小時，研判供應之砂石顯係於六輕附近載運，而
田園企業社之砂石場又位於六輕麥寮工地廠區附近，有雲林縣麥寮鄉橋頭及六輕附近砂石場位置圖附卷可參（見原處分第1卷第256頁），該田園企業社亦曾為原告93年度供應商，且依據原告提供93年9月份之田園企業社交貨單（
見原處分第2卷第319～335頁）所載，運送砂石級配之車
輛車號及司機資料，亦有：622GE謝見成、AP856林木生、575QG洪天財、249QU陳龍守、081HJ莊正育、982GM周文隆等6人，車輛進出六輕麥寮工地之間隔時間發現往返亦不
到1小時，再依據黃國明確認之雲林縣麥寮鄉橋頭及六輕
附近砂石廠位置圖研判，縱原告提出訂購通知單、檢驗通知單、領料明細表、華南商業銀行民生分行匯款清單、匯款明細表、發票等交易資料及主張匯款之資金無回流情形，仍無其他積極證明資料可資證明其交易對象確實為宏旻公司。綜上，本件就相關資料查核結果，原告確無向宏旻公司進貨之事實，足堪認定。則原告主張其實際交易對象為宏旻公司，委無可採。
５、至原告依據貨車司機劉元寶、黃坤海、廖瑞桓、龔芳瑤等人，稱坊盛公司指示渠等交貨至六輕廠區之證詞，而主張坊盛公司係原告之實際交易對象乙節，惟依據原告前所提供宏旻公司之送貨單記載，運送系爭砂石級配之車輛車號及司機資料，分別為：622GE謝見成、AP856林木生、568GK楊澤川、587GT邱政德、575QG洪天財、249QU陳龍守、081HJ莊正育、982GM周文隆等8人，與上開所引用之司機劉
元寶等人並不同，故渠等所言是否即指系爭交易或涵括系爭交易，顯有疑慮，復依司機謝見成、陳龍守2人皆坦承
受僱於田園企業社，有關送到六輕之交貨單係在田園企業社的桌上拿的，已事先蓋好章了，黃國明亦承認周文龍等8名司機皆為其雇用等情，已如前述，是原告指稱坊盛公
司係實際交易對象乙節，尚難採認。又依中區國稅局與坊盛公司負責人之談話紀錄，僅記載其漏報銷貨予三鈁公司之部分應補稅、與三鈁公司負責人之談話紀錄，僅記載其漏報銷貨予冠達公司之部分應補稅、與同裕砂石行負責人之談話紀錄，僅記載其漏報銷貨與冠達公司之部分應補稅。除此之外，並無原告所稱中區國稅局已掌握三鈁公司及同裕砂石行漏報銷貨予宏旻公司之行為之證據，亦遑論可導出系爭宏旻公司實際銷貨予原告之交易係為真實，是原告所訴，洵屬無據。又田園企業社或昌顓工程行或其實際負責人黃國明等，是否為確實供貨人，是否遭補稅處罰或另有其他人涉案，因原告自始並未供出實際交易人，所有經濟活動交易又掌握於納稅人，非稽徵機關一己之力足以釐清，惟被告已就宏旻公司不可能銷貨予原告之原因詳為論述，是並不影響系爭進項憑證為法所規定不得扣抵之結論，另原告援引最高行政法院100年度裁字第1201號裁定
及95年度判字第645號判決，僅係個案而非判例，又因事
實證據調查及掌握之情形不同，與本案之情形有別，尚不得援引適用，併予敘明。
６、綜上所述，原告仍無法證明與宏旻公司間有交易事實，又無法提出其他相關事證證明其確係向宏旻公司進貨，惟原告卻取具非實際交易對象宏旻公司發票，未依法取得營業稅法第33條規定之合法憑證，自不得作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，從而被告據以認定原告無與宏旻公司進貨事實，進而補徵營業稅，揆諸前揭規定及舉證責任之說明，於法自屬有據。
（四）又按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，自不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。除非營業人證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，始會發生司法院釋字第337號解釋所稱：納稅義務人雖有虛報進項稅
額，並不因而逃漏營業稅情事。原告於94年5至9月間進貨1,267,745元（不含稅），取具非實際交易對象宏旻公司
開立之統一發票，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之違章情事，業如前述，違章事證明確，被告乃以虛報進項稅額論處，採行為罰與漏稅罰擇一從重，按所漏稅額63,388元處2倍之罰鍰計126,776元。原告不服，申經被告復查決定駁回；原告仍表不服，向財政部提起訴願，嗣於訴願程序審理中，因營業稅法第5l條規定之罰鍰倍數已修正降低，有利於原告，被告乃依訴願法第58條第2項規定重新審查
原處分結果，以100年3月4日財高國稅法字第1000011132
號重審復查決定，按所漏稅額處1倍之罰鍰63,388元。本
件原告取得非實際交易對象之宏旻公司開立之發票，充當進項憑證申報扣抵一節，已如前述，然原告於本件訴訟中忽而主張宏旻公司為實際交易對象，後又改稱其實際交易對象為坊盛、三鈁公司及同裕砂石行，然均未提出確實交易之證據，被告自亦無從調查實際銷貨人已否依法報繳本件之稅款。是依前揭法律規定及說明，原告除應依法補繳營業稅外，尚構成營業稅法第51條第1項第5款之漏稅行為。原告身為營業人，本有注意其實際交易對象以取得合法憑證之注意義務，而宏旻公司93年度既經確認為無進銷貨事實，登記營業項目為景觀工程及磚瓦批發並無砂石級配買賣，94年度僅列報黃仁修1人薪資，查無其他聘僱員工
、可開採機具及真實進貨來源等，不可能銷貨予原告，原告只要稍加注意即可發覺該公司行號有無營業事實，然其應注意能注意，而疏未注意，致取得非實際交易對象宏旻公司開立之發票申報扣抵銷項稅額，則其縱無違反稅捐稽徵法第44條第1項前段及營業稅法第51條第1項第5款規定
之故意，亦難謂無過失，故其行為構成稅捐稽徵法第44條第1項前段及營業稅法第51條第1項第5款規定之違章，自
堪認定。
（五）至於原告主張本件有營業稅法第51條第2項之適用乙節，
按營業稅法第51條第2項規定：「納稅義務人有前項第5款情形，如其取得非實際交易對象所開立之憑證，經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法補稅處罰者，免依前項規定處罰。」該規定係於100年1月26日增訂，以保障殷實之納稅義務人，該項所定之補稅免罰規定，如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免予處罰，需同時具備三項要件：(1)查明確有進貨事實。(2)該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付。(3)實際銷貨之營利事業已依法補
稅處罰者，始有免予處罰之適用。惟本件原告時而稱實際交易對象為宏旻公司，忽又稱係與坊盛、三鈁公司及同裕砂石行交易，後又主張應查明田園企業社或黃國明之補稅及裁罰，是否與原告有關云云，其說詞反覆，其中被告已就宏旻公司不可能銷貨予原告之原因詳為論述，宏旻公司顯無銷貨予原告之營業事實，原告既無向宏旻公司進貨事實，卻取得該非實際交易對象所開立之憑證，並不影響系爭進項憑證為法所規定不得扣抵，原告應補徵營業稅及裁罰之結論，原告若欲指認實際交易對象之同時，因所有經濟活動交易掌握於原告與其實際交易對象之間，應進一步提示與實際交易對象交易之證據供稽徵機關查證屬實後憑辦，方有營業稅法第51條第2項之適用，尚不得泛以其他
不相干之說詞或推論冀求免罰。原告若承認實際交易對象係坊盛、三鈁等公司或同裕砂石行，亦應明確指認其金額數量等實據，並不得僅以上游下游等理由泛稱，且經本院函查中區國稅局提供有關坊盛、三鈁公司及同裕砂石行營業稅之補稅裁罰資料，均與原告或宏旻公司無關，三鈁公司等亦不承認有銷貨給宏旻公司，實無法導出坊盛等公司係原告之實際交易對象；又田園企業社及黃國明自93年迄今亦未有營業稅補稅及裁罰資料，此有中區國稅局雲林縣分局101年1月17日、2月20日中區國稅雲縣三字第1010001507號函、第1010002897號函、中區國稅局虎尾稽徵所101年1月30日中區國稅虎尾三字第1010000865號函、北區國
稅局桃園縣分局101年4月5日北區國稅桃縣三字第1011023946號函及所附資料等附於本院卷可稽，則原告始終未供
出實際交易對象，導致被告無法對實際交易對象補稅處罰，自無營業稅法第51條第2項免罰規定之適用。從而，原
告於系爭期間取具宏旻公司所開立之不實發票申報扣抵營業稅銷項稅額，顯已違反營業稅法第19條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定，應依營業稅法第51條第1項第5款及稅捐稽徵法第44條規定擇一從重處罰，是以被告重審復查決定，依營業稅法第51條第1項第5款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額63,388元處1倍之罰鍰63,388元，洵屬有據。本件原告
既經被告查得以非實際交易對象所開立之憑證申報扣抵營業稅，業已構成營業稅法第51條第1項第5款逃漏稅捐之要件，縱無故意，難謂無就應注意之處盡其注意義務，核有過失，被告據以論罰，尚無不合。原告主張其並無故意或過失逃漏營業稅，被告之裁罰，違反營業稅法第51條第1
項第5款之規定云云，亦難憑採。
（六）綜上所述，原告之主張並不可採。被告以原告94年5月至9月間進貨1,267,745元（不含稅），未依法取得憑證，而
以非實際交易對象之宏旻公司開立之統一發票7紙，作為
進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額63,388元，除核定補徵營業稅63,388元外，並按所漏稅額處1倍罰鍰63,338元，並無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合。原告
起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述。另本件係適用簡易訴訟程序，爰不經言詞辯論逕為判決。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條
第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　101　 年　　5　　 月　　7　　 日高雄高等行政法院第一庭
法 官 呂 佳 徵
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　101　 年　　5　　 月　　7　　 日
書記官 周 良 駿
附註:
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。