高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)103年度簡上字第59號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 104 年 05 月 20 日
• 當事人: 立竑預拌股份有限公司、楊榮宗、財政部高雄國稅局、吳英世

高雄高等行政法院判決
103年度簡上字第59號上 訴 人　立竑預拌股份有限公司
代 表 人　楊榮宗
被上訴人 財政部高雄國稅局
代 表 人　吳英世
上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國103年9月16日臺灣高雄地方法院行政訴訟庭判決（103年度簡字第78號），提起
上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、事實概要：
上訴人於民國102年9月14日辦理102年7-8月營業稅申報，原列報進項金額新臺幣（下同）187,098,558元，稅額9,354,981元，嗣於102年11月14日申請更正增列102年7-8月之進項
金額4,138,154元、稅額206,910元，經被上訴人所屬鳳山分局於102年11月27日以財高國稅鳳銷字第1020192349號函（
下稱原處分）復略以：「貴公司申請補申報102年7-8月份之進項發票金額4,138,154元、稅額206,910元乙案，礙難照准，惟前揭進項憑證若屬合法憑證且無加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條規定不得扣抵之情事，可敘明理由於申報102年11-12月營業稅或以後提出扣抵，惟延長申報扣抵期間以5年為限。」等語，否准其申請，上訴人不服
，提起訴願，經遭決定駁回，乃提起行政訴訟，經原審法院判決駁回，上訴人仍不服，遂提起本件上訴。
二、上訴人於原審起訴主張：
(一)營業稅法施行細則第29條明定：「本法第4章第1節規定計算稅額之營業人，其進項稅額憑證，未於當期申報者，得延至次期申報扣抵。次期仍未申報者，應於申報扣抵當期敘明理由。但進項稅額憑證之申報扣抵期間，以5年為限。」（按
本條但書規定之申報扣抵期間，嗣於103年5月2日修正為以
10年為限。）本條係配合行政程序法第131條第1項有關公法請求權行使期間之限制，而增列但書規定。惟前揭條文內容係規定進項稅額憑證之申報扣抵請求權以5年為限，時效完
成後，請求權當然消滅，故本條文內規定「得」延至次期到5年內申報扣抵進項稅額。然被上訴人竟限縮該條文規定，
要求上訴人「應」延至次期到5年內申報扣抵補申報之進項
稅額，而否准上訴人申請更正當期營業稅申報扣抵乙案，已明顯違反上開規定之立法意旨。
(二)上訴人補報102年7-8月份之進項發票，係因進貨廠商發票不及提出扣抵所致，此於商業實務上經常可見，補報金額佔全部進項比率僅2.16﹪，係屬正常範圍。按「行政機關就該管行政程序，應於當事人利及不利之情形，一律注意。」「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利不利事項一律注意。」「行政機關為行政指導時，應注意有關法規規定之目的，不得濫用。相對人明確拒絕指導時，行政機關應即停止，並不得據此對相對人為不利之處置。」分別為行政程序法第9條、第36條、第166條所明定。系爭補報更正當期營業稅申報案可以降低當期營業稅違章案件的罰鍰金額，既然對上訴人有利，被上訴人應准更正，而非對上訴人做出不利之行政指導，要求延後於次期5年內申報
扣抵，顯違前揭行政程序法規定。
(三)本件訴願決定駁回之理由：「除其單獨更正之憑證無法配合登錄外，並產生因該期累積留抵稅額變動，致使嗣後各期亦須連帶更正等問題。」以此種行政怠惰、不作為的理由搪塞，再導出「營業稅法施行細則第29條規定之延期申報，應係指扣抵嗣後各該期之銷項稅額，而非追溯更正取得憑證當期營業稅申報」此種限縮法令解釋的結論，為罔顧上訴人權益之訴願決定及行政處分等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：
(一)依營業稅法第15條第1項規定，營業人當期銷項稅額，扣減
進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額；次依營業稅法第35條第1項規定，營業人申報銷售額、應納或溢付營
業稅額，應以每二月為一期，於次期開始15日內，檢附退抵稅款及其他有關文件，填具規定格式之申報書向主管稽徵機關申報。至當期未申報扣抵之進項憑證，依營業稅法施行細則第29條規定，得延至次期申報扣抵；次期仍未申報者，應於申報扣抵當期敘明理由，並以5年為限。準此，上訴人若
取具合法進項憑證，而未於營業稅法第35條第1項規定之期
限內申報，尚能於次期或5年內申報銷售額、應納或溢付營
業稅額時，依規定申報扣抵嗣後各該期之銷項稅額，故不發生重複課稅之問題，亦無損上訴人之權益。
(二)營業人取具進項發票申報扣抵銷項稅額，依電子計算機登錄建檔交查作業，應將該類憑證之張數、進項金額及稅額彙總統計，製作進項稅額憑證封面或登錄磁帶（片）媒體辦理申報。倘營業人未於當期申報扣抵，亦得追溯更正取得憑證當期營業稅申報，除其單獨更正之憑證無法配合登錄外，並產生因該期累積留抵稅額變動，致使嗣後各期亦須連帶更正等問題，是以營業稅法施行細則第29條規定之延期申報意旨，應係指扣抵嗣後各該期之銷項稅額，而非追溯更正取得憑證當期營業稅申報，上訴人訴稱被上訴人限縮解釋營業稅法施行細則第29條規定，洵屬誤解等語。並聲明求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：(一)依營業稅法第15條第1項、第35條第1項及其施行細則第29條規定之內容觀之，如營業人取具合法進項憑證，未於營業稅法第35條第1項規定之期限內申報，尚能於次期或5年內申報銷售額、應納或溢付營業稅額時，依規定申報扣抵嗣後各該期之銷項稅額，故不發生重複課稅之問題。(二)營業人取具進項發票申報扣抵銷項稅額，依電子計算機登錄建檔交查作業，應將該類憑證之張數、進項金額及稅額彙總統計，製作進項稅額憑證封面或登錄磁帶(片)媒體辦理申報，倘營業人未於當期申報扣抵，亦得追溯更正取得憑證當期營業稅申報，除其單獨更正之憑證無法配合登錄外，並產生因該期累積留抵稅額變動，致使嗣後各期亦須連帶更正等問題，是營業稅法施行細則第29條規定之延期申報，應係指扣抵嗣後各該期之銷項稅額，而非追溯更正取得憑證當期營業稅申報，故原處分並無違法，訴願決定遞予維持，亦無不合，而駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴人上訴意旨略以：(一)按「本法第4章第1節規定計算稅額之營業人，其進項稅額憑證，未於當期申報者，得延至次期申報扣抵。次期仍未申報者，應於申報扣抵當期敘明理由。但進項稅額憑證之申報扣抵期間，以5年為限。」為營業
稅法施行細則第29條所明定。本條文係配合行政程序法第131條第1項有關公法請求權行使期間之限制，增列但書規定。惟前揭條文內容係規定進項稅額憑證之申報扣抵請求權以5
年為限，時效完成後，請求權當然消滅，故本條文內規定「得」選擇延至次期到5年內申報扣抵進項稅額。然原判決竟
限縮解釋該條文規定，將納稅義務人可選擇於5年內扣抵營
業稅的權利，解釋為應強制次期到5年內申報扣抵，不得於
當期補扣抵之，增加原條文所無之限制，已明顯違反法律保留原則，顯見判決理由有違背法令之嫌。
(二)查營業稅申請更正當期進項稅額案件，原本就為被上訴人對外所提供之「更正申請書」中記載更正項目之一，並無原判決所謂無法配合登錄問題。再者，這類申請當期補扣抵進項稅額案件會產生當期應納稅額減少（如本案）或當期留抵稅額增加兩種結果，若為第一種應納稅額減少，當然未涉及留抵稅額變動，致使嗣後各期亦須連帶更正等問題；若為第二種留抵稅額增加情形，也只是更改截至更正日期最新一期的留抵稅額，中間各期的營業稅申報內容並無變動。所以事實上前述申請更正後的兩種結果，均不致產生原判決所稱各期亦須連帶更正問題。由此可知，原判決理由誤認事實，顯有判決事實理由矛盾之虞，為此，應將原判決廢棄；訴願決定及原處分均撤銷等語。
六、本院經核原判決駁回上訴人於原審之訴，並無違誤，茲就上訴意旨再予論述如下：
（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．四、短報、漏報銷售額者。」「本法第4章第1節規定計算稅額之營業人，其進項稅額憑證，未於當期申報者，得延至次期申報扣抵。次期仍未申報者，應於申報扣抵當期敘明理由。但進項稅額憑證之申報扣抵期間，以5
年為限。」「本法第4章第1節規定計算稅額之營業人，依本法第35條規定，應檢附之退抵稅款及其他有關文件如下：一、載有營業稅額之統一發票扣抵聯。．．．三、載有營業人統一編號之二聯式收銀機統一發票收執聯影本。四、銷貨退回、進貨退出或折讓證明單及海關退還溢繳營業稅申報單。」為營業稅法第15條第1項、第19條第1項第1
款、第35條第1項、第43條第1項第4款及行為時營業稅法
施行細則第29條、第38條第1項第1、3、4款所明定。
（二）綜合上開規定可知，營業稅法第15條第1項規定當期銷項
稅額得扣減之「進項稅額」，以依法登記之營業人須取得同法第33條所列之合法要式憑證，且於申報期限內檢附向主管稽徵機關申報扣減，而據以計算當期應納或溢付營業稅額為前提要件。是以依營業稅法第35條第1項規定按期
申報並繳納營業稅，乃營業人應盡之營業稅法上義務；至進項稅額之申報與否，事涉營業人利益，固不在營業稅法強制申報範疇，惟營業人若未依營業稅第35條第1項規定
據實申報銷售額，致有短報、漏報銷售額之情形，即得適用同法第43條第1項第4款規定，依照查得之資料（包含已申報之進項稅額憑證）核定該期銷售額及應納稅額，故申報加值型營業稅，限營業人已經申報進項稅額憑證之進項稅額，始能與當期銷項稅額扣抵，以結算當期應納或溢付之營業稅額。主管稽徵機關得依照「查得之資料」，核定其銷售額及應納稅額時，將當期迄未申報之進項稅額憑證予以排除，係為貫徹同法第35條第1項規定由營業人當期
自動申報繳納之意旨。準此以言，當期未申報扣抵之進項稅額憑證，依營業稅法施行細則第29條規定：「本法第4
章第1節規定計算稅額之營業人，其進項稅額憑證，未於
當期申報者，得延至次期申報扣抵。次期仍未申報者，應於申報扣抵當期敘明理由。」自應解為僅能延後於他期申報時扣抵，始不致影響主管稽徵機關業已依「查得之資料」所核定之銷售額及應納稅額之算定，以及依據已核定之應納稅額進而作成之其他處分（含裁罰處分）之效力；蓋若許未於當期申報之進項稅額憑證，得以申請更正之方式，回溯申報並主張扣抵，則首揭規定豈不均成為具文。上訴人主張進項稅額憑證縱未於當期申報，亦得以更正方式補報，並溯及於當期生效，俾降低當期營業稅違章案件的罰鍰金額，自應准許云云，核與營業稅法施行細則第29條容許未於當期申報之進項稅額憑證得延後申報扣抵，已足保障納稅義務人合法權益之規定不符，上訴人復未舉出其法律依據何在，洵無足取；被上訴人認僅得於補申報當時扣抵，不得溯及於漏報當期扣抵，即合法有據。
（三）綜上所述，原判決認當期未申報扣抵之進項稅額憑證，依同法施行細則第29條規定，僅能延後於他期申報時扣抵之見解，並未違背法令，其駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　104　 年　　5　　 月　　20　　日高雄高等行政法院第四庭
審判長法官　 戴 見 草
法官　 孫 奇 芳
法官　 孫 國 禎
以上正本係照原本作成。
不得上訴。
中　　華　　民　　國　　104　 年　　5　　 月　　20　　日
書記官 楊 曜 嘉