高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)103年度訴字第418號
關鍵資訊
- 裁判案由營業稅
- 案件類型行政
- 審判法院高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
- 裁判日期104 年 01 月 28 日
高雄高等行政法院判決 103年度訴字第418號民國104年1月14日辯論終結原 告 張鎮路即通大行 訴訟代理人 李耿誠 律師 黃懷萱 律師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 洪吉山 局長 訴訟代理人 孫孝宗 李克倫 廖玲如 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國102年6月7 日台財訴字第10213925290號訴願決定，提起行政訴訟，本院判 決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要︰ 緣原告經營之通大行於民國86年間銷售「仿T65K2型軍訓用 教學步槍」予上嶺企業有限公司（下稱上嶺公司），其中銷售額計新台幣（下同）10,544,920元，未依規定開立統一發票，亦未申報銷售額繳納營業稅，涉嫌逃漏營業稅527,246 元，經法務部調查局臺中縣調查站（下稱臺中縣調查站）查獲，通報臺南市稅務局(原名為臺南市稅捐稽徵處，原承辦 營業稅相關業務，自92年1月1日起由被告承接)調查審理違 章成立，依行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第3款規定，除核定補徵營業稅527,246元外，並按所漏稅額處以5倍之罰鍰計2,636,200元（計至百元止，下同）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，旋遭駁回，復提起行政訴訟，經本院92年度訴字第656號判決：「 訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」原告就補徵營業稅部分提起上訴，經最高行政法院以95年度判字第1058號判決駁回其上訴；罰鍰部分，則經被告重核復查決定，改按所漏稅額處以3倍之罰鍰計 1,581,700元。原告於96年1月26日主張銷售額計算有誤，申請依稅捐稽徵法第28條規定，退還溢繳營業稅額，案經被告更正銷售額為9,992,608元；原告復於96年7月18日書具和解申請書，同意若改處2倍漏稅罰，即撤回其因申請重新查核 更正系爭營業稅及罰鍰事件提起之行政訴訟，案經被告改按所漏稅額處2倍之罰鍰計999,200元，原告乃撤回罰鍰部分，營業稅部分則經本院96年度訴字第462號判決駁回在案。嗣 原告以前開本院92年度訴字第656號判決及最高行政法院95 年度判字第1058號判決，有行政訴訟法第273條第1項第2款 （此部分經裁定移送最高行政法院審理後，以97年度裁字第5344號裁定駁回再審之訴）、第12款、第13款及第14款之再審事由，提起再審之訴，復經本院96年度再字第3號判決駁 回其再審之訴，原告提起上訴，經最高行政法院以97年度裁字第5416號裁定駁回其上訴。原告猶表不服，於98年12月7 日以有新事證足以證明其86年度營業稅原核定處分有計算錯誤之情事，向被告申請本於職權予以更正，並依稅捐稽徵法第28條規定辦理；復於99年3月29日復執臺北高等行政法院 91年度訴字第1710號判決，主張該判決認定原告並無漏稅情事，係屬新事證為由，向被告申請依行政程序法第7條、第9條、第46條、第111條、第113條、第117條、第128條、第129條及稅捐稽徵法第28條規定，本於職權更正86年度補徵營 業稅及罰鍰，案經被告以99年5月13日南區國稅南市三字第 0990023214號函否准其申請。原告仍不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，已經本院於100年3月29日以99年度訴字第596號判決駁回，原告不服，提起上訴，復經最高 行政法院於100年10月27日以100年度判字第1854號判決駁回其上訴確定在案。原告復於101年10月23日（被告收文日） 具文主張，並未銷售教學用槍250枝予上嶺公司（即上嶺公 司替大勝企業社代購250枝教學步槍部分，下稱系爭教學用 槍），依稅捐稽徵法第28條第2項之規定，申請退還營業稅 及罰鍰，經被告以101年11月19日南區國稅臺南三字第1018004847號函(下稱原處分)復，否准其申請。原告不服，提起 訴願，遭決定駁回，遂再提起本件行政訴訟。 二、本件原告主張︰ (一)本件爭點為原告86年5月及6月有無銷售系爭教學用槍予上嶺公司，而持棻多實業股份有限公司（下稱棻多公司）開立之發票(發票號碼為JA00000000，金額為754,390元，稅額為37,720元)及友庠工業有限公司（下稱友庠公司）開立的發票(發票號碼為HP00000000，金額為1,935,000元，稅額為96,750元，上述棻多公司及友庠公司之發票，下稱系爭發票)交付予大勝企業社。對此，原告主張系爭教學用槍，係上嶺公司直接銷售予大勝企業社，而與原告無關。又縱如被告所稱是「上嶺公司替大勝企業社代購系爭教學用槍」，但查此系爭教學用槍，係讚宏企業有限公司（下稱讚宏公司，負責人陳紹平)持系爭發票交付予上嶺公司，並由上嶺公司轉交予大 勝企業社，而與原告無關，有以下證據可茲證明： 1、上嶺公司負責人劉清華持有系爭發票直接銷售予大勝企業社，有發票抬頭買受人記載可稽，故本件實際買受人為大勝企業社，並非上嶺公司，此亦有新北市(改制前為臺北縣)財稅警聯查組87年7月6日警詢筆錄、臺灣板橋地方法院(下稱板 橋地院)88年度訴字第1027號刑事判決、新北市(改制前為臺北縣)政府稅捐稽徵處90北稅字第17329號復查決定書、91年3月7日財政部台財訴字第0900019508號訴願決定書及臺北高等行政法院91年度訴字第1710號判決書可稽。 2、臺灣省政府88年6月11日88府訴二字第153681號訴願決定書 略以，上嶺公司銷售系爭教學用槍予大勝企業社，而以非實際交易對象之系爭發票，交付大勝企業社等語。 3、新北市政府稅捐稽徵處90北稅法字第17329號復查決定書略 以，友庠公司負責人田勤學因明知與大勝企業社並無實際進銷貨之事實，因受讚宏公司之委託，於86年5月15日開立公 司發票，違反商業會計法，案經臺灣板橋地方法院88年度訴字第1027號刑事判決在案。 4、讚宏公司提起行政訴訟案，經臺北高等行政法院91年度第1710號判決略以，財政部北區國稅局（即該案被告）主張：「本件原告（即讚宏公司）於86年5至6月銷售軍訓教學用槍，金額計33,308,700元，擅自以瑪騏企業有限公司（下稱瑪騏公司）、聯慶電子股份有限公司（下稱聯慶公司）及友庠公司等3家公司之發票交付買受人，未依法開立統一發票，逃 漏營業稅l,665,435元，經原處分機關以臺灣板橋地方法院 88年9月10日88年度訴字第1027號刑事判決書影本附案佐證 ，審理違章成立，除補徵營業稅1,665,435元外，並處罰鍰 8,327,100元。」判決內容為：「綜上，揆諸上開刑事判決 及證人陳述，足認該仿T65KZ型軍訓教學步槍，係由讚宏公 司所製後交由通大行為總經銷銷售，嗣後通大行與讚宏公司因售後維修問題發生爭執，乃決定改由讚宏公司向各下游廠商直接供貨，即由讚宏公司直接交易，而與瑪騏、聯慶、友庠等3公司無涉；原告上開主張其與瑪驥、聯慶、友庠等3公司確有交易等語，自不足採。」足證系爭教學用槍係由讚宏公司所銷售。 5、新北市政府稅捐稽徵處曾以89北稅聯字第601543號函檢送讚宏公司涉嫌逃漏稅之資料予被告，此資料已詳述系爭教學步槍，係由讚宏公司所銷售，而被告竟隱瞞不提。查其資料已載明：「讚宏公司涉案明細．．．(3)友庠公司開立字軌HP00000000金額1,935,000元稅額96,750元發票給買受人大勝企業社。」等語可證。則原告既有提出新證據資料顯足以推翻原判斷之情形，當事人就該重要爭點得更為主張，被告自應就原告之舉證及主張予以詳查實情依法核課、承審法院自得依法認定，不應僅以本件與臺北高等行政法院91年度訴字第1710號判決，為「兩件之事實既不相同，自不受該判決認定之影響」等語，而據以駁回本件聲請。 (二)本件之訴訟標的與前案訴訟標的不同，本件應不受前案之拘束：查，本件訴訟標的為「系爭教學用槍係上嶺公司直接銷售予大勝企業社，上嶺公司持系爭發票交付予大勝企業社」，而前行政救濟程序中之訴訟標的為「原告銷售教學用槍予上嶺公司時，有無依規定開立統一發票及申報銷售額繳納營業稅」，顯見本件與前行政救濟中之訴訟標的不同，應無行政訴訟法第213條之適用，承審法院自得依法認定之，不受 前行政救濟中判決之拘束。則被告竟認原告逃漏稅而依營業稅法相關規定核定補徵營業稅，本件原告自係依新修正稅捐稽徵法第28條第2項(即98年1月21日修正)規定，主張可歸責於稽徵機關之錯誤，請求被告退還稅款，核與貴院92年度訴字第656號判決、最高行政法院95年度判字第1058號判決、 貴院96年度訴字第462號判決、99年度訴字第596號、最高行政法院100年度判字第1854號判決係以「適用法令錯誤或計 算錯誤」或「兩件之事實既不相同，自不受該台北高等行政法院判決認定之影響」或「相同之爭點即為既判力效力所及之範圍」為由，判決駁回原告之訴，係屬不同之訴訟標的之法律關係，並無違一事不再理之原則。而貴院96年度再字第3號判決與本件事實不同，亦無違反一事不再理之原則，更 無行政訴訟法第213條之適用。然而，貴院92年度訴字第656號判決卻認「原告事實上係以其前手讚宏公司等營業人開立之統一發票交付實際交易之買受人上嶺公司及大勝企業社」，惟同一筆之銷售行為豈容有相異之事實認定？同一筆銷售行為豈可能有相異之銷售者？換言之，系爭槍支業經臺北高等行政法院91年度訴字第1710號判決認定乃由讚宏公司直接銷售予大勝企業社，而貴院92年度訴字第656號判決卻認定 上嶺公司替大勝企業社向原告代購250枝教學用槍，此事實 認定顯異於臺北高等行政法院91年度訴字第1710號判決或花蓮稅捐稽徵處88年1月27日(87)花稅法字第47393號復查決定書所認定之事實，故貴院92年度訴字第656號判決認定事實 顯有錯誤，更有違證據法則。 (三)再按，依行政程序法第102條有明文規定。該條規定課予行 政機關聽取陳述義務，本為法治國家正當法律程序、依法聽審原則之核心內涵，亦為人民憲法基本權利。經查，被告90年11月19日內部公文認「本市通大行涉嫌短漏開發票違章乙案．．．經查本案附卷並無受稽查人之承諾書或談話筆錄」，即未依各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點第21點規定辦理。而被告於90年11月21日發函請原告攜帶相關帳證至被告查緝小組備詢。惟承辦人員並未作任何備詢談話筆錄，備詢前後不到5分鐘即結束。原告因質疑上揭作業流 程，故於90年12月4日發函提出說明申請書，惟被告承辦人 於90年12月10日內部簽呈有針對原告90年12月4日所提出申 請說明書之答辯擬辦紀錄簽呈，卻以「本件雖非確定案件，但對於臺灣省政府訴願決定書所做之事實認定，已具一定之定論；該案何時能確定，實難逆料，為避免本案逾越5年核 課期間，擬就通大行涉嫌該違章漏稅之情節先予作成適法處分」簽報。換言之，被告並未實質賦予原告陳述意見之機會，更以未確定之案件事實做成行政處分，此已違反各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點，顯與行政程序法第39條、第43條及第102條規定之立法意旨相違，實質上已違 背程序正義，本件原處分實有嚴重程序瑕疵。 (四)被告認定違章情形不同，所適用之裁處條款亦不同，被告自不得直接變更原處分內容，被告應重新裁處：經查，本件原處分係以未依規定開立發票，並按「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」營業稅法第51條第1項第3款違章情形第2點 規定補稅及罰鍰。惟至行政訴訟審理，被告逕將原處分事實未依規定漏開發票，改變為「以其前手發票交付買受人」，其處分罰鍰條件亦變成同款之違章情形第5點。兩者係屬不 同之事實此即為屬於新事證，被告既認原告違章情形與原做成之處分認定不同時，若發現新事證認定本件非未依規定開立給買受人短開發票，即應撤銷原處分，另為重處以其前手跳開發票之違章事實開立處分書，按營業稅法第51條第1項 第3款第5點之違章予以處分補稅及罰鍰。否則即逾越原復查決定、訴願決定、裁罰處分所認定事實範圍，於法不合。 (五)被告就本件申請退稅事件，應作成准予退還原告134,470元 及罰鍰268,940元之行政處分部分：按營業稅法第10條之規 定，系爭發票營業稅稅率為百分之5，營業稅額總計為134, 470元，而系爭發票皆與原告無關，更非由原告交予大勝企 業社，故被告應退還原告134,470元等情。並聲明求為判決 ：1、撤銷訴願決定及原處分。2、被告對於原告101年10月 23日申請退稅事件應作成准予退還原告溢繳營業稅134,470 元及罰鍰268,940元之行政處分。 三、被告則以︰ (一)本件原告執臺北高等行政法院91年度訴字第1710號判決（該件原告為讚宏公司）、臺灣板橋地方法院88年9月7日88年度訴字第1027號刑事判決（該案被告為陳紹平，係讚宏公司實際負責人）與前臺灣省政府88年6月11日88府訴二字第153681號訴願決定書（該件訴願人為上嶺公司）主張並未銷售系 爭教學用槍予上嶺公司，茲為爭議。經查，讚宏公司負責人陳紹平所涉刑責乙案，案經刑事判決有罪；另讚宏公司遭財政部北區國稅局補稅處罰，亦經臺北高等行政法院91年度訴字1710號判決、最高行政法院94年度判字157號判決駁回確 定在案。雖原告主張系爭教學用槍由讚宏公司直接銷售大勝企業社乙節，惟查，該件係讚宏公司86年5月、6月間銷售軍訓教學用槍，計33,308,700元，未依規定開立統一發票，卻交付瑪琪公司、聯慶公司及友庠公司等3家公司發票予買受 人，逃漏營業稅，此與本件係原告銷貨予上嶺公司，未依規定開立統一發票，二者違規事實不同，其訴訟標的顯非同一，自依各自違章情事予以處罰，此有貴院99年度訴字第596 號判決、96年度再字第3號判決定明確足參，則原告訴稱， 委無足採。 (二)次查，原告所提相關事證，於前行政救濟程序中已經審酌（貴院92年度訴字第656號、最高行政法院95年判字第1058號 、貴院96年度再字第3號、96年度訴字第462號、99年度訴字第596號及最高行政法院100年度判字第1854號判決），並予維持原處分。原告一再依稅捐稽徵法第28條第2項規定申請 退稅，經核，既無稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤情事，且相關事證業經各審級法院依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並就原告所有爭點詳加審酌，並於判決中詳為論斷，是按行政訴訟法第213條 及最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議㈠規定， 自為既判力效力所及，原告自不得再為與上開確定判決意旨相反之主張而請求退稅。 (三)原告主張以稅捐稽徵法第28條第2項規定為請求權基礎，請 求被告退還溢繳稅款云云。查本件之核課如前所述，係就原告於86年5月、6月間銷售系爭教學用槍予上嶺公司而為之行政處分，並非如原告之主張係就其銷售系爭教學用槍予大勝企業社之行政處分。又查原告於前訴訟中，即以稅捐稽徵法第28條為訴訟標的，主張被告應作成全數退還溢繳營業稅及罰鍰之行政處分，惟均經判決駁回（詳貴院99年度訴字第596號判決及最高行政法院100年度判字第1854號判決），是原告認本件之訴訟標的並無前審法院相關判決之拘束，顯係誤解等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。 四、本件兩造之爭點為：原告依稅捐稽徵法第28條第2項規定， 申請被告退還其溢繳營業稅134,470元及罰鍰268,940元，被告以原處分否准其申請，是否適法？茲分述如下： (一)按「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款 不以5年內溢繳者為限。」「本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。」分別為稅捐稽徵法第28條第2項及第4項所明定。次按98年1月21日修正之稅捐稽 徵法第28條第2項規定所謂「適用法令錯誤」、「計算錯誤 」係指已繳納之稅捐，本於確定之事實所為適用法令、稅額計算之錯誤；而「其他可歸責於政府機關之錯誤」則包括事實認定錯誤之情形。又由稅捐稽徵法第28條之立法理由得知，適用該法律規定之事實，除明文規定之「適用法令錯誤」及「計算錯誤」二種情形，基於「其他原因」而溢繳之稅款，自得援用稅捐稽徵法第28條之規定。準此，稅捐稽徵法第28條第2項所規定之退稅事由，並不以適用法令錯誤為限， 尚包括事實認定錯誤之情形。（最高行政法院103年度判字 第231號判決參照） (二)是納稅義務人於稅捐稽徵機關因適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款時，固得依稅捐稽徵法第28條第2項規定申請退還稅款，並無期間之限制， 且此項新修正規定，溯及適用於修正施行前，因可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款之案件。然而，人民主張課稅處分違法侵害其權利者，本得於經復查後，循序提起訴願及行政訴訟尋求救濟（稅捐稽徵法第35條及第38條規定參照）。而依行政訴訟法第213條規定：「訴訟標的於確定之終局判 決中經裁判者，有既判力。」是案件既經法院裁判，在現行稅捐訴訟採爭點主義之原則下，其經裁判之爭點範圍內即發生既判力。又最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決 議略以：「行政訴訟法第213條規定：『訴訟標的於確定終 局判決中經裁判者，有確定力。』故訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（本院72年判字第336號判例參照）。本件納稅義務人依稅捐稽徵法 第28條規定請求退稅被駁回，而提起行政訴訟，其主張核課處分適用法令錯誤或計算錯誤之部分屬原確定判決意旨範圍，納稅義務人自不得為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故納稅義務人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退稅為無理由，高等行政法院應判決駁回。」準此，稅捐稽徵法第28條固規定納稅義務人對於因適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳之稅款，得申請退還。惟於納稅義務人曾主張原核課處分違法而提起行政爭訟者，前爭訟程序中所主張之爭點，業經前訴訟進行是否違法之審查，則納稅義務人再以稅捐稽徵法第28條請求退稅時，就相同之爭點即為既判力效力所及之範圍，當事人不得再為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷。 (三)經查，本件原告主張系爭教學用槍，係於86年間由上嶺公司直接銷售予大勝企業社，且係由讚宏公司持系爭發票交予上嶺公司，皆與原告無關，被告對此所為之補稅處分，自有違誤，應予撤銷乙節，迭據原告多次提起行政訴訟爭執，均經本院及最高行政法院分別就該項爭點為程序及實體審查，經斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，並適用行為時營業稅法規定後，裁判駁回原告之訴或上訴確定，至於罰鍰部分，經本院92年度訴字第656號判決罰鍰部分均撤銷後，經被告重 核復查決定，改按所漏稅額處以3倍之罰鍰計1,581,700元，惟原告於96年7月18日書具和解申請書，經被告同意改按所 漏稅額處2倍之罰鍰計999,200元，原告乃撤回罰鍰部分之起訴等情，此為兩造所不爭執，並有本院92年度訴字第656號 判決、96年度訴字第462號判決、96年度再字第3號裁定、99年度訴字第596號判決、最高行政法院95年度判字第1058號 判決、97年度裁字第5344號裁定、97年度裁字第5416號裁定、100年度判字第1854號判決附於原處分卷及本院卷可稽。 則本件原告再以前揭情詞爭執系爭營業收入之實際銷售人係上嶺公司，原告並無直接銷售予大勝企業社，被告原核課處分適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，請求依稅捐稽徵法第28條第2項規定申請退稅云云，揆諸 前揭行政訴訟法第213條規定、最高行政法院72年判字第336號判例及最高行政法院95年2月份庭長法官聯席會議決議意 旨，原告前揭主張乃屬確定判決之既判力範圍，原告自不得為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判。故被告以原處分否准原告退稅之申請，即無不合。 (四)次查，原告經營之通大行依法為應使用統一發票之商號，經台中縣調查站查獲其於86年間銷售系爭教學步槍予上嶺公司，確有漏開系爭發票金額之違章行為乙節，經本院92年度訴字第656號判決認定：「‧‧‧理由：‧‧‧乙、實體方面 ：壹、補徵營業稅部分：‧‧‧三、‧‧‧惟查：（一）上嶺公司於86年5、6月間，向原告之通大行共購買『仿T65k2 型軍訓用教學步槍』1,182枝（包括該公司替大勝企業社代 購250枝），除200枝，金額2,155,400元，係由通大行開立 統一發票交付上嶺公司作為進項憑證外，餘982枝，金額計 10,544,920元（不含稅）係由原告交付軍友社（即軍友企業社，下同）、棻多公司、友庠公司、鍵宏公司、讚宏公司等5家公司開立之統一發票作為進項憑證等情；業據上嶺公司 負責人劉清華及大勝企業社負責人吳國隆於台中縣調查站調查時分別陳述綦詳，且有劉清華提出之該公司與原告通大行訂立之委製物品訂貨協議書、上開以軍友社、棻多公司、友庠公司、鍵宏公司、讚宏公司等5家公司名義開立之統一發 票影本7紙附於原處分卷足佐。‧‧‧另上嶺公司所涉逃漏 營業稅之違章亦經台灣省政府以88年6月11日88府訴2字第153681號訴願決定書駁回該公司訴願在案，均有該判決書及訴願決定書影本附於原處分卷足參。（二）次查原告銷售系爭『仿T65K2型軍訓用教學步槍』與上嶺公司（含代購大勝企 業社部分），銷售金額13,500,000元（含稅），上嶺公司已分別於86年4月17日匯款1,000,000元、4月21日匯款1,000, 000元、5月14日匯款1,250,000元及分別開立6月20日支票（支票號碼YB0000000，金額1,750,000元）、6月20日支票（ 支票號碼YB0000000，金額1,750,000元）、7月10日支票（ YB0000000，金額1,250,000元）、7月15日支票（支票號碼 YB0000000，金額1,750,000元）、7月15日支票（支票號碼 YB0000000，金額1,750,000元）、7月15日支票（支票號碼 YB0000000，金額1,000,000元）、7月15日支票（支票號碼 YB0000000，金額1,000,000元）等7張支票與原告之事實， 亦有匯款及支票影本在卷可稽，並為原告所不爭，上揭支票除號碼YB0000000及YB0000000等2張支票，係經原告背書轉 由讚宏公司兌領，其餘均存入原告華南商業銀行東台南分行帳戶，足認上嶺公司已全數支付貨款，則該項交易行為，核屬首揭營業稅法規定應課徵營業稅之銷售貨物行為，依營業人開立銷售憑證時限表，原告即應依上揭收款金額開立統一發票並申報銷售額12,857,143元，負擔營業稅642,857元之 納稅義務，原告僅開立統一發票銷售額2,155,400元，其漏 開銷售額應為10,701,743元（12,857,143元－2,155,400元 ），短漏營業稅為535,087元（642,857元－107,770元）， 惟被告原核僅核定原告漏開銷售額10,544,920元，補徵營業稅527,246元，已屬有利於原告之核定。（三）再查讚宏公 司負責人陳紹平86年7月24日，在台中縣調查站調查時，即 明白表示其與原告約定代理期間為即日起（依原告提出之該行與讚宏公司間訂立之委任總代理協議書立約日為86年5月1日）至87年7月16日，銷售代理數量為9,300枝，於86年6月 25日前分3次交貨，第1次86年5月31日交貨1,500枝，第2次 86年6月10日交貨3,500枝，其餘4,300枝86年6月25日以前交貨完畢，原告並於簽約後即交付華南商業銀行東台南分行戶名通大行之支票合計4,500,000元之定金，有該調查筆錄附 於原處分卷可稽；足認讚宏公司為原告上游供貨商，其交易型態乃讚宏負責生產，原告負責銷售。至原告雖稱：‧‧‧終止代理權後，原上嶺公司（含大勝企業社）向其購買未交貨部分，則由上嶺公司直接向製作廠商讚宏公司購買，轉購部分則由原告將上嶺公司溢付貨款轉付讚宏公司，‧‧‧云云，核皆於本件台中縣調查站調查後發生，難免有事後彌縫之嫌，故原告稱上述貨款已轉付實際銷貨人讚宏公司等，核不足採。‧‧‧（五）又證人陳紹平雖提出讚宏公司委託祥億公司載運系爭貨物之集貨明細單為證，然該明細單或能證明該批貨物係由讚宏公司出貨，運至上嶺公司，然以今日貿易型態，商人於取得買賣訂單後，要求其上游供貨商逕行出貨與其買方，乃多角貿易普遍存在之履約方式，尚無法以該等集貨明細資為讚宏公司直接銷貨與上嶺公司之證明。且查，讚宏公司於86年度銷售教學用槍與原告，未依規定開立統一發票逃漏營業稅之違章，亦經台北高等行政法院91年度訴字第1710號案予以認定並據以判決駁回讚宏公司之訴判決在案，亦有該判決附卷足參。則被告‧‧‧即無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷此部分之核定，為無理由，應予駁回。‧‧‧。」等語明確，此有本院上揭判決附卷可稽。 (五)揆諸本院上揭判決內容，可知原告於本件主張(一)第1點至 第5點所提出之相關證物，其於本院該件審理時大部分均已 提出主張(或於其後下述本院或最高行政法院相關事件審理 時所提出)，而本院上揭判決認定原告有本件系爭違章情事 ，並非純以系爭發票抬頭買受人之記載、原告或相關證人片面主張或陳述、相關機關之復查決定書、訴願決定書、刑事判決或行政法院判決為憑，而係詳加審查全部相關之證人證詞、證物、資金流程，經斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，所為之事實認定。且上揭事實認定，嗣經原告提上訴、再審、及被告依原告96年1月26日申請以被告台南市分局96年1月30日南區國稅南市3字第0960015078號函更正漏報銷售額 為9,992,608元（即將原認定銷售額10,544,920元減除該86 年12月2日發票金額552,312元，與本件系爭金額無關）後，原告就本稅所為之爭訟、另依行政程序法第128條及稅捐稽 徵法第28條規定申請退稅事件之爭訟，均經本院及最高行政法院審理時所維持，並不採原告據上述證物所為之有利主張，而駁回原告所提之訴，均有上述本院96年度訴字第462號 判決、96年度再字第3號判決、最高行政法院95年度判字第 1058號判決、100年度判字第1854號判決、97年度裁字第5344號裁定、97年度裁字第5416號裁定等附卷可查。是本件原 告仍據以主張：系爭教學用槍，係上嶺公司直接銷售予大勝企業社，而與原告無關，又縱如被告所稱是「上嶺公司替大勝企業社代購系爭教學用槍」，但亦係讚宏公司持系爭發票交付予上嶺公司，並由上嶺公司轉交予大勝企業社，而與原告無關云云，自非可採。 (六)再查，臺北高等行政法院91年度訴字第1710號判決係認定讚宏公司銷售教學用槍予紅氣球公司、正新公司、軍友企業社，並未認定本件系爭金額係由讚宏公司直接銷售予大勝企業社乙節，亦有該判決書附於原處分卷可佐(原處分卷第319頁至第331頁)。又花蓮稅捐稽徵處88年1月27日(87)花稅法字 第47393號復查決定係認定上嶺公司於86年5月至7月向原告 進貨，卻取得讚宏公司、軍友企業社、友庠公司、棻多公司、鍵宏公司開立之發票，亦未認定本件系爭金額係由讚宏公司直接銷售予大勝企業社乙節，亦有該復查決定書附原處分卷(原處分卷第347頁至第349頁)可憑。是原告復稱：貴院92年度訴字第656號判決卻認定上嶺公司替大勝企業社向原告 代購250枝教學用槍，此事實認定顯異於臺北高等行政法院 91年度訴字第1710號判決或花蓮稅捐稽徵處88年1月27日(87)花稅法字第47393號復查決定書所認定之事實，故有違證據法則云云，尚屬無據。另查，如上所述，本件原補課營業稅處分，業經最高行政法院判決確定，其核課並無違誤，且原告於該事件中，均無被告核課處分有未實質賦予原告陳述意見之機會，以未確定之案件事實做成行政處分，及被告認定違章情形不同，所適用之裁處條款亦不同，被告自不得直接變更原處分內容，被告應重新裁處之相關爭執，則於該核課處分確定後，再稱：被告該核課處分已違反各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點，顯與行政程序法第39條、第43條及第102條規定之立法意旨相違，實質上已違背程序 正義，本件原處分實有嚴重程序瑕疵，被告認定違章情形不同，被告自不得直接變更原處分內容，應重新裁處云云，仍無從為其有利之認定。 五、綜上所述，原告之主張均不可採。被告以原處分否准原告依稅捐稽徵法第28條第2項規定退還稅款之申請，並無違誤； 訴願決定遞以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷訴願決定及原處分，並請求被告應作成退還系爭營業稅本稅134,470元及罰鍰268,940元之行政處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊及防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不予調查及一一論述，附此敘明。 六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。 中 華 民 國 104 年 1 月 28 日高雄高等行政法院第二庭 審判長法官 邱 政 強 法官 李 協 明 法官 林 勇 奮 以上正本係照原本作成。 一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。 二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段） 三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 104 年 1 月 28 日 書記官 林 幸 怡
