高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)109年度訴字第461號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 110 年 09 月 22 日

高雄高等行政法院判決
109年度訴字第461號民國110年9月8日辯論終結原 告 陳昱然即雷將企業社

訴訟代理人 陳樹村 律師
龔暐翔 律師
被 告 財政部南區國稅局

代 表 人 盧貞秀
訴訟代理人 蔡幸容
林秀月
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國109年10月
23日台財法字第10913935180號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下︰
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、爭訟概要：
緣被告依查得資料，以原告於民國103年11月至106年10月間無進貨事實，卻取得晉川國際通訊有限公司（下稱晉川公司）開立之不實統一發票37紙，銷售額合計新臺幣（下同）12,806,640元（不含稅），營業稅額640,334元，作為進項憑
證，並據以申報扣抵銷項稅額640,334元，致生逃漏營業稅
之結果，乃以108年7月9日營業稅違章補徵核定通知書核定
補徵營業稅額640,334元。原告不服，申請復查，未獲變更
，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明︰
(一)主張要旨︰
1、依最高行政法院108年度判字第450號判決意旨，課徵租稅構成要件事實之認定，應由稅捐稽徵機關負客觀舉證責任，若機關之舉證僅使事實陷於真偽不明之狀態，仍應認定課稅要件事實為不存在，而將其不利益歸於機關。被告無非係以訴外人劉俊福及胡淑萍所涉刑事案件（新北市調處108年5月21日新北和法字第10844551020號刑事案件移送書，下稱系爭
刑事案件）之108年2月21日新北市調處調查筆錄詢問內容（下稱系爭調查筆錄）為據，進而認定原告和晉川公司之間無實際進貨交易事實。惟系爭刑事案件尚於偵查階段，系爭調查筆錄內容本身即屬於待證事項，欠缺證據能力，證明力亦極為薄弱，不得據為處分之唯一依據；何況，系爭調查筆錄為未經交互詰問前之傳聞證據，訴外人劉俊福及胡淑萍為脫免自身刑責，自有於該刑事案件為虛偽陳述之高度可能，系爭調查筆錄之陳述是否可信，已非無疑，詎被告竟以系爭調查筆錄作為認定原告與晉川公司間無真實交易之唯一證據，而未再做其他查核，難謂已就課徵租稅構成要件事實盡舉證責任，依上開實務見解，應認原告無虛報進項稅額事實。
2、本件就原告和晉川公司間有無進貨交易事實乙節，業經原告於復查階段以復查申請書及兩份說明書提出反證，並加以闡釋甚明，亦有劉俊福之華南商業銀行存款往來明細表暨對帳單、劉俊福108年8月9日說明書、晉川公司銷貨單及原告之
103至106年度營業稅進銷項明細等資料可稽，足徵原告和晉川公司之間確實有實際交易行為。故原告自晉川公司取得進貨發票申報扣抵營業稅銷項稅額，乃依法所必然。且原告已提供上開銷貨單及進銷項明細等資料交付被告；而證人劉俊福於替晉川公司交付貨物予原告時，會連同銷貨單及發票一併交付，原告和劉俊福並以銷貨單為點交貨物之憑據，劉俊福收到原告支付現金後，便會於銷貨單上書寫「付現」，並未另外開立送貨簽收單據，此除業經原告於復查階段陳明外，並與證人劉俊福之107年10月25日新北市調查處調查筆錄
、108年11月21日臺灣新北地方檢察署（下稱新北地檢署）108年度偵字4899號、108年度偵字第17469號訊問筆錄及鈞院109年度訴字第462號110年4月15日準備程序筆錄證述互核相符。基此，原告和晉川公司間之交易既係以銷貨單作為雙方點收貨物及貨款之憑據，而未另外開立其他送貨單據，該銷貨單即為原告向晉川公司進貨之憑據，原告將銷貨單提供被告查核自已履行協力義務，被告主張原告違反協力義務顯屬無稽。縱認原告未盡協力義務（原告否認之），揆諸前開最高行政法院判決見解，此時仍不生舉證責任倒置之效果，被告仍就課稅要件事實負客觀舉證責任。
3、原告和晉川公司間有實際交易，此除有證人劉俊福之華南商業銀行存款往來明細表暨對帳單、晉川公司銷貨單及原告之103至106年度營業稅進銷項明細等資料可參外，尚有證人胡淑萍108年2月21日於新北市調查處調查筆錄、鈞院109年度
訴字第462號110年4月15日準備程序筆錄之證詞可知，原告
係透過證人劉俊福向晉川公司進貨，晉川公司和原告交易均有開立發票及銷貨單予原告，發票及銷貨單上之貨品並非虛偽編造，而係真實存在，貨款支付方式則係以現金存入晉川公司之銀行帳戶並備註原告支付，而可證原告與晉川公司間有實際交易存在。另證人劉俊福107年10月25日新北市調查
處調查筆錄、108年11月21日新北地檢署108年度偵字4899號、108年度偵字第17469號訊問筆錄、鈞院109年度訴字第462號110年4月15日準備程序筆錄之證詞亦可知，伊於調查局所提需要發票之公司並不包含原告，且伊雖曾於調查局做筆錄時稱原告和晉川公司間並無實際交易，惟伊嗣已澄清此係伊當時為趕快結束調查詢問所虛偽編造說詞。參以證人劉俊福於該案作證時，證述原告係透過伊把貨交給仲介、送去外勞宿舍給外勞或送到原告門市，並非請伊向晉川公司買賣發票，且原告支付貨款予伊後，伊便會幫原告將貨款存入晉川公司之銀行帳戶，並備註係原告支付，和前開證人胡淑萍108
年2月21日新北市調查處詢問筆錄內所述之付款及備註方式
互核一致，足證原告和晉川公司間之交易為真。
(二)聲明︰原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
三、被告答辯及聲明︰
(一)答辯要旨︰
1、原告、訴外人劉俊福及胡淑萍等18人，涉犯稅捐稽徵法以詐術逃漏稅捐及商業會計法填製不實會計憑證，業經新北市調處以108年5月21日新北和法字第10844551020號刑事案件移
送書移送新北地檢署偵辦在案。而依劉俊福、胡淑萍108年2月21日於新北市調處調查筆錄，可知其等已坦承原告向晉川公司買發票；晉川公司103年至106年間開立37張銷項發票予原告，係虛偽交易；開立銷項發票之對價係向原告收取2%的報酬，其中1.5%是給胡淑萍的，0.5%則是作為劉俊福仲介的佣金。足認原告與晉川公司間確無真實交易存在，被告已盡舉證責任。
2、原告於復查時，主張係透過晉川公司業務劉俊福叫貨，然劉俊福非晉川公司員工，原告復更弦主張委託劉俊福訂購與取貨，惟被告分別以108年9月26日、108年11月18日及109年2
月20日南區國稅法一字第1080006944A號、第1080008380A號及第1090001254A號函請原告提示確向晉川公司進貨之訂貨
單、送貨簽收單、付款簽收證明及商品進銷存明細表等有關證明文件，原告僅再次說明係以現金給付劉俊福，亦無法提示劉俊福簽收紀錄。原告對其營業情形應知之最稔，惟卻說辭反覆，且仍無法提示有關證明文件；又劉俊福108年2月21日於新北市調處調查筆錄坦承原告與晉川公司確無實際交易、劉俊福替原告匯出貨款至晉川公司帳戶製造的假金流情事。是原告主張係委託劉俊福向晉川公司進貨等節，洵難採據。
3、另原告先後提示晉川公司7紙銷貨單，嗣再補送19紙銷貨單
，合計銷貨單26紙，被告於109年2月21日函請財政部北區國稅局中和稽徵所協查，晉川公司負責人胡淑萍表示，上開銷貨單雖為晉川公司開立，惟無交易事實，僅係為了配合開立三聯式發票予原告而製作，發票與銷貨單均僅載明代號，是一起寄給劉俊福，系爭銷貨單與銷售貨品無關。則經被告依職權調查事實及證據結果，原告提出之晉川公司銷貨單，尚難證明確有向晉川公司進貨，被告自無違反查核義務及行政程序法第36條規定。
(二)聲明︰原告之訴駁回。
四、本案爭點︰
(一)原告是否無進貨事實卻取具晉川公司開立之統一發票證，進而虛報進項稅額？
(二)被告認原告於103年11月至106年10月間，取得晉川公司開立之統一發票37紙作為進項憑證，虛報進項稅額以扣抵銷項稅額，致生逃漏營業稅之結果，對原告核定補徵營業稅額640,334元，有無違法？
五、本院的判斷︰
(一)前提事實︰
1、原告、訴外人胡淑萍、劉俊福等人，涉嫌觸犯稅捐稽徵法以詐術逃漏稅捐及商業會計法填製不實會計憑證等罪，經新北市調處於108年5月21日移送新北地檢署偵辦。嗣新北地檢署檢察官於110年1月6日以晉川公司登記及實際負責人胡淑萍
，明知晉川公司於97年1月起至107年8月間止，無實際銷貨
予原告等公司，竟基於填製不實會計憑證之接續犯意，並與劉俊福等人共同基於幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，由胡淑萍以統一發票銷售額1%至1.5%之價格，出售不實統一發票予原告等公司，並由胡淑萍、原告等公司負責人指定之人匯款至晉川公司帳戶以製作不實之支付貨款資金流向紀錄。胡淑萍於收受上開報酬後，即接續填載不實銷貨事項於性質上屬會計憑證之統一發票，以晉川公司名義虛偽開立不實統一發票共3,379張，銷售額共計22億8,652萬8,947元，營業稅額
共計1億1,432萬6,643元，交付予原告等公司充當進項憑證
使用，而認胡淑萍涉犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅
捐、商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證等罪嫌，提
起公訴，經臺灣新北地方法院（下稱新北地院）以110年度
審重訴字第1號受理在案。
2、被告依胡淑萍、劉俊福於新北市調處調查筆錄等資料，認定原告於103年11月至106年10月間無進貨事實，卻取得晉川公司開立之不實統一發票37紙（下稱系爭37紙發票），作為進項憑證，並據以申報扣抵銷項稅額640,334元，致生逃漏營
業稅之結果，核定補徵營業稅額640,334元等情，有系爭37
紙發票（第25-43頁）、營業稅違章補徵核定通知書（第57
-60頁）、核定稅額繳款書（第61頁）附於本院卷及新北地
檢署檢察官107年度偵字第37379號、108年度偵字第4899號
、108年度偵字第17469號、109年度偵字第36314號起訴書附新北地院110年度審重訴字第1號資料卷為證，洵堪認定。
(二)應適用的法令︰
1、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）
(1)第15條第1項：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之
餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」
(2)第19條第1項第1款：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」
(3)第51條第1項第5款：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，……五、虛報進項稅額。」
2、營業稅法施行細則第52條：「（第1項）本法第51條第1項第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅
額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。（第2項）本法第51條第1項第1款至第6款之漏稅額，依下列規定認定之：……二、第5款，以經主管稽徵機關查獲因虛
報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」
3、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱會計帳簿憑證辦法）
(1)第2條：「凡實施商業會計法之營利事業，應依下列規定設
置帳簿：……」
(2)第21條第1項前段：「對外營業事項之發生，營利事業應於
發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」
(三)原告與晉川公司無交易事實，卻取具晉川公司開立之統一發票並申報進項稅額。
1、按「於稽徵程序中，本得依職權調查原則進行，應運用一切闡明事實所必要以及可獲致之資料，以認定真正之事實課徵租稅。惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。」為司法院釋字第537號解釋理由書闡明在案。又因
稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。而針對課稅處分之要件事實而言，就權利發生之事實，例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依行政訴訟法第136條規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟營業
稅進項稅額，因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之「消滅事由」，則有關營業稅進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之申報扣抵營業人負擔證明責任，故如申報扣抵營業人對其主張進項稅額存在之事實不提出證據，或所提之證據未足為其主張事實之證明者，即應負擔不得扣減該進項稅額之不利益結果。最高行政法院109年度判字第527號判決意旨同認「……營業稅進項稅額在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，有利於納稅義務人，則有關營業稅進項稅額存在之事實，依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法
第277條規定，均應由主張扣抵之申報扣抵營業人負擔客觀
舉證責任（證明責任）……」。
2、本件原告於103年11月至106年10月間取具系爭37紙發票，銷售額12,806,640元，稅額640,334元，作為進項憑證申報扣
抵銷項稅額，購買品項為電話儲值卡等，為兩造所不爭執，並有系爭37張發票及進銷項憑證明細資料影本在卷（原處分A1卷第97-114、147-149頁）可稽。惟查，原告、訴外人胡
淑萍、劉俊福等人，涉嫌觸犯稅捐稽徵法以詐術逃漏稅捐及商業會計法填製不實會計憑證等罪，經新北市調處於108年5月21日移送新北地檢署偵辦，其中：
(1)原告108年2月21日調查筆錄（新北地院110年度審重訴字第1號資料卷第166-169頁）記載：「（問：你是否知悉晉川公
司？）知道，我都向劉俊福進貨儲值卡來販售，而劉俊福交貨都是給我晉川公司的發票。「（問：劉俊福與晉川公司的關係為何？）我不清楚。」「（問：晉川公司於103年至106年間共開立37張銷貨發票予雷將企業社，銷售額為12,806,640元，……，你是否實際有向晉川公司進貨？）如我前述，我都是向劉俊福進貨，劉俊福再給我晉川公司的發票，並非我直接向晉川公司進貨，我有實際向劉俊福進貨，貴處提示的統一發票查核清單，所顯示的銷售額與雷將公司、雷將企業社的營業額是差不多的。」「（問：據劉俊福今日在本處供稱：『……在我的下游廠商中，雷將公司完全沒有出貨事實，當時陳昱然曾問過我，有沒有地方可以拿到發票……』，劉俊福之供述與你前述有實際向其進貨之供述不符，對此你有何說明？）我不知劉俊福為何要這樣說，但我確實有向他進貨，如我前述，我有支付貨款給他，並收取相對應的晉川公司發票，每筆交易的貨款及發票都是與實際相符的。至於為何劉俊福要以雷將公司及雷將企業社名義匯款給晉川公司，這是他自己的行為，與我無關。」等語，依原告前開供述，其確實認知實際交易對象為劉俊福並非晉川公司。
(2)胡淑萍107年10月25日調查筆錄（新北地院110年度審重訴字第1號資料卷第111-113頁）記載：「（問：104年總分類帳
中，會計科目『7130其他收入－營業稅』內記載……「劉俊福9-10月發票收入」……係指何意，……？）……「劉俊福9 -10月發票收入」……皆是指這些人跟我買入發票的意思
……劉俊福及黃文凱是1.5%…。」「（問：晉川公司是以何種名義開發票給劉俊福？……）劉俊福有實際向晉川公司進貨儲值卡，他會要求我以未稅價的單價販售儲值卡給他，而他有一些客戶在進貨儲值卡時需要三聯式發票，所以劉俊福會要求我以未稅價的單價販售給他，並開立一定金額的三聯式發票給他指定的公司抬頭，對價則是發票金額的1.5%，……。」「（問：此名冊內的公司有哪幾家曾向晉川公司購買發票？）我依據我的記憶，……雷將企業社……曾向晉川公司購買過發票，購買發票的價金則是發票金額的1% -1.5%。」；同日之訊問筆錄亦有同上之陳述（新北地院110年度審
重訴字第1號資料卷第126-128頁）。另109年10月28日訊問
筆錄（新北地院110年度審重訴字第1號資料卷第136頁）記
載：「（問：就劉俊福向你購買發票開立予……雷將企業社……向國稅局坦承犯行，雷將有限公司並已裁處在案，且劉俊福亦已坦承犯行，是否坦承未實際交易而開立不實發票犯行？）我有坦承犯行。」等語，依上開晉川公司負責人胡淑萍筆錄可知晉川公司所交易的對象為劉俊福，未曾與原告有交易事實。
(3)劉俊福108年2月21日調查筆錄（新北地院110年度審重訴字
第1號資料卷第62、67頁）記載：「（問：經調閱104年12月15日交易傳票，你設於華南銀行第647202026348號帳戶於104年12月25日轉帳支取98萬元，以「雷將企業社」名義匯入
31萬8780元至晉川公司華南銀行帳戶、匯入81萬8,540元至
周麗華帳戶、匯入3,454元至顏福來帳戶，詳情為何？）答
：匯入晉川公司華南銀行帳戶以「雷將企業社」名義匯入的31萬8780元，就是陳昱然要求要面額31萬8780元的發票，我便以我自己本身的貨款佯裝成雷將企業社貨款支付給晉川公司，雷將企業社陳昱然再另外給我購買發票的2％現金給我
，我後續再將其中的1.5％匯至胡淑萍使用的人頭帳戶內，
而匯至周麗華及顏福來兩個人頭戶的款項，為我該批我自己要支付的剩餘貨款，其中可能也會包含之前下包商購買晉川公司發票的款項，但我無法直接從人頭帳戶中的款項作明確區分，只能從我以個別公司名義匯至晉川公司帳戶的貨款金額來進一步計算。」「（問：經調閱晉川公司營業稅資料，晉川公司於……103年至106年間共開立37張銷項發票予雷將企業社，銷售額為1,280萬6,640元，上開款項皆為……雷將企業社透過你向晉川公司購買發票所虛增的銷售額，是否如此？）是的。」；同日之訊問筆錄（新北地院110年度審重
訴字第1號資料卷第89、97、99頁）記載：「（問：交易流
程為何？）陳昱然……，打電話給我，向我詢問可不可以購買發票，我再詢問胡淑萍是否可以購買發票，……雷將企業社……沒有實際跟晉川公司有進銷貨往來，他們是買賣發票的往來關係，彼此不認識，都是透過我……。」「（問：…雷將企業社…皆是由你出面向晉川公司購買發票？）是。」「（問：晉川公司於……103至106年間開立37張銷項發票給雷將企業社，銷售額為1280萬6640元，這些銷售額都是……雷將企業社透過你向晉川公司購買發票所虛增的銷售額？）是的。」「（問：與陳昱然在北上過程中有無討論要如何應訊？）有討論說不要承認購買發票，就說有實際買賣，我們2個本來打算來這邊不講實話。」依上開劉俊福筆錄所述，
原告與晉川公司間確無交易事實；劉俊福匯款至晉川公司亦係製造不實金流。
3、依證人胡淑萍及劉俊福於本院109年度訴字第462號營業稅事件，於110年4月15日準備程序之證詞：
證人胡淑萍證稱：「（問：你有陳述賣發票給原告，收取1.5%費用，沒有真實交貨嗎？）劉俊福跟我買貨，我有出貨給劉俊福，我賣單價比進價便宜一點點，我沒有直接跟雷將出貨，我是出貨給劉俊福。」「（問：你在調查局筆錄講的都是真實的嗎？）我是出貨給劉俊福，我從頭到尾都是這樣講。」「（問：你確實有講，但我是問你，是不是賣發票拿
1.5%價金？如果不是，為什麼要給你1.5%價金？）……二、虛偽交易部分，我是說我出貨給劉俊福，我沒有跟雷將實際交易……」「（問：開30萬發票，有實際把30萬貨物交給雷將嗎？）我沒有跟雷將交易……」「（問：你於109年3月10日中和稽徵所談話記錄記載，你說銷貨單沒有交易事實，是應劉俊福要求一起寄過去的？）我出貨給劉俊福的貨，會給他真實的出貨單。」「（問：如何從出貨單外觀，判斷給劉俊福是真實銷貨單，給雷將的出貨單是假的？）給劉俊福出貨單的右下欄稅額部分是空白，給雷將有應稅金額。」等語（本院卷第195-199頁）。證人劉俊福證稱：「（問：買發
票是什麼意思？）我本身沒有辦法開發票給雷將，因為雷將有跟我做生意，雷將要跟我買發票，我就請胡淑萍開發票。」「（問：陳昱然是委託你跟晉川公司叫貨嗎？）不是，陳昱然是跟我叫貨，我再跟晉川公司叫貨。」「（問：你本身無法開發票，你就去跟晉川公司拿發票給雷將，所以叫貨的人不是雷將，晉川開立給雷將的發票，事實上是沒有交易事實？跟晉川買貨的人其實不是雷將？）是。」等語（本院卷第200-202頁）。依胡淑萍之證詞，晉川公司只有跟劉俊福
交易，顯未與原告或原告擔任代表人之雷將公司交易。而依劉俊福所述：是原告陳昱然向他叫貨，他再向晉川公司叫貨。是以，縱採信胡淑萍、劉俊福於本院109年度訴字第462號營業稅事件之證詞，認原告有進貨事實，亦僅存在於原告與劉俊福之間，而非與晉川公司之間，核與系爭發票所表彰「晉川公司銷貨予原告」之交易事實不合。原告不依規定取得交易對象即劉俊福開立之發票，卻取得非交易對象晉川公司開立之系爭發票，仍應依行為時營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得非交易相對人開立發票扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款（參諸最高行政法院87年度7
月份第1次庭長評事聯席會議決議，此仍為最高行政法院統
一見解）。是以，依胡淑萍、劉俊福於本院109年度訴字第
462號營業稅事件之證詞，亦難為有利於原告之認定。
(四)被告就原告取得無交易事實之統一發票並申報進項稅額之違章事實，核定補徵稅額640,334元，並無違誤：
承前所述，原告無法提供相關帳證、金流及物流證據，證明有如系爭37紙發票所表徵向晉川公司進貨之事實存在，已如前述，則被告認其取具不實之統一發票作為進項憑證，並據以申報扣抵銷項稅額，致生逃漏營業稅，被告依法核定補徵稅額640,334元，即無不合。
(五)綜上所述，原處分（含復查決定），經核並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，並無逐一論述之必要，併此說明。
六、結論︰原告之訴無理由。
中　　華　　民　　國　　110　　年　　9　　月　 22　日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官　蘇 秋 津
法官　邱 政 強
法官　孫 國 禎
以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　110　 年　　9　　 月　　22　　日
書記官 蔡 玫 芳