九十年度訴字第一三二四號｜行政：營業稅｜裁判日期：90 年 09 月 25 日

高雄高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第一三二四號原　　　告　日嘉工業股份有限公司代　表　人　甲○○董事長訴訟代理人　戊○○ 被　　　告　高雄縣稅捐稽徵處代　表　人　乙○○處長訴訟代理人　丙○○ 丁○○ 己○○ 右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年三月二十二日台財訴字第○九○一三五一五五六號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實一、事實概要：原告於民國八十三、八十四年間分別向文毅、經隆五金企業有限公司（以下分別簡稱文毅、經隆五金公司）購買廢鐵，並取得由渠等開立之發票，銷售額合計新台幣（下同）七、八○四、○六九元，稅額三九○、二○四元，作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額。嗣法務部調查局南部地區機動工作組以原告涉嫌未與文毅、經隆五金公司有實際交易行為，卻取得渠等開立之發票，乃移送被告追補逃漏之稅款，案經被告審理結果，除依營業稅法第五十一條第五款規定對原告追補稅款三九○、二○四元外，並按所漏稅款三九○、二○四元處以七倍之罰鍰計二、七三一、四○○元。原告不服，申請復查結果，被告以其取得文毅公司八十三年六月至八十四年所開立之ＶＨ00000000號等十九張發票，銷售額合計六、六五一、六○三元，原告付款之支票提示人為廖天賜、文毅五金公司，因認有向文毅五金公司實際進貨；及文毅五金公司八十三年九月所開立ＷＺ000 000000號發票，銷售額八二、一七六元，稅額四、一○九元，原告並未取得作為進項憑證，亦未持以申報扣抵銷項稅額，均無虛報進項稅額之情形，應予扣除外；另經隆五金公司八十三年四月所開立之二張發票銷售額計五二○、三○ ○元，稅額二六、○一五元，以及文毅五金公司八十三年五月所開立二張發票銷售額計五四九、九九○元，稅額二七、四九九元，該四筆交易由原告簽發付款之四紙支票屆期均由戊○○提示兌現，被告遂以該四筆交易之實際對象非為經隆及文毅五金公司而另有他人，則由其開立之四張發票核屬營業稅法第十九條第一項第一款規定不得扣抵銷項稅額之憑證，應補徵營業稅；另其取得實際銷貨人以外之發票而違反應依規定取得銷貨人憑證之作為義務，本應處以行為罰，惟因經隆五金公司開立之二張發票已逾五年之核課期間，該部分不予處罰。至上開系爭四張發票業已由開立之經隆、文毅二家五金公司依法報繳營業稅，自不生漏稅罰之問題，故將原處分核定之稅額及罰鍰更正，改依營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅五三、五一四元〔（7,804,069－82,176－6,651,603）×5%＝ 53,514〕及就取得文毅五金公司開立發票部分，依稅捐稽徵法第四十四條裁處罰鍰二七、四九九元〔（7,804,069－82,176－520,300－6,651,603）×5% ＝ 27,499〕。原告猶未甘服，經向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決： ⑴訴願決定及原處分均撤銷。 ⑵訴訟費用由被告負擔。㈡被告聲明求為判決：如主文所示。三、兩造之爭點：本件原告於八十三年四月及五月分別取得經隆及文毅二家五金公司開立之四張發票作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，而被告則以系爭四筆交易之實際對象非經隆、文毅五金公司，而係另有其人，乃分別依營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條規定向原告補徵營業稅及裁罰，惟原告則主張系爭四筆確實係向經隆及文毅五金公司進貨及有交易行為，是本件兩造所爭執者，乃上述四筆交易之實際對象是否非為經隆及文毅五金公司而另有他人及原告應否受罰之問題。甲、原告主張之理由： ⒈原處分核定補稅處罰，無非係以台灣高雄地方法院檢察署八十五年度偵字第七八四一號起訴書及法務部調查局南部地區機動工作組（以下簡稱調查局南機組）查扣之「出入貨明細表」為其依據。按訴願決定書之理由四指「南機組從廖天賜處查扣之私帳『出入貨明細表』，及廖天賜分別於調查局八十四年八月二十一日和八十五年一月十八日調查筆錄，指出銷貨對象有日嘉公司．．，是以系爭發票之進貨既未登載於私帳上，自難證明訴願人系爭發票部分有向其進貨之事．．。」云云，惟據原告所知，廖天賜之帳簿有許多本，而被調查局南機組查扣者僅為一小部分，其中恰無記載原告之進貨資料；又據被告復查決定書理由四，指文毅五金公司八十三年六月至八十四年所開給原告之十九張發票，其中ＶＨ00000000號等五筆交易，原告之付款支票提示人為廖天賜，另ＷＰ00000000號等十四筆之支票提示人為文毅五金公司，即認原告與文毅五公司有進貨交易之事實，而其餘ＵＶ00000000等四筆卻因付款支票抬頭未載明受款人，而由戊○○所提兌，即認原告之交易另有他人。查原告向經隆、文毅五金公司進貨，開立支票付款，均由廖文賜簽收，並加蓋其公司章，該四張支票雖未指名受款人，惟票據法並未規定支票應記載受款人，況支票本身為流通之付款工具，而戊○○並非原告之負責人或股東，僅為僱用之職員，其與廖天賜早就熟識，素有金錢借貸往來，被告未查，逕以「有違經驗法則」一語敷衍搪塞，率爾認定原告另有其他交易對象。而調查局南機組查扣並經被告據以採用之「出入貨明細表」，被告一方面以本案二十三張發票之進貨未登載於該本帳簿上，即謂難以證明原告有向廖天賜進貨之事實，一方面卻以其中十九筆之付款支票由廖天賜及文毅五金公司提兌，即認與其有付款交易，反就非由廖天賜提兌之四筆，即認與其無交易事實，其認定交易事實之依據，豈不自行矛盾？ ⒉至台灣高雄地方法院檢察署八十五年度偵字第七八四一號起訴書，業經台灣高等法院高雄分院查證結果，認「均無證據以認定被告有開立無實際買賣項目之統一發票之事實，此外復查無其他積極確切之證據，足以證明被告三人有公訴意旨所指之犯行，其犯罪即屬不能證明。」，而判決廖天賜、廖文毅、歐美治等三人無罪（八十九年度上訴字第四三○號刑事判決參照），故廖天賜等三人涉虛開發票等之罪證既已不成立，被告就本案事實之認定亦應重行考量。 ⒊關於經隆、文毅、忠澄等五金企業有限公司涉嫌虛設行號乙案，由高雄市稅捐稽徵處配合調查局南機組調查及協助高雄地方法院法官辦理此案，其調查結果，亦認為該等公司所開立之統一發票有銷售行為，故高雄市稅捐稽徵處對此類交易取得文毅等公司統一發票商號之處理方式為：「查無積極證據，足以證明營業人與文毅五金公司等商號無交易之事實，或所取得者為多報之發票，不予補稅處罰。」。又行政程序法第六條規定：「行政行為，非有正常理由，不得為差別待遇。」，即規範行政機關應依「平等原則」為行政處分，而對於此類完全相同之案例，何以有不同之處分？本案之審理顯係有違平等原則。 ⒋被告就本案核定補稅處罰，無非係因調查局查扣廖天賜之「出入貨明細表」中未載有原告之進貨資料，查調查局南機組查扣之證物雖為重要證據，但並不代表所查扣者為全部之證據，按廖天賜居住高雄，據稱其住處尚有些帳簿，被查扣者僅為放置中崙廢鐵廠之一部分，況廖天賜於調查筆錄即表示：「銷貨對象有日嘉公司。」，此被告於九十年六月四日高縣稅法字第○五三八○號答辯狀第六頁第六、七行亦載明：「而廖天賜分別於調查局八十四年八月二十一日和八十五年一月十八日調查筆錄，指出銷貨對象有日嘉公司．．」等語。再原告於八十三、八十四年間向廖天賜的公司進貨，取得其統一發票共有二十三張，並未登載於被告所採用之「出入貨明細表」內，因其中十九張之付款支票為廖天賜所提兌，即經被告認定與廖天賜有進貨事實，其餘四張，僅因付款支票未指明受款人，而由原告員工戊○○提領，即否定交易事實，被告雖稱對於前者十九張係「從寬認定」，不知其意何指？抑且，廖天賜涉嫌虛開發票案，業經台灣高等法院高雄分院判決無罪，被告何以能依部分帳冊即草率認定原告未向廖天賜進貨而取得其統一發票？ ⒌至戊○○之配偶李素貞於八十三年四月六日及五月十七日匯款與廖天賜，而發票日期為四月十五日乙節，查廢鐵之交易通常是運交數批後再集中一次請款，故四月六日之匯款，即為廖天賜運交超過相等價值之廢鐵而尚未請款，遲至四月十五日再彙整一併開發票請款者，在原告驗收人員立場，已確知進貨已超過廖天賜所需周轉之金額，故可先匯款給廖天賜所需周轉金額，此亦為一般廢鐵買賣之常態。 ⒍另稅捐稽徵法第二十一條規定：「稅捐之核課期間依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。」，按原告於八十三、八十四年間均依法報繳稅捐，與文毅、經隆公司所為進貨、付款、取得發票等正常之交易程序，均有帳簿憑證可稽，更無「故意以詐欺或不正當方法逃漏稅捐」，被告何以認原告「明知非實際交易對象卻取得報扣抵稅款」，而採七年之核課期間逕予補稅？其違法錯誤甚明。而財政部亦不查，一再縱容被告之恣意作為，且抄襲被告之復查決定及訴願答辯內容，草率為訴願決定，置人民之權益於不願。前行政法院八十四年度判字第二四三八號判決略以：「是否可謂原告有故意以不正當方法逃漏稅捐之情形，而認其核課期間應為七年，仍有待審酌．．。」，亦以原處分機關不當適用核課期間，將原處分撤銷。然高雄市稅捐稽徵處對此類案件則有公正客觀之處理方式，凡未查有故意詐欺不正當方法逃漏稅捐者，一律適用五年核課期間。 ⒎按「事實之認定應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則，行政罰之處罰雖不以故意為要件，然其違法事實之認定要不能僅憑片面之臆測，為裁判之基礎。」、「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」，分別為行政法院六十二年判字第四○二號暨三十九年判字第二號著有判例。原告與文毅、經隆五金公司確有進貨交易之事實，以其開立之統一發票申報扣抵銷項稅額自屬合法。況廖天賜等人涉虛開統一發票事件，亦經無以認定犯罪事實而獲判無罪，被告未行查證，僅憑片面不全之資料，主觀上推斷臆測，以原告付款支票非由廖天賜兌領，即草率否定原告與該二公司之交易事實，並任意適用七年之核課期間，認事用法，均與法有違。爰請求鈞院將訴願決定及原處分均撤銷，以維法治。乙、被告主張之理由： ⒈原告八十三年間因進貨取得非實際交易對象經隆及文毅五金公司開立發票四張，銷售額一、○七○、二九○元，稅額五三、五一四元作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，此有法務部調查局南部地區機動工作組從廖天賜處依法查扣之私帳「出入貨明細表」可證。查調查局南機組為職司查緝重大逃漏稅案件之調查機關，其依法查扣證物，被告自得據以為課稅之重要證據。而廖天賜分別於調查局八十四年八月廿一日和八十五年元月十八日調查筆錄指出，銷貨對象有日嘉公司．．扣押物編號壹係銷貨明細帳，記載其所經營之廢五金買賣公司所有銷貨明細帳之日期、數量、單價及金額．．．扣押物編號壹之銷貨明細帳係記載中崙廢鐵場進銷之資料．．中崙廢鐵場擁有忠澄五金行、文毅、福倫、昰豐、經隆、鑫深等公司（詳見一三○－一三八頁）。是以系爭四張發票之進貨既未經登載於廖天賜之私帳上，自難證明原告就系爭四張發票部分有向文毅五金公司進貨之事實。況且原告亦坦承系爭發票之支票提兌人戊○○為原告公司之職員，其配偶李素貞且為原告股東，有原告股東名冊附卷可稽，而非由開立發票者提示，有違一般經驗法則。按「刑事判決雖諭知無罪，但其見解並不能拘束行政機關所為之處分。」、「刑事判決與行政處分，原可各自認定事實。」分別為行政法院四十六年判字第八號判例及行政法院五十五年判字第二號判例在案。查台灣高等法院高雄分院八十九年度上訴字第四三○號判決書業由檢察官提起上訴尚未確定，矧該案就廖天賜等人違反商業登記法販售發票之行為判決無罪，核與本案認定事實不同。又判決書中指出，廖天賜坦承帳目中有記載百分之七至百分之七．五之稅率，乃是因向其購買之廢鐵廠商，曾以購買之廢鐵中其所需煉鐵之原料不足或是廠商要求廢鐵中應含有較高煉鐵原料，所以會要求購買之廢鐵廠商加計百分之二至百分之五營業稅之費用．．等語。由此可知，本案原告雖有進貨事實，顯係向第三者進貨，而取得非實際交易對象開立發票。按營業稅法第三十二條第一項規定，原告應取得真正交易對象所開立之發票始為適法，而得以其進項稅額申報扣抵銷項稅額，然原告明知開立發票之經隆、文毅五金公司非其實際之交易對象，卻持據其開立之系爭四張發票充作進項憑證申報扣抵，自非合法，該項發票即屬營業稅法第十九條第一項第一款規定不得扣抵銷項稅額之憑證。本處復查決定剔除原告上開申報扣抵系爭四張發票之部分，而於核課期間內追補營業稅，並按稅捐稽徵法第四十四條論罰，洵無違誤。原告所訴各節，不足採信。 ⒉原告主張廖天賜之帳簿有許多本，而被調查局南機組查扣者僅一小部份，其中恰無記載原告之進貨資料，系爭四筆交易所開立支票，由戊○○兌領，係因戊 ○○與廖天賜素有金錢借貸往來，此有其配偶匯於文毅五金公司及廖天賜之匯款單可為證云云。惟查調查局南機組從廖天賜處依法查扣之私帳「出入貨明細表」，詳細記載所經營之廢五金買賣公司所有銷貨明細帳之日期（連續無中斷）、數量、單價、金額及對象．．其交易小至一千餘元，均予詳實登載，且廖天賜於調查局亦坦承其帳簿為中崙廢鐵場所有交易帳載銷貨明細帳，記載其所經營之廢五金買賣公司所有銷貨明細帳之日期、數量、單價及金額．．扣押物編號壹之銷貨明細帳係記載中崙廢鐵場進銷之資料．．中崙廢鐵場擁有忠澄五金行、文毅、福倫、昰豐、經隆、鑫深等公司等情，是以系爭四張發票之進貨既未登載於廖天賜之私帳上，自難證明原告就系爭四張發票部分有向其進貨之事實。況按行政法院三十六年判字第十六號判例意旨：「當事人主張事實，須負舉證責任。倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」，本件原告既主張廖天賜之帳簿有許多本，自應由原告負舉證責任，空言主張僅扣押一小部分帳簿，不足採信。至於原告提供戊○○之配偶與文毅五金公司間之匯款單，僅能證明其與廖天賜之間有金錢借貸往來，且其支票提兌人係原告員工戊○○，並非文毅五金公司或廖文毅，尚無法證明系爭四張發票確為原告向文毅五金公司進貨，原告上開主張，委難採憑。 ⒊又原告另主張伊於八十三、八十四年間均依法報繳稅捐，與文毅、經隆公司所為進貨、付款、取得發票等正常之交易程序，均有帳簿憑證可稽，更無「故意以詐欺或不正當方法洮漏稅捐」，被告何以認原告「明知非實際交易對象卻取得申報扣抵稅款」，而採七年之核課期間逕予補稅？云云，惟原告進貨應取得真正交易對象所開立之發票始為適法，而得以其進項稅額申報扣抵銷項稅額，然原告明知開立發票文毅五金公司等非實際交易對象卻憑其開立之發票充作進項憑證申報扣抵，自非合法，從而本處核定追補營業稅，揆諸前揭規定，並無不合。另所訴高雄市稅捐稽徵處對此類案件不予補稅處罰一節，然因案情、事證均屬有異，非本件所應審究，要難資為本件免補稅之論據。原告所訴理由，委難採憑。 ⒋另就原告主張廖天賜持支票向戊○○貼現乙節，茲據原告提出補充說明所載，戊○○接受廖天賜支票貼現，係由原告之股東李素貞（即戊○○之妻）分別於為四月六日及五月十七日匯款與廖天賜，惟查其中系爭交易進貨日期為四月十五日，而戊○○卻先於四月六日由妻匯款，試問廖天賜在未進貨前，豈有預知有貨款可收而持向戊○○貼現支票之理？顯然有違常情，該匯款事實充其量僅能證明戊○○與廖天賜間有金錢借貸往來之事實，尚無法證明系爭四張發票確為原告向文毅五金公司進貨。其主張不足採信。理由一、原告於八十三、八十四年間分別向文毅、經隆公司購買廢鐵，並取得由渠等開立之發票，銷售額合計七、八○四、○六九元，稅額三九○、二○四元，作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額。嗣調查局南機組以原告涉嫌未與文毅、經隆公司有實際交易行為，卻取得渠等開立之發票，乃移送被告追補逃漏之稅款，案經被告審理結果，除依營業稅法第五十一條第五款規定對原告追補稅款三九○、二 ○四元外，並按所漏稅款三九○、二○四元處以七倍之罰鍰金額計二、七三一、四○○元。原告不服，申請復查結果，被告以其取得文毅公司八十三年六月至八十四年所開立之ＶＨ00000000號等十九張發票，銷售額合計六、六五一、六○三元，其中ＶＨ00000000、ＶＰ00000000、ＶＶ000 00000、ＷＢ00000000、ＷＨ00000000號等五筆交易，原告簽發付款支票之提示人為廖天賜（廖天賜為文毅公司之負責人）；另ＷＰ00 000000號等十四發票之交易，原告簽發付款支票之提示人為文毅公司，從而原告主張向文毅五金公司進貨之事實，堪以採信，應免予補稅；另文毅公司八十三年九月所開立ＷＺ000000000號發票，銷售額八二、一七六元，稅額四、一○九元，原告並未取得作為進項憑證，亦未持以申報扣抵銷項稅額，該筆交易之發票係由三昌合金鋼鐵股份有限公司提出申報扣抵，亦不生違章之行為，應予以扣除等情，此為兩造所不爭執。此外，原告取得經隆五金公司八十三年四月所開立之ＵＶ00000000、ＵＶ00000000號二張發票，銷售額計五二○、三○○元，稅額二六、○一五元，以及文毅五金公司八十三年五月所開立ＶＢ00000000、ＶＢ00000000號二張發票，銷售額計五四九、九九○元，稅額二七、四九九元，因上開四筆交易由原告簽發付款之四紙支票之提示人均為戊○○，被告以該四筆交易之實際對象非為經隆及文毅五金公司而另有他人，則由其開立之四張發票核屬營業稅法第十九條第一項第一款規定不得扣抵銷項稅額之憑證，應補徵營業稅；另其取得實際銷貨人以外之發票而違反應依規定取得銷貨人憑證之作為義務，本應處以行為罰，惟因經隆五金公司開立之二張發票已逾五年之核課期間，該部分不予處罰。至上開系爭四張發票業已由開立之經隆、文毅二家五金公司依法報繳營業稅，自不生漏稅罰之問題，故將原處分核定之稅額及罰鍰更正，改依營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅五三、五一四元〔（7,804,069－82,176－6,651,603）×5%＝53,514〕及就取得文毅五金公司開立發票部分，依稅捐稽徵法第四十四條裁處罰鍰二七、四九九元〔（7,804,069－82,176－520,300－6,651,603）×5%＝27,499〕，原告猶表不服，一再主張上開系爭四張發票確實係向經隆、文毅五金公司購買廢鐵而有交易之行為，經循序向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件訴訟。是本件兩造所爭執者，乃上述四筆交易之實際對象是否非為經隆及文毅五金公司而另有他人及原告應否受罰之問題。二、茲依原告起訴意旨，分別論列如下：壹、關於補徵營業稅部分： ⒈按「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。．．」，分別為營業稅法第十五條第三項、第十九條第一項第一款所明定。 ⒉經查原告於八十三、八十四年間分別向文毅、經隆公司多次購買廢鐵，並取得由渠等開立之發票，惟其中經隆五金公司八十三年四月及文毅五金公司八十三年五月所開立之四張發票係分別由原告簽發票號ＪＢ0000000號、ＪＢ 0000000號，八十三年五月七日、五月十二日期，票面額為二六八、六五三元、二七七、六六二元；暨ＪＢ0000000號、ＪＢ0000000 號，八十三年五月二十七日、五月二十七日期，票面額為二九三、四八五元、二八四○○四元等四紙支票支付貨款，而該四紙支票屆期均由戊○○提示兌現，此有該四紙支票影本附於原處分卷可稽。 ⒊原告雖主張其向經隆、文毅公司進貨，開立支票付款，均由廖天賜簽收，並加蓋其公司章，上開系爭四張支票雖未指名受款人，惟票據法並未規定支票應記載受款人，而戊○○為原告僱用之職員，其與廖天賜早就熟識，素有金錢借貸往來，而系爭四張支票係廖天賜持向戊○○貼現，並由戊○○之配偶李素貞於八十三年四月六日及五月十七日分別匯款與廖天賜，是原告就上開四筆交易，確實是向經隆、文毅五金公司購買廢鐵云云，然查，原告上開主張，固據其提出由廖天賜簽名，並加蓋文毅、經隆五金公司章之簽收單影本計四紙及匯款單影本二紙為證，惟戊○○之配偶李素貞係於四月六日及五月十七日分別匯款四 ○○、○○○元及七○○、○○○元入廖天賜在中國商業銀行及文毅五金公司在彰化銀行之帳戶內，此不惟各次匯款之金額，對照原告先後取得經隆五金公司及文毅五金公司開具之發票金額（前者為二六八、六五三元及二七七、六六二元；後者為二九三、四八五元及二八四、○○四元）並不相符，且匯款總額一、一○○、○○○元與系爭四張發票之金額總計為一、一二三、八○四元亦不相同，足證原告所稱廖天賜係按一般廢鐵業之交易習慣，於運交數批後再彙整一併開具發票請款及系爭四紙發票金額與匯款之差額部分，乃是以月息二．五％預扣之利息云云，應屬事後塘塞之詞，諉難採信。準此，戊○○之配偶李素貞縱有匯款予廖天賜之事屬實，充其量亦僅能證明戊○○與廖天賜間有金錢借貸往來之事實而已，尚無法證明系爭四張發票確為原告向經隆、文毅五金公司購買廢鐵所開立。 ⒋又法務部調查局南機組前為查緝廖天賜涉嫌開設虛設公司行號而販賣發票圖利乙案，在廖天賜所經營之中崙廢鐵廠查扣得「出入貨明細表」之私帳乙冊，而該私帳中則詳細記載其所經營之廢五金買賣公司所有銷貨明細，諸如：銷貨日期（連續無中斷）、數量、單價、金額及對象．．等，均逐筆詳細登載，況且廖天賜於八十四年八月廿一日和八十五年元月十八日分別在調查局南機組之調查筆錄亦承認其銷貨對象有日嘉公司．．扣押物編號壹係銷貨明細帳，記載其所經營之廢五金買賣公司所有銷貨明細帳之日期、數量、單價及金額．．．扣押物編號壹之銷貨明細帳係記載中崙廢鐵場進銷之資料．．中崙廢鐵場擁有忠澄五金行、文毅、福倫、昰豐、經隆、鑫深等公司等語（詳見原處分卷第一三 ○－一三八頁），是上開系爭四筆交易，倘如原告所稱確實與經隆、文毅五金公司有實際之交易行為，則廖天賜之「出入貨明細表」私帳，應無遺漏之道理，惟查上開系爭四張發票之進貨情形，並未經登載於該私帳上，亦足以證明原告就系爭四張發票部分應無向經隆、文毅五金公司進貨之事實。至原告主張廖天賜之帳簿有許多本，而被南機組查扣者應僅是一小部份而已云云，然原告就上開主張並不能舉證以實其說，其空言訴稱廖天賜尚有其他之私帳未被查扣云云，不足採信。 ⒌至廖天賜涉嫌虛開發票乙事，雖經台灣高雄地方法院檢察署八十五年度偵字第七八四一號起訴在案，惟經台灣高等法院高雄分院審理結果，以並無證據足以認定其有開立無實際買賣項目之統一發票之事實，而判決廖天賜無罪，固有台灣高等法院高雄分院八十九年度上訴字第四三○號刑事判決書附於本院卷可稽，然上開刑事判決並未確定，且亦無拘束本院之效力，本院自得本其調查結果而為事實之認定。又原告另主張高雄市稅捐稽徵處對其轄區之廠商有取得文毅五金公司開立之發票者，均認為查無積極證據足以證明相關廠商與廖天賜所經營之文毅等五金公司無交易之事實及所取得之發票為多報之發票，而不予補稅及處罰一節，茲因案情、事證並非全然相同，殊難以此而遽認原告就系爭四張發票之實際交易對象即為經隆及文毅等二家五金公司，以資為本件免補營業稅額之依據。 ⒍綜上，本件原告就系爭四張發票之交易，固有購進廢鐵之事實，惟其交易之實際對象應非係經隆及文毅五金公司，而原告明知該四筆交易之實際對象係經隆、文毅二家五金公司以外之第三人，卻持經隆、文毅五金公司開立之發票作為進項憑證而申報扣抵銷項稅額，自非合法，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補營業稅額，且是項稅額課徵之期間，依稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款之規定，其核課期間為七年，是被告核定對原告追補營業稅額五三、五一四元〔（520,300＋549,990 ）×5%＝53,514〕，揆諸前揭規定，並無不合。貳、關於罰鍰部分： ⒈按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，．．．應就其未給與憑證、未取得憑證．．．，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」，為稅捐稽徵法第四十四條所明定。又財政部為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，乃於八十三年七月九日以台財稅第八三一六○一三七一號函核釋營業人取得非實際交易對象所開之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則：「說明：．．．二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：．．㈡取得虛設行號以外發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者．．．⒉有進貨事實者：⑴．．．⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。如查明開立發票之營業人並未依法申報繳納該應納之營業稅額者，即有逃漏．．．，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」在案。再者，「關於稅捐核課期間及其起算之規定，於罰鍰案件依稅捐稽徵法第四十九條準用時，應準用同法第二十一條規定，視其有無故意，以詐術或其他正當方法逃漏稅捐，分別認定為五年或七年，前經本處七十四年三月二十日台財稅第一三二九八號函釋有案。而罰鍰案件，可分為行為罰及漏稅罰．．．而行為罰則係對不依稅法規定為一定行為或不為一定行為之處罰，並不以行為人有逃漏稅為處罰要件，則其處罰期間，依本部前開函釋規定應一律為五年．．」，復經財政部八十七年八月十九日台財稅第八七一九六○四四五號函釋甚明。 ⒉本件原告就系爭四張發票之交易，固有購進廢鐵之事實，惟因其實際交易之對象並非係經隆及文毅五金公司，而原告卻取得經隆、文毅五金公司開立之發票作為進項憑證而申報扣抵銷項稅額，核其行為，即違反稅捐稽徵法第四十四條所規定「應自他人取得憑證而未取得」之作為義務，而應處以行為罰。茲查原告取得經隆五金公司八十三年四月開立之發票ＵＶ00000000、ＵＶ0 0000000號，銷售額合計五二○、三○○元，稅額二六、○一五元，申報期間屆滿日為八十三年五月十五日，則依前揭財政部八十七年八月十九日台財稅第八七一九六○四四五號函釋意旨，是項行為罰之核課期間為五年，惟本件之處分書、營業稅繳款書、違章案件罰鍰繳款書，被告係於八十八年五月十八日送達開徵，已逾越五年之核課期間（八十八年五月十五日），應免受行為罰之處罰。另原告取得文毅五金公司八十三年五月所開立ＶＢ0000000 0、ＶＢ00000000號二張發票，銷售額計五四九、九九○元，稅額二七、四九九元，申報期間屆滿日為八十三年七月十五日，則被告於八十八年五月十八日送達開徵之處分書、營業稅繳款書等，尚未逾五年行為罰之核課期間，自應依稅捐稽徵法第四十四條之規定而處以銷售額百分之五之罰鍰計二七、四九九元。又本件系爭四紙發票，經查均已由開立之經隆、文毅二家五金公司依法報繳營業稅，則依財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋，核無逃漏營業稅額，自不生營業稅法第五十一條第五款裁處漏稅罰之問題。 ⒊綜上，被告於復查決定就原告取得文毅五金公司開立發票部分，改依稅捐稽徵法第四十四條之規定而處以銷售額百分之五之罰鍰計二七、四九九元，尚無不合。三、綜上所述，被告以原告於八十三、八十四年間分別向文毅、經隆五金公司購買廢鐵，並取得由渠等開立之二十四張發票，其中取得經隆五金公司八十三年四月所開立二張發票，銷售額合計五二○、三○○元，稅額二六、○一五元；及取得文毅五金公司八十三年五月所開立二張發票，銷售額計五四九、九九○元，稅額二七、四九九元部分，因該四筆交易之實際對象另有其人，而非與經隆、文毅五金公司為實際交易之行為，故於復查決定時，乃就原處分核定之稅額及罰鍰更正，改依營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅五三、五一四元及依稅捐稽徵法第四十四條裁處罰鍰為二七、四九九元，認事用法，洵無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，並無理由，應予駁回。四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中華民國九十年九月二十五日高雄高等行政法院第三庭審判長法官林茂權法官蘇秋津法官邱政強右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中華民國九十年九月二十五日法院書記官涂瓔純

高雄高等行政法院高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十年度訴字第一三二四號

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