高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十年度訴字第二０九一號

高雄高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第二０九一號

原告

友信投資股份有限公司

代表人

甲○○董事長

訴訟代理人

丁○○

被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

乙○○局長

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月四日台財訴

字第０八九００八三四五三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：緣原告民國（下同）八十六年度營利事業所得稅結算申報，僅列報股利收入新台幣（下同）一、七九八、五０八元〔含俊銳股份有限公司（下稱俊銳公司）股利

四、五００、０００元及星匯股份有限公司（下稱星匯公司）股利四、四九二、五三九元之百分之二十〕，而漏報二、０九一、四九二元〔包括博特威國際股份有限公司（下稱博特威公司）股利八五０、０００元及星匯公司股利一四、一００、０００元減除前已申報四、四九二、五三九元後餘額九、六０七、四六一元之百分之二十〕。經被告核定漏報課稅所得額二、０九一、四九二元，漏稅額五

二二、八七三元，乃依所得稅法第一百十條第一項規定，處以所漏稅額０．八倍之罰鍰四一八、二００元（計至百元止）。原告對該裁罰處分不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：

（一）訴願決定、原處分均撤銷。

（二）訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明求為判決：

（一）原告之訴駁回。

（二）訴訟費用由原告負擔。

丙、兩造爭點：

一、原告起訴意旨略以：

（一）原告於辦理八十六年營利事業所得稅結算申報時，對於股利收入認列方式與被告不同，原告係採權益法認列部分收入，被告機關主張應採全額認列，故有被告核認漏報之情事，原告並非出於故意。被告之審查員劉芳君就罰款計算方式曾列式告知原告之職員計為五九、四九八元，並要求若無異議應補具願意繳清本稅及罰鍰不再爭訟之承諾書，原告為免爭訟勞頓費時，乃簽具該承諾書。未料原告接獲被告所發之處分書時，始發現被告竟自行解釋罰鍰計算方式，而課與原告罰鍰四一八、二九八元，此與原告一開始所得知之數據相差甚遠。企業經營不易，被告對於守法正當企業應持肯定態度，本愛心辦稅原則協助原告，而非不究起心動念，以徵得大額罰鍰為職志，原告先前所知悉之罰鍰金額與之後被科處罰鍰之金額，差距之大，殊為可議。

（二）再者，就漏稅額計算方式中，明訂短漏報所得額之已扣繳稅額應予扣除，被告自行附義從苛解釋，認為此已扣繳稅額僅包括短漏報所得額之「未申報」已扣繳稅額，而非純以文義解釋方式解釋，應指「短漏報所得額所包含之已扣繳稅額」，實有違一般解釋原則。況被告並未清楚述明或指出其依據，僅以「核與前揭查核準則規定不符」之詞搪塞，亦與法無據。

（三）綜上所述，訴願決定及原處分均有未當，請判決如聲明所述。

二、被告答辯意旨略以：

（一）原告主張對營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）所規定「漏稅額計算方法」中之「短漏報所得額之已扣繳稅額」為何不能於計算漏稅額時扣除云云。經查，原告所漏報股利收入二、０九一、四九二元雖已扣繳稅款四四八、五００元，惟於辦理結算申報時，卻將該扣繳稅額四四八、五００元列報扣抵申報之應納稅額，核與查核準則所規定「短漏報」之意旨不合，是本件被告計算漏稅額時，未扣除已扣繳稅款四四八、五００元，並無不合。

（二）又原告主張其並未漏報股利收入，而係對於股利收入採權益法依比例認列，與被告認為應採全額認列之方法不同云云。查原告八十六年度計取得被投資公司俊銳公司四、五００、０００元、博特威公司八五０、０００元及星匯公司一

四、一００、０００元，合計一九、四五０、０００元之股利收入，依規定應按同額股利收入之百分之二十即三、八九０、０００元，列報為八十六年度之股利收入課稅，惟原告僅列報股利收入一、七九八、五０八元。準此，被告就其差額核定漏報課稅所得額二、０九一、四九二元，漏稅額五二二、八七三元，按所得稅法規定，科處以所漏稅額０．八倍之罰鍰四一八、二００元，並無不合。至原告所訴稱其係採權益法依比例認列股利收入乙節，查「權益法」係一般會計準則所規範方法，惟於辦理所得稅結算申報時，應依所得稅法等法令規定調整申報之，營利事業所得稅查核準則第二條第二項亦有明定，併予敘明。

（三）原告復主張本件於被告初審時，原查要求其職員說明原因，既知悉其係非故意逃漏，是否應於查核當時就短報稅額部分處以補繳利息之處分，對奉公守法之企業予以正面鼓勵幫助，而非持人性本惡心理，逕送違章處理云云。查應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰，司法院釋字第二七五號解釋闡明在案。再者，本件亦因原告檢具願意繳清本稅及罰鍰不再爭訟之承諾書，被告始僅處以所漏稅額０．八倍之罰鍰。綜上所述，本件核定漏報課稅所得額二、０九一、四九二元，漏稅額五二二、八七三元，處以所漏稅額０．八倍之罰鍰四一八、二００元，並無不合。

理由

一、按「公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其投資收益之百分之八十，免予計入所得額課稅。」「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第四十二條、第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。又「漏報或短報所得額之申報案件，應先就申報部分進行查帳，以求得「申報部分查帳核定之所得額」，並依下列公式計算漏稅額：申報查定所得額Ｘ稅率─累進差額＝申報部分應納稅額，（申報查定所得額＋匿報所得）Ｘ稅率─累進差額＝全部應納稅額，全部應納稅額─申報部分應納稅額─短漏報所得額之已扣繳稅款＝漏稅額。」營利事業所得稅查核準則第一百十二條亦有明文。

二、本件原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，僅列報股利收入一、七九八、五０八元（含俊銳公司股利四、五００、０００元及星匯公司股利四、四九二、五三九元之百分之二十），而漏報二、０九一、四九二元（包括博特威公司股利八五０、０００元及星匯公司股利一四、一００、０００元減除前已申報四、四

九二、五三九元後餘額九、六０七、四六一元之百分之二十）之事實，為原告所不爭，並有電腦課稅資料歸戶清單及原告所具承諾書影本附於原處分卷可稽，堪信為真實。兩造所爭執者厥為查核準則第一百十二條之計算，就「短漏報所得額之已扣繳稅款」究為如何？被告認為短漏報所得額乙項僅包括「未申報」已扣繳稅額；而原告則認為應單純就文字字面解釋所指短漏報所得額所包含之已扣繳稅額。惟查，原告所漏報股利收入雖已扣繳稅款四四八、五００元，惟原告於辦理結算申報時，申報之抵繳稅額五八三、七五一元已包含四四八、五００元在內，是本件短漏報所得之已扣繳稅額，自不得再行減除四四八、五００元，始為合理。蓋憲法上所謂租稅公平原則，不以形式上實現依據法律課徵租稅已足，尤在實質上要求租稅負擔必須國民公平分配之實質平等。法律係就一般事項所為抽象之規定，要落實於具體案件則需輔以合理之解釋方式，法律解釋方式雖以文義解釋為通常解釋之方法，然為求符合社會公平以及個案正義等原則，斷不可徒以文義解釋為唯一之解釋方式。是故法律之解釋方式除有文義解釋之外，尚有論理解釋、目的解釋等諸多解釋方式。揭上所示，查核準則第一百十二條所定公式計算漏稅額：「申報查定所得額Ｘ稅率─累進差額＝申報部分應納稅額，（申報查定所得額＋匿報所得）Ｘ稅率─累進差額＝全部應納稅額，全部應納稅額─申報部分應納稅額─短漏報所得額之已扣繳稅款＝漏稅額。」其中扣減短漏報所得額之已扣繳稅額，乃是為了實現公平分配原則，不使國民就同一所得負擔雙重課稅。然原告於結算申報時未申報系爭股利收入，卻將該扣繳稅額全數列報扣抵申報之應納稅額，故於補繳漏稅額及罰鍰之計算方式斷不可拘泥於文字而使原告重複扣抵，違反賦稅公平原則。至「權益法」乃係一般會計準則所規範方法，於辦理所得稅結算申報時，應依所得稅法等法令規定調整申報之，營利事業所得稅查核準則第二條第二項亦有明定，是兩者不得相混，亦不得以此據為無短漏報之理由，附此敘明。

三、又查應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰，司法院釋字第二七五號解釋在案。本件原告辦理八十六年度營利事業所得稅結算申報，漏報二、０九一、四九二元，業據原告出具承諾書，已如前述，揆之上開司法院大法官會議解釋意旨，縱無故意，亦難謂無過失，從而被告據以科罰，即屬有據。原告辯稱本件於被告初審時，原查要求其職員說明原因，既知悉其係非故意逃漏，是否應於查核當時就短報稅額部分處以補繳利息之處分，對奉公守法之企業予以正面鼓勵幫助，而非持人性本惡心理，逕送違章處理云云，尚非可採。又原告主張被告審查員劉芳君曾告知僅須裁罰五九、四九八元乙節，既經被告予以否認，且遍閱全卷，亦無劉芳君簽呈記錄，原告復未能舉證證明，亦無可採。

四、綜上所述，原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，列報股利收入一、七九八、五０八元，而漏報二、０九一、四九二元，既堪認定，則被告核定漏報課稅所得額二、０九一、四九二元，漏稅額五二二、八七三元，爰依所得稅法第一百十條第一項規定，對原告處以所漏稅額０．八倍之罰鍰四一八、二００元（計至百元止），揆之首揭規定，並無不合，復查決定、訴願決定均予維持，亦無違誤，原告起訴意旨，求為撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第三庭

法院書記官 嚴寶明