高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十一年度訴字第八九一號

高雄高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第八九一號

原告

中國石油股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

盧俊誠 律師

被告

高雄市稅捐稽徵處

代表人

乙○○ 處長

訴訟代理人

張榮耀

　　　　　　　　丙○○

右當事人間因地價稅事件，原告不服高雄市政府中華民國九十一年八月二十二日高市

府訴一字第０九一００四０一五八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：緣原告所有坐落高雄市○○區○○段一三一七號土地（下稱系爭土地）面積九三、二二０平方公尺，被告原按公共設施保留地適用特別稅率千分之六核課地價稅，經被告所屬楠梓分處於民國（下同）九十年八月執行稅地清查時，發現系爭土地於六十五年間業經都市計畫使用分區，部分編定為住宅區、部分編定為機關用地，且系爭土地供高爾夫球場使用多年，不符土地稅減免規定，是被告所屬楠梓分處乃以九十年八月二十四日高市稽楠財字第一五０七一號函通知原告，系爭土地已不符公共設施保留地稅率課徵之要件，並依一般用地稅率補徵原告自八十五年起至八十九年地價稅差額新台幣（下同）一一四、０五一、九四一元，原告不服，於九十年十一月二十九日申請復查。嗣因該筆土地經高雄市政府地政處土地開發總隊分割完竣，分割為左營段一三一七號面積九一、八八六平方公尺為住宅區○○○○段一三一七之八號面積一、三三四號平方公尺為公共設施保留地，被告乃按分割後系爭土地左營段一三一七號土地資料，於九十年十二月十一日以高市稽財字第九七五六六號函通知原告更正自八十五年起至八十九年差額地價稅為一０七、四九一、三五０元，並發單補徵，原告於九十年十二月三十一日如期繳納完畢，嗣原告另以其曾於九十年十一月二十九日，就本案補徵八十五年起至八十九年地價稅申請復查在案，尚未核復為由，又於九十一年一月四日以煉行政九一０一００一五號函表示不服，經被告復查決定未予變更。原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造之聲明：

甲、原告聲明求為判決：

（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

（二）訴訟費用由被告負擔。

乙、被告聲明求為判決：

（一）原告之訴駁回。

（二）訴訟費用由原告負擔。

三、兩造主張之理由：

甲、原告起訴理由略謂：

（一）行政機關於作成行政處分之後，如發現處分違法者，基於依法行政原則之意旨，原則上固可撤銷該處分，以回復合法的狀態，惟因行政處分之撤銷，變動既有的法律狀態及人民之權益，自宜有限制。信賴保護原則，係指人民因相信既存之法秩序，安排其生活或處置其財產，則不能因嗣後法規制訂修正或授益處分之撤銷、廢止，而使其遭受不能預見之損害，用以保障人民既得權，並維護法的安定性與法律尊嚴。且信賴保護原則攸關人民憲法上人民權利之保障，公權力行使涉及人民信賴而有保障之必要者，不限於授益處分之撤銷或廢止（釋字第五二五號解釋）。故行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。信賴基礎若非係當事人自己之過失或誤認，而是基於國家之具體行為，且相延成習造成之法律狀態，則不管行政機關之決定是否合法，除重大且明顯之瑕疵或其違法係可歸責於納稅義務人外，行政機關之行為一經表露於外，人民通常會對其法律狀態之存續寄以信賴，並以之為據，此種依據之信賴，應予保護。是原行政處分雖有瑕疵，但相對人或關係人對其存續已有信賴，而行政機關之事後撤銷或更正將因此增加其負擔者，即不得任意為之，從而，行政機關之行政處分，如導致人民對現存法律關係狀態的信賴落空且使其無預期的情況下，因而負擔新的不利益或喪失已得之利益，對人民而言，此新的負擔縱使在考量更重要公益之追求下有其必要，然此項不可預測之新的負擔，亦非人民所必須接受，是人民信賴行政機關之決定，並已就生活關係作適當之安排，則行政機關撤銷違法之授益處分之效力，不宜溯及既往。

（二）土地稅法第四十條規定：「地價稅由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收一次，‧‧‧。」由此規定觀之，適用何種稅率核課地價稅，其職權完全在於主管稽徵機關依每年政府實地勘查後整理之地籍資料為判斷，納稅義務人並無依法主動申報之義務，且核課前亦無法置喙。是則，系爭原告所有位於高雄市○○段原一三一七地號土地，係屬原告高雄煉油廠區內之土地，由於原告係屬製造油品之公用事業，因此系爭土地雖係作為廠區內員工休憩之高爾夫球場，然因屬公用事業機關之廠區內，自亦屬公用事業用地之範圍，所以自開徵以來至九十年以前，被告均係以公共設施保留地之稅率予以核課，顯見被告多年來均係認為系爭土地係屬都市計畫法第四十二條第一項第三款所定之油、電、瓦斯之公用事業機關內用地，故均依公共設施保留地之稅率予以核課，而原告長年以來，亦基此對於行政機關之處分為信賴，而按時繳納稅款，故系爭土地自六十五年起，雖編為住宅區用地，但因屬住宅區內之公用事業用地，故仍依公用設施用地之稅率予以課稅，而原告亦長年以來，基此信賴，予以繳稅，則此一信賴利益，依行政程序法第一百十七條之規定，自應予以保護。而被告自九十年起始主張，系爭土地自六十五年起即編為住宅用地，不得再適用公共設施保留地之稅率，改採一般用地之稅率予以課稅，變更原四十餘年來，對原告所做之授益行政處分，並溯及五年補徵差額，明顯違反行政程序法第八條所定誠信及信賴保護原則，蓋地價稅之核課，納稅人並無申報義務，全憑被告認定，故此依行政處分之瑕疵，而不得歸責於原告，其過失係在於被告。

（三）又依據都市計畫法第三十二條規定：「都市計畫得劃定住宅、商業、工業等使用區，‧‧‧前項各使用區，得視實際需要，再予劃分，分別予以不同程度之使用管制。」又同法第四十二條規定：「都市計畫地區範圍內，應視實際情況，分別設置左列公共設施用地：一、道路、公園、綠地、廣場、‧‧‧。二、學校、社教機關、‧‧‧。三、上下水道、郵政、電信、變電所及其他公用事業用地。四、本章規定之其他公共設施用地。‧‧‧」是縱如被告所主張民國六十五年間，系爭土地即編列為住宅區用地，然系爭土地面積廣達九三、二二０平方公尺（即二萬八千一百九十九坪），於該區域內，依前開規定高雄市政府應有計畫，是以，系爭土地不可能全係作為住宅使用，必須保留相當之公共設施用地，是被告未將系爭土地，應屬公共設施用地部分扣除，全部依據住宅用地稅率補徵地價稅，其核課補徵地價稅顯然違法。

（四）再者，稅捐稽徵法第二十一條所定之核課期間係指稅捐稽徵機關業已依法認定納稅義務人應繳之稅額，並發出繳款書之追繳期間，而本件情形係原告自始即按照被告核課之稅額於核課期間內繳納地價稅，與稅捐稽徵法第二十一條所指之情形不同。

（五）綜上，被告二十餘年均將系爭土地以公共設施保留地之稅率核課地價稅，原告自始均信賴被告之繳稅通知書，從未有所遲誤，且土地之地目與核課之稅率，其職權均在主管機關，非原告所得至置喙，亦無從知悉者，而原告自始即信賴被告依土地稅法之規定就其所編冊之土地地籍核課地價稅，基於職權核定之繳稅通知書認定之稅率及稅額，並準時繳納。被告於九十年始稱過去二十餘年所核定之稅率係錯誤，並進而追繳前五年之差額，其處分非但有違信賴保護原則，且有錯誤適用稅捐稽徵法第二十一條之情事。是被告回溯補徵前五年按一般稅率所核定地價稅之差額，係屬違法。

乙、被告答辯意旨略謂：

（一）按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣市轄區內之地價總額計徵之。前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經核列歸戶冊之地價總額。」「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第十七條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」「地價稅由直轄市及縣市主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收一次，必要時得分二期徵收；其開徵日期，由省市政府定之。」「都市計畫公共設施保留地釘樁測量分割前，仍照原有稅額開單課徵，其溢徵之稅額，於測量分割後准予抵沖應納稅額或退還。」分別為土地稅法第十四條、第十五條、第十九條、第四十條及同法施行細則第十六條所明示。次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」亦為稅捐稽徵法第二十一條所明定。

（二）原告所有本市○○區○○段原地號一三一七號土地面積九三、二二０平方公尺，都市計畫使用分區部分編定為住宅區、部分編定為機關用地，土地分區界線未予分割，被告原按公共設施保留地稅率課徵地價稅。惟被告所屬楠梓分處於九十年八月執行稅地清查，發現該筆土地現供高爾夫球場使用，且已使用多年，已不符公共設施保留地稅率課徵之要件。是被告所屬楠梓分處乃以九十年八月二十四日高市稽楠財字第一五０七一號函通知原告，該筆土地面積九三、二二０平方公尺已不符合課徵公共設施保留地要件，依據稅捐稽徵法第二十一條規定，核定應自八十五年起應按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵自八十五年起與一般用地稅率差額之地價稅。原告以系爭土地內鄰近海軍官校部份，尚有部份區塊編定為機關用地，土地分區界線迄未分割等理由，於九十年十月十六日以煉行政九０一０一一九七號函向被告所屬楠梓分處提出異議。又原告因不服被告將系爭土地九三、二二０平方公尺全部按一般用地稅率核課地價稅，並對被告機關核定補徵八十五年起之差額地價稅之處分，故於九十年十一月二十九日以煉行政九０一一一四０八號函申請復查，嗣因系爭土地已獲高雄市政府地政處土地開發總隊分割為左營段一三一七號面積九一、八八六平方公尺為住宅區○○○段一三一七之八號面積一、三三四平方公尺為公共設施保留地。被告所屬楠梓分處遂以九十年十一月三十日高市稽楠財字第二一二六０號函復原告，並變更該分處九十年八月二十四日高市稽楠財字第一五０七一號函所為之處分，而核定左營段一三一七號土地面積九一、八八六平方公尺為住宅區○○○段一三一七之八號面積一、三三四平方公尺為公共設施保留地。被告循即辦竣更正補徵原告八十五年至八十九年地價稅一０七、四九一、三五０元，並以九十年十二月十一日高市稽財字第九七五六六號函通知原告。準此，本案依據該當適用之稅率辦竣更正各該年度之稅額，並對原告補徵八十五年至八十九年間之差額地價稅，揆諸首揭規定，並無不法，而原告亦於九十年十二月三十一日繳清稅款。

（三）再者，原告非屬公用事業機構，其所有土地亦非公用事業用地，而系爭土地業經權責機關分割為左營段一三一七號面積九一、八八六平方公尺為住宅區○○○○段一三一七之八號面積一、三三四平方公尺為公共設施保留地。是以，原告所有系爭土地既於六十五年間即經高雄市政府工務局編定為第五種住宅區，被告基於依法行政原則，自應按一般用地稅率補徵原告地價稅。復依稅捐稽徵法第二十一條有關稅捐核課期間之規定，應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年，而依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間則為七年；在核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰。據此，地價稅係由稅捐稽徵機關按照地政機關編造之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定課徵，其核課期間為五年，是本案在五年核課期間內，發現有應行課稅之新資料，均應依規定補徵，最高行政法院（即改制前行政法院）五十七年判字第三三０號著有判例。又稅捐稽徵機關調查核定之案件，其查定處分固具有形式上之確定力，惟稽徵機關如發現原處分確有短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，補徵其應繳之稅額，亦經財政部七十四年十二月四日台財稅第二五八０五號函釋明確，況納稅屬於義務，並非授益處分，應無信賴保護原則之適用。從而被告按一般用地稅率補徵原告自八十五年起至八十九年地價稅差額，於法難謂有違，故原告所訴，要無可採。

（四）另查，系爭土地既編定為住宅區，目前並未完成公共設施保留地之指定，縱依相關都市計畫法令規定，都市計畫地區內，應視實際情況，設置公共設施保留地，供公共或公用事業設施之用，惟依土地稅法施行細則第十六條之規定，都市計畫公共設施保留地釘樁測量分割前，仍照原有稅額開單課徵，其溢徵之稅額，於測量分割後准予抵沖應納稅額或退還。況系爭土地依都市計畫土地使用分區編定為第五種住宅區，既非公共設施保留地，且現供高爾夫球場使用，並未供公共使用，自應按一般用地稅率課徵地價稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則。復按法條明定各種課徵及減免地價稅之要件，係以土地所有權之性質及土地使用之事實狀態為準，據以判斷其適用之地價稅稅率及合乎免徵之要件與否，是原告稱其土地有適用特別稅率核課之主張，無非以未來不確定道路及公共設施用地之劃設，預行請求稅捐減免，顯與前揭租稅法律主義及實質課稅原則有違，亦屬無稽。

理由

一、按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之。前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經核列歸戶冊之地價總額。」「地價稅基本稅率為千分之十‧‧‧」「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第十七條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；‧‧‧。」「地價稅由直轄市及縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收一次，必要時得分二期徵收；其開徵日期，由省（市）政府定之。」「都市計畫公共設施保留地釘樁測量分割前，仍照原有稅額開單課徵，其溢徵之稅額，於測量分割後准予抵沖應納稅額或退還。」分別為土地稅法第十四條、第十五條、第十六條第一項、第十九條、第四十條及同法施行細則第十六條所明定。又按「稅捐之核課期間，依左列規定：‧‧‧。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。‧‧‧。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」並為稅捐稽徵法第二十一條所明定。

二、經查，本件原告所有坐落高雄市○○區○○段一三一七號土地面積九三、二二０平方公尺，被告原按公共設施保留地適用特別稅率千分之六核計地價稅，經被告所屬楠梓分處九十年八月執行稅地清查時，發現系爭土地於六十五年間，業經都市計畫使用分區，部分編定為住宅區、部分編定為機關用地，是被告乃以九十年八月二十四日高市稽楠財字第一五０七一號函通知原告系爭土地已不符公共設施保留地稅率課徵之要件，並依據稅捐稽徵法第二十一條規定，按一般用地稅率補徵原告自八十五年起至八十九年地價稅差額一一四、０五一、九四一元，原告不服，於九十年十一月二十九日申請復查。嗣因該筆土地經高雄市政府工務局土地開發總隊分割完竣，分割為左營段一三一七號面積九一、八八六平方公尺為住宅區○○○○段一三一七之八號面積一、三三四號平方公尺為公共設施保留地，被告乃按分割後系爭土地左營段一三一七號土地資料，於九十年十二月十一日以高市稽財字第九七五六六號函通知原告更正自八十五年起至八十九年差額地價稅為一０七、四九一、三五０元，並發單補徵，原告以其曾於九十年十一月二十九日，就本案補徵八十五年起至八十九年地價稅申請復查在案，尚未核復為由，又於九十一年一月四日以煉行政九一０一００一五號函表示不服，經被告復查決定未予變更等情，為兩造所不爭執，並有高雄市政府工務局九十年十二月二十六日高市工務都字第Ｂ一三五四五號函影本、高雄市政府工務局九十一年一月十七日高市工務都字第０九一Ｂ０００六五六號函影本、被告九十年十二月十一日高市稽財字第九七五六六號函影本，附於原處分卷可稽，洵堪信實。

三、原告雖訴稱：違法之行政處分，基於依法行政，固得撤銷，惟行政機關撤銷違法之授予利益行政處分之效力，不宜溯及既往，按土地稅法第四十條規定，地價稅由直轄市或縣（市）主管機關按照地政機關編造之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定。至於適用何種稅率核課地價稅，納稅義務人並無依法主動申報之義務，系爭土地雖編為住宅區用地，作為原告廠區員工休憩之高爾夫球場，因主管稽徵機關係以公共設施保留地之稅率核課，長達四、五十年，原告亦長久基此信賴，予以繳稅，此一信賴利益，依行政程序法第一百十七條所規定，自應予保護，被告補徵原告自八十五年起至八十九年止之地價稅差額一０七、四九一、三五０元，明顯違反行政程序法第八條所定誠信及信賴保護原則，是縱認應按一般用地稅率課徵，亦應自九十年起始得改徵云云，資為爭議。惟按最高行政法院（即改制前行政法院）七十六年度判字第四七四號判決謂：「‧‧‧蓋以公法上之爭訟，應有信賴保護原則之適用，亦即當事人信賴行政機關之決定存在，已就其生活關係有適當的安排者，必須予以保護或給予合理之補償。‧‧‧」雖明示公法爭訟有信賴保護原則之適用，惟信賴保護原則之適用，尚須符合三要件：（一）須有信賴基礎：首先需有一個令人民信賴之國家行為，換言之，必須有一個有效表示國家意思之「法的外觀」，亦即前開判決所謂之「行政機關決定之存在」。（二）須有信賴表現：指當事人因信賴而展開具體信賴行為，例如：運用財產及其他處理行為，而有產生法律上變動之情形，亦即前開判決所謂之「已就其生活關係為適當的安排者」。（三）須信賴值得保護，亦即無行政程序法第一百十九條所規定之情形而言（學者林錫堯著，行政法要義第二次增修版，頁五十五、五十六參照）。又按若人民所信賴之基礎係屬行政處分時，則此時信賴保護原則係指人民因信賴「授益處分」之存續力，就生活關係已作適當之安排，嗣該「授益處分」縱經撤銷，人民之信賴保護亦應受保護者之謂，惟若係屬「負擔處分」，則並無信賴保護原則之適用（最高行政法院八十九年度判字第一一０五號判決、八十九年度判字第一０三九號判決、九十年度判字第四０一號判決參照），據此，於負擔處分之情形並無適用信賴保護原則之餘地。本件被告於九十年八月之前因未查知分割前系爭土地於六十五年間，即大部分已編為住宅區用地，故自六十五年至八十九年間，對於系爭土地，均按公共設施保留地適用特別稅率千分之六核定地價稅對原告作出核課處分，原告乃稱對於被告將系爭土地認定為公共設施保留地，並依土地稅法第十九條之規定，適用特別稅率千分之六核定地價稅之處分，原告已有所信賴，依信賴保護原則，被告不得變更該處分之認定，更不得依稅捐稽徵法第二十一條之規定，回溯五年，補徵八十五年至八十九年地價稅之差額云云，惟本案究有無信賴保護原則之適用，自應依前開信賴保護之各要件，審究本案情形是否符合前開要件之要求：茲就前開信賴保護原則之第（一）要件而言，如前開說明，信賴保護原則之適用，於人民所信賴之基礎係行政處分之情形時，僅限於授益處分，而被告之土地稅核課處分係屬負擔處分，既係屬負擔處分，自無信賴保護原則之適用。至於，原告雖稱被告前開處分對於原告係屬授益處分云云，惟被告對於系爭土地之所以僅課以特別稅率千分之六核定地價稅，乃係對於系爭土地地目之誤認，而對於系爭地價稅率之差額（即千分之四）並未有任何免除而授益於原告之意思，是原告認系爭處分對於被告係屬授益處分云云，尚非可採。再者，當核課處分作成、生效後，並發生實質存續力時，基於法安定性原則及信賴保護原則考量，稽徵機關應固受到該核課處分之拘束，不得任意變更或撤銷，惟稅捐機關在核課期間內若另發現有應徵之稅捐時，依稅捐稽徵法第二十一條之明文規定，稽徵稅捐機關本得依法予以補行課徵，蓋此時稅捐稽徵機關作成之補徵處分係屬新的核課處分，並非變更原處分，本不受原處分之拘束（學者洪家殷著，論核課處分，載於當代公法新論（中），頁一七六參照），此時稅捐機關既不受原處分之拘束，從而，納稅義務人自不得據之作為信賴基礎，主張信賴保護，否則，稅捐稽徵法第二十一條之規定恐將淪為具文，而無適用之餘地。據此，原告就被告對於系爭土地誤認其地目，而僅適用特別稅率千分之六所核定之核課處分，並不得將之作為原告主張信賴保護之信賴基礎。再者，就前開信賴保護原則之第（二）要件而言，原告對於被告所為課以特別稅率千分之六核定地價稅之核課處分，僅有消極不作為接受處分之行為，而並未積極依此處分為財產處分或其他具體信賴行為之表現，當尚未符前開信賴保護第（二）要件須有表現行為之要求。綜上所述，本件情形並不符合適用信賴保護原則所須具備之要件，當無信賴保護原則適用之餘地，被告依據稅捐稽徵法第二十一條命原告補繳系爭地價稅差額一０七、四九一、三五０元，係依法之行政行為，所為符合法治國之要求。另按，行政行為，應以誠實信用之方法為之，固為行政程序法第八條所明定，所謂誠信原則乃指每個人對其所為承諾之信守，而形成所有人類關係所不可或缺之信賴基礎。查本件被告係發現其前行政行為有誤，於發現後依法加以更正，另為正確之行政行為，其並未以任何違反誠實信用之方法為行政行為，被告上揭所為尚未違反誠實信用原則。是原告主張就系爭土地，對於被告適用特別稅率千分之六核定地價稅之處分有所信賴，依誠信原則及信賴保護原則，被告不得變更該處分之認定，更不得依稅捐稽徵法第二十一條之規定，溯及五年補徵八十五年至八十九年地價稅之差額云云，應屬無據。

四、原告另訴稱：系爭土地雖屬住宅用地，然其面積廣達九三、二二０平方公尺，依都市計畫法第十五條、第二十二條及第四十二條之規定，必須保留有相當面積之公共設施用地，而該等公共設施用地，應依土地稅法第十九條規定之特別稅率千分之六核課，被告未將原告所有土地內應屬公共設施用地部分扣除，而全部以一般稅率核課地價稅，係屬違法云云。惟查土地稅法第十九條之適用，以該土地係屬公共設施保留地為前提，然依據高雄市政府都市發展局九十二年一月二十三日高市都發二字第０九二００００九０一號函復本院略謂：「有關本市○○區○○段一三一七地號土地都市計畫為住宅區，該住宅區內並未劃設公共設施用地，‧‧‧」可知，系爭土地並未劃設任何公共設施用地，既未有劃設為公共設施用地之情形，系爭土地自無可認定有任何公共設施保留地之可能，是系爭土地當無依據土地稅法第十九條適用特別稅率千分之六核課地價稅之餘地，故原告猶執前詞稱對於系爭土地補徵地價稅，應扣除屬於公共設施用地云云，亦不足採。

五、末按所謂「核課期間」係指對具體課稅事實，稅捐機關得發單課徵或補徵稅捐之法定期間，逾此期間稅捐機關則不再有核課權，而關於核課期間之規定，則明定於稅捐稽徵法第二十一條；又「徵收期間」係指對業經核課而確定之稅款，得以徵收之期間，於經過該期間，稅捐機關仍未徵收者即不得再徵收之謂，關於徵收期間則規定於同法第二十三條。據此，原告訴稱稅捐稽徵法第二十一條所定之核課期間係指稅捐稽徵機關業已依法認定納稅義務人應繳之稅額，並發出繳款書之追繳期間，而本件情形係原告自始即按照被告核課之稅額於核課期間內繳納地價稅，與稅捐稽徵法第二十一條所指之情形不同云云，顯將核課期間誤為徵收期間，其對法律之解釋，容有誤會，原告前開主張自亦不可採，是被告依據稅捐稽徵法第二十一條規定對原告補徵地價稅差額，於法並無違誤。

六、綜上所述，原告上開主張，既均不可取，則被告依稅捐稽徵法第二十一條之規定，對原告補徵八十五年至八十九年之地價稅差額計一０七、四九一、三五０元，，其認事用法，洵無違誤，訴願決定遞予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，並不影響本件判決基礎，尚無逐一論述之必要，附此敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第二庭

法院書記官 黃玉幸