高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十二年度訴字第二九四號
關鍵資訊
- 裁判案由營利事業所得稅
- 案件類型行政
- 審判法院高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
- 裁判日期92 年 09 月 17 日
高雄高等行政法院判決 九十二年度訴字第二九四號 九 原 告 新永興投資股份有限公司 代 表 人 甲○○ 董事長 訴訟代理人 丁澤祥會計師 被 告 財政部臺灣省南區國稅局 代 表 人 朱正雄局長 訴訟代理人 乙○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月十三日台 財訴字第○九一○○一一五七五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事 實 一、事實概要： 緣原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入零元，營業費用新臺幣（ 下同）九十五萬六千一百五十六元、非營業收入一千六百三十八萬六千三百六十七元 （包括投資收益一千五百六十六元萬七千一百五十二元、利息收入十萬九千八百五十 六元及其他收入六十萬九千三百五十九元），而投資收益列於申報書五十八欄位不計 入所得額課稅，不攤計營業費用，而營業費用則由應稅利息收入及其他收入負擔，計 得課稅所得額虧損二十三萬六千九百四十一元。經被告初查以原告係屬專業投資公司 ，乃將列報於非營業收入項下之投資收益一千五百六十六萬七千一百五十二元轉列為 營業收入項目，並以利息收入為存款利息收入與其他收入即董監事酬勞，核與營業費 用無關，故將營業費用九十五萬六千一百五十六元全額自投資收益項下減除，核定不 計入所得額之金額為一千四百七十一萬零九百九十六元，列於申報書五十八欄位並列 為未分配盈餘加項，至於利息收入及其他收入為應稅非營業收入，不分擔營業費用， 合計課稅所得額為七十一萬九千二百十五元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴 願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。 二、兩造聲明： （一）原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。 （二）被告聲明求為判決：原告之訴駁回。 三、兩造之爭點： 甲、原告主張之理由： （一）被告以原告係屬專業投資公司，投資收益不計入所得額課稅，應分攤營業費用 九十五萬六千一百五十六元，乃有違兩稅合一制度修正所得稅法第四十二條之 規定；被告以兩稅合一制度實施前之觀念，引用所得稅法第四條之一、財政部 八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋，用以分攤營業費用於 民國（下同）八十六年十二月三十日修正後所得稅法第四十二條之投資收益， 實有違誤。蓋修正後所得稅法第四十二條關於投資國內其他營利事業收益不計 入所得額課稅，為一特別法律之規定，其效力優於普通法。被告引用財政部函 令，計算成本費用原則，對本條法律規定不計入所得額課稅而予以課稅，乃有 命令牴觸法律，而違反中央法規標準法第十一條規定。又所得稅法第四十二條 規定之立法理由明確釋示，不論營利事業轉投資層次之多寡，該投資收益，僅 在最終被投資事業階段課徵一次營利事業所得稅，故不計入所得額課稅，被告 再予課稅，自有違依法行政原則。而被告適用財政部八十三年二月八日台財稅 第八三一五八二四七二號函釋，分攤營業費用，使對投資國內其他營利事業收 入計入所得額課稅，乃破壞兩稅合一制度，使投資收益重複課稅，增加負擔超 過法律規定之營利事業所得稅率百分之二十五。且此超過負擔之部分營利事業 所得稅又無法分配予股東，有失兩稅合一制度之公平。 （二）修正後所得稅法四十二條規定，將修正前「原投資收益百分之八十免計入所得 額課稅」改為「全部投資收益免計入所得額課稅」及修正前「投資於國內其他 非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者」改為「投資於國內其他 營利事業」，主張該投資收益，僅在最終被投資事業階段課徵一次營利事業所 得稅，不計入所得額課稅，故其取得之股利應在帳外調整，使其與課稅所得額 分離，在未分配盈餘時直接而增加，所取得可扣抵稅額，應於取得日計入股東 可扣抵帳戶餘額，俟分配時於個人股東申報總額所得課徵綜合所得稅扣抵或退 稅，因此原告取有投資收益一千五百六十六萬七千一百五十二元，依所得稅法 第四十二條規定應可全數列於申報書五十八欄位減除，不當分擔營業費用，財 政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋僅適用於買賣有價 證券收入，投資收益無上述函釋適用。而被告適用財政部八十三年二月八日台 財稅第八三一五八二四七二號函釋，核定投資收益應分攤營業費用金額，致使 投資收益計入所得額課稅，破壞兩稅合一制度，使投資收益重複課稅，增加負 擔超過法律規定之營利事業所得稅率百分之二十五。且此超過負擔之部分營利 事業所得稅又無法分配予股東，有失兩稅合一制度之公平，有違依法行政原則 。 （三）財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋，係對所得稅法 第四十二條尚未修正前之釋示，修正後該函應不再適用，但被告將營業費用九 十五萬六千一百五十六元全數自免稅所得項下減除，顯與上列原條文修正後之 意旨及理由：「營利事業之轉投資收益不計入所得額課稅，自應計入其股東可 扣抵稅額帳戶餘額，俟盈餘分配予個人股東時，由個人股東併計其綜合所得總 額課稅並以扣抵」有違。 乙、被告主張之理由： （一）本件原告係屬專業投資有價證券之公司，依財政部八十三年二月八日台財稅第 八三一五八二四七二號函釋意旨，其營業費用及利息支出，應按應稅與免稅項 目比例分攤；又解釋函僅係在補充法律規定之不足或為立法理由之解說，倘法 律規定及其立法理由已明白揭示，自無須以解釋令補充解釋。按前揭函釋之發 布，係因兩稅合一實施修正公布前之所得稅法第四十二條規定投資收益百分之 二十計入所得額課稅，而投資收益相關費用准予列支；嗣兩稅合一實施後依首 揭法條規定投資收益全部不計入所得額，自無須以解釋函補充解釋，其相關之 費用應予計算分攤，以符合收入及費用配合原則。原核將系爭營業費用九十五 萬六千一百五十六元全數自投資收益項下減除，核定免稅所得一千四百七十一 零九百九十六元，並無不合。 （二）「營利事業所得之計算，係以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅 捐之純益額為所得額，為所得稅法第二十四條第一項所明定。依所得稅第四條 之一前段規定，自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得 稅‧‧‧‧‧‧。至應稅收入及免稅收入應分攤之相關成本費用，除可直接合 理明確歸屬者得個別歸屬，應自有價證券出售收入項下減除外，因投資收益及 證券交易收入源自同一投入成本，難以投入成本比例作為分攤基準。財政部八 十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函說明三，採以收入比例作為 分攤基準之計算方式，符合上開法條規定意旨，與憲法尚無牴觸。‧‧‧‧‧ ‧」司法院釋字第四九三號解釋闡明有案。本件原告係屬專業投資有價證券之 公司，兩稅合一實施後，所得稅法第四十二條規定投資收益全部不計入所得額 ，倘免稅項目之相關成本、費用歸由應稅項目吸收，則營利事業將雙重獲益， 不僅有失前開稅法原意，並造成侵蝕稅源之不合理現象，是被告將其相關之營 業費用九十五萬六千一百五十六元自投資收益項下減除，以符合收入及費用配 合原則，並無不妥。至財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二 號函釋，仍經收錄於九十年版「所得稅法令彙編」內，應繼續援引適用，是原 告稱該函不再適用一節，自不足採。 （三）原處分係被告引用所得稅法第四條之一及財政部八十三年二月八日台財稅第八 三一五八二四七二號函釋，作為分攤投資收益營業費用之依據，而此等規定， 有法令依據並符合租稅原理。而所得稅法第四十二條規定投資國內其他營利事 業收益不計入所得額課稅，係為避免股利重複課稅，惟如股利已不計入所得額 課稅，相關營業費用又由應稅收入扣除，將形同股利重複免稅，不符收入與費 用配合原則及租稅公平原則，依據會計的收入與費用配合原則，免稅的所得產 生的相關費用，就應該由免稅的所得來扣除，不應該再由應稅所得來扣除，且 前開函釋仍為有效解釋令，被告引用，並未牴觸法律，亦未違反依法行政原則 。而兩稅合一後，股利所含之可扣抵稅額及公司所繳納之所得稅，依所得稅法 第六十六條之三規定，必須計入其股東可扣抵稅額帳戶，於分配股利時併同分 配可扣抵稅額，由股東申報扣抵綜合所得稅應納稅額，故公司所繳納所得稅已 形同預繳稅款。原告所繳納之營利事業所得稅自可依前開規定計入其股東可扣 抵稅額帳戶，於分配股利時併同分配可扣抵稅額，由股東扣抵綜合所得稅，就 兩稅合一並未增加其稅負，亦未破壞兩稅合一制度。被告將系爭營業費用九十 五萬六千一百五十六元全數自投資收益項下減除，核定免稅所得一千四百七十 一萬零九百九十六元，依上揭規定，並參酌臺北高等行政法院八十九年度訴字 第一四三○號判決意旨，並無不合。 理 由 一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐 後之純益額為所得額。」「公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業， 所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅，其可扣抵稅額，應依第六十 六條之三規定，計入其股東可扣抵稅額帳戶餘額。」分別為行為時所得稅法第二 十四條第一項及第四十二條第一項所明定。又「主旨：核釋營利事業於證券交易 所得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，其營業費用及利息支出之分攤原則 。說明：‧‧‧三、以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息 ，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收 益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及 利息，自有價證券出售收入項下減除。」則經財政部八十三年二月八日台財稅第 八三一五八二四七二號函釋甚明；另「營利事業所得之計算，係以其本年度收入 總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，為所得稅法第二十四 條第一項所明定。依所得稅法第四條之一前段規定，自中華民國七十九年一月一 日起，證券交易所得停止課徵所得稅；公司投資收益部分，依六十九年十二月三 十日修正公布之所得稅法第四十二條，公司組織之營利事業，投資於國內其他非 受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其中百分之八十免予計入所 得額課稅；則其相關成本費用，按諸收入與成本費用配合之上揭法律規定意旨及 公平原則，自亦不得歸由其他應稅之收入項下減除。至應稅收入及免稅收入應分 攤之相關成本費用，除可直接合理明確歸屬者得個別歸屬，應自有價證券出售收 入項下減除外，因投資收益及證券交易收入源自同一投入成本，難以投入成本比 例作為分攤基準。財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函說 明三，採以收入比例作為分攤基準之計算方式，符合上開法條規定意旨，與憲法 尚無牴觸。」亦經司法院釋字第四九三號解釋在案。上述財政部八十三年二月八 日台財稅第八三一五八二四七二號函釋既經司法院釋字第四九三號解釋，與憲法 尚無牴觸在案，爰予援用。 二、本件原告係屬專業投資有價證券之公司一節，已經兩造分別陳述在卷；而原告八 十八年度營利事業所得稅申報，係將其本年度獲取之收入中，關於投資收益一千 五百六十六萬七千一百五十二元，認依所得稅法第四十二條規定不計入所得額課 稅，而存款利息收入十萬九千八百五十六元及其他收入（董監事酬勞）六十萬九 千三百五十九元，合計七十一萬九千二百十五元減除營業費用九十五萬六千一百 五十六元後，求得課稅所得虧損二十三萬六千九百四十一元。惟被告查核認原告 係屬專業投資公司，當年唯一營業收入為投資收益，基於所得稅收入費用配合原 則，而應負擔相關營業費用，至於非營業收入之存款利息收入及董監事酬勞之獲 得因與營業費用無關，故營業費用全額九十五萬六千一百五十六元即應由唯一營 業收入即投資收益負擔，亦即投資收益減除營業費用後之投資所得方不計入所得 額課稅，乃核定存款利息收入及董監事酬勞共計七十一萬九千二百十五元為課稅 所得額等情，亦經兩造分別陳明在卷，並有核定稅額通知書及復查決定書附卷可 稽，自堪認定。 三、原告提起本件訴訟，無非以被告所引用之財政部八十三年二月八日台財稅第八三 一五八二四七二號函係針對證券交易所得應如何分擔營業費用所為之釋示，且是 於所得稅法第四十二條規定修正前之釋示，本件係屬所得稅法第四十二條規定修 正後之事件，該函應不再適用；並所得稅法第四十二條既謂股利淨額不計入所得 額課稅，被告即不應再予扣除費用；且被告之核定亦有違兩稅合一是為避免重複 課稅之目的等語，資為爭執。爰分述如下： （一）查本件行為時所得稅法第四十二條係規定：「公司組織之營利事業，因投資於 國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅，．． ．．．．。」自此條文文義觀之，其僅謂股利淨額「不計入所得額課稅」，而 所謂不計入所得額課稅，指所得或收入不必依所得稅法第二十四條第一項規定 列入收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額課稅，但並 未排除股利淨額亦應為利息支出及營業費用之分擔；而同法第二十四條第一項 復規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損 失及稅捐後之純益額為所得額。」可知，收入與成本費用配合原則於上述所得 稅法第四十二條規定亦應適用之；況以投資為專業之公司，其經營有價證券投 資業務產生之營業收入計有二種，一為有價證券未出售前因持有而獲配股息、 紅利所得投資收益，一為因出售有價證券而產生之證券交易收入。然營利事業 轉投資其他營利事業，在其投資流程之循環中，其中需為「投資決策作成」、 「買入公司股票」及「處分被投資公司」等行為，故轉投資循環自會發生管理 決策成本、借款利息及持有公司股票期間管理費用等費用支出，是以投資為專 業之營利事業，因投資其他營利事業而獲配之股利，其股利收入當有其所必需 之費用；然因個別成本費用與各個轉投資環節間缺乏明確可辨認之歸屬方式， 甚至與公司其他營業收入間之關係亦難明確歸屬，而上述財政部八十三年二月 八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋所闡明按收入比例計算營業費用之分 攤公式，即本於收入與成本費用配合原則，解決此費用難以明確歸屬之問題； 而套用此分攤公式核算結果，因原告係屬專業投資公司，故依財政部頒訂之營 利事業所得稅申報書格式，其列報方式雖應將此投資收益歸屬營業收入項目， 而減除此項目應分擔之營業費用額後，其金額即屬不計入所得額之金額，並列 於申報書五十八欄位，同時列為未分配盈餘加項；亦即自申報書形式上觀之， 投資收益不計入所得額之金額，並非所得稅法第四十二條所稱之股利淨額全部 ，而是扣除應分擔營業費用後之金額，似有原告所質疑是否符合所得稅法第四 十二條規定之情形；然此乃收入分攤費用之當然結果，況自此核算方式之實質 面觀之，因依上開所述，所得稅法第四十二條所稱之股利淨額即投資收益亦有 其必需之營業費用，而本於收入與成本配合原則，此等費用即不應歸由其他收 入分擔之，是於列報其他應稅收入之費用時即應扣除應歸由「不計入所得額之 投資收益」所應分擔之費用，即得於應稅收入項下減除之費用即相對減少（於 本件即為零）；故此種核算方式其表現之意義，應僅是得於應稅收入項下扣除 之費用減少，至於系爭投資收益則實質上仍係全數均未計入當年度課稅所得額 中作為計算當年度營利事業所得稅之基準，而與所得稅法第四十二條關於不計 入所得額課稅之規定符合；是原告僅以被告核定書上不計入所得額之金額尚扣 除投資收益應分擔之費用，爭執原處分有違所得稅法第四十二條投資收益不計 入所得額課稅規定云云，實有誤會，不足採取。 （二）再所得稅法第四十二條規定，於八十七年一月一日兩稅合一新制實施前曾有兩 次修正；其五十二年之原條文為：「公司組織之營利事業，投資於國內其他非 受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其投資收益免予計入所得 額課稅。」嗣於六十九年十二月三十日修改為「公司組織之營利事業，投資於 國內其他非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其投資收益之 百分之八十，免予計入所得額課稅。」其修正理由則為：「本條規定，目的原 在避免投資之重複課稅，惟此種轉投資收益既已免計入所得額課稅，則有關投 資之利息支出及管理費用，暨因該項投資收益所繳納之營業稅及印花稅費用， 即不應在計算營利事業所得稅時減除，方屬合理，惟為計算簡便計，參照其他 國家辦法，將免計入所得之投資收益改為百分之八十，其餘投資收益百分之二 十則計入所得額課稅。此後轉投資有關之各項費用，則悉數准予列支，以簡化 所得稅之核計方法。」後因實施兩稅合一制，所得稅法第四十二條乃又修正為 ：「公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或 盈餘淨額，不計入所得額課稅，其可扣抵稅額，應依第六十六條之三規定，計 入其股東可扣抵稅額帳戶餘額。」而其修正理由則為：「在兩稅合一之設算扣 抵制下，營利事業取自轉投資事業之投資收益，不計入投資事業之所得額課稅 ，僅在最終被投資事業階段課徵一次營利事業所得稅。又獨立課稅制下為減輕 轉投資收益重複課稅所採行之百分之八十免稅之規定，已無存在必要，爰予修 正第一項。」自上述所得稅法第四十二條規定修正之沿革及理由觀之，可知五 十二年之原條文，其規定全部之投資收益均免計入所得額課稅，目的即在於避 免營利事業所得稅重複課徵，故以「投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅 待遇」為免予計入所得額課稅之要件，然該項轉投資收益亦當分擔有關之各項 費用，而於免計入所得額項下減除，不得列為該公司應稅收入之費用，故嗣後 方有「為分擔費用計算簡便計」，而於六十九年修正為免計入所得之投資收益 為百分之八十，其餘投資收益百分之二十則計入所得額課稅，而轉投資有關之 各項費用，則悉數准予列支；自此更可明確得知，不論在立法政策上，轉投資 收益是屬「免予計入所得額課稅」或「百分之八十免予計入所得額課稅」或「 不計入所得額課稅」，本於收入與成本費用配合原則，其本質上均應分擔有關 之各項費用。是原告以現行所得稅法第四十二條既已修正為投資收益不計入所 得額課稅，故投資收益即不應再為費用之分擔云云，實有誤會，不足採取。 （三）又查，因所得稅法第四十二條規定於六十九年修正時，證券交易所得尚未停徵 ，而屬應稅所得，因此投資收益有關之各項費用若超過當年投資收益之百分之 二十，亦准予列支，而作為應稅所得之減項，若投資收益有關之各項費用少於 過當年投資收益之百分之二十的收益，因其他轉投資之各項費用，亦悉數准予 列支，自無轉投資循環期間支出分攤之問題。然而，自所得稅法第四條之一增 訂「自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交 易損失亦不得自所得額中減除。」後，轉投資循環期間支出分攤之問題乃再度 浮現，即投資收益及證券交易收入源自同一投入成本，然證券交易所得係停止 課徵所得稅，而投資收益百分之二十則為應稅收入，加以按諸收入與成本費用 配合及公平原則，應稅收入及免稅收入均應分攤之相關成本費用，故財政部乃 頒訂八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋，按收入比例作為 分攤基準之計算公式。又因六十九年修正之所得稅法第四十二條所以規定投資 收益百分之二十為應稅收入，即是參照其他國家辦法，為簡便計算投資收益應 分攤之費用數額，而為之設計；換言之，此立法設計即認投資收益之費用為其 收益之百分之二十，故以投資收益之百分之二十作為應稅收入，而因投資收益 產生之各項費用則悉數准予列支，是另免予計入所得額課稅之百分之八十之投 資收益，即不生再分擔費用之問題；是於上述財政部八十三年二月八日台財稅 第八三一五八二四七二號函釋之費用分攤公式中，僅以投資收益之百分之二十 列為應稅收入項下分攤費用，至另百分之八十投資收益即不再列入該公式中之 免稅部分分攤費用之緣由，而非謂依此公式，則規定為免（不）計入所得額課 稅之投資收益，即不應列入此費用分攤公式中計算費用之分攤。又因依此分攤 公式，若投資收益有關之各項費用少於投資收益之百分之二十，則差額部分將 有營利事業所得稅重複課稅現象，故為落實「營利所得」只課徵一次稅捐之原 則，八十七年一月一日起實施之兩稅合一制，將所得稅法第四十二條修正為投 資收益全額不計入所得額課稅，但收入與成本費用配合原則並不因兩稅合一制 之實施而有例外，是上述財政部關於營業費用及利息支出之分攤公式，就兩稅 合一至實施後之投資收益費用分攤，自仍有其適用；且財政部九十二年八月二 十九日台財稅字第○九二○四五五二九八號函即闡明此意旨，故原告以財政部 八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋係針對兩稅合一制實施 前之所得稅法規定所為釋示，於兩稅合一實施後應不再適用云云，自無可採。 又因該投資收益雖不計入當年度營利事業所得額核算所得稅，然依分攤公式應 分攤之費用，則應自當年度投資收益額內予以減除，所獲得之純益額，作為原 告當年度未分配盈餘之加項，而此投資收益所含之可扣抵稅額及公司所繳納之 當年度營利事業所得稅依所得稅法第六十六條之三規定，必須計入其股東可扣 抵稅額帳戶，於分配股東股利時併同分配可扣抵稅額，由股東申報綜合所得稅 時予以扣抵應納稅額，故依上述費用分攤方式計算公司之營利事業所得稅，並 無因重複課稅致有違兩稅合一制之精神情事，是原告爭執將投資收益分攤費用 有重複課稅云云，亦無可採。 （四）按「營業收入指本期內因經常營業活動而銷售商品或提供勞務等所獲得之收入 ；‧‧‧」「營業外收入及費用指本期內非因經營營業活動所發生之收入及費 用，包括利息收入．．．．．．等。」為經濟部八十五年八月二十八日經（八 五）商字第八五二一三二二○六號令發布之商業會計處理準則第三十一條第一 款及第三十四條前段所明定。查本件原告係以投資為專業之公司，而其本年度 收入，分別有系爭投資收益一千五百六十六萬七千一百五十二元，存款利息收 入十萬九千八百五十六元及其他收入（董監事酬勞）六十萬九千三百五十九元 一節，已如前述。而投資應係指將資金投資於其他事業，如有價證券、期貨或 商業票據等；至於將資金存放於銀行，並未有流通性之證券購買、出售行為， 依其性質當屬營利事業內部經常可見之管理資金行為，而此種資金管理行為於 非以投資為專業之公司，亦皆可見，自非屬原告因經常營業活動而獲得之收入 ；故而，原告本年度因將資金存放於銀行所獲得之應稅利息收入十萬九千三百 五十九元，顯非原告公司之營業收入，而係事業營業過程中常見之資金管理行 為，而應屬營業外收入。另原告因投資其他公司而獲得之「董監事酬勞收入」 ，係因原告經所投資公司之股東會選任為董、監事，執行董監事職務所取得之 報酬，至其是否得擔任董監事，乃決定於被投資公司之股東會，尚與投資公司 即原告之經營性營業活動無直接相關，故該項酬勞收入當非其「因經常營業活 動所獲得之營業收入」；參諸上述商業會計處理準則有關營業收入之規定，董 監事酬勞收入亦非屬前述財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七 二號函所稱應列入計算營業費用基準之其他營業收入範圍。是本年度原告之收 入中，存款利息收入十萬九千八百五十六元及董監事酬勞收入六十萬九千三百 五十九元，均屬營業外收入，依上述司法院釋字第四九三號解釋及財政部函釋 ，自不得作為計算營業費用分攤金額之基準；是被告依上述分攤公式計算結果 ，核定原告列報之營業費用全額九十五萬六千一百五十六元應由唯一營業收入 即投資收益一千五百六十六萬七千一百五十二元項下負擔，即屬有據。 四、又按憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅 主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事 實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律主義之 範圍（司法院釋字第二一七號解釋參照）。查本件被告係以行為時所得稅法第二 十條第一項規定作為補徵原告營利事業所得稅之依據，至於財政部八十三年二月 八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋，性質上係屬財政部本於行政主管機關 地位所頒訂作為闡明法規原意之行政規則，而被告亦僅是據以核算原告本年度之 課稅所得額，亦即其僅是被告作為認定事實之準據；並依此函釋計算投資收益之 費用分擔，亦與行為時所得稅法第四十二條規定之意旨無違，已如前述；是原告 以被告援引上述財政部函釋計算系爭投資收益之費用分擔，有違中央法規標準法 第十一條規定之法律優越原則云云，自無可採。 五、綜上所述，原告之主張均無可採。被告以原告本年度之營業費用九十五萬六千一 百五十六元應由唯一營業收入即投資收益項下負擔，至於存款利息收入及董監事 酬勞收入合計七十一萬九千二百十五元則為應稅非營業收入，不分擔營業費用， 乃核定課稅所得額為七十一萬九千二百十五元，並無違誤，訴願決定予以維持， 亦無不合；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。 五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、 第九十八條第三項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十二 年 九 月 十七 日 高雄高等行政法院第一庭 審判長法官 楊惠欽 法 官 簡慧娟 法 官 李協明 右為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者 ，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本 判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須 附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。 提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。 中 華 民 國 九十二 年 九 月 十七 日 法院書記官 藍亮仁
