九十三年度訴字第七三號｜行政：營業稅｜裁判日期：93 年 10 月 12 日

高雄高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　九十三年度訴字第七三號原　　　告　宏豪化工有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　己○○ 邱一峰　律師被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局代　表　人　乙○○　局長訴訟代理人　施茂蓬庚○○ 右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十二月一日台財訴字第０九二００五四五一二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：主文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於罰鍰部分應予變更，確定其罰鍰金額為新臺幣貳佰肆拾貳萬參仟元。原告其餘之訴駁回。訴訟費用由被告負擔三分之一，餘由原告負擔。事實甲、事實概要：緣原告涉嫌於民國（下同）八十七年間銷售貨物，銷售額新臺幣（下同）一六、九六一、三一一元（含稅），未依規定開立統一發票並申報銷售額，經財政部賦稅署（下稱賦稅署）於九十一年一月四日查獲，移由原處分機關臺南市稅捐稽徵處審理結果，核定補徵原告營業稅八０七、六八一元，並按所漏稅額處五倍之罰鍰計四、０三八、四００元（計至百元止），原告不服，申請復查，因營業稅稽徵業務自九十二年一月一日起，改由財政部所屬各地區國稅局承接，乃由被告作成復查決定，未准變更，原告提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。乙、兩造聲明：一、原告聲明求為判決：（一）訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。（二）訴訟費用由被告負擔。二、被告聲明求為判決：（一）原處分關於罰鍰部分同意變更為三倍，原告其餘之訴駁回。（二）訴訟費用由原告負擔。丙、兩造主張之理由：壹、原告起訴意旨略謂：一、原告疑涉所謂「銷售貨物未依規定開立統一發票並申報銷售額」案，被告認定原告於：（一）八十七年間銷售貨物與鎧陽實業有限公司（下稱鎧陽公司）、陳寶川、陳麗眉、樺功企業有限公司（下稱樺功公司）、丁○○、蔡秀女及上和源興業有限公司（下稱上和源公司）等公司及個人，銷售額一六、九六一、三一一元，未依規定開之統一發票與上開買受人。（二）原告於八十七年間銷貨與鎧陽公司，銷售額二、九０六、二四０元（含稅），未依規定開立統一發票與鎧陽公司。（三）原告於八十七年間銷貨與陳寶川，銷售額二、０一七、五００元（含稅），未依規定開立統一發票與陳寶川。（四）原告於八十七年間銷貨與陳麗眉，銷售額二、三四四、一六七元（含稅），未依規定開立統一發票與陳麗眉。（五）原告於八十七年間銷貨與樺功公司，銷售額一、七三六、五００元（含稅），未依規定開立統一發票與上開公司。（六）原於八十七年間銷貨與丁○○，銷售額二、一七九、七００元（含稅），未依規定開立統一發票與丁○○。（七）原告於八十七年間銷貨與蔡秀女，銷售額二、三九０、二六七元（含稅），未依規定開立統一發票與蔡秀女。（八）原告於八十七年間銷貨與上和源公司，銷售額三、三八六、九三七元（含稅），未依規定開立統一發票與上和源公司。（九）至原告於九十一年九月五日向臺南市稅捐處提示說明書，稱曾向賦稅署提供丁○ ○及張林麗雲仲介之說明，以原告對其主張未能提示具體事證供核，自不能認其主張之事實為真實，遂駁回其復查之申請。二、本案爭點：（一）原告銀行存款經賦稅署稽核組依所得稅法第八十三條之一資產淨值調查法調出並依淨值法推定為銷貨收入，但有其中多筆整數金額准予認定為借款扣除，其餘銷貨收入則向票據發票人戊○○○等人取具談話筆錄認定該票據款項均為漏報的銷售額，惟該審判外的談話筆錄，業經貴院於審判中命證人戊○○○具結詳為調查，該證詞及開立發票的證據證實已推翻審判外的自白，應否採認而撤銷原處分？（二）原告銀行存款票據款項中有部分款項證實已開立關係企業穗逸等公司發票部分，業經賦稅署稽核組認定已開立發票並自漏報的銷售額中扣除，原告又於審判中提出稽核組依淨值法調查結果推定為銷貨收入中已開立發票的發票證據並經證人戊○○○具結證實在案，應否採認？（三）被告自認該裁罰五倍所依據之裁罰倍數表業經財政部於九十三年三月十九日修正為三倍，該修正是否適用稅捐稽徵法第四十八條之三或同法第一條之一的從新從輕原則或適用程序從新實體從舊之原則？該倍數變更是否為行政裁量範圍或應為司法審查權限？又本件裁罰倍數變更法院是否得以違反平等平則、比例原則及信賴保護原則予以撤銷？（四）同樣情況之案件裁罰當時台北市及高雄市稅捐處均以有承認違章及繳納保證金時准裁罰一倍之規定，本件情況相同未為相同處理違反「非有正當理由，不得為差別待遇」之平等原則竟裁罰五倍，是否一國兩制違背平等原則應予撤銷？三、按「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同」、「前條訴訟，當事人主張之事實，雖經他造自認，行政法院仍應調查其他必要之證。」行政訴訟法第一百三十三條、第一百三十四條定有明文。復按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用」、「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判基礎」、「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致」，最高行政法院（即改制前行政法院）六十一年判字第七十號、六十二年判字第四０二號及七十五年判字第三０九號判例意旨載有明文。易言之，違法事實應依證據認定之，無證據自不得以擬制推測之方法，推定其違法事實，此為行政程序及司法訴訟適用之共通法則。故行政機關本應依職權調查證據以證明違法事實之存在，始能據以對人民作成負擔處分，亦即行政機關對於人民違法事實之存在負有舉證責任，人民本無須證明自己無違法事實。又認定違法事實之證據，係指足以證明行為人確有違法事實之積極證據而言，該項證據必須與待證事實相契合，始得採為認定違法事實之資料，若行政處分所認定之事實，與所採之證據，不相適合，即屬證據上理由矛盾，該行政處分當然為違背法令。四、緣本件被告以銀行存款推定為其中票據發票人戊○○○與原告交易行為的銷貨收入，惟查銀行存款的法律原因甚多，如本件中賦稅署稽核組就原告銀行存款中多筆存款亦多承認有借貸及為原告其他關係企業交易且已開立發票的款項准從漏稅總金額中予以減除，但戊○○○與原告已開立發票的款項不准從漏稅總額予以減除與事實不符，故本件稽核組取得第三人與事實不符的自白，推定上開公司及個人等訂購油品及進貨之情事，經查開立支票的戊○○○既已證明非原告向其銷貨，而係與己○○所經營之關係企業穗逸貿易有限公司（下稱穗逸公司）、辰浦貿易有限公司（下稱辰浦公司）等公司之交易行為且該交易均已開立穗逸、辰浦等公司之發票，原告自無所謂漏開發票之情節，被告認定原告與開支票的該公司及個人等有交易行為而補稅處罰，經貴院依職權調查證據結果原處分顯有認定事實錯誤的違法。五、貴院傳訊證人戊○○○作證，既已證明戊○○○係與己○○經營的關係企業交易而不是與原告交易，事後又有開立己○○經營的關係企業辰浦公司、穗逸公司及得亨易有限公司等發票給戊○○○，足證戊○○○就前開稽核組查核的交易行為均已開立發票，但稽核組運用淨值調查法調閱原告全部銀行存款並運用推計課稅方法推定該存款係原告與戊○○○交易的銷貨收入，非但與事實不符，且被告緊咬的戊○○○前開賦稅署稽核組的筆錄係審判外未經其詳為查證為急迫輕率無經驗、且未經具結、為與事實不符的自白依法應無證據力，被告執該無證據力的自白且故意忽略該交易行為已開立己○○經營的關係企業發票無漏稅的明確事實，並一再張冠李戴、強詞奪理地強調原告與其關係企業之間，屬不同個體，不得以其他關係企業名義開立發票給客戶，依據稅法規定，該行為亦屬違法的錯誤邏輯說詞乃認事用法錯誤，蓋翻遍中華民國法律並無任何交易行為所得應將該款項匯入交易行為人帳戶內之規定，亦無任何帳戶內之款項推定為匯款雙方交易所得的法律規定，被告在無法律明文規定下竟將賦稅署稽核組依所得稅法第八十三條之一第一項原告銀行戶頭內查得的往來款項推定為戊○○○與原告交易行為的所得，在未能證明原告有逃漏稅情事時竟要求原告就該所得依同條第二項負舉證責任，否則推定為雙方交易所得，顯已違反事實及法律無明文規定不得推定臆測及稅務機關應就漏稅事實負舉證責任的租稅法律原則，故被告說詞既已違背證據及法律，應予撤銷。六、證人戊○○○在貴院具結的證詞證實賦稅署稽核組於原告銀行戶頭內查得的來往款項不是其與原告的交易，而是與己○○經營的其他公司的交易業經開立發票，至於原告帳戶內所查到的款項則是原告股東己○○將前述交易款項轉存入原告帳戶內者，被告竟以原告帳戶內資金推定為戊○○○與原告交易行為的款項，違法已如前述，至於證人戊○○○在賦稅署稽核組的自白已在貴院具結說明係稽核組僅提示帳戶及支票影本，在其資訊不明情況下而未讓其詳為查證且以誘導訊問方式強迫其自認，該自白在審判中已被具結推翻，被告竟仍以該自白做為證據，已違背證據法則，應予撤銷。七、「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」稅捐稽徵法第四十八條之三定有明文，本件依規定自應適用該項規定以最有利於納稅義務人之法律裁判，復查最高行政法院上開八十七年判字第三九號判決情況與本件迥異；查該案乃針對確定判決提起再審而做的判決，與本案為第一審不能相提並論，且該上開八十七年判字第三九號判決於八十七年一月十七日做出時，行政程序法（八十八年二月三日公布九十年一月一日施行）及稅捐稽徵法第四十八條之三尚未公布施行，其認定「適用本條（稅捐稽徵法第一條）『從新從輕』原則者，限財政部發布之解釋函令為限。前開參考表尚非法規命令，其性質僅為行政規則，並不對外發生效力，不屬前揭條文所稱之『解釋函令』，原判決未予以適用，尚不屬消極不適用法規」之見解已因內容及時空法令之變化而不同，執此過時之判決類推本案顯有誤會，且主管裁罰倍數表及稅捐稽徵法之財政部業已做出多件與本件相同情形應適用稅捐稽徵法第四十八條之三撤銷原裁處而另為較輕之處分的決定，因不勝枚舉，茲謹提出其中財政部台財訴字第０九二００七一七四０號撤銷原處分之訴願決定書供貴院參考。八、本件原處分無視於原告要求依高雄市及台北市之處罰標準以自動繳納後僅處依一倍罰鍰之規定，違反平等及比例原則，應予撤銷：（一）按比例原則之內涵，含括適當性原則係指所採行之行政措施必須能實現行政目的或至少有助於目的之達成，並且為正確之手段，而必要性原則指當有其他有效且對基本權利侵害較少之行政措施，即應採擇。換言之，目的與手段之達成，必須以最小侵害為之，至狹義比例原則即手段不得與所追求之目的不成比例，上述比例原則亦為憲法第二十三條以上各條所互舉之自由權利，除為防止妨礙他人自由，避免緊急危難，維持社會秩序或增進公共利益所必要者外，不得以法律限制之。行政程序法第七條規定為落實比例原則之具體實踐。而平等原則則依據行政程序法第六條規定行政行為非有正當理由，不得為差別待遇。（二）稅務違章案件，各稅法訂有處罰倍數，其裁量權應屬各稽徵機關所有，財政部訂頒裁罰倍數參考表，其作為已違反各稅法之立法意旨，其適法性頗值懷疑。被告以處罰倍數在稅法規定範圍之內並未違法，不顧原告降低處罰倍數之請求，認為本件並無情輕法重之情況，並擅自認為斟酌違章情節及危害，而且對原告所提高雄市稅捐稽徵處採行繳納保證金即可裁處一倍之罰鍰乙節應比照辦理，違法認定並非法律之規定，對被告亦無拘束力，而認為原處分並無不當，顯然昧於事實及無視於行政程序法上之比例原則及平等原則之明文規定，其處分顯有不當及違背行政程序法的違失之處。貳、被告答辯意旨略謂：一、補徵營業稅部分：（一）按「在中華民國境內銷售貨物或勞務，及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定者外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：‧‧‧四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」為行為時營業稅法第一條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項前段暨第四十三條第一項第四及第五款所明定。（二）查原告於八十七年間銷售貨物與鎧陽公司、陳寶川、陳麗眉、樺功公司、丁○ ○、蔡秀女及上和源公司等公司及個人，銷售額一六、九六一、三一一元，未依規定開立統一發票與上開買受人，業經原告於九十一年七月十九日出具說明書及其股東己○○談話紀錄承認違章在案。次查⑴原告於八十七年間銷貨與鎧陽公司，銷售額二、九０六、二四０元（含稅），未依規定開立統一發票與鎧陽公司，業經鎧陽公司負責人張林麗雲之配偶丙○○於九十一年五月九日在賦稅署所作談話紀錄說明在案，有丙○○談話紀錄可稽。⑵原告於八十七年間銷貨與陳寶川，銷售額二、０一七、五００元（含稅），未依規定開立統一發票與陳寶川，業經陳寶川於九十一年五月二十八日在臺中市稅捐稽徵處所作談話紀錄說明在案，有陳寶川談話紀錄可稽。⑶原告於八十七年間銷貨與陳麗眉，銷售額二、三四四、一六七元（含稅），未依規定開立統一發票與陳麗眉，業經陳麗眉於九十一年五月二十八日在財政部臺灣省北區國稅局所作談話紀錄說明在案，有陳麗眉談話紀錄可稽。⑷原告於八十七年間銷貨與樺功公司，銷售額一、七三六、五００元（含稅），未依規定開立統一發票與上開公司，業經該公司負責人唐曉旭於九十一年五月二十九日在臺中市稅捐稽徵處所作談話紀錄說明在案，有唐曉旭談話紀錄可稽。⑸原告於八十七年間銷貨與丁○○，銷售額二、一七九、七００元（含稅），未依規定開立統一發票與丁○○，業經丁○○於九十一年五月二十八日在財政部臺灣省北區國稅局所作談話紀錄說明在案，有丁○○談話紀錄可稽。⑹原告於八十七年間銷貨與蔡秀女，銷售額二、三九０、二六七元（含稅），未依規定開立統一發票與蔡秀女，業經蔡秀女於九十一年五月二十九日在臺南縣永康市○○路四九七巷一號所作談話紀錄說明在案，有蔡秀女談話紀錄可稽。⑺原告於八十七年間銷貨與上和源公司，銷售額三、三八六、九三七元（含稅），未依規定開立統一發票與上開公司，業經上開公司負責人戊○○○於九十一年五月二十九日在臺中市稅捐稽徵處所作談話紀錄說明在案，有戊○○○談話紀錄可稽。且前開各買受人涉及未依規定取得進貨憑證之違章事實，並經各主管稽徵機關依稅法規定裁罰在案，是被告對涉及系爭交易行為之買賣雙方應已盡調查之義務，原告主張原處分僅依買受人等與原告之匯款資金流程及壓迫取得之自白即推定其銷貨與鎧陽公司等之事實為無中生有乙節，顯無可採。（三）至原告訴稱「『臺南市稅捐處以九十一年十一月十一日南市稅法字０九一０一七七七四九號函請其提示相關帳證及資金往來證明供核，惟其迄未提示。』，其於申請復查時即已依臺南市稅捐處規定將稅捐處驗印之相關帳冊及銷貨發票提示」乙節，查臺南市稅捐處於九十一年十一月十一日發函通知提示資料供核時，原告於九十一年十一月二十二日檢附「說明書」稱，其八十七年度有關帳冊放在稽核組，請該處逕向稽核組調閱等語，原告訴稱「其於申請復查時即已依臺南市稅捐處規定將稅捐處驗印之相關帳冊及銷貨發票提示」，顯與事實不合。按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院三十六年度判字第十六號著有判例，原處分依首揭規定核定補徵營業稅八０七、六八一元，並無不合，應予維持。二、罰鍰部分：（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。」為行為時營業稅法第五十一條第三款所規定。又「營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第四十四條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。」為財政部八十五年四月二十六日台財稅第八五一九０三三一三號函所明釋。（二）查原告於八十七年間銷售貨物與鎧陽公司等公司及個人，銷售額一六、九六一、三一一元，未依規定開立統一發票並申報銷售額，致逃漏營業稅八０七、六八一元，已如前述，有原告出具說明書及其股東己○○談話紀錄暨各買受人談話筆錄可稽，違章事證足堪認定，原處分依前揭規定酌情減輕按所漏稅額處五倍罰鍰四、０三八、四００元，並無違誤。然因「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業經財政部於九十三年三月十九日修正，故被告同意將罰鍰變更為三倍。理由一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務，及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業人銷售貨物，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之‧‧ ‧。四、短報、漏報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業‧‧‧。三、短報或漏報銷售額者。」、「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為行為時營業稅法（九十年七月九日修正為「加值型及非加值型營業稅法」）第一條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款、第五十一條第三款暨稅捐稽徵法第四十四條所明定。又「主旨：納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理，請查照。說明：‧‧‧。二、案經本部八十五年三月八日邀集法務部、本部相關單位及稽徵機關開會研商，並作成左列結論，應請參照辦理：‧‧‧。㈡營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第四十四條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。‧‧‧。」經財政部八十五年四月二十六日台財稅第八五一九０三三一三號函釋明確在案。二、經查，本件原告涉嫌於八十七年間銷售貨物，銷售額一六、九六一、三一一元（含稅），未依規定開立統一發票並申報銷售額，經賦稅署於九十一年一月四日查獲，移由原處分機關臺南市稅捐稽徵處審理結果，核定補徵原告營業稅八０七、六八一元，並按所漏稅額處五倍之罰鍰計四、０三八、四００元（計至百元止）等情，為兩造所不爭執，並有臺南市稅捐稽徵處九十一年九月二十日南市稅法字第０九一０一四九九三七號處分書暨被告九十二年六月十二日南區國稅法一字第０九二０一０一三六七號復查決定書附於原處分卷可稽，洵堪信實。三、原告雖訴稱：貴院傳訊證人戊○○○作證，既已證明戊○○○係與己○○經營的關係企業交易而不是與原告交易，事後又有開立己○○經營的關係企業辰浦公司、穗逸公司及得亨易有限公司等發票給戊○○○，足證戊○○○就前開賦稅署稽核組查核的交易行為均已開立發票，但稽核組運用淨值調查法調閱原告全部銀行存款並運用推計課稅方法推定該存款係原告與戊○○○交易的銷貨收入，非但與事實不符，且被告所依據之戊○○○於前開賦稅署稽核組的筆錄，係審判外未經其詳為查證為急迫輕率無經驗、且未經具結、為與事實不符的自白，依法應無證據力；另稅務違章案件，各稅法訂有處罰倍數，其裁量權應屬各稽徵機關所有，財政部訂頒裁罰倍數參考表，其作為已違反各稅法之立法意旨，其適法性頗值懷疑，且被告以處罰倍數在稅法規定範圍之內並未違法，不顧原告降低處罰倍數之請求，認為本件並無情輕法重之情況，並擅自認為斟酌違章情節及危害，而且對原告所提高雄市稅捐稽徵處採行繳納保證金即可裁處一倍之罰鍰乙節應比照辦理，違法認定並非法律之規定，對被告亦無拘束力，而認為原處分並無不當，顯然昧於事實及無視於行政程序法上之比例原則及平等原則之明文規定，其處分顯有不當及違背行政程序法的違失之處云云，資為爭論。四、惟查，本件原告於八十七年間銷售貨物與鎧陽公司、陳寶川、陳麗眉、樺功公司、丁○○、蔡秀女及上和源公司等公司及個人，銷售額分別為二、九０六、二四０元（含稅）、二、０一七、五００元（含稅）、二、三四四、一六七元（含稅）、一、七三六、五００元（含稅）、二、一七九、七００元（含稅）、二、三九０、二六七元（含稅）、三、三八六、九三七元（含稅），共計一六、九六一、三一一元，皆未依規定開立統一發票與上開買受人，此有鎧陽公司負責人張林麗雲之配偶丙○○於九十一年五月九日在賦稅署所作談話紀錄、陳寶川於九十一年五月二十八日在臺中市稅捐稽徵處所作談話紀錄、陳麗眉於九十一年五月二十八日在財政部臺灣省北區國稅局所作談話紀錄、樺功公司負責人唐曉旭於九十一年五月二十九日在臺中市稅捐稽徵處所作談話紀錄、丁○○於九十一年五月二十八日在財政部臺灣省北區國稅局所作談話紀錄、蔡秀女於九十一年五月二十九日在臺南縣永康市○○路四九七巷一號所作談話紀錄、上和源公司負責人戊○○○ 於九十一年五月二十九日在臺中市稅捐稽徵處所作談話紀錄、原告於九十一年七月十九日出具說明書及其股東己○○談話紀錄（皆為影本）等附於原處分卷可憑。次查，上開各買受人涉及未依規定取得進貨憑證之違章事實，並經各主管稽徵機關依稅法規定裁罰在案，且上和源公司負責人戊○○○除上述談話筆錄外，另於臺灣省中區國稅局坦承於八十七年間向原告進貨已支付價款未依規定取得憑證，並出具承諾書，此有其所出具之承諾書、財政部臺灣省中區國稅局九十二年度財營字第五六０九一一００四七四號處分書等影本附卷可稽，堪認證人戊○○○ 事後於本院調查中所為有利於原告之供述，顯係附和原告之詞，應不足採。是被告對涉及系爭交易行為之買賣雙方應已盡調查之義務，原告指稱原處分僅依買受人等與原告之匯款資金流程及壓迫取得之自白即推定其銷貨與鎧陽公司等之事實為無中生有云云，尚非有據，要無足採。五、次按，財政部頒發之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」係行政規則之一種，乃財稅主管機關基於使其下級辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，避免專斷或有輕重之差別待遇，僅就執行母法之細節性、技術性事項加以具體明確規定，尚未逾越立法裁量範圍。且按行政裁量事項，若無逾越權限或濫用權力情事，應非行政法院所得審究之範圍（改制前行政法院八十年度判字第四三二號判例參照）。蓋法律既許可行政機關有選擇或判斷之自由，則其所作成之處置，在法律上之評價均屬相同，除因裁量瑕疵之情形，已影響裁量處分之合法性而構成違法外，僅發生適當與否問題，而不構成違法，行政法院係以執行法的監督為職責，自不宜行使審查權限。是被告參考財政部頒發之前揭「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」在法定範圍內就違章案件為相當倍數之裁罰，於法尚無不合，揆諸上述說明，亦與比例原則或平等原則無涉。從而原告主張：稅務違章案件，各稅法訂有處罰倍數，其裁量權應屬各稽徵機關所有，財政部訂頒裁罰倍數參考表，其作為已違反各稅法之立法意旨，其適法性頗值懷疑，且被告以處罰倍數在稅法規定範圍之內並未違法，不顧原告降低處罰倍數之請求，認為本件並無情輕法重之情況，並擅自認為斟酌違章情節及危害，而且對原告所提高雄市稅捐稽徵處採行繳納保證金即可裁處一倍之罰鍰乙節應比照辦理，違法認定並非法律之規定，對被告亦無拘束力，而認為原處分並無不當，顯然昧於事實及無視於行政程序法上之比例原則及平等原則之明文規定，其處分顯有不當及違背行政程序法的違失之處云云，仍非可採。六、末查，原告於八十七年間銷售貨物與他人，銷售額共計一六、九六一、三一一元，皆未依規定開立統一發票並申報銷售額，致逃漏營業稅八０七、六八一元，業如前述，則原告違章事證足堪認定，原處分依首揭規定酌情減輕按所漏稅額處五倍罰鍰四、０三八、四００元，固非無見。惟嗣因「稅務違章案件裁罰金額金額或倍數參考表」財政部業於九十三年三月十九日修正，原告本件違章情節其罰鍰倍數已由五倍減為三倍，而被告於本院審理中亦認諾同意將罰鍰倍數由五倍變更為三倍，是訴願決定及原處分（復查決定含原核定之處分）關於裁處五倍罰鍰四、０三八、四００元部分，自應由本院予以變更為三倍計二、四二三、０００（計至百元止）。七、綜上所述，本件原告於八十七年間銷售貨物，銷售額一六、九六一、三一一元（含稅），未依規定開立統一發票並申報銷售額，原處分核定補徵原告營業稅八０七、六八一元，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。至本件罰鍰部分既經被告認諾同意由五倍變更為三倍，是原處分（復查決定含原核定處分）關於罰鍰超過二、四二三、０００元部分，即有未合，訴願決定就此部分予以維持，亦有未洽。故而，原告提起本件訴訟，就訴願決定及原處分（復查決定含原處分）超過二、四二三、０００元部分，求予撤銷，即無不合，另罰鍰在此部分範圍內之請求，則無理由，應予駁回，爰依行政訴訟法第一百九十七條規定，確定本件罰鍰金額為二、四二三、０００元。至於兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述，附此述明。據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項、第一百九十七條、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條，判決如主文。中　　　華　　　民　　　國九十三　　年　　十　　　月　　十二　　日高雄高等行政法院第二庭審判長法官呂佳徵法官　蘇秋津法官　林勇奮右為正本係照原本作成。如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中　　　華　　　民　　　國九十三　　年　　十　　　月　　十二　　日法院書記官黃玉幸

高雄高等行政法院高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十三年度訴字第七三號

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