高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)93年度訴字第00902號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 07 月 06 日

高雄高等行政法院判決
93年度訴字第00902號

原　　　告　喜麟食品企業股份有限公司
代　表　人　甲○○
被　　　告　財政部高雄市國稅局
代　表　人　邱政茂　局長
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年九月三十日台財訴字第○九三一三五一四九五○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
緣原告係經營食品製造業務，八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入新台幣（下同）二五一、七六○、七八六元，全年所得額為虧損二、八○五、八八一元，經被告初查以原告未提示帳證供核，乃就核定之營業收入淨額二三七、八五五、六六一元，並依財政部頒布行業代號一一三四－一四（食品製造業）同業利潤標準之淨利率百分之十一核定營業淨利為二六、一六四、一二三元，加計非營業收入三、一一九、七六六元，核定全年所得額為二九、二八三、八八九元在案。原告不服，申經復查結果全年所得額獲追減二二、○六五、九一七元，核定全年所得額為七、二一七、九七二元。原告又不服，提起訴願，案經被告自我審查後認其訴願有理由，乃再作成復查決定，就利息支出追認六、三○一、○二八元，重行核定全年所得額為九一六、九四四元，原告遂具狀撤回訴願。嗣財政部賦稅署查獲原告於民國（下同）八十三年間向中美火腿食品工業股份有限公司（下稱中美公司）進貨計二○、二三九、五五五元（不含稅），未依規定取得憑證，而於銷售時亦漏開統一發票，乃將相關事證函送被告及高雄市稅捐稽徵處查處。營業稅部分，高雄市稅捐稽徵處就該筆漏報進貨金額二○、二三九、五五五元，依標準行業代號一一三四－一四（食品製造業）之部頒同業利潤標準之毛利率百分之二十二核算銷售貨物漏開統一發票二五、九四八、一四七元，並依法裁罰在案。被告亦據以核定本年度營業收入二七七、七○八、九三三元，營業淨利為二五、八二九、○六七元，核定全年所得額為六、六二五、五三六元，另就原告漏報營業收入二五、九四八、一四七元，連同漏報利息收入二八、九一四元，合計漏報所得額五、七三七、五○六元，逃漏所得稅一、四三一、四九○元，依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處一倍之罰鍰一、四三一、四○○元（計至百元止），減除前次已處罰鍰二、一○○元後，應處罰鍰一、四二九、三○○元，原告不服，申經復查結果，本稅部分維持原核定，罰鍰部分原處分撤銷。原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於補徵營利事業所得稅一、四二七、一四八部分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
參、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
一、按「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證責任」，及就舉證責任之分配，各個法律事實應由兩造當事人間賦予舉證責任，不能有偏頗、故意加重單一當事人之責任。今依行政法精神，訴願受理機關常歸為決定機關之一方，以致常有偏頗決定機關之一方，今原告仍為受害人，只因中美公司及其委任會計師錯帳關係，而隨便無名加罪，認定原告有未依規定取得進貨憑證及漏報所得稅之事，原告深感不服。被告據以認定原告違章之唯一依據為財政部賦稅署之筆錄，該筆錄完全無原告之代表或代理人之筆錄或口供或簽名，其處分之依據是否足以支持其行政處分之行為。至於原決定書引述「亦有財政部賦稅署稽核組採銀行資料調查且分由買受人均祥食品有限公司，利達商號等行號坦承不諱記錄在案」，亦系被告依據稽核組談話紀錄，且鈞祥等公司只承認與原告有生意往來之關係，卻未供稱原告有漏開發票之情事，另依稽核組談話紀錄，亦未有被告所稱「坦承不諱之該等公司親筆簽名之證件」佐證，而被告卻以上述之談話紀錄及無原告在場之筆錄，據以推斷原告漏進漏銷，實令人不服，並對被告審理之草率，及與事實相去甚遠之主張，所造原告權益受損之作法，表示嚴重抗議。
二、被告已於八十七年二月二十七日調查原告，且無上述漏稅情事，難道其查帳結果不具公信力。
三、被告之處分對原告之不公平，除未盡調查之責任外，卻將舉證之責任推給原告，對一件根本沒有發生之交易，只憑一紙無相干之筆錄，就可判決，在民主法治社會裡，實在是一大笑話，如何能叫人心服。
乙、被告主張之理由：
一、按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第七十一條第一項前段、第八十三條第一項及第一百十條第一項所明定。
二、查原告於八十三年度經營熱狗、火腿等冷凍食品銷售業務，其間向中美公司進貨計二○、二三九、五五五元，未依規定取得憑證，嗣於銷售貨物時，亦未給予他人憑證，經高雄市稅捐稽徵依同業利潤標準核算同期間銷售貨物漏開統一發票二五、九四八、一四七元，核定補徵營業稅一、二九七、四○七元，及按所漏稅款處以五倍之罰鍰六、四八七、○○○元。原告不服，申請復查及提起訴願，迭遭駁回，遂提起再訴願，經財政部九十年四月二日台財訴字第○九○一三五一六三五號再訴願決定：「訴願決定及原處分關於違反營業稅法罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分。其餘再訴願駁回。」在案，即本件裁處營業稅漏稅罰六、四八七、○○○元部分，雖經撤銷重核，然進貨未依規定取得憑證裁處罰鍰一、○一一、九七七元及漏報銷售額補徵營業稅一、二九七、四○七元部分仍遭駁回，而原告對上開再訴願決定，逾期未提起行政訴訟而終告確定在案。準此，被告原核定以原告漏報進貨成本同時漏報營業收入，違章事實殊堪認定，因原告拒不提示該漏報進貨成本及相關之營業收入帳證資料供核，是依標準行業代號一一三四－一四（食品製造業）之同業利潤標準毛利率二二％核算漏報營業收入二五、九四八、一四七元，並據以核定本年度營業收入二七七、七○八、九三三、元，營業淨利為二五、八二九、○六七元及全年所得額為六、六二五、五三六元，認事用法，並無違誤，請予維持。至於原告本年度漏報進貨成本二○、二三九、五五五元，同時漏報營業收入二五、九四八、一四七元，連同漏報利息收入二八、九一四元，計漏報所得額五、七三七、五○六元，逃漏所得稅一、四三一、四九○元，原處分按所漏稅額處一倍之罰鍰一、四三一、四○○元（計至百元止），減除前次已處罰鍰二、一○○元後，應處罰鍰一、四二九、三○○元，原無不合。惟按同業利潤標準毛利率核算之銷售額，究非納稅義務人之實際銷售額，實難據以推知該核定額已符合公平、客觀之原則，依推計課稅不得處罰，自不得按同業利潤標準毛利率核算之銷售額，作為科處罰鍰之基礎，從而原處分科處罰鍰一、四二九、三○○元部分，顯有未洽，復查決定予以撤銷，揆諸首揭規定，難謂有違。
三、又本件原告八十六年間即已歇業，負責人因積欠大筆債務亦行蹤不明，據中美公司負責人賴學禮八十六年十一月二十七日於財政部賦稅署所作談話紀錄中供認：「本公司八十三年因一時疏忽致漏報進貨二○、二三九、五五五元，而該等進貨係銷售予喜麟公司，也一時疏忽致漏開銷售發票，而貨品係銷售予關係企業，本公司並未賺取任何所得，故應屬同額漏報進貨及漏報銷貨。」、「喜麟公司倒閉後甲○○積欠大筆債務，甚多人向其催討，其已跑路不知去向了。」且中美公司違反營業稅法行政救濟事件亦經確定在案。再查，原告銷貨漏開發票部分，業經買受人鈞祥食品股份有限公司、勝崴商行、立達商號及漢陽肉類食品行坦承不諱，取有該等公司行號說明書、談話紀錄在卷足憑。是原告辯稱鈞祥等公司只承認與原告有生意往來之關係，卻未供稱原告有漏開發票之情事乙節，不足採憑。從而本件原告漏報營業收入二五、九四八、一四七元，違章事證明確，被告據以核定原告本年度營業收入二七七、七○八、九三三、元，營業淨利為二五、八二九、○六七元及全年所得額為六、六二五、五三六元，符合證據法則，無悖於租稅法律主義。是其執詞指摘略以，租稅應本著公平原則及法治精神，方能讓人心服，而原決定機關據以認定原告違章之唯一依據為財政部賦稅署之筆錄，該筆錄完全無原告之代表或代理人之筆錄或簽名，被告卻以上述之談話紀錄筆錄及無原告在場之筆錄，據以推斷原告漏進漏銷，實令人不服。對原告之處分不公平，除未盡調查之責任外，卻將舉證之責任推給原告云云，無非事後卸責之詞，要無可採，併予敘明。
四、財政部賦稅署查獲原告於八十三年間上開系爭違章事實，同時中美公司進貨及銷售貨物，未依規定取得及給予他人憑證，違反營業稅法規定，經台北市稅捐稽徵處核定補徵營業稅及裁處罰鍰乙案，雖提起行政救濟，亦經決定或裁定駁回確定在案，有財政部八十八年三月三日台財訴第000000
000號再訴願決定、改制前行政法院八十九年三月九日八
十九年度裁字第三一六號裁定書、台北市稅捐稽徵處九十年十月三日北市稽法丙字第九○六四○七三五○○號復查決定書，及財政部九十二年二月十二日台財訴字第○九○○○六七七八一號訴願決定書影本附卷足憑。
五、綜上所述，被告核定本年度營業收入二七七、七○八、九三三元，營業淨利為二五、八二九、○六七元及全年所得額為六、六二五、五三六元，認事用法，洵無違誤，是其復執詞爭訟，並無理由，請依法判決如答辯聲明。
理 由
一、按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為行為時所得稅法第七十一條第一項前段及第八十三條第一項所明定。而「人民有依法律納稅之義務，憲法第十九條定有明文。國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。」復經司法院釋字第二一八號解釋在案。又按「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」行為時所得稅法施行細則第八十一條第一項定有明文。而所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，亦有改制前行政法院六十一年判字第一九八號判例可資參照。
二、本件原告係經營食品製造業務，八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入二五一、七六○、七八六元，全年所得額為虧損二、八○五、八八一元，經被告初查以原告未提示帳證供核，乃就核定之營業收入淨額二三七、八五五、六六一元，並依財政部頒布行業代號一一三四－一四（食品製造業）同業利潤標準之淨利率百分之十一核定營業淨利為二六、一六四、一二三元，加計非營業收入三、一一九、七六六元，核定全年所得額為二九、二八三、八八九元在案。原告不服，申經復查結果全年所得額獲追減二二、○六五、九一七元，核定全年所得額為七、二一七、九七二元。原告又不服，提起訴願，案經被告自我審查後認其訴願有理由，乃再作成復查決定，就利息支出追認六、三○一、○二八元，重行核定全年所得額為九一六、九四四元，原告遂具狀撤回訴願。嗣財政部賦稅署查獲原告於八十三年間，向中美公司進貨計二○、二三九、五五五元（不含稅），未依規定取得憑證，於銷售時亦漏開統一發票，乃將相關事證函送被告及高雄市稅捐稽徵處審理。營業稅部分，高雄市稅捐稽徵處以原告未依法取得憑證，乃按標準行業代號一一三四－一四（食品製造業）之部頒同業利潤標準之毛利率百分之二十二核算銷售貨物漏開統一發票二五、九四八、一四七元，未依法自他人取得憑證部分，按經查明認定之總額處以百分之五罰鍰計一、○一一、九七七元（即二○、二三九、五五五×
５％＝一、○一一、九七七元），又同期間銷售貨物漏開統一發票，並漏報銷售額計二五、九四八、一四七元（不含稅），應補徵營業稅一、二九七、四○七元（即二五、九四八、一四七元×５％＝一、二九七、四○七元），並按所漏稅
額處五倍罰鍰計六、四八七、○○○元（即一、二九七、四○七元×５倍＝六、四八七、○三五元，計至百元止為六、
四八七、○○○元）。原告不服，申請復查及訴願，均未獲救濟。原告猶表不服，提起再訴願，經財政部再訴願決定將訴願決定及原處分關於違反營業稅法罰鍰部分（即罰鍰六、四八七、○○○元部分）撤銷，由高雄市稅捐稽徵處另為處分，其餘再訴願部分（即進貨未依規定取得憑證裁處罰鍰一、○一一、九七七元，及漏報銷售額補徵營業稅一、二九七、四○七元）駁回，而原告對上開再訴願決定，逾期未提起行政訴訟而確定在案。本件被告依據高雄市稅捐稽徵處核定原告漏報營業收入金額二五、九四八、一四七元，據以核定原告本年度營業收入二七七、七○八、九三三元，營業淨利為二五、八二九、○六七元，全年所得額為六、六二五、五三六元，連同漏報利息收入二八、九一四元，合計漏報所得額五、七三七、五○六元，逃漏所得稅額一、四三一、四九○元，依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處一倍之罰鍰一、四三一、四○○元（計至百元止），減除前次已處罰鍰二、一○○元後，應處罰鍰一、四二九、三○○元，原告不服，申經復查結果，本稅部分維持原核定，罰鍰部分原處分撤銷。原告又不服，提起訴願，遭決定駁回等情，業據被告陳明在卷，復為原告所不爭執，並有被告單照編號第0000000號八十三年度營利事業所得稅核定通知書
、被告八十六年五月九日財高國稅法字第八六○二○○四九號復查決定書、八十六年八月二十一日財高國稅法字第八六○三九○六二號復查決定書、高雄市稅捐稽徵處八十七年三月四日高市稽法字第一三三二六號處分書（案號：八七三七四二）、八十七年六月十一日高市稽法字第三九二六四號復查決定書、高雄市政府八十七年十月九日高市府訴四字第二四四三五號訴願決定書、財政部九十年四月二日以台財訴字第○九○一三五一六三五號再訴願決定書、被告單照編號Ｎ0000000號營利事業所得稅結算申報核定通知書、八
十七年五月十八日財高國稅法違字第八七八三九九號罰鍰處分書、九十三年三月十六日財高國稅一法字第○九三○○一二三八三號復查決定書、及財政部九十三年九月三十日台財訴字第○九三一三五一四九五○號訴願決定書附卷可稽，自堪認定。而原告提起本件訴訟，無非以：被告僅以財政部賦稅署訪談賴學禮等人之筆錄，為認定原告本件違章之唯一證據，並無原告之代表或代理人之筆錄或口供或簽名，即為裁處，對原告不公平，被告未盡調查責任，卻將舉證責任推給原告等語，資為論據。
三、經查：
（一）原告於八十三年度經營熱狗、火腿等冷凍食品銷售業務，期間向中美公司進貨，漏報進貨金額二○、二三九、五五五元，及銷售貨物予均祥食品股份有限公司等四家公司行號，亦漏開統一發票金額有一、五九六、九九九元，其餘漏報進貨部分有無涉及漏報銷貨，經被告以八十七年一月十四日財高國稅審三字第八七○○二○八○號函請原告提示相關帳證供查核，惟原告已他遷不明，函件被退回，被告另再以八十七年二月二十三日財高國稅審三字第八七○○七三五一號函通知原告在桃園之負責人甲○○，據其於八十七年三月二十日之說明書，僅說明其公司帳務處理依規定辦理，並未提示與本案有關之帳證資料供核。又有關中美公司補徵營業稅及罰鍰部分，中美公司於八十三年度進貨及銷售貨物，未依規定取得及給予他人憑證，違法營業稅法規定，經台北市稅捐稽徵處核定補徵營業稅及裁處罰鍰，中美公司雖提起行政救濟，亦經決定及裁定駁回確定在案，有財政部八十八年三月三日台財訴第00000
0000號再訴願決定、改制前行政法院八十九年三月九
日八十九年度裁字第三一六號裁定書、台北市稅捐稽徵處九十年十月三日北市稽法丙字第九○六四七三五○○號復查決定書及財政部九十二年二月十二日台財訴字第○九○○○六七七八一號訴願決定書影本附卷足憑。準此，被告原核定以原告漏報進貨成本同時漏報營業收入，違章事實殊堪認定，因原告拒不提示該漏報進貨成本及相關之營業收入帳證資料供核，乃依標準行業代號一一三四—一四（食品製造業）之部頒同業利潤標準之毛利率百分之二十二，核算漏報營業收入二五、九四八、一四七元，並據以核定原告八十三年度營業收入二七七、七○八、九三三元，營業淨利為二五、八二九、○六七元，核定全年所得額為六、六二五、五三六元，揆諸前揭說明，認事用法，並無違誤。
（二）原告八十六年間即已歇業，其負責人因積欠大筆債務亦行蹤不明，據中美公司負責人賴學禮八十六年十一月二十七日於財政部賦稅署所作談話紀錄中供認：「喜麟公司係本人之長子甲○○所投資設立之公司，本公司八十三年因一時疏忽致漏報進貨二○、二三九、五五五元，而該等進貨係銷售予喜麟公司，也一時疏忽致漏開銷售發票，而貨品係銷售予關係企業，本公司並未賺取任何所得，故應屬同額漏報進貨及漏報銷貨。」、「喜麟公司倒閉後甲○○積欠大筆債務，甚多人向其催討，其已跑路不知去向了。」有該談話紀錄附原處分卷可稽。且中美公司違反營業稅法行政救濟事件亦經確定在案，已如前述，並賴學禮所提出之漏報進貨明細表附卷可稽。再查，原告銷貨漏開發票部分，業經買受人鈞祥食品股份有限公司、勝威食品企業有限公司、立達食品行及漢陽肉類食品行之負責人黃清祥、李祖金業於被告訪談時陳述明確。其中均祥食品股份有限公司部分，均祥公司負責人黃清祥與中美公司負責人賴學禮屬妻舅關係，原告負責人甲○○乃黃清祥外甥，甲○○向黃清祥借空白支票填上金額後透過中美公司票貼帳戶向銀行辦理貼現，查訪過程中認定屬於貨款共計一、四二七、七七○元，其中已取得原告公司發票計九三四、七一七元，涉嫌漏報進貨計四六九、五七四元，有黃清祥之談話紀錄、台北市第五信合作社支票對帳單及向原告進貨之發票附卷可稽；勝威食品企業有限公司部分，甲○○為該公司負責人李祖金之姊夫，甲○○向李祖金及其配偶借空白支票填上金額後，透過中美公司向銀行辦理貼現，屬於貨款計二、五○四、八六二元，其中已取得原告發票計二、三五九、二八四元，漏報進貨一四五、五七八元，有李祖金訪談紀錄、及其提供之台企基隆市一信支票存款證明、向原告進貨之發票附卷可稽；立達食品行部分，負責人林國俊開立八○七、九三六元之支票，其中二○○、○○○元係與原告借貸，餘款六○七、九三六元係漏報進貨金額，有林國俊談話紀錄附卷可稽；漢陽肉類食品行部分，其負責人鄭文泉亦坦承開立支票款四三○、二七五元，係向原告進貨所付之貨款，未取得發票，漏報進貨四三○、二七五元，亦有鄭文泉談話紀錄附卷可稽。是原告辯稱鈞祥等公司只承認與原告有生意往來之關係，卻未供稱原告有漏開發票之情事乙節，不足採憑。從而本件原告漏報營業收入二五、九四八、一四七元，違章事證明確，被告據以核定原告本年度營業收入二七七、七○八、九三三元，營業淨利為二五、八二九、○六七元及全年所得額為六、六二五、五三六元，並無不合。原告主張被告僅以財政部賦稅署訪談賴學禮等人之筆錄，為認定原告本件違章之唯一證據，並無原告之代表或代理人之筆錄或口供或簽名，即為裁處，對原告不公平，被告未盡調查責任，卻將舉證責任推給原告云云，顯屬無據，不足採取。從而被告核定原告本年度營業收入二七七、七○八、九三三元，營業淨利為二五、八二九、○六七元，全年所得額為六、六二五、五三六元，稅率百分之二十五，扣除累進差額一○、○○○元，核定應納稅額為一、六四六、三八四元，減除前次核定應納稅額二一九、二三六元，原告本次應補稅額一、四二七、一四八元（此有被告八十三年度營利事業所得稅結算申請核定通知書及八十三年度營利事業所得稅稅額繳款書各一件附原處分卷可稽），其認事用法，洵無違誤。四、綜上所述，原告之主張既不足取，被告以原告於八十三年間向中美公司進貨計二○、二三九、五五五元（不含稅），未依規定取得憑證，而於銷售時亦漏開統一發票，因原告拒不提示課稅資料查對，乃核定按標準行業之部頒同業利潤標準之毛利率百分之二十二核算漏報營業收入二五、九四八、一四七元，並據以核定本年度營業收入二七七、七○八、九三三元，營業淨利為二五、八二九、○六七元，核定全年所得額為六、六二五、五三六元，並無違誤，復查決定就此部分未予變更，訴願決定予以維持，均無不合。原告起訴意旨求為訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於補徵營利事業所得稅一、四二七、一四八部分均撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　94　　年　 　7　　月　　6　　 日第一庭審判長法 官　 陳光秀
法 官　 李協明
法 官　 詹日賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中 華 民 國 94　　年　　 7　　月　　6　　日
書記官 宋鑠瑾