高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)95年度訴字第343號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 09 月 27 日

高雄高等行政法院判決
95年度訴字第343號
原　　　告　甲○○
訴訟代理人　戊○○
被　　　告　財政部台灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○　局長
訴訟代理人　丁○○
丙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年3月6日台財訴字第 09500009780號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告92年度綜合所得稅結算申報，未列報所有台南市○○區○○街 156巷43號等15棟房屋出租供營業使用之租賃所得，被告乃參照當地一般租金標準核算租賃收入計新臺幣（下同） 2,565,475元，減除百分之43﹪必要損耗及費用，核定租賃所得 1,462,311元，併課其當年度綜合所得稅。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⑴訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
如主文所示。
三、兩造主張之理由：
甲、原告主張之理由：
⒈查原告所有房屋15棟，為管理營業之需要，於民國（下同）85年間設立「宏吉企業社負責人甲○○」管理營業。經審查符合規定而准「宏吉企業社」設立，並准許開立統一發票使用，而上開房屋15戶之租金收入及各項稅捐支付均由宏吉企業社負責管理，況且92年度營業稅及營利事業所得稅宏吉企業社已繳納完畢。又宏吉企業社資本額登記5000元，主管機關如認為過低者，該企業社隨時可提高資本額，可是被告並沒有通知提高，故資本額不是重點，重點是宏吉企業社是否真正從事租賃營業行為，答案是有的，而不論是獨資或合夥經營公司、企業社行號，有營業行為只要每一個月營業額超過二十萬元，皆要向國稅局辦理稅籍登記、開立統一發票及繳納營業稅與營利事業所得稅，宏吉企業社歷年來均向被告申購統一發票使用，92年度並繳納營業稅及營利事業所得稅，可謂依法有據。
⒉詎被告於審核原告92年綜合所得稅時，將上開15棟房屋租賃所得逕行核定為原告租賃所得，原告因被重複課徵房屋租賃所得，雖被告查明屬實准予退稅在案，惟原告希望每年綜合所得不要重複課稅、退稅之麻煩才提出訴願以求更正錯誤，經訴願機關決定駁回，理由係引用所得稅法第14條第1項第5類第 4款「將財產借與他人使用除經查明確係無償且非供營業或執行業務者使用外」應予課稅之規定作為依據，惟本件原告15棟房屋並非借與宏吉企業社使用，故訴願決定之理由認事用法均不正確。
⒊又原告所有15棟房屋既由宏吉企業社出租營業並繳納營業稅及營利事業所得稅，被告即不得對原告綜合所得稅重複核定租賃所得。
乙、被告主張之理由：
⒈查系爭房屋92年度出租供榮盈文具有限公司等公司行號營業使用，為原告所不爭，又系爭房屋係其分別於69及84年間取得，且為原告所有，有建物登記謄本及房屋稅設籍課稅申明書可稽，而宏吉企業社係於85年10月間設立，由原告獨資經營，資本額僅 5,000元，其於該企業社設立之前即已取得系爭房屋，原告所稱系爭房屋為該企業社所有，核不足採，本件系爭房屋之出租，核屬原告個人之出租行為，按實質課稅原則，應核課原告租賃所得，被告依所得稅法第14條第 1項第5類第1款、第4款及第5款及財政部92年 1月29日台財稅字第0920450350號規定，參照當地一般租金標準，核定系爭房屋租賃所得 1,462,311元，固非無據，惟其中臺南市○○區○○街156巷51弄29號、71號、51弄19號、51弄22號及54號1樓房屋之實際租賃收入（宏吉企業社開立發票金額）係425,467元、335,056元、182,142元、254,856元及 145,140元，均較原核參照當地一般租金標準核算之租賃收入293,275元、145,626元、 166,582元、106,987元及 37,424元為高，基於行政救濟不能更不利於申請人之法理，原核定租賃所得，於復查決定乃予維持。
⒉又訴願決定書所引所得稅法第14條第 1項第5類第4款規定，係指原告將系爭房屋借予榮盈文具有限公司等營業使用之行為，應參照當地一般租金，計算租賃收入，而非指原告將系爭房屋借予宏吉企業社之行為，認事用法並無違誤，原告所訴洵不足採。至宏吉企業社繳納營業稅及營利事業所得稅部分，被告所屬安南稽徵所已另案辦理退稅中。理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併算之：．．．第五類：租賃所得及權利金所得：．．．財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。．．．將財產借與他人使用，除經查明確係無償且非供營業或執行業務者使用外，應參照當地一般租金情況，計算租賃收入，繳納所得稅。財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。」為所得稅法第14條第 1項第5類第1款、第4款及第5款所明定。次按「92年度財產租賃必要損耗及費用標準：固定資產：必要損耗及費用減除43﹪。」亦經財政部93年 1月30日台財稅字第0930450542號令所核定。
二、經查，原告92年度綜合所得稅結算申報，未列報所有台南市安南區○○街 156巷43號、同市區街巷47號、51弄27號、51弄20號、51弄26-1號、51弄28號、51弄29號、57號、59號、61號、63號、71號、51弄19號、51弄22號及54號1樓等15棟房屋出租供營業使用之租賃所得，被告乃參照當地一般租金標準核算租賃收入計新臺幣 2,565,475元，減除百分之 43﹪
必要損耗及費用，分別核定租賃所得為88,605元、88,750元、 143,700元、68,407元、66,074元、193,721元、167,166元、 86,899元、87,728元、85,612元、125,379元、83,006元、 94,951元、60,982元及21,331元，合計1,462,311元（惟其中臺南市○○區○○街 156巷51弄29號、71號、51弄19號、51弄22號及54號1樓房屋之實際租賃收入係425,467元、335,056元、182,14 2元、254,856元及145,140元，均較原核參照當地一般租金標準核算之租賃收入 293,275元、145,626元、 166,582元、106,987元及37,424元為高，然基於行政救濟不能更不利於申請人之法理，原核定租賃所得，於復查決定乃予維持。），併課其92年度綜合所得稅等情，業據兩造分別陳明在卷，復有被告92年度綜合所得稅核定通知書及復查決定書等附於原處分卷可稽，洵堪認定。而原告提起本件訴訟，無非以：其於85年間設立「宏吉企業社」，並經准許開立統一發票使用，而系爭15棟房屋之租賃收入屬於宏吉企業社之營業收入，92年度營業稅及營利事業所得稅宏吉企業社均已繳納完畢，即不得再對原告個人為重複課徵租賃所得稅等語，資為爭執。惟查：
⒈按所謂「稅捐規避」乃是指利用私法自治契約自由原則，對於私法上法形式選擇之可能性，從私經濟活動交易之正常觀點來看，欠缺合理之理由，而選擇通常所不使用之法形式，於結果上實現所意圖之經濟目的或經濟成果，但因不具備對應於通常使用之法形式之課稅要件，因此減輕或排除稅捐負擔。故稅捐規避與合法的（未濫用的）節稅不同，節稅乃是依據稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔之行為；反之，稅捐規避則是利用稅捐法規所未預定之異常的或不相當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為。從而，納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式（交易形式），卻選擇與此不同之迂迴行為或其他異常的法形式，以達成與選擇通常法形式之情形基本上相同之經濟效果，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐上負擔者，即應認屬租稅規避，而非合法之節稅。
⒉原告固主張本件系爭房屋係宏吉企業社所出租，該企業社已開立統一發票，並繳納營業稅及營利事業所得稅在案，並有營業稅繳款書附卷可按。然查，宏吉企業社於85年10月11日設立，屬獨資商號之組織型態，其營業項目為不動產租賃，而本件系爭房屋雖亦經宏吉企業社於92年度之資產負債表中將之列入固定資產，並攤提折舊，復有宏吉企業設財產目錄及其92年度營利事業所得稅結算申報書附原處分卷可稽，惟宏吉企業社為一獨資商號，該商號並無實體法上之權利能力，依法不能登記為本件系爭房屋之所有人，從而，系爭房屋之出租所得究應歸屬原告抑或是宏吉企業社，仍應視實際情況而為認定。
⒊次查，本件系爭房屋所有權係登記為原告所有，分別於69年及84年間取得，此有台南市稅捐稽徵處房屋稅籍紀錄表及建物登記謄本附於原處分卷可憑。而宏吉企業社係於85年10月11日設立，由原告獨資經營，已如前述，故系爭房屋早在宏吉企業社完成設立登記前即已由原告取得，則宏吉企業社將系爭房屋列為其財產目錄之中，即有疑義。再者，宏吉企業社雖以不動產租賃為業，然據原處分卷附之92年度營利事業所得稅結算申報書所示，宏吉企業社除申報營業收入、營業費用及折舊等外，其餘如薪資支出、水電瓦斯費、交際費等，為維持一家公司行號所必須有之開銷，竟全未申報，由此足見，宏吉企業社實際上並未從事不動產租賃，已甚明確。準此，宏吉企業社之設立其目的顯係為使系爭房屋之租賃所得歸入稅率較低之營業稅與營利事業所得稅課徵之範疇，形式上宏吉企業社雖符合營利事業之營業收入須開立統一發票，並申報營業稅及營利事業所得稅之規定，然實質上真正從事系爭房屋之租賃行為者為原告，並非宏吉企業社，可見系爭房屋之租金收入確屬原告所得，而非宏吉企業社之租金收入，已灼然甚明。故原告設立宏吉企業社，以該企業社之名義為出租人，開立統一發票，並申報營業稅及營利事業所得稅，無非在於利用稅捐法規所未預定之異常的或不相當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為。換言之，原告未選擇稅法上所考量認為通常之交易形式，即列報系爭租金收入為綜合所得稅中之租賃所得，卻選擇與此不同之迂迴行為或其他異常的法形式，即成立宏吉企業社，將該租金收入列報為營業稅與營利事業所得稅之營業收入，以達成與選擇通常法形式之情形基本上相同之經濟效果，而造成減輕稅捐上負擔，應認屬「租稅規避」，而非合法之節稅至明。基此，本件系爭房屋出租實屬原告個人之行為，則依實質課稅原則，自應核課原告之租賃所得，並將其租賃所得併課其個人綜合所得稅，而非屬營業稅及營利事業所得稅課徵範圍，是原告訴稱系爭15棟房屋之租賃收入屬於宏吉企業社之營業收入乙節，即不足採。
⒋另據原處分卷附之被告就宏吉企業社92年度營利事業所得稅結算申報更正項目調整數額報告表所示，於損益項目營業收入總額一欄業經調整為零，故無重複課稅問題，則原告執詞認系爭房屋之租賃收入屬於宏吉企業社之營業收入，92年度營業稅及營利事業所得稅宏吉企業社均已繳納完畢，即不得再對原告個人為重複課徵租賃所得稅等語，自不可採。至宏吉企業社已繳納之營業稅及營利事業所得稅，應由被告另案辦理退稅，乃屬另一問題。再者，訴願決定援引所得稅法第14條第 1項第5類第4款規定，係指原告將系爭房屋借予榮盈文具有限公司等承租人營業使用之行為，應參照當地一般租金，計算租賃收入，而非指原告將系爭房屋借予宏吉企業社之行為，原告認訴願決定誤認系爭房屋係借與宏吉企業社使用，其認事用法有誤等語，顯係原告誤解，自無從採據，附此敘明。
三、綜上所述，原告之主張既不足取。被告認上開系爭房屋係原告所有，並將之出租，乃依查得資料核定原告92年度租賃收入 2,565,475元，減除百分之43﹪必要損耗及費用，核定租賃所得 1,462,311元，併課其92年度綜合所得稅，並無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第 195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 9 　　月　 27 　 日第三庭審判長法 官 邱政強
法 官 詹日賢
法 官 李協明
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中　　華　　民　　國　　95　　年　 　9　　月　 27 　 日書記官 藍慶道