高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十五年度訴字第三七一號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 08 月 15 日

高雄高等行政法院判決
九十五年度訴字第三七一號

原　　　告　向日葵有限公司
代　表　人　甲○○
被　　　告　財政部高雄市國稅局
代　表　人　邱政茂　局長
訴訟代理人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十五年三月十三日台財訴字第０九五００００八四三０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣被告查得原告於民國（下同）八十八年五月至八十九年二月間利用免稅菸酒商號申請之刷卡機供客人刷卡消費，銷售額計新臺幣（下同）三八、七二三、０七八元，營業稅額一、九三六、一五四元，未依規定開立統一發票，亦未於規定期限內申報銷售繳納營業稅，經審理違章屬實，乃據以核定補徵營業稅一、九三六、一五四元，並按所漏稅額處十倍之罰鍰計一九、三六一、五００元（計至百元止）。原告不服，申請復查結果，未獲變更，原告仍未甘服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）按「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並保護人民正當合理之信賴。」行政程序法第八條定有明文。本件原告係由原董事許乙民於八十七年八月十二日核准設立，其經營團隊幾經易手，現由經營團隊（即甲○○等人）於九十三年八月間承讓所有股權及經營權，並辦理原告負責人變更在案。在甲○○承讓之時，為明原告繳稅情形，特委會計師向被告查詢欠稅及違章情形，得到原告無違章情事之答覆，因此甲○○等方放心承讓，承讓之後依一切規章制度，核實報稅。而被告所指原告實際負責人林建志（原告誤載為原告第一任代表人許乙民）於八十八、八十九年間涉嫌違反稅捐稽徵法案件，早在九十年十一月二十日即遭台灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）檢察官以八十九年度偵字第一一四一五號提起公訴在案，是被告最慢應於九十年底之前即已知悉此事，然竟於九十三年八月間甲○○委請會計師查詢時，被告尚未就此部分作出任何註記，而回覆無違章情事，更遲至九十四年二月十八日方對原告作出本件處分。致使新經營團隊平白負擔繳稅之風險，而讓真正違法經營者得以脫身，致甲○○等新經營團隊深陷泥淖，被告之行為顯已不符誠信原則之立法意旨。
（二）退步言，本件被告所查核之營業額，均係以上述八十九年度偵字第一一四一五號起訴書所認定之數額為據。惟依訴願決定認定之事實，聯展洋行所申請之刷卡機除供原告營業刷用外，並提供其他下游業者刷用，是利用聯展洋行之刷卡機刷卡者，並非僅原告，則如何認定何筆刷卡為原告所刷用？是原處分所認定之營業額即有可議。
（三）又林建志雖遭檢察官提起公訴，但迄今被告並未提供林建志之判決結果，則許乙民是否確有逃漏稅捐情事？若有，其逃漏稅捐之數額究為若干，法院之認定為何？在在均與被告所認定之營業額有直接之關係，自應由被告詳予提出說明。
（四）罰鍰部分：按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」行政訴訟法第六條亦有明定。本件縱認原告有漏稅事實而應依行為時營業稅法第五十一條第三款之規定處以所漏稅額一倍至十倍之罰鍰。但被告逕以法律規定之最高上限十倍處罰，顯有不當，亦有違比例原則。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。‧‧‧。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：‧‧‧四、短報、漏報銷售額者。‧‧‧」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。‧‧‧」分別為行為時營業稅法第三十二條第一項、第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款及第五十一條第三款所明定。次按「公司在變更組織前，應納稅捐或罰鍰逾期未繳，執行法院可否對變更組織後之新公司強制執行？研商結論：公司之變更組織，依法無需經清算程序，即不失其法人之同一性，其變更組織後之新公司對變更組織前舊公司應納之稅捐或罰鍰，解釋上亦應負繳納之義務，公司在變更組織前，有應納稅捐或罰鍰逾期未繳時，執行法院當可對變更組織後之新公司強制執行。」為前司法行政部六十八年二月十五日台函民字第０一四一七號函所釋。
（二）本案係高雄市稅捐稽徵處（下稱高雄市稅捐處）八十九年刷卡機查核專案，查獲聯展洋行（經營免稅菸酒買賣）以幫助他人逃漏稅之意圖，申請刷卡機轉供下游（含原告）經營視聽歌唱者營業刷用，相關刷卡交易金額歸戶為上游免稅商號之銷售額，原告得以規避實際銷售額逃漏營業稅，案經高雄市稅捐處查獲，並經高雄地檢署檢察官九十年十一月二十日八十九年度偵字第一一四一五號起訴書起訴在案。經查高市稅捐處鹽埕分處八十八年、八十九年信用卡交易請款資料查核輔導清冊，原告利用聯展洋行申請之刷卡機刷卡金額八十八年五月至十二月為三四、三九六、００八元，八十九年一月至二月為六、六五０、四五五元，合計四一、０四六、四六三元（含稅），與上揭起訴書所載金額相符。乃以原告於八十八年五月至八十九年二月間，利用免稅商店聯展洋行申請之刷卡消費，短漏開統一發票，漏報銷售額三八、七二三、０七八元，除核定補徵營業稅一、九三六、一五四元外，按所漏稅額一、九三六、一五四元，處十倍罰鍰一九、三六一、五００元（計至百元），揆諸首揭規定，尚無不合，應予維持。
（三）依稅捐稽徵法第二十一條第二項規定在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或予處罰。又同法第一項第三款規定未於規定期限內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。本案雖於九十年十一月二十日提起公訴，惟至九十四年二月十八日方補徵並處罰。是在本件未形成欠繳情況下，自無系爭欠稅及違章罰鍰資料。縱被告回報截至查詢當時無欠稅及違章資料，亦尚非一處分或措施，是應無信賴保護原則之適用，且被告亦無違行政程序法第八條誠信原則之立法意旨。又依高雄地檢署檢察官起訴書犯罪事實二（十）所揭，鑫康熙餐廳及原告使用「聯展洋行」之刷卡機，自八十八年五月至十二月，刷卡交易金額三九、六四０、一七八元；本件經查聯展洋行向荷蘭銀行信用卡公司申請六個特約商店代號之刷卡機使用，其中二個特約商店代號之刷卡機（000000000000、0000000000
00）可依月結單上之裝機地點及使用商號分別歸課原告
及鑫康熙餐廳，餘四個特約商店代號之刷卡機，其月結單上之裝機地址，經依稅籍資料查詢，該址內尚無營業人設籍資料或雖有營業人設籍資料，惟亦非起訴書所提及之營業人，又從原告及鑫康熙餐廳八十八年十二月至八十九年二月刷卡機之刷卡情形判斷，後者於八十八年十二月以後即未再有刷卡資料，而前者仍繼續有刷卡資料，故推定以聯展洋行申請刷卡機刷卡金額除特約商店代號00000
0000000之刷卡機使用營業人為鑫康熙餐廳，餘特
約商店代號之刷卡機使用營業人均為原告。另聯展洋行八十九年一月至二月之信用卡交易請款金額六、六五０、四五五元，該違章起訴書未及計入，是一併計入，是原告以聯展洋行名義刷卡並開立發票之刷卡或請款金額計四一、０四六、四六三元（含營業稅百分之五及娛樂稅百分之一），故而原告短漏開統一發票並漏報銷售額計三八、七二三、０七八元（四一、０四六、四六三元÷一‧０六）。
本件被告曾於九十四年六月二十七日函請台灣高雄地方法院（下稱高雄地院）提供九十年十一月二十日八十九年度偵字第一一四一五號起訴書之判決，惟經函復以該案被告於九十二年十二月四日通緝報結，尚未緝獲，故未有判決。惟本案尚不因該起訴案（案外人林建志違反稅捐稽徵法）未有判決，而影響被告對本案之處分。至許乙民是否遭公訴，被告並無資料。本件原告若有意願繳稅，被告或可基於裁量權斟酌減輕裁罰倍數。綜上，原告之訴為無理由，請判決駁回之。
理 由
壹、補徵營業稅部分：
一、按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。‧‧‧。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第二十一條所明定。次按「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。‧‧‧。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。‧‧‧。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之‧‧‧。四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。‧‧‧。」分別為行為時營業稅法（九十年七月九日修正為「加值型及非加值型營業稅法」，下稱營業稅法）第二條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款及第五款所明定。
二、經查，被告查得原告於八十八年五月至八十九年二月間利用免稅菸酒商號申請之刷卡機供客人刷卡消費，銷售額計三八、七二三、０七八元，營業稅額一、九三六、一五四元，未依規定開立統一發票，亦未於規定期限內申報銷售繳納營業稅，經審理違章屬實，乃據以核定補徵營業稅一、九三六、一五四元，並按所漏稅額處十倍之罰鍰計一九、三六一、五００元（計至百元止）等情，業經兩造陳述明確在卷，並有被告九十四年二月十八日九十四年度高國稅法違字第一Ｚ0
00000000號處分書、稅額繳款書及罰鍰繳款書等附
於原處分卷可稽，堪以認定。
三、原告雖訴稱：本件被告所查核之營業額，均係以高雄地檢署檢察官八十九年度偵字第一一四一五號起訴書所認定之數額為據，而聯展洋行所申請之刷卡機除供原告營業刷用外，並提供其他下游業者刷用，是利用聯展洋行之刷卡機刷卡者，並非僅原告，則如何認定何筆刷卡為原告所刷用？是被告所認定之營業額即有可議。又原告實際負責人林建志於八十八年、八十九年間涉嫌違反稅捐稽徵法案件，早在九十年十一月二十日即遭檢察官以八十九年度偵字第一一四一五號提起公訴在案，是被告最慢應於九十年底之前即已知悉此事，然竟於九十三年八月間甲○○委請會計師查詢時，被告尚未就此部分作出任何註記，而回覆無違章情事，更遲至九十四年二月十八日方對原告作出本件處分，致使新經營團隊平白負擔繳稅之風險，並與誠信原則有違；另本件裁罰十倍，亦與比例原則不符云云，資為論據。
四、惟查，本件係高雄市稅捐處八十九年刷卡機查核專案，查獲聯展洋行（經營免稅菸酒買賣）以幫助他人逃漏稅之意圖，申請刷卡機轉供下游（含原告）經營視聽歌唱者營業刷用，相關刷卡交易金額歸戶為上游免稅商號之銷售額，原告得以規避實際銷售額逃漏營業稅，案經高雄市稅捐處查獲，並經高雄地檢署檢察官以九十年十一月二十日八十九年度偵字第一一四一五號起訴書起訴原告實際負責人林建志在案，依高雄地檢署檢察官起訴書犯罪事實二（十）所揭，鑫康熙餐廳及原告使用「聯展洋行」之刷卡機，自八十八年五月至十二月，刷卡交易金額三九、六四０、一七八元；本件經查聯展洋行向荷蘭銀行信用卡公司申請六個特約商店代號之刷卡機使用，其中二個特約商店代號之刷卡機（00000000
0000、000000000000）可依月結單上之裝
機地點及使用商號分別歸課原告及鑫康熙餐廳，餘四個特約商店代號之刷卡機，其月結單上之裝機地址，經依稅籍資料查詢，該址內尚無營業人設籍資料或雖有營業人設籍資料，惟亦非起訴書所提及之營業人，又從原告及鑫康熙餐廳八十八年十二月至八十九年二月刷卡機之刷卡情形判斷，後者於八十八年十二月以後即未再有刷卡資料，而前者仍繼續有刷卡資料，故推定以聯展洋行申請刷卡機刷卡金額除特約商店代號000000000000之刷卡機使用營業人為鑫康
熙餐廳，餘特約商店代之刷卡機使用營業人均為原告，並經高雄市稅捐處鹽埕分處核對八十八年、八十九年信用卡交易請款資料查核輔導清冊，發現原告利用聯展洋行申請之刷卡機刷卡金額八十八年五月至十二月為三四、三九六、００八元（三九、六四０、一七八元─鑫康熙餐廳交易金額五、二四四、一七０元）另八十九年一月至二月為六、六五０、四五五元（此部分上開起訴書未及計入，因在核課期間內，被告乃將其一併計入）是被告認定原告以聯展洋行名義刷卡並開立發票之刷卡或請款金額，合計四一、０四六、四六三元（含營業稅百分之五及娛樂稅百分之一），故而原告短漏開統一發票並漏報銷售額共計三八、七二三、０七八元（四一、０四六、四六三元÷一‧０六）等情，此有上開高雄地檢
署檢察官八十九年度偵字第一一四一五號起訴書及八十八年、八十九年信用卡交易請款資料查核輔導清冊、原告以聯展洋行名義刷卡並開立發票之各期請款或刷卡金額明細表、鑫康熙餐廳以聯展洋行名義刷卡並開立發票之各期請款或刷卡金額明細表等影本附於原處分卷可憑。次查，本件被告曾於九十四年六月二十七日以財高國稅法字第０九四００三六九０六號函請高雄地院提供九十年十一月二十日八十九年度偵字第一一四一五號起訴書之判決，惟經該院以九十四年七月一日雄院貴刑矚九十訴三一０四字第二九七二五號函復以該案被告林建志於九十二年十二月四日通緝報結，尚未緝獲，故未有判決乙節，並有被告及高雄地院前揭函等影本附於原處分卷可稽。按被告係營業稅之稽徵機關，於課徵原告本件營業稅之相關事實，本得依職權調查認定，並不受高雄地院對上述林建志違反稅捐稽徵法案件判決之拘束，是被告就本件原告之違章事實，既如前述，依其調查結果而為認定，尚無不合，並不因訴外人林建志前揭刑事案件未經判決而受影響。是原告指稱聯展洋行所申請之刷卡機除供原告營業刷用外，並提供其他下游業者刷用，利用聯展洋行之刷卡機刷卡者，並非僅原告，則如何認定何筆刷卡為原告所刷用？是被告所認定之營業額即有可議云云，尚屬無據，並無足採。
五、至原告另雖主張曾委請記帳代理業務人於九十三年八月二十五日辦理變更登記時查詢當時原告欠稅狀況，經被告答覆並無欠稅情事，才安心辦理變更登記，被告不能事後違反之前所為答覆而課予原告稅賦等詞。然按，在稅捐稽徵實務上，必須於稅捐稽徵機關查核納稅義務人所申報之納稅資料後，認為要開徵時，發單出去，俟納稅義務人沒有繳納時，才會形成欠稅或違章之註記，換言之，尚在稅捐稽徵機關查核中之案件，係不會有欠稅或違章之資料存在，此亦據被告訴訟代理人陳述甚明。而本件訴外人林建志雖經高雄地檢署檢察官以九十年十一月二十日八十九年度偵字第一一四一五號起訴書起訴，惟被告係於九十四年二月十八日方對原告發單補徵稅款並處罰，繳納期間至九十四年三月二十日止，此有被告處分書、營業稅違章隨課核定稅額繳款書等附於原處分卷可憑，是在本件於上述繳納期間屆滿前，原告並無欠繳稅款之情事，自無系爭欠稅及違章罰鍰資料存在。故而，原告雖於九十三年八月二十五日委請記帳代理人向被告詢問原告有無欠稅資料，經被告答覆並無欠稅情事，並無不合。是原告主張被告前述之答覆，與誠信原則有違乙節，仍非可採。又按，依稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款規定，未於規定期限內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年，如上所述，本件原告顯係以不正當方法逃漏稅捐，是被告於七年之核課期間內對原告補稅及裁罰，亦無違誤。
貳、裁處罰鍰部分：
一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧。三、短報或漏報銷售額者。‧‧‧」為行為時營業稅法第五十一條第三款所明定。又以不正當方法短報或漏報銷售額者，按所漏稅額處十倍罰鍰，行為時財政部所發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表亦規定明確。
二、本件原告係於八十八年五月至八十九年二月間，以非法方式利用免稅商號申請之刷卡機供客人刷卡消費，短漏開統一發票，顯有以不正當方法逃漏營業稅之故意，而有主觀可歸責事由，揆諸前揭法律規定，原告自應受處罰。則被告就此部分按所漏稅額處十倍之罰鍰計一九、三六一、五００元（計至百元止），並無違誤，亦與比例原則無違。是原告主張本件裁罰十倍有違比例原則云云，亦屬無據。
參、綜上所述，原告之主張既無可採，則被告以原告於八十八年五月至八十九年二月間利用免稅菸酒商號申請之刷卡機供客人刷卡消費，銷售額計三八、七二三、０七八元，營業稅額一、九三六、一五四元，未依規定開立統一發票，亦未於規定期限內申報銷售繳納營業稅，乃據以核定補徵營業稅一、九三六、一五四元，並按所漏稅額處十倍之罰鍰計一九、三六一、五００元（計至百元止），並無不合；復查決定及訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　 九十五　 年　 八　 月　 十五 　日第一庭審判長法　官　呂佳徵
法 官　許麗華
法 官　林勇奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中　　華　　民　　國　 九十五　 年　 八　 月　 十五 　日書記官　黃玉幸