高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)96年度訴字第00462號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 06 月 11 日

高雄高等行政法院判決
96年度訴字第00462號
原　　　告　甲○○
訴訟代理人　邱揚勝　律師
被　　　告　財政部台灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○　局長
訴訟代理人　黃福隆
丁○○
丙○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年4月10
日台財訴字第09600030370號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
緣原告經營之通大行依法為應使用統一發票之商號，於民國86年間銷售「仿T65K2型軍訓用教學步槍」貨物與訴外人上
嶺企業有限公司（下稱上嶺公司）、大勝企業社，其中銷售額計新台幣（下同）10,544,920元（不含稅），未依規定開立統一發票，亦未申報銷售額繳納營業稅，涉嫌逃漏營業稅527,246元，經法務部調查局台中縣調查站（下稱台中縣調
查站）查獲，移由原處分機關台南市稅捐稽徵處依行為時營業稅法第51條第3款（90年7月9日公布修正為加值型及非加
值型營業稅法，下稱營業稅法）規定，除核定補徵原告營業稅527,246元外，並按所漏稅額處5倍之罰鍰計2,636,200元
（計至百元止）。原告不服，循序提起復查、訴願及行政訴訟，遞經本院92年度訴字第656號（主文為訴願決定及原處
分【復查決定】關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。訴訟費用由被告負擔2分之1，餘由原告負擔。）及最高行政法院95年度判字第1058號（主文為上訴駁回。上訴審費用由上訴人負擔。）駁回而告確定。嗣原告以發現新事證為由，向被告所屬台南市分局申請本於職權重新查核更正，經該分局以95年11月13日南區國稅南市3字第0950057157號函復略
以，通大行之本稅及罰鍰處分（罰鍰部分經本院上開判決撤銷後，被告嗣於93年4月12日以南區國稅法1字第0930105560號重核復查決定改按所漏稅額處3倍之罰鍰）並無違誤，依
行政程序法第129條後段規定否准原告之申請。原告不服，
提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟（原告嗣於96年8月10日具狀聲請撤回罰鍰部分，僅就本稅部分請求判
決）。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分關於補徵營業稅部分均撤銷。
（二）被告應依原告申請作成重新查核更正原告86年度營業稅本稅之行政處分。
（三）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
參、兩造主張之理由：
一、原告之主張略謂：
（一）本件與銷售軍訓教學用槍數量有關，然被告核定通大行86年度營業稅之銷售數量，因其加總計算錯誤，最高行政法院95年度判字第1058號判決乃於理由載有：「上訴人得標數為382支」，此係因被告之誤導而致最高行政法院自行
加總錯誤，其正確合計數應為853支，此乃明顯之計算錯
誤，且影響本件系爭銷售教學步槍數量之營業稅，此已由原告具狀向最高行政法院聲請更正，並經最高行政法院95年度判字第1058號裁定，將判決理由欄所載得標數382支
更正為853支等情，有該判決及裁定可稽，足證被告核定
前揭槍枝之數量確屬有誤。
（二）本件同時被查核與補徵營業稅之訴外人讚宏企業有限公司（下稱讚宏公司），業經台北高等行政法院91年度訴字第1710號判決，依該判決書事實欄載有：「鑽宏公司於86年5至6月銷售軍訓教學用槍，擅自以瑪騏公司、聯慶公司、友庠公司之發票交付買受人，未依法開立統一發票。」等語，則鑽宏公司銷售軍訓教學用槍，而以友庠公司之發票交付買受人（上嶺公司）既為事實，則原告銷售軍訓教學用槍予上嶺公司，而以友庠公司之發票交付，則成為同一筆交易，以友庠公司之發票交付買受人，銷貨者確有原告及讚宏公司2人，顯有矛盾。
（三）本件係86年4月21日原告為接受劉清華委訂協議代製教學
用槍預約，預付委託代製定金200萬元及遠期支票（並非
陸續支付）但尚未正式簽約。86年4月24日原告接受蔡璧
鑫委訂協議代製（亦未正式簽約）預付定金2,800萬元。
86年5月1日，陳紹平委任原告為全國銷售總代理草約。86年5月7日左右，陳紹平因發現轉手委訂製利潤豐富，藉故因原告要求免費保固延長到3年而發生爭執，不願履行合
約，拒絕供貨，嚴重影響正在投標之下游公司，包含通大行。蓋因當時學校公告招標條件皆為保固3年，甚至到5年，非原先預估之1至2年，通大行非實際生產廠商，無法保固如此之久，顯無能力符合招標條件。86年5月中旬左右
，讚宏公司陳紹平邀正新公司蔡壁鑫、上嶺公司劉清華、通大行之原告共同協商達成協議，由讚宏公司終止通大行之代理權，通大行則同時與正新公司蔡壁鑫、上嶺公司劉清華解除委訂協議書，再由讚宏公司直接銷售給各下游公司，包含通大行、軍友社、正新公司、紅氣球公司、上嶺公司、大勝企業社，無中間（中游）公司，原各付通大行預付款部份，由通大行轉付讚宏公司；另為補償通大行原先之權益，讚宏公司陳紹平承諾給予通大行即原告每枝槍枝2,000元之介紹佣金。此由台北高等行政法院91年度訴
字第1710號及最高行政法院94年判字第157號判決，可知
通大行與鑽宏公司因售後維修問題發生爭執後，決定改由讚宏公司向各下游廠商直接供貨，下游廠商上嶺公司原交付通大行之貨款，由通大行直接轉付予讚宏公司無訛，足證本件實際銷貨人為讚宏公司，而非通大行。由此可證被告認定原告取具他人發票6紙交予買受人上嶺公司及大勝
企業社顯與事實不符，亦與前揭台北高等行政法院及最高行政法院之判決明顯矛盾。
（四）本件系爭標的（即更正處分）：
1.本件96年1月30日被告重核更正處分，上嶺公司及大勝公
司取得非實際交易人讚宏公司等5家營業人開立統一發票6紙，正確銷售額為9,992,608元，非原核定金額10,544,920元，相差552,312元。
2.上嶺公司、大勝公司取得非實際交易人營業發票明細，扣除原告之部分後，餘計6紙，金額9,992,608元，與被告嗣後更正裁罰金額相同。
（五）本件最大癥結在於被告刻意迴避而不製作談話筆錄，有內部公文程序為證，致原告無法獲得充分資訊及證據，以維護應有權益以釐清事實，使原告一路摸索延宕迄今，致使鈞院僅依據被告斷章取義、似是而非之資料（包括數量、金額、總價），而做出不正確之判決，此從重核更正處分金額益可證實。故被告所為，除傷害納稅人權益，更與稽徵之公平、公正、公義之精神相違背。
（六）另對被告援引、節錄最高行政法院95年度判字第1058號判決理由，主張銷售金額之認定與銷售行為之有無，並非以槍枝數量為判斷之依據云云。然查，被告於96年1月30日
之更正處分認定之正確銷售額，所為依據即鈞院92年度訴字第656號判決書第6至7頁之附表，其已明確認定槍枝之
數量及槍枝之金額，方可得出一明確之總價，試問倘無槍枝數量之認定如何得出銷售總價？足證被告前揭主張顯然刻意迴避被告原處分之認定依據，顯不足採。
（七）被告復節錄、授引最高行政法院95年度判字第1058號判決理由，進而主張以金錢之給付認定被告有銷售貨物而未開立發票報繳營業稅之事實，亦業經斟酌云云。然查，最高行政法院前揭判決所記載之銷售金額是13,500,000元，而被告認定之銷售額僅為9,992,608元，縱再加上通大行之
銷售額2,263,170元，合計亦僅為12,255,778元，申言之
，被告認定之銷售額與訴外人上嶺公司給付之金額明顯無法互核一致，且買受人豈會無緣無故多給出賣人高達125
萬元之不當利益呢？此顯然有違常理。換言之，前揭13,500,000元顯然僅係與本件有關，但仍為有利原告之內情，否則，試問被告如何解釋？亦即買賣價金與被告認定之銷售額為何不同？為何可以不相符之金額作為本件之買賣價金之給付？但原告自始至終均一再強調前揭契約關係生變後，當初之定金即由原告轉付實際之出賣人讚宏公司，是原告確非出賣人，僅是代為轉付價金，故被告如此片面羅織處分之理由，尚有未洽。
（八）被告解釋台北高等行政法院91年度訴字第1710號判決，僅認定：讚宏公司銷售貨物應開立發票與下游廠商，而未開立發票報繳營業稅，並非指明何者為下游廠商云云。然查，台北高等行政法院91年度訴字第1710號判決文字固未非常明確指出上嶺公司及大勝企業社為下游廠商。惟查，財政部依稅捐法定主義雖可向原告及他人依法徵稅，然而財政部可否因管轄5個國稅局，各該國稅局即可對同一銷售
行為而分別認定，並進而要求不同之5個人分別納稅，如
此，難道沒有重覆課稅及矛盾之處嗎？換言之，縱台北高等行政法院之判決內容未指明何者為下游廠商，但其已明確認定通大行與鑽宏公司因售後維修問題發生爭執後，決定改由讚宏公司向各下游廠商直接供貨，下游廠商上嶺公司原交付通大行之貨款，由通大行直接轉付予讚宏公司，就此部分有無重覆課稅之情，試問被告難道不能主動調閱財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）就讚宏公司處罰營業稅之資料嗎？下游廠商真得查不出來嗎？或台北高等行政法院判決書未予詳載就無法查出嗎？倘下游廠商確實是上嶺公司及大勝企業社，銷售商品是同一，買受人為一，為何會有2個出賣人呢？被告為何可與北區國稅局
為不同之認定呢？國家對同一個銷售行為為何可對2個出
賣人要求繳納營業稅呢？被告如何解釋呢？
（九）又另案商號「軍友社」（負責人陳美桃為原告之配偶），其86年度有銷售教學步槍予上嶺公司，為被告所不否認，即此160枝教學步槍，既已核課營業稅，則本件系爭銷售
教學步槍數量，自應扣除此部分之160枝，始未違重覆課
稅。此部分是同一國稅局之處分，資料之調閱更為簡易，且當時之承辦人員諒仍在職，被告豈可因承辦人員之不同而就同一銷售行為認定有2名出賣人呢？如此之處分如何
令人民信服及接納呢？司法訟源無法疏減實係出於處分之粗糙、無法服眾，望被告應深刻自省，遵守法制，不應換了承辦人員就為不同之認定？對於同一機關之行政處分，嗣後處分之認定自應受到先前確定處分之拘束，始符法律安定性原則。
（十）對於被告主張原告答應於被告同意本件營業稅之罰鍰，若由按所漏稅額3倍改處2倍，原告即同意撤回本件訴訟，原告予以否認，乃事實為當時被告未依法行政，且未依正當程序作談話筆錄及寄發通知書告知有關權利，而逕行開立處分書。今被告查證為實，經自我檢討，改按所漏稅額2
倍，對原告原先要求罰鍰改為所漏稅額1倍之罰鍰處分逕
予撤銷。蓋原告歷經多年之訟累，為求正義、公理不斷奮戰，自然不可能在真相大白後仍鄉愿地接受違誤之處分，毋寧當時進行和解協商時，僅是針對按所漏稅額1倍之罰
鍰部分進行協商，原告從未答應對本稅之部分亦一併撤回。
二、被告之主張略謂：
（一）查原告獨資經營之商號通大行，86年度營業稅補稅及罰鍰案件，分別經最高行政法院95年度判字第1058號判決及財政部93年8月6日台財訴字第09300257760號訴願決定確定
在案；又行政程序法第7條、第111條及第113條並非核課
確定案件申請重新審理之依據。次查，行政程序法第117
條及第128條均係規定在「行政救濟期間經過後」，行政
機關依職權或依人民申請撤銷原處分之依據，故該2條係
適用於人民有行政救濟之機會，惟因未及時提起致喪失行政救濟權利，所給予之補救管道。惟本件業經最高行政法院判決確定，故已循序提起行政救濟程序，並無因期間經過致喪失行政救濟權利之情事，自不得依該條規定申請重開行政程序而撤銷原處分，故補徵營業稅部分之更正申請，被告所屬臺南市分局依行政程序法第129條後段規定，
認屬申請無理由而予以否准。至於罰鍰部分雖經財政部訴願決定後未提起行政訴訟而告確定，在程序上原告得依行政程序法第128條之規定申請撤銷原處分，惟實體上仍然
必須提出符合該條規定之事項始得重新審理，惟查原告所主張之事證均為補稅上之爭議，此經最高行政法院95年度判字第1058號判決理由詳為論述，並非原告所稱之「新事實或新證據」，是原告之主張顯與法律規定不符。
（二）次查，系爭罰鍰部分，被告前已按鈞院92年度訴字第656
號判決意旨，於93年4月12日以南區國稅法1字第0930105560號重核復查決定，按所漏稅額處3倍之罰鍰，又於96年7月18日與原告達成協議，內容「為通大行即甲○○86年度營業稅罰鍰案件，按漏稅額改處2倍罰鍰，同意撤回高雄
高等行政法院96年度訴字第462字第0960004161號。」是
原告重提已訴訟確定之判決理由，假重啟行政程序之名，遂行要求被告重裁罰鍰之實，實與「誠信原則」有違；至原告主張最高行政法院95年度判字第1058號判決書所記載數量有誤乙節，業經最高行政法院95年12月15日裁定更正，核尚無影響本件有關營業稅與罰鍰之核定。
（三）又查原告所主張的新證據，由最高行政法院95年度判字第1058號判決可知，銷售金額之認定與銷售行為之有無，並非以槍枝數量為判斷之依據，並自其資金往來之情形，以金錢之給付認定被告有銷售貨物而未開立發票報繳營業稅之事實，亦業經斟酌。另參諸鈞院92年度訴字第656號判
決認定原告仍有銷售貨物之事實，非由讚宏公司直接銷貨與上嶺公司，臺北高等行政法院91年度訴字第1710號判決，僅認定讚宏公司銷售貨物應開立發票與下游廠商而未開立發票報繳營業稅，並非指明何者為下游廠商；與鈞院92年度訴字第656號判決所認定原告銷售貨物應開立發票與
下游廠商而未開立發票報繳營業稅係2個銷售行為，並不
產生重複之問題。
（四）至於原告主張願與被告和解化解爭執乙節，經查，原告曾於96年1月26日向被告提出和解方案，若被告願重行核算
所漏銷售額，原告即撤回95年12月12日之訴願案；原告又於96年7月18日向被告另提出和解方案，若罰鍰改處2倍，原告即撤回本件訴訟，被告為期疏減訟源，避免浪費司法資源，均已履行兩造所達成之協議，惟原告卻一再失信，已無信賴可言；今原告以業經大院及最高行政法院判決確定之事實與理由，假重啟行政程序之名，遂行要求被告重為處分之實；然原告所主張之其他相關事證，並不能解釋及推翻資金流向所應證之銷貨事實，其主張並不足採。
（五）另原告經營之商號通大行，86年度營業稅銷售額重行核算事件，被告所屬臺南市分局已將相關資料移轉被告另案核處中，併予敘明。
理 由
壹、程序部分：
被告之代表人原為朱正雄局長，嗣變更為何瑞芳代理局長及乙○○局長，茲由渠等先後具狀聲明承受訴訟，核無不合，均應准許，先予敘明。
貳、實體部分：
一、按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：1、具有持續效
力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。2、發生新事實或發現新證據者，但以如經
斟酌可受較有利益之處分者為限。3、其他具有相當於行政
訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；其事由發生在後或知
悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。」「行政機關認前條之申請為有理
由者，應撤銷、廢止或變更原處分；認申請為無理由或雖有重新開始程序之原因，如認為原處分為正當者，應駁回之。」行政程序法第128條及第129條分別定有明文。
二、本件原告經營之通大行依法為應使用統一發票之商號，於86年間銷售「仿T65K2型軍訓用教學步槍」貨物與訴外人上嶺
公司、大勝企業社，其中銷售額計10,544,920元（不含稅），未依規定開立統一發票，亦未申報銷售額繳納營業稅，涉嫌逃漏營業稅527,246元，經台中縣調查站查獲，移由原處
分機關台南市稅捐稽徵處依營業稅法第51條第3款規定，除
核定補徵原告營業稅527,246元外，並按所漏稅額處5倍之罰鍰計2,636,200元（計至百元止）。原告不服，循序提起復
查、訴願及行政訴訟，遞經本院92年度訴字第656號（主文
為訴願決定及原處分【復查決定】關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。訴訟費用由被告負擔2分之1，餘由原告負擔。）及最高行政法院95年度判字第1058號（主文為上訴駁回。上訴審費用由上訴人負擔。）駁回而告確定。嗣原告以發現新事證為由，向被告所屬台南市分局申請本於職權重新查核更正，經該分局以95年11月13日南區國稅南市3字第0950057157號函復略以，通大行之本稅及罰鍰處分（罰鍰部分
經本院上開判決撤銷後，被告嗣於93年4月12日以南區國稅
法1字第0930105560號重核復查決定改按所漏稅額處3倍之罰鍰）正確，依行政程序法第129條後段規定否准原告之申請
。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟（原告嗣於96年8月10日具狀聲請撤回罰鍰部分，僅就本
稅部分請求判決）等情，有本院92年度訴字第656號、最高
行政法院95年度判字第1058號判決、原告95年11月6日向被
告所屬台南市分局所提出之申請書、被告所屬台南市分局95年11月13日南區國稅南市3字第0950057157號函、財政部96
年4月10日台財訴字第09600030370號訴願決定、原告起訴狀、96年8月10日行政訴訟撤回聲請狀分別附原處分卷及本院
卷可稽，應堪認定。
三、原告提起本件行政訴訟，無非以：本件應補徵之營業稅與銷售軍訓教學用槍數量有關，然被告核定通大行86年度營業稅之銷售數量，因其加總計算錯誤，最高行政法院95年度判字第1058號判決乃於理由載有：「上訴人得標數為382支」，
此係因被告之誤導而致最高行政法院自行加總錯誤，其正確合計數應為853支，此乃明顯之計算錯誤，且影響本件系爭
銷售教學步槍數量之營業稅，並經原告聲請後最高行政法院已以95年度判字第1058號裁定更正在案，足證被告於原處分時所核定原告銷售數量確屬有誤；再者，被告刻意不做談話筆錄，讓原告無法充分獲得資訊以釐清事實，以使行政法院依據錯誤之資料作成錯誤之判決，乃以發現新事證為由，爰依法請求被告重開行政程序並更正原處分關於本稅部分之核定云云，資為爭執。
四、惟按行政程序法第128條第1項規定：「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之．．．。」所稱「於法定救濟期間經過後」，係指行政處分之相對人或利害關係人於法定救濟期間內，未依法定之救濟程序請求撤銷、廢止或變更，致該行政處分發生形式之確定力而言。基於法之安定性原則，相對人或利害關係人即應尊重其效力，不得再有所爭執。惟為保護相對人或利害關係人之權利及確保行政處分之合法性，法律乃明定於具有一定事由時，准許相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更，以符法治國家精神。因此，倘相對人或利害關係人已依法提起訴願或行政訴訟，即發生阻斷原行政處分確定之效果，自應循該救濟程序救濟，並無適用上開規定申請撤銷、廢止或變更原行政處分之餘地（最高行政法院95年度判字第1809號判決參照）。經查，原告經營之通大行於86年間銷售上開貨物，有前揭逃漏營業稅之情事，經台南市稅捐稽徵處補徵營業稅外，並按所漏稅額處5倍之罰鍰，原告不服，循序提起復查、
訴願及行政訴訟，關於補徵營業稅遞經復查維持原處分、訴願決定駁回及本院92年度訴字第656號暨最高行政法院95年
度判字第1058號判決駁回而告確定，已如前述。準此足見，原告就原處分關於補徵營業稅部分，並非於法定救濟期間內，未依法定之救濟程序請求撤銷，致該行政處分發生形式之確定力；而其已依法提起復查、訴願及行政訴訟，揆諸前揭說明，即發生阻斷原行政處分確定之效果，原告自應循該救濟程序以謀救濟，並無於判決確定後再適用上開規定申請撤銷原行政處分之餘地。又查，原告於上開判決確定後，復對該確定判決向本院提起再審之訴（本院96年度再字第3號）
，現正由本院審理中乙節，業據被告於97年1月15日南區國
稅審4字第097000 1507號、97年3月4日南區國稅審4字第0970006596號、97年4月23日南區國稅審4字第0970013026號函
暨所附答辯狀陳述在卷，復經原告於本院97年5月28日言詞
辯論時陳述明確，有被告上開函文暨答辯狀及本院言詞辯論筆錄附本院卷可稽，應堪認定。則原告對原處分前已依法循序提起復查、訴願及行政訴訟以謀救濟，且經判決確定在案，依該判決所載之理由，已實質認定原告關於營業稅部分之訴訟為無理由，是該確定判決具有實質確定力，原告雖對該確定判決提起再審，亦不影響其確定力，此部分亦非因行政處分於法定救濟期間經過後，而原告未提起行政救濟之情形，自與行政程序法第128條第1項第2款所規定之要件不符；
況原告既已循行政爭訟及再審程序以謀救濟，法律對其權益在程序上之保障已無缺漏，故原告已無適用行政程序法第128條規定申請重新開始行政程序而撤銷原處分之必要，則被
告所屬台南市分局以95年11月13日南區國稅南市3字第0950057157號函復略原處分無誤，而依行政程序法第129條後段規定否准其申請，依法自屬有據。從而，原告主張本件最高行政法院95年判字第1058號判決所載系爭教學步槍得標數有誤，應為行政程序法第128條第1項第2款所稱之「發現新證據
」之規定，而得重開行政程序云云，顯有誤解，不足採取。五、綜上所述，原告依行政程序法第128條規定，請求程序重開
行政程序，並請求被告重新查核更正原告86年度營業稅本稅部分之行政處分，經被告否准其申請，依法核無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷訴願決定及原處分，並請求被告應作成重新查核更正原告86年度營業稅部分之行政處分，均為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第200條
第2款、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　6　　月 　11　 日高雄高等行政法院第三庭
審判長法官　邱 政 強
法官 李 協 明
法官 詹 日 賢
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　　6 月　　11 　日
書記官 宋 鑠 瑾