高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)97年度訴字第846號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 02 月 17 日

高雄高等行政法院判決
97年度訴字第846號
原　　　告　信濃企業有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　劉政宗　會計師
被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○　局長
訴訟代理人　丁○○
丙○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年8月22
日台財訴字第09700339350號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主　文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告於民國92年3月至93年4月間進貨金額合計新臺幣（下同）1,553萬0,224元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象杉林砂石有限公司（下稱杉林公司）及仁本有限公司（下稱仁本公司）所開立統一發票20張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，經法務部調查局南投縣調查站（下稱南投縣調查站）查獲，通報被告查證屬實，核定補徵營業稅77萬6,511元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願
，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
（一）按杉林公司及仁本公司於系爭期間係屬依法設立登記之合法公司，並辦理營業登記取得營業執照之營利事業，其在砂石場(交易發生地)之入口處懸掛公司名稱招牌，以上述2公司名義從事砂石買賣交易，原告向其購買砂石，因而
取得上述2公司出具之統一發票，應為實際交易對象所開
立之發票為必然之道理，另買賣為一時性之法律關係，依民法第345條之規定，因一方移轉財產權於他方，他方為
對待給付後而終了，故被告既查明原告有在其砂石場進貨及給付價款之事實(尤其凡禁止背書轉讓之支票，均經上
述2公司兌領)，更足堪認定杉林公司及仁本公司為原告實際交易之對象。至於被告指稱仁本公司名義上之代表人王陵賢為人頭，係屬公司登記事項是否違反法令規定之問題，並非外人所由得知，並不影響公司與第三人間之買賣法律效力。
（二）張宏駿既於上述2公司之砂石場以公司名義接洽生意，並
執有上述2公司空白之統一發票，於買賣交易時開立統一
發票與買受人及受領貨款之行為，已足資證明上述2公司
有授與代理權之意思，依民法第103條之規定，其代理人
張宏駿所為與原告之交易行為，仍直接對上述2公司發生
買賣之法律效力，並非對張宏駿或他人發生效力或有依民法第169條所謂之表見代理，而有對第三人應負授權之責
任，至為明確。至於代理人張宏駿於上述2公司有無薪資
報酬或其他所得，係屬上述2公司與張宏駿間之委任關係(民法第535條)，而原告與上述2公司間之買賣法律關係仍
屬二事。惟被告以「查杉林公司及仁本公司於系爭年度並未申報給付張宏駿任何所得資料，有杉林公司及仁本公司系爭所得稅BAN給付清單可稽。」而主張杉林公司及仁本
公司並非原告進貨之實際對象，顯然不當。
（三）原告因進貨而給付杉林公司及仁本公司之貨款，其中以抬頭杉林公司或仁本公司並禁止背書轉讓之支票，均經由上述2公司兌領轉入其銀行帳戶，其餘以現金或支票給付者
，亦均經由其受任人張宏駿或其派員收取受領，為被告所查明屬實，故依原告給付杉林公司及仁本公司之貨款，不論其支付方式為現金或支票等，依民法第349條第1項及第541條等規定，均直接對杉林公司及仁本公司發生給付之
效力，債之關係因而消滅。至於給付價款後其資金之流向如何，仍屬上述2公司與受任人或其他人間之另一法律問
題，並不影響原告與上述2公司買賣交易之效力，更非原
告所能控制或得知者，被告竟以其給付貨款後之資金流入張宏駿或其他人之帳戶，而主張杉林公司及仁本公司並非原告實際進貨之對象，因而必須補繳營業稅，致原告蒙受不測之損害，其認事用法顯然不當，有違法律保障交易安全之本旨。
（四）被告指稱元祖砂石有限公司（下稱元祖公司）自承係系爭交易之實際銷貨人，惟在發生交易之砂石場入口所掛招牌為杉林公司並非元祖公司，並且接洽人張宏駿係以杉林公司及仁本公司之名義與原告從事交易行為，乃直接對該2
公司發生買賣效力，並非對張宏駿個人或元祖公司發生效力，另依社會一般經驗法則，杉林公司及仁本公司如非原告之實際交易對象，豈有將支付價款之支票以杉林及仁本公司為抬頭並加予禁止背書轉讓，自留違法證據，以取得非實際交易對象之發票作為進項憑證而甘願違法受罰之道理。按元祖公司既自承係系爭交易之實際銷貨人，則其直接銷售對象顯為杉林公司及仁本公司，杉林公司及仁本公司再轉售於原告，故杉林公司及仁本公司為原告之實際直接交易之對象，因而原告依規定取得杉林公司及仁本公司之銷貨發票作為進項憑證，仍屬實際交易對象之發票，至於元祖公司並未開立銷貨發票於買受人之違章事實，及杉林公司及仁本公司以取得虛設行號之發票作為進項憑證之違章事實，均屬個別之違章問題，並不影響原告與杉林公司及仁本公司間之買賣效力。
（五）營利事業取得虛設行號所開立之發票作為進項憑證之事實，並無法證明其全無進貨之事實，又涉嫌販售統一發票予不特定廠商作為進項憑證之事實，亦不能據以推論其全無銷貨事實，亦即不得以偏概全，另營利事業申報資料無礦源及機械設備等固定資產，亦無法證明其全無交易之事實。猶如本件杉林公司及仁本公司雖有向元祖公司進貨事實，卻未依規定取得實際交易對象之發票，而以取得虛設行號之發票抵充，又杉林公司申報資料雖無礦源或機械設備，然其曾於系爭交易期間，因砂石場作業違反水污染防治法之案件而有受高雄縣政府處罰等事實，足見其有設備及營業之事實，惟被告竟以「杉林公司及仁本公司系爭進貨來源均為虛設行號，異常進項比例100%，既無進貨來源及機械設備等固定資產，亦無各項耗竭及攤提，有營業人其營業稅及營利事業申報資料可稽，顯見杉林公司及仁本公司並無實際銷貨與原告」，仍屬憑空臆測之詞，完全與事實不符。
（六）被告認為仁本公司代表人是人頭部分，惟原告認為公司具有獨立人格，與代表人不是同一人格，故買賣對象是公司，非人頭。又2家公司均是在同一地點，但先後不同公司
，第1次是杉林公司，後來又變成仁本公司，現在又是另
一家公司，至於不同公司為何是同一現場負責人，係因後來的公司會再雇用之前公司的職員，砂石廠都是這樣的等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分(復查決定含
原核定處分)。
三、被告則以：
（一）查訴外人高景琦為杉林公司登記之代表人，渠於92年3月
至93年12月間，明知該公司無進貨事實，竟取得廣揚企業有限公司(下稱廣揚公司)等營業人開立之不實統一發票，申報扣抵銷項稅額；並於同期間虛偽開立不實統一發票，交付與原告等營業人充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉嫌幫助他人逃漏稅捐，經被告移送臺灣高雄地方法院檢察署(下稱高雄地檢署)偵辦在案；另訴外人李建德於91年利用人頭大量虛設公司行號，以發票金額5%或6%之價格，販售統一發票予不特定廠商，先後由王陵賢等人擔任公司代表人，虛設仁本公司等21家人頭公司，於92年至94年間，大量開立發票販售與營業廠商充當進項憑證，經南投縣調查站移送地方法院檢察署偵辦在案，有被告96年12月28日南區國稅審四字第0960039169號及南投縣調查站94年8月24日投法孝字第09464230102號刑事案件移送書可稽。
（二）次查原告代表人甲○○於95年11月3日在被告所屬旗山稽
徵所談話紀錄稱：其於系爭期間與杉林公司及仁本公司所屬員工張宏駿接洽購買砂石，系爭貨物皆由其員工至對方砂石場託運云云，惟查1.資金部分：⑴原告給付仁本公司貨款之資金流向：①現金174萬元匯入張宏駿之銀行帳戶
。②支票7張272萬2,500元受款人仁本公司並禁止背書轉
讓，由洪志郎及黃壬華（二人均受僱於張宏駿）簽收，系爭支票於存入仁本公司銀行帳戶後，隨即以現金提領。③仁本公司代表人王陵賢於南投縣調查站稱：渠係仁本公司名義上之代表人，所開立帳戶係為人頭帳戶，於銀行開立帳戶後，存款簿、公司大小章交予他人並獲2萬餘元之代
價，顯見原告之實際交易對象並非仁本公司。⑵原告給付杉林公司貨款之資金流向：現金39萬9,000元交付予張宏
駿；支票交付貨款部分：①受款人為張宏駿部分245萬7,000元轉入張宏駿銀行帳戶。②2張未記載受款人及有2張受款人杉林公司支票計387萬5,000元，由陳介便（介紹原告向張宏駿購買砂石）簽收，存入黃能正帳戶（陳介便稱：上開4張支票係原告向張宏駿購買砂石之貨款，渠代為領
取向黃能正周轉現金）。③支票受款人杉林公司並禁止背書轉讓計511萬3,210元，部分存入該公司銀行帳戶後，旋即領現轉存張宏駿及其配偶銀行帳戶，部分則直接存入張宏駿之銀行存款帳戶，有原告付款單、銀行存、提資料等可稽。準此，尚難認定原告確有支付系爭貨款與杉林及仁本公司。2.物流部分：杉林公司及仁本公司系爭期間進貨來源均為虛設行號，異常進項比例100%，既無進貨來源又無礦源及機械設備等固定資產，亦無各項耗竭及攤提，有其營業稅及營利事業申報資料可稽，顯見杉林公司及仁本公司並無實際銷貨予原告。3.原告之代表人甲○○稱其並不認識杉林公司及仁本公司之代表人，系爭交易係與張宏駿接洽，惟查杉林公司及仁本公司於系爭年度並未申報給付張宏駿任何所得資料，有杉林公司及仁本公司系爭年度綜合所得稅BAN給付清單可稽。4.張宏駿係元祖公司之代
表人，該公司主要營業項目為砂石建材批發，與本件系爭交易品名相同，元祖公司亦已承認係系爭交易之實際銷貨人。5.元祖公司會計黃壬華證稱系爭發票是張宏駿將已蓋妥仁本公司發票章之空白發票交付其開立。綜上，原告主張與杉林公司等2家公司間確有實際交易乙節，洵不足採
。
（三）為進一步釐清事實，被告以97年3月3日南區國稅法一字第0970072433號函，請原告提供其他足資證明確實有與杉林公司及仁本公司交易之相關證明文據供核，該函業已送達，惟迄未提示。因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務，為司法院釋字第537號解釋意旨。原告既未能提供足資證明
之文件以實其說，按最高行政法院36年判字第16號判例：「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，核難認定其有與杉林公司及仁本公司交易之事實。又依最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議意旨，杉林公司及仁本公司既非原告之實際交易對象，渠等公司是否已繳營業稅，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務，原處分核定補徵營業稅77萬6,511元，並無不合。
（四）張宏駿系爭年度未領取杉林公司及仁本公司給付之薪資或其他所得，亦非渠等公司之員工，無權代表杉林公司及仁本公司，自無表見代理之法律效力問題。
（五）又仁本公司係以王陵賢為代表人之一人公司，王陵賢既於南投縣調查站自承渠係仁本公司名義上之代表人，所開立帳戶係為人頭帳戶，於銀行開立帳戶後，存款簿、公司大小章交予他人並獲2萬餘元之代價，顯見仁本公司並未實
際經營業務等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、前揭事實概要欄所載之事實，有被告所屬旗山稽徵所繳款書、被告97年5月1日南區國稅法一字第09700072460號復查決
定書、訴願決定書等附於原處分卷可稽，應堪信實。原告雖主張：(一)本件砂石買賣，係由張宏駿以杉林公司、仁本公司之代理人身分(至少可成立表見代理人)與原告交易，原告交付貨款予張宏駿即生清償效力，仁本公司名義上之代表人王陵賢為人頭，係屬公司登記事項是否違反法令規定之問題，張宏駿於杉林公司、仁本公司有無薪資報酬或其他所得，係屬上述2公司與張宏駿間之委任關係問題，均不影響本件
杉林公司、仁本公司才是原告實際交易對象，元祖公司交易對象係杉林公司、仁本公司，杉林公司、仁本公司再轉售原告，原告交易之對象係公司，非是人頭。(二)被告指稱元祖公司自承係系爭交易之實際銷貨人，惟在發生交易之砂石場入口所掛招牌為杉林公司並非元祖公司，並且接洽人張宏駿係以杉林公司及仁本公司之名義與原告從事交易行為，另依社會一般經驗法則，杉林公司及仁本公司如非原告之實際交易對象，豈有將支付價款之支票以杉林及仁本公司為受款人並加予禁止背書轉讓，自留違法證據，另營利事業申報資料無礦源及機械設備等固定資產，亦無法證明其全無交易之事實云云，資為爭論。經查：
（一）按「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」加值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法)第15條第3項、第19條第1項第1款分別定有明文。再按「
對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段所規定。而「營業人雖有進貨事實，惟不
依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依行為時營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」復經最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議在案。
（二）然查：
１、原告雖主張本件砂石買賣，係由張宏駿於杉林公司、仁本公司之砂石場以公司名義接洽生意，並執有上述2公司空白之
統一發票，於買賣交易時開立統一發票與買受人及受領貨款之行為，故杉林公司、仁本公司確為原告之直接交易對象云云。然依杉林公司、仁本公司之公司股東明細查詢列印及92年度綜合所得稅BAN給付清單，訴外人張宏駿非杉林公司、
仁本公司股東，亦非杉林公司、仁本公司員工。且訴外人張宏駿已自承其擔任負責人之元祖公司始為原告實際交易對象，亦有元祖公司負責人張宏駿出具之承諾書一份附於原處分卷可稽。又原告支付予杉林公司、仁本公司之貨款，無論係現金給付或是支票支付，最終均是流入張宏駿處，有支票影本、張宏駿之提存資料、陳介便、黃能正之談話紀錄附於原處分卷可稽，亦可佐證張宏駿為負責人之元祖公司才是原告實際交易對象。另仁本公司之負責人王陵賢於94年7月5日在南投縣調查站陳稱：「．．．我將前述公司(仁本公司)帳戶存簿、公司大小章交給李冠璉，李冠璉並支付我2萬餘元的
代價，由我擔任該公司名義上負責人，至於仁本公司如何運作均由李冠璉負責．．．。」「仁本公司實際上並無營業事實，因此並無進貨或銷售商品等商業行為。」等語，亦有上述調查筆錄附於原處分卷可稽，亦顯示仁本公司無銷售貨物能力，不可能是原告實際交易對象。綜上，原告所有支付予杉林公司、仁本公司之貨款既全流向張宏駿處，又有張宏駿之承認書及陳介便、黃能正之證言證明張宏駿為負責人之元祖公司才是原告實際交易對象，且有王陵賢之證言可證明仁本公司事實上不可能銷售貨物與原告，故杉林公司、仁本公司非原告實際交易對象，洵堪認定，原告主張本件砂石買賣，係由張宏駿以杉林公司、仁本公司之代理人身分(至少可
成立表見代理人)與原告交易，原告交付貨款予張宏駿即生
清償效力，仁本公司名義上之代表人王陵賢為人頭，係屬公司登記事項是否違反法令規定之問題，張宏駿於杉林公司、仁本公司有無薪資報酬或其他所得，係屬上述2公司與張宏
駿間之委任關係之問題，均不影響本件杉林公司、仁本公司才是原告實際交易對象，元祖公司交易對象係杉林公司、仁本公司，杉林公司、仁本公司再轉售原告，原告交易之對象係公司，非是人頭等主張並不足採。
２、次查，杉林公司、仁本公司於系爭交易期間，其進貨來源主要為虛設行號，異常進項比例高達100%乙節，此有上述2公
司營業人進銷項交易對象彙加明細表附於原處分卷可憑；又高景琦為杉林公司登記之代表人，渠於92年3月至93年12月
間，明知該公司無進貨事實，竟取得廣揚公司等營業人開立之不實統一發票，申報扣抵銷項稅額；並於同期間虛偽開立不實統一發票，交付與原告等營業人充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉嫌幫助他人逃漏稅捐，經被告移送高雄地檢署偵辦，並經檢察官提起公訴；訴外人李建德於91年利用人頭大量虛設公司行號，以發票金額5%或6%之價格，販售統一發票予不特定廠商，先後由王陵賢等人擔任公司代表人，虛設仁本公司等21家人頭公司，於92年至94年間，大量開立發票販售與營業廠商充當進項憑證，經南投縣調查站移送地方法院檢察署偵辦在案，亦有被告96年12月28日南區國稅審四字第0960039169號告發書、高雄地檢署97年度偵緝字第1186號起訴書及南投縣調查站94年8月24日投法孝字第09464230102號刑事案件移送書附於本院卷及原處分卷可稽。另依杉林公司、仁本公司系爭交易期間營利事業所得稅結算申報資料，並無礦源、機器設備等固定資產，亦未列報各項耗竭及攤提支出一節，有該營利事業所得稅申報資料在原處分卷足憑，且仁本公司之登記負責人王陵賢於94年7月5日在南投縣調查站陳述「仁本公司實際上並無營業事實，因此並無進貨或銷售商品等商業行為」，亦有調查筆錄附於原處分卷可稽，可知，杉林公司、仁本公司並無銷售貨物予原告之能力，故本件之杉林公司、仁本公司並非原告之實際交易對象，應堪認定。故原告另稱：被告指稱元祖公司自承係系爭交易之實際銷貨人，惟在發生交易之砂石場入口所掛招牌為杉林公司並非元祖公司，並且接洽人張宏駿係以杉林公司及仁本公司之名義與原告從事交易行為，另依社會一般經驗法則，杉林公司及仁本公司如非原告之實際交易對象，豈有將支付價款之支票以杉林及仁本公司為受款人並加予禁止背書轉讓，自留違法證據，另營利事業申報資料無礦源及機械設備等固定資產，亦無法證明其全無交易之事實乙節，亦不足採。本件開立發票之杉林公司、仁本公司既非原告之實際交易對象，是系爭發票即屬不得申報扣抵之進項憑證，然原告卻持以申報扣抵銷項稅額，依上開所述，被告對原告補徵營業稅77萬6,511元，並無違誤。
五、綜上所述，原告之主張，並無可採。原告取得非實際交易對象之虛設行號杉林公司、仁本公司開立之系爭發票據以申報扣抵銷項稅額，堪以認定。故被告對原告補徵營業稅77萬6,511元，並無違誤，訴願決定遞予以維持，亦無不合。原告
提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證均已明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結論無影響，本院自無再逐一論述之必要，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　2　　月　17 　日
高雄高等行政法院第四庭
審判長法官 楊 惠 欽
法官 蘇 秋 津
法官　林 勇 奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　2　　月　 17 　 日書記官 林 幸 怡