高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)98年度簡字第40號

• 裁判案由: 稅捐稽徵法
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 04 月 21 日

高雄高等行政法院簡易判決
98年度簡字第40號
原　　　告　家福股份有限公司臺南中華分公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　盧柏岑　律師
李訓鋒　會計師
被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○　局長
訴訟代理人　丁○○
丙○○
上列當事人間稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國97年12月23日臺財訴字第09700518530號訴願決定，提起行政訴訟，本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告於民國93年4月28日至同年8月30日間銷售貨物（下稱系爭貨物），合計新臺幣（下同）200萬1,957元，未依規定開立統一發票交付直接買受人，卻開立予非實際交易對象之智利企業有限公司（下稱智利公司）、友亞企業有限公司（下稱友亞公司）及新發工程行充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經被告所屬新化稽徵所查獲，乃依稅捐稽徵法第44條規定，按其未依規定給與憑證經查明認定之總額200萬1,957元，處百分之五罰鍰計10萬0,097元。原告不服，申請復查未
獲變更，提起訴願，被告因查得原告代表人於復查決定前已變更，乃將原復查決定撤銷，重審復查決定維持原處分。原告仍不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張：
（一）被告處罰原告之依據為稅捐稽徵法第44條「依法規定應給與他人憑證而未給與」，惟原告在消費者一開始購買商品時，即依規定開立二聯式統一發票，且本件係購物中心之營運方式，屬大眾性交易，無法確認交易對象身分，僅能依購買人之聲明開具發票、換開發票，而原告於接受要求作廢重開三聯式統一發票之請求，已辯明此等發票是否為原告所開立，故原告無論開立或換開統一發票時，應給予他人之憑證皆已給與，並無應給與憑證而未給與情形，且已盡營業上應注意之責任。又從稅捐稽徵法第44條立法意旨可知，該條僅是要求公司於進行交易時須依規定取得憑證或給與憑證，且無法規要求出賣人須查證「購物之自然人為營業人之員工」後才可依自然人所聲明之統一編號開具統一發票，並事實上也無法如此處理。而被告所稱本件交易3人均非智利公司、友亞公司及新發工程行之員工部
分，係事後調查結果，惟原告並無公權力可為事前調查，故被告之要求欠缺期待可能性，原告並無故意或過失。
（二）再由報載，類似本件之交易情事，係消費者向某公司借貸款項，再由該消費者至賣場為該公司購買商品，故無論該買受人是否為該公司員工，就經濟實質言之，該買受人都是為該公司購買商品，亦即賣場之實際交易對象為該公司。是原告嗣後依要求更換原開立之發票，難謂有違法及過失。而臺北高等行政法院92年度簡字第177號判決亦闡明
，要求營業人查明買受人指定之發票買受人是否為實際交易對象，無異要求營業人執行公法上之責任，實無期待可能性。並財政部73年11月20日臺財稅第63234號函亦揭示
，原始發票若未於事前登載統一編號，事後加以補填仍可作為買受人報稅憑證。故原告所為嗣後換開發票之行為，自無違法。加以本件換開發票耗時5月，金額僅2百多萬元，相對於原告每月之營業額及開立發票張數，實不足以認定原告有應注意而未注意之過失等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（重審復查決定含原核定處分）均撤銷。三、被告則以：
（一）本件之智利公司、友亞公司及新發工程行等3家營業人係
經營「電路工程」、「管道工程」及「水泥及其製品批發」等業，渠等於93年4月至8月間無進貨事實卻取得「行動電話零售、批發」、「電子材料及設備零售、批發」等營業人開立「通訊器材」之統一發票申報扣抵銷項稅額，其中取得原告開立統一發票之銷售額合計200萬1,957元，經財政部臺灣省中區國稅局查獲，渠等並已承認取得非實際交易對象開立之統一發票，經該局裁處罰鍰在案。
（二）本件原告作廢之二聯式統一發票所載之系爭貨物為手機，係由黃瀞儀、廖竝暉及王建登等3人以信用卡刷卡方式付
款，而黃瀞儀等3人均非智利公司、友亞公司或新發工程
行之股東或員工，顯見智利公司等營業人並非系爭貨物之實際買受人。又原告為專業大型之零售商，在未查明該等交易之買受人是否確為智利公司等營業人，即將無買受人統一編號之二聯式統一發票作廢，換開19張三聯式統一發票予智利公司等營業人，難謂善盡營業人開立憑證時應注意之義務，其縱無故意，亦有過失。
（三）另稅捐稽徵法第44條所謂「依法」，係指依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第32條第1項規定，而所
謂「他人」，係指貨物或勞務之直接買受人或直接銷售人，故營利事業未依「營業人開立銷售憑證時限表」規定，給予直接買受人憑證或自直接銷售人取得憑證，即構成稅捐稽徵法第44條之違法行為。此亦為司法院釋字第252號
解釋所明釋等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、原告提起本件訴訟，係以原告不論於開立或換開統一發票時，應給予他人之憑證皆已給與，並無未給與情事，核與稅捐稽徵法第44條規定無違。且原告發票換開時，已盡出賣人之注意義務，並無過失等語，資為爭議。爰分述如下：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。但營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免以處罰。」稅捐稽徵法第44條定有明文。查稅捐稽徵法第44條係為使營利事業據實給予或取得憑證，俾交易前後手稽徵資料臻於翔實，以建立正確課稅憑證制度而訂。故本條所謂「依法」，係指依營業稅法第32條第1項
：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人」之規定。所謂「他人」，則係指貨物或勞務之直接買受人或直接銷售人，非指直接買受人或直接銷售人以外之他人（司法院釋字第252號解釋理由書參照）。故營利事業未依「營
業人開立銷售憑證時限表」之規定，給與直接買受人憑證，而給與非直接買受人憑證，即構成本條之違法行為。
（二）經查：
１、本件原告於93年4月28日至同年8月30日間銷售系爭貨物，原係開立二聯式收銀機發票金額計200萬1,957元，惟嗣後將之作廢，重開19張買受人分別為智利公司、友亞公司或新發工程行之三聯式統一發票予訴外人智利公司、友亞公司或新發工程行等情，已經兩造分別陳述在卷，並有上述作廢之二聯式統一發票、重開之三聯式統一發票及發票明細表（均影本）附原處分卷可稽，洵堪認定。又原告原開立之二聯式統一發票，並無買受人名稱或統一編號，其消費之商品均是手機，且該等消費均是以信用卡方式付款，而此等消費之信用卡持卡人，經被告調查結果，分別為黃瀞儀、廖竝暉及王建登3人，該3人均未能顯示為智利公司、友亞公司或新發工程行之員工或股東等情，有智利公司、友亞公司及新發工程行之93年度綜合所得稅BAN給付清單、股東明細表、黃瀞儀、廖
竝暉2人之93年度綜合所得稅各類所得資料清單及相關銀行
之回函在原處分卷可按。再取得系爭換開之三聯式統一發票之智利公司、友亞公司及新發工程行等3家營業人，有將該
等換開之三聯式統一發票申報扣抵，而經財政部臺灣省中區國稅局調查結果，該3家營業人已承認所取得包含系爭換開
之三聯式統一發票在內之發票，係屬取得非實際交易對象所開立之發票，並經該局裁處罰鍰在案一節，亦有承諾書及處分書附原處分卷足稽。查本件買賣原開立之二聯式統一發票既無買受人名稱或統一編號之記載，自此等二聯式統一發票之外觀，已難認其係屬與智利公司、友亞公司或新發工程行之交易，並持信用卡買受系爭貨物之持卡人均未能顯示為智利公司、友亞公司或新發工程行之員工或股東，且取得系爭換開三聯式統一發票並申報扣抵之智利公司、友亞公司及新發工程行，復已承認其等非系爭貨物之實際交易對象，故智利公司、友亞公司及新發工程行非原告出售系爭貨物之直接買受人，應堪認定。至本件原向原告買受系爭貨物之買受人，縱嗣後有將系爭貨物轉讓與智利公司、友亞公司或新發工程行情事，智利公司等3營業人因此亦僅為系爭貨物之直接
買受人與智利公司等3營業人間另一債之關係之當事人，尚
無從因之成為與原告交易之直接買受人，否則上述稅捐稽徵法第44條為使交易前後手稽徵資料臻於翔實，以建立正確課稅憑證制度之立法目的勢必無法達成。故原告以就經濟實質觀之，智利公司、友亞公司及新發工程行亦應認為本件買賣之買受人云云，並無可採。
２、又就系爭貨物之出售，如上所述，原告原開立之二聯式收銀機發票既已作廢，並重開19張買受人為智利公司、友亞公司或新發工程行之三聯式統一發票，則原告是否有稅捐稽徵法第44條規定之違法行為，即應自原告開立共19張三聯式統一發票與智利公司、友亞公司及新發工程行之行為判定之。另依營業人開立銷售憑證時限表規定，買賣業之開立憑證時限以發貨時為限。而本件換開之三聯式統一發票，其上除將非實際買受人之智利公司、友亞公司或新發工程行載為買受人外，其上之日期並非系爭貨物之實際買賣即發貨時，而是予以換開三聯式統一發票時，亦經原告訴訟代理人於本院言詞辯論期日陳述甚明，並有該等發票影本在原處分卷足證，則系爭換開之三聯式統一發票已有未依營業人開立銷售憑證時限表規定開立之情。並如上所述，智利公司、友亞公司及新發工程行並非原告出售系爭貨物之直接買受人，則原告就系爭貨物之出售，應開立發票給與直接買受人，卻未給與，而於換開時給與非直接買受人之智利公司、友亞公司及新發工程行，依上開所述，自構成稅捐稽徵法第44條依法規定應給與他人憑證而未給與之違法行為。
（三）又按「（第1項）違反行政法上義務之行為非出於故意或
過失者，不予處罰。（第2項）法人、設有代表人或管理
人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」行政罰法第7條定有明文。查原
告為法人組織之營利事業，其職員、受僱人或從業人員等對其所出售之貨物應如何開立憑證，本即有注意義務，而原告原開立之二聯式收銀機發票，其上並無買受人之統一編號，已如上述，則自此等統一發票之外觀並無從認定該等交易之買受人為智利公司、友亞公司或新發工程行，是就此等發票之交易，原告得否換開買受人為智利公司、友亞公司或新發工程行之三聯式統一發票，原告之職員、受僱人或從業人員本即負有應翔實查明之義務，尚不得據原二聯式收銀機發票之金額即逕予重開。再原告雖為購物中心型態之交易，然三聯式統一發票之換開，係在以購物中心型態交易方式開立二聯式收銀機發票後，再於專門之櫃臺為之，自無原告所稱因本件非屬個別性交易，故有難於注意情事；且原告人員如上所述之注意義務及注意能力，亦不因持以換開三聯式統一發票之金額或次數有所差別。加以原告訴訟代理人亦於本院審理中陳稱，原告於換開三聯式統一發票時，只注意持以換開之二聯式統一發票是否為原告所開立，此外未再注意其他事項等語甚明，故原告之職員、受僱人或從業人員等就本件有稅捐稽徵法第44條之違法行為，有應注意並能注意，卻疏未注意之過失甚明。依上述行政罰法第7條規定，即應認原告有稅捐稽徵法
第44條違法行為之過失。再本件實際買受人之黃瀞儀等3
人，均非智利公司、友亞公司或新發工程行之股東或員工一節，固為被告事後查證之結果，於買賣當時縱非原告所得查知，然此等查證結果，目的乃為認定智利公司、友亞公司或新發工程行是否為本件實際交易對象之客觀事實，並非據以認定原告是否有稅捐稽徵法第44條所規定違法行為之故意或過失，故原告據以爭議其無期待可能性云云，自無可採。而原告援引之臺北高等行政法院92年度簡字第177號判決，並非判例，本院本即不受其拘束，況其事實
亦與本件不儘相同，故原告執以主張，亦無從為有利於原告之認定。另原告主張之財政部73年11月20日臺財稅第63234號函係謂：「營利事業列報各項費用所取得之收銀機
專用統一發票，如原開立發票商號未載明買受人之營利事業統一編號，嗣後經買受人要求已予補填並加蓋印章者，稽徵機關查帳時可准予認定。」核屬關於營利事業列報費用即營利事業所得稅部分之釋示，尚與本件係關於是否依法規定開立統一發票之爭議無涉，是原告執以爭執，亦無可採。故原告以其已盡營業上應注意之責任，且系爭換開發票之金額不高、時間長達數月，被告之要求欠缺期待可能性云云，主張其並無過失云云，並無足採。
五、綜上所述，原告之主張均無可採。原告銷售系爭貨物，應依法規定開立統一發票與直接買受人，卻未給與，而開立與非直接買受人之智利公司、友亞公司或新發工程行，且原告對此違法行為亦有過失，故被告認其有稅捐稽徵法第44條依法規定應給予他人憑證而未給予之違法，按查明認定之總額處以百分之五罰鍰計10萬0,097元，並無違誤，訴願決定予以
維持，亦無不合。原告起訴求為撤銷訴願決定及原處分（重審復查決定含原核定處分），為無理由，應予駁回。另本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果無影響，自無再逐一論述之必要，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條
、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　4　　月　 21 　 日高雄高等行政法院第四庭
法官　 楊　惠　欽
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　4　　月　 21 　 日書記官 黃　玉　幸
附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。