高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)98年度訴字第116號

• 裁判案由: 扣繳稅款
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 08 月 31 日

高雄高等行政法院判決
98年度訴字第116號民國98年8月19日辯論終結原　　　告　甲○○
訴訟代理人　徐麗珍　會計師
周泰維　律師
陳心儀　律師
被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丁○○
丙○○
上列當事人間扣繳稅款事件，原告不服財政部中華民國97年12月29日台財訴字第09700549010號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下︰
主　文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告係全訊科技股份有限公司（下稱全訊公司）負責人，即所得稅法第89條第1項所稱扣繳義務人，該公司於民國92
年度給付美商RADCOM.INC顧問服務費新臺幣（下同）9,756,321元，未依規定扣繳稅款1,951,264元，經被告查獲，乃責令原告補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，惟其未依限補繳應扣稅款及補報扣繳憑單，被告乃依所得稅法第114條第1款規定，按應扣未扣稅額處3倍罰鍰計5,853,700元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更。提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）依最高行政法院96年度判字第1439號判決意旨，於適用所得稅法第8條判斷系爭所得是否為中華民國來源所得時，
應先就系爭所得是否屬於同條第1款到第10款之何種類別
所得加以判斷，若非屬此10款之各類別所得時，才得就系爭所得是否為同條第11款之其他收益判斷。如契約之性質屬承攬或委任性質者，則應屬提供勞務之範疇；納稅義務人因而取得之對價，即應為勞務報酬。
（二）全訊公司與美商RADCOM.INC所簽訂之契約，明定兩方係就委任事宜，簽訂本契約。依該契約，美商RADCOM.INC代為銷售全訊公司產品之服務項目，仍係由全訊公司為交易當事人直接銷售產品予相對人，美商RADCOM.INC僅係提供推銷產品及報價服務，該服務應屬勞務之提供甚明；且美商RADCOM.INC代為採購所需之機器設備、材料之服務項目，皆由全訊公司指示美商RADCOM.INC應採購之原物料項目，該服務亦屬勞務之提供無疑。故美商RADCOM.INC因處理委任事務所受領之系爭服務費，應屬提供勞務之報酬。從契約屬性觀之，委任契約為勞務給付之契約類型之一，委任關係所生報酬自屬勞務報酬，被告未說明何以本件委任關係所生報酬卻非勞務報酬，即謂系爭服務費非屬勞務報酬，不足採信。且依民法委任乙節中第541條、第546條及第547條等規定，美商RADCOM.INC先取得物品所有權後再轉
讓予全訊公司，及向全訊公司請求處理委任事務之報酬；再由全訊公司給付代購物品貨款及系爭服務費事實觀之，均屬委任關係所生費用及報酬，是被告答辯全訊公司與美商RADCOM.INC為買賣關係，無另取得代購報酬之理，不足採信。被告辯稱系爭服務費占外銷比例過高，且完全以定額方式給付不符常情云云，顯對商業交易常規有誤解，並曲解美商RADCOM.INC提供服務之實質，且置系爭服務費為代銷、代購及諮詢顧問三項服務對價之性質不顧，逕以系爭服務費佔其中一項代銷之比例過高為論據，顯不足採。美商RADCOM.INC於全訊公司產品型錄上載明為全訊公司銷售辦公室，且聯絡人Dean職銜為全訊公司業務經理，僅為行銷所需，然Dean並未自全訊公司領取薪水，是被告辯稱全訊公司享有勞務而自己付出勞務云云，顯與實情不符。被告無視系爭服務費之本質，未就美商RADCOM.INC對全訊公司主要提供服務內容為論斷，逕從僅為附隨義務之諮詢顧問服務觀察，誤認該服務非屬勞務提供性質，實有認事用法之違誤。
（三）依所得稅法第8條第3款、臺北高等行政法院96年度訴字第427號判決、最高行政法院95年度判字第1254號判決及96
年度判字第934號判決，及財政部65年臺財稅字第35817號函釋意旨，如係於中華民國境外提供勞務者，即非中華民國來源所得，本件美商RADCOM.INC之勞務既於中華民國境外提供，原告自無庸就系爭服務費為扣繳。且本件勞務提供地點判斷，系爭服務費之服務提供地皆於境外，故系爭服務費非境內所得甚明，被告卻抗辯謂美商RADCOM.INC員工Dean為全訊公司派遣出差者，且全訊公司與美商RADCOM.INC負責人相同云云，認定全訊公司有規避給付員工薪資之情，實有謬誤，因Dean為美國籍人士，並非即為全訊公司員工（此有全訊公司當年度申報各類所得清冊，內無支付Dean之薪資可稽）。又依營利事業所得稅查核準則第71條第1款，出差之薪資支出係指交通費及膳宿費而言，然
本件系爭服務費之計價基礎尚包含RADCOM.INC之房租、水電等，與出差員工所取得之薪資報酬有間。況本件受領系爭服務費者為法人，並非自然人。另全訊公司與美商RADCOM.INC僅有5.48％之股權重疊。是被告僅憑兩間公司之負責人為原告，即認全訊公司給付系爭服務費係為規避扣繳薪資所得，實未盡依稅捐稽徵法第12條之1規定所應盡之
舉證責任，更見其主張不足採信。
（四）訴願決定逕以美商RADCOM.INC對全訊公司係提供知識產品，非屬單純勞務之提供，遽認系爭服務費非屬勞務報酬，實有違所得稅法第8條第3款之規定。因美商RADCOM.INC提供之諮詢顧問服務，僅為委任事務之附隨義務，且觀諮詢顧問服務之內容，亦僅為彙整客戶資訊為例行性報告，提供予全訊公司以決定市場發展方向與客戶因應策略，美商RADCOM.INC之服務皆係聽從全訊公司指示為執行，故美商RADCOM.INC並無提供「知識」產品予全訊公司甚明。況依前揭臺北高等行政法院96年度訴字第427號判決意旨，如
係因承攬或委任關係提供之服務，均應認係所得稅法第8
條第3款所稱之「提供勞務」，是訴願決定就服務內容強
加區分是否含有「知識」，顯增加法律所無之要件，實有違所得稅法第8條第3款之規定。
（五）本件原告與美商RADCOM.INC之間服務項目，並無技術支援之項目，亦未提供其他「無體財產權」予全訊公司使用。訴願決定所援引之臺北高等行政法院96年度訴更一字第97號判決與本案情形完全不同，本件自不得比附援引。況美商RADCOM.INC所提供之諮詢顧問服務，僅為彙整客戶資訊為例行性報告，如將此例行性彙整報告之服務亦解釋為知識產品，類同「無體財產權」之使用，豈非所有勞務之提供皆得解釋為知識產品之提供，而無適用所得稅法第8條
第3款之可能？訴願決定顯然有謬誤。
（六）退步言之，縱認系爭服務費非屬所得稅法第8條第3款之勞務報酬性質，惟系爭服務費亦應為所得稅法第8條第9款之經營工商盈餘，且美商RADCOM.INC皆於境外經營，原告仍無扣繳義務並無庸繳納扣繳稅款及補報扣繳憑單。依所得稅法第8條第9款規定及財政部97年3月3日台財稅字第09704508340號函釋意旨，如於中華民國境外經營工商之盈餘
（受我國境內公司委託於境外從事諮詢等服務之報酬），即非屬中華民國來源所得，依所得稅法第3條第3項之規定，自非營利事業所得稅課徵之對象，給付人亦無庸對其為扣繳。又如認為所謂綜合性服務，無法歸類於第8條第3款規定之適用範圍時，仍應歸屬於第8條第9款營業所得之範圍。縱認美商RADCOM.INC非屬提供勞務之報酬，依前開全訊公司與美商RADCOM.INC之契約約定，美商RADCOM.INC所提供之服務內容為接受全訊公司之委任，在美國提供代銷代購及諮詢服務，美商RADCOM.INC自全訊公司取得之報酬，應屬在中華民國境外經營工商活動而取得之盈餘，自非扣繳之對象。且所得稅法第8條第9款所規定之經營工商之盈餘，並未限於計算全年營運損益後所得之盈餘方得適用，被告主張顯不足採。
（七）再退步言，縱認美商RADCOM.INC均非屬提供勞務之報酬或經營工商等活動所產生之盈餘，而認其產生所得屬其他收益，依前開臺北高等行政法院96年度訴字第427號判決及
最高行政法院98年度判字第448號判決意旨（其他收益，
亦以財產所在地或經濟活動所在地在境內而因此取得之收益，始足當之，否則，即非境內來源所得），其仍非在中華民國境內取得者，自不屬扣繳之範疇。所謂「境內取得之其他收益」，依據實質課稅原則之所得課稅理論，乃是指納稅義務人為獲得所得而從事經濟活動，如其經濟活動地點「在中華民國境內」，則因該項經濟活動所取得之收益，即屬於「境內取得之其他收益」，而應歸屬於我國來源所得。反之，在國外從事經濟活動所取得之收益，並非在境內取得之收益，則屬於境外所得。且所謂「在境內取得之其他收益」，並非所有由境內營利事業或境內居住者在我國付款至國外所得者，即認為屬於境內來源所得。換言之，「在境內取得之其他收益」之來源地判斷，並不適宜採取「付款者居住地」之判斷標準，此學者陳清秀所著中華民國來源所得之認定標準問題一文可資參照。故依所得稅法第8條之體系解釋，該條第11款所稱「其他收益」
，須納稅義務人獲得所得而從事經濟活動之地點在中華民國境內，方屬於境內取得之其他收益。且依近期實務見解，不應將在境外提供勞務，而報酬給付或取得與中華民國發生關係者，解釋為其他收益。退萬步言，縱認美商RADCOM.INC非屬提供勞務之報酬或經營工商等活動所產生之盈餘，而認其產生所得屬其他收益，惟美商RADCOM.INC所提供前述服務之地點皆在國外，其經濟活動之地點皆非於境內，故應屬在中華民國境外取得之其他收益，原告自不因系爭所得之給付而負有扣繳義務。
（八）本件原告於全訊公司本年度辦理營利事業所得稅結算申報時，皆有於經會計師查核簽證之稅務報告中揭露系爭服務費之相關資訊，並無隱瞞被告之情事，且被告亦未剔除系爭服務費之費用列報，可見其知悉系爭服務費並承認有該筆費用支出，原告並無故意隱瞞或未申報事實之情事，自不該當行政罰主觀上故意之要件。縱認扣繳義務人有注意義務存在，該注意義務之內涵亦為就所得屬性判定應否扣繳，然原告行為時，實因判定系爭服務費屬境外之勞務報酬，方不為扣繳，是原告行為時已善盡扣繳義務人應就所得屬性判定之注意義務，故亦無過失。且被告僅謂原告違反法律上應負之義務，並未就原告行為時主觀上有何故意過失之事證舉證說明，本件罰鍰之處分即有違法之情甚明。且如被告無法證明原告之行為係出於故意或過失時，參照客觀舉證責任之法則，就此事實真偽不明之不利益，應由被告承擔，自亦無逕處原告罰鍰之理，是被告之罰鍰處分實屬違法無疑等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：
（一）全訊公司與美商RADCOM.INC之合約書第1條略載：美商RADCOM.INC接受全訊公司委任，代為銷售全訊公司產品及代
購全訊公司所需之機器設備、材料及諮詢顧問服務，而全訊公司92年度全年定額支付RADCOM.INC美金276,000元之
顧問服務費，被告經查核結果，系爭顧問服務費非屬勞務報酬，理由如下：
1、有關代銷產品部分：
依原告所提出之合約書，並未訂明代銷產品品名、數量、價格及代銷方式，其服務費係以何基礎計算亦不明，全訊公司92年度帳列顧問服務費9,491,040元，全年外銷金額98,003,693元，系爭金額占外銷金額高達9.68﹪，以此高
額之顧問服務費，合約書上卻未見約定計算報酬之方式，完全以定額方式給付亦不符常情，原告復未提出任何RADCOM.INC有為全訊公司代銷事實（究有哪些產品係RADCOM.INC所代銷，其金額為若干？）空言主張系爭顧問服務費係RADCOM.INC為全訊公司代銷產品之對價，難認其主張為真實。
2、有關代購機器設備、材料部分：依原告所提示全訊公司進口報單、商業發票（Invoice）及訂購單（Purchase Order），其賣方即為RADCOM.INC，可知RADCOM.INC是基於賣
方之地位與全訊公司交易，豈有於買賣價金之外，另外向全訊公司請求代購報酬之理？原告主張RADCOM.INC代全訊公司購置機器設備、材料亦屬給付顧問服務費之事由，顯非得採。
3、又RADCOM.INC地址位於美國加州，經查詢美國加州政府網站公司登記資料，RADCOM.INC登記負責人即為原告。次依原告所提出雙方公司往來電子郵件及型錄等文件，RADCOM.INC為全訊公司在美國之銷售辦公室（US Sales Office
），RADCOM.INC之聯絡人為Dean T.Yuan，其職銜為全訊
公司業務經理（Business Development Manager），為全訊公司派駐美國之代表，依最高行政法院96年度判字第1439號判決：「『勞務』之特質，乃是隱藏於自然人之身體中，客觀上無從觀察掌握，乃具有不可儲存之特性，而且提供貨幣而受領勞務之一方，在受領勞務時，原則上不須自己付出勞務，只須坐享勞務所帶來之便利。凡契約之給付內容有此特徵者，其對價即可定性為『勞務所得』。」要難想像全訊公司派駐人員至RADCOM.INC，尚須由全訊公司支付RADCOM.INC「勞務報酬」之情形。又依被告查核全訊公司91年度（被告誤載為92年度）營利事業所得稅，全訊公司所提示RADCOM.INC開銷說明表1份，其中全訊每月
支出美金28,000元顧問服務費，細項包含1、雜支、旅費
、廣告5,000元。2、房租、水電2,000元。3、兩名業務人員10,000元。4、一名資深工程師8,000元。5、會計總務3,000元，是全訊公司實際給付RADCOM.INC之內容為薪資（含派駐RADCOM.INC之人員）、RADCOM.INC之雜項開銷及房租、水電費用，並非就其契約內容所給付之報酬，與所得稅法第8條第3款前段有關勞務報酬之性質不符。
（二）依最高行政法院95年度判字第1254號判決及96年度判字第934號判決略謂：「所得稅法第8條第11款所指『在中華民國境內取得之其他收益』，係以取得地是否在我國境內為準。所謂其他收益，係指所得稅法第8條第1款至第10款所定公司分配之股利、盈餘、勞務報酬、利息所得、租賃所得、權利金所得、財產交易所得、工商業等盈餘、競技及機會中獎所得等以外之所得而言。」系爭款項之性質顯非合約書所言之勞務報酬，亦無法歸屬同法條第1、2及4至10款任何一款，而RADCOM.INC取得系爭款項確來自中華民
國境內，應認定其為第11款所稱之「在中華民國境內取得之其他收益」。
（三）至原告主張縱認系爭服務費非屬所得稅法第8條第3款之勞務報酬，亦應為所得稅法第8條第9款之經營工商盈餘乙節，依商業會計準則第37條：「本期純利或純損，指本期之盈餘或虧損。」盈餘應係指收入減除各項成本、費用後之所得，全訊公司給付RADCOM.INC之款項，非RADCOM.INC計算全年損益後之盈餘，自非屬所得稅法第8條第9款之經營工商盈餘。
（四）綜上所述，被告以原告92年度為全訊公司之負責人，該公司當年度給付美國RADCOM.INC管理顧問費11,261,640元（帳列管理費92年度9,491,040元＋預付93年1月至2月1,770,600元），核屬所得稅法第8條第11款規定「在中華民國
境內取得之其他收益」，未依行為時所得稅法第88條第1
項第2款及各類所得扣繳率標準第3條第1項第9款規定扣繳率20﹪，於給付時扣繳稅款1,951,264元（被告所屬新化
稽徵所以給付金額9,756,321元×扣繳率20﹪，對原告已
屬有利）及申報扣繳憑單，經被告責令原告補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，惟未依限補繳應扣稅款及補報扣繳憑單，違章事證足堪認定，原告有應扣繳事由而未扣繳時，已違反法律上應負之義務，其應作為而不作為，主觀上縱非故意，亦難辭過失責任。是被告依所得稅法第114條
第1款規定，按應扣未扣稅額處3倍罰鍰5,853,700元，於
法並無違誤等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有被告所屬新化稽徵所95年12月27日南區國稅新化2字第0950062165號函暨郵政掛號郵件收件回執、被告97年度財所得字
第74097000798號處分書、違章案件罰鍰繳款書、復查決定
書、訴願決定書及起訴狀附卷可稽，應堪認定。兩造之爭點為：全訊公司92年度給付美商RADCOM.INC顧問服務費9,756,321元，是否屬於所得稅法第8條第11款所指「在中華民國境內取得之其他收益」，被告以原告未依限補繳應扣稅款及補報扣繳憑單，而依所得稅法第114條第1款規定，按應扣未扣稅額處3倍罰鍰計5,853,700元（計至百元止）是否合法？茲分述如下：
（一）按「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：．．．3、在中華民國境內提供勞務之報酬。．．．9、在中華民國境內經營工商、農林、漁牧、礦冶等業之盈餘。．．．11、在中華民國境內取得之其他收益。」「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之︰．．．2、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資
、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」「前條各類所得稅款，其扣繳義務人．．．如左：．．．2、．．．在中華民國境內無固定營業場所
或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為．．．事業負責．．．。」「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上1月內所扣稅款向國庫繳清，
並於每年1月底前將上1年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於2月10
日前將扣繳憑單填發納稅義務人。」「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：1、扣繳義務人
未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅
款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍之罰鍰。」行為時所得稅法第8條第3款、第9款及第11款、第88條第1項第2款、第89條第1項第2款、第92條第1項前段及第114條第1款分別定有明文。次按「納稅義
務人如為非中華民國境內居住之個人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：．．．9
、在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，有前8款所列各類所得以外之所得，按給付額扣取20
％。」行為時各類所得扣繳率標準第3條第9款亦定有明文。復按「主旨：國內發行公司募集與發行海外有價證券，給付國外主辦承銷商或存託機構之承銷費或手續費支出，係屬中華民國來源所得。說明：．．．國外主辦承銷商及存託機構辦理海外存託憑證之承銷、發行等業務，尚非單純在國外提供勞務，究其服務內容，係屬於綜合性業務服務之提供，應屬所得稅法第8條第11款規定『在中華民國
境內取得之其他收益』，應依同法第3條第3項規定課稅，並依同法第88條及第92條規定辦理扣繳。」業經財政部93年5月18日臺財稅字第0930451691號函釋在案。查上開財
政部函釋係上級機關為下級機關在執行職務時所為解釋之行政規則，核與所得稅法相關規定意旨無違，本院爰予援用。
（二）次按「營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。」「非中華民國境內居住之個人，及在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，在中華民國境內有第88條規定之各項所得者，不適用第71條關於結算申報之規定，其應納所得稅應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率扣繳之；如有非屬第88條規定扣繳範圍之所得，並於該年度所得稅申報期限開始前離境者，離境前應向該管稽徵機關辦理申報，依規定稅率納稅；其於該年度所得稅申報期限內尚未離境者，應於申報期限內依有關規定申報納稅。」所得稅法第3條第3項、第73條第1項分別定有明文。故非境內營利事業有所
得稅法第8條所定之中華民國來源所得，自須就該營利所
得繳納營利事業所得稅，而其繳納方式，係以「就源扣繳」之方式為之。則非境內營利事業就其平時取得之「所得稅法第88條規定之各項所得」，並無申報義務，而僅有納稅義務；惟其納稅義務之履行方式，並非由其自行繳納，而係由扣繳義務人扣取繳納（參見上開所得稅法第88條第1項及第92條）。又所得稅法第8條所謂之中華民國來源所得，自係指所得源自或產生於中華民國之境內，而所得稅法第8條共設有11款之規定，乃基於我國所得稅法所採用
之屬地主義原則，而列舉各種所得之課徵範圍及認定標準。其中第11款「在中華民國境內取得之其他收益」，乃指不屬於前10款各種所得，而在中華民國境內有所取得者而言，以概括前10款各種所得以外之所得，俾免遺漏。
（三）經查，依本件全訊公司與美商RADCOM.INC本年度（92年1
月1日至92年12月31日）所簽訂合約書之內容略為：「立
合約書人臺灣全訊科技股份有限公司（以下簡稱甲方）與美商RADCOM.INC（以下簡稱乙方）茲就委任事宜，簽訂本合約。雙方同意並約定如下：第1條：委任事務：乙方接
受甲方委任，代為銷售甲方之產品及代購甲方所須之機器設備、材料及諮詢顧問服務。甲方應付乙方全年美金276,000元整之顧問服務費。」等語，而實際上原告於92年間
分次給付美商RADCOM.INC上開費用全年合計9,756,321元
等情，為兩造所不爭執，並有該合約書及原告92年度總分類帳附原處分卷可稽。依該契約書內容觀之，美商RADCOM.INC之契約給付義務，包括代為銷售全訊公司之產品、代購全訊公司所需之機器設備、材料及諮詢顧問之服務。惟就有關代銷產品部分，該契約書內容均未訂明美商RADCOM.INC代銷產品品名、數量、價格、代銷方式，及其佣金以何基礎計算，是全訊公司92年度帳列給付美商RADCOM.INC顧問服務費9,491,040元，全年外銷金額98,003,693元（
原處分卷第72、294頁之全訊公司92年度RADCOM.INC交易
明細表及跨中心查詢申報書參照），系爭金額占外銷金額高達9.68﹪，以此高額之顧問服務費，合約書上卻未見約定計算報酬之方式，完全以定額方式給付亦不符常情，原告復未提出任何RADCOM.INC有為全訊公司代銷事實（究有哪些產品係RADCOM.INC所代銷，其金額為若干？）空言主張系爭顧問服務費係RADCOM.INC為全訊公司代銷產品之對價，難認其主張為真實。又就代購機器設備、材料部分，依本件全訊公司之進口報單、商業發票（Invoice）及訂
購單（Purchase Order）所載，賣方均記載為美商RADCOM.INC屬實，亦有前揭進口報單、商業發票、訂購單等附原處分卷（第273-284頁）可稽，顯見美商RADCOM.INC是基
於賣方之地位與全訊公司交易，揆諸一般交易慣例，自難認於買賣價金之外，得再向全訊公司請求其他報酬，是上開顧問服務費亦難認係全訊公司給付RADCOM.INC代購機器設備、材料之報酬。故原告主張RADCOM.INC代全訊公司購置機器、材料亦屬給付本件顧問服務費云云，自難採取。再查，RADCOM.INC地址位於美國加州，經被告查詢美國加州政府網站公司登記資料，RADCOM.INC登記負責人即為原告；又依原告所提出雙方公司往來電子郵件及型錄等文件，RADCOM.INC為全訊公司在美國之銷售辦公室（US SalesOffice），RADCOM.INC之聯絡人為Dean T.Yuan，其職銜
為全訊公司銷售經理（Business Development Manager），係全訊公司派駐美國之代表；又依被告查核全訊公司91年度營利事業所得稅時，全訊公司所提出RADCOM.INC開銷說明表1份，其中全訊公司每月支出美金28,000元顧問服
務費，細項包含（1）雜支、旅費、廣告美金5,000元。（2）房租、水電美金2,000元。（3）兩名業務人員美金1萬元。（4）1名資深工程師美金8,000元。（5）會計總務美金3,000元乙節，亦為原告所不爭執，並有上開登記資料
、全訊公司與RADCOM.INC往來電子郵件及型錄等文件、RADCOM.INC開銷說明附原處分卷（第292、258-268、289-291、293頁）可稽，是全訊公司給付RADCOM.INC款項，顯係用以支應RADCOM.INC在美國營運所需開銷，與勞務報酬無涉。又財政部65年臺財稅字第35817號函釋係針對國內營
利事業給國外營利事業之外銷佣金，如其代為推銷之勞務係在境外提供，其佣金收入非屬我國來源所得之釋示，核與本件之情節不同，自不得逕予援用。是原告主張：其本件給付RADCOM.INC之顧問服務費，係RADCOM.INC境外提供勞務之所得，其自毋庸扣繳，並非可採。再觀諸上述說明，全訊公司給付RADCOM.INC前揭款項，亦非RADCOM.INC計算其全年營運損益後所得之盈餘，自非所謂RADCOM.INC境外經營工商之盈餘。又財政部97年3月3日台財稅字第09704508340號函釋係針對中華民國境內之公司就境外之子公
司接受委託在境外從事諮詢及零件換修工作，所給付該國外公司之報酬，是否屬所得稅法第8條第9款之中華民國來源所得之釋示，均核與本件之情節不同，自不得逕予援用。是原告主張本件系爭服務費亦得認屬境外經營工商之盈餘云云，亦不可採。
（四）又全訊公司給付RADCOM.INC之系爭款項，實質內涵非僅止於代銷全訊公司產品所得之對價，亦非原告所稱因代購全訊公司所需設置等物品而支付，並全訊公司支付之款項實際上即為RADCOM.INC開銷所需等情，已如前述。加以全訊公司為無線電零組件研發及製造之高科技公司，該公司產品主要用途為通訊衛星、無線區○○路、行動電話等商業、航太、國防及軍事方面，有本院97年度訴字第813號扣
繳稅款事件內附被告97年3月27日南區國稅法2字第0970044518號復查決定書附本院98年度訴字第117號原處分卷第90頁可稽，復為原告所不爭執。是全訊公司主要關鍵之機
器設備、材料與產品技術資訊均需向國外採購及諮詢，故全訊公司92年度透過美商RADCOM.INC提供產品技術資訊之諮詢顧問服務，自包含得使全訊公司得以順利採購機器設備、材料，並進行生產及銷售產品之內容，是RADCOM.INC對全訊公司所提供之諮詢顧問等服務，係屬綜合性之業務服務，不僅非只勞務之提供，亦非屬所得稅法第8條第1、2及4至10款所規定之各種所得範圍，而該所得係全訊公司分期經由銀行定額匯款予美商RADCOM.INC，為原告所是認，並有原告92年度匯款資料表及總分類帳原告附原處分卷（第72、74頁）可稽。該所得既係取自中華民國境內，核屬同條第11款「在中華民國境內取得之其他收益」之所得，而原告既為扣繳義務人，自應依法辦理扣繳。則被告依全訊公司92年度實際給付美商RADCOM.INC顧問服務費9,756,321元，未依規定扣繳稅款1,951,264元，經責令原告補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，惟原告未依限補繳應扣稅款及補報扣繳憑單，其違章事證足堪認定。且原告上開違章行為縱非故意，仍有應注意、能注意而不注意之過失，自應論罰，被告乃依所得稅法第114條第1款規定，按原告應扣未扣稅額處3倍罰鍰計5,853,700元（計至百元止），核無不合。至原告所引最高行政法院及臺北高等行政法院之判決，均非判例，僅屬個案見解，且案情與本件亦不完全相同，本院自不受拘束。
五、綜上所述，原告主張核無所採，本件全訊公司所給付予美商RADCOM.INC之顧問服務費，應屬所得稅法第8條第11款「在
中華民國境內取得之其他收益」，而原告既為扣繳義務人，自應依法辦理扣繳。被告依全訊公司92年度帳列給付美商RADCOM.INC顧問服務費9,756,321元，未依規定扣繳稅款1,951,264元，乃責令原告補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，原告未依限補繳應扣稅款及補報扣繳憑單，而依所得稅法第114條第1款規定按應扣未扣稅額處原告3倍罰鍰計5,853,700元（計至百元止），並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　8　　月　 31 　 日高雄高等行政法院第三庭
審判長法官　邱 政 強
法官 李 協 明
法官 詹 日 賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　8　　月　 31 　 日書記官 宋 鑠 瑾