高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)98年度訴字第520號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 12 月 29 日

高雄高等行政法院判決
98年度訴字第520號民國98年12月15日辯論終結原　　　告　信福營造有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　胡克臣　會計師
被　　　告　財政部高雄市國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年7月1日台財訴字第09800031940號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決
如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰
緣原告於民國91年9月至92年2月間進貨，未依規定取得實際交易對象所開立之憑證，而取具涉嫌虛設行號中金股份有限公司（更名前為中金貴金屬股份有限公司，下稱中金公司）所開立字軌號碼：PY00000000號等統一發票9紙，銷售額計
新臺幣（下同）15,660,644元（未含稅），營業稅額783,032元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經財政部臺北市
國稅局（下稱臺北市國稅局）查獲，除另案移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦外，並將相關資料通報被告審理違章成立，據以核定補徵營業稅額783,032元，並依稅捐稽徵法第44
條之規定，按經查明認定之總額6,518,242元處5％罰鍰計325,912元。原告不服，申請復查，未獲變更。提起訴願，亦
遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張︰
（一）依司法院釋字第337號解釋、財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令意旨，稽徵機關查核取具虛設行號開
立發票之裁罰認定要件，必須確能證明營業人與虛設行號間，無進貨或資金往來事實始能裁罰，亦即稽徵機關不能單方面視開立發票者為虛設行號，即對為買方之營業人處罰，若能證明營業人確實有支付價金與進貨事實行為，應免予補稅處罰。又當事人主張有利於已之事實者，就其事實有舉證之責任，民事訴訟法第277條前段定有明文，此
亦為行政訴訟法第136條所準用，則被告主張原告向虛設
行號之中金公司取得發票，虛報進項稅額783,032元，自
應就該事實負舉證責任。
（二）原告於91年1月25日承攬「台北市立中崙高級中學（下稱
中崙高中）校舍暨運動場附建地下停車場興建工程（內裝工程）」（下稱系爭工程），並將該工程材料部分分包予中金公司，雙方於91年2月22日訂有合約，且中金公司事
前能提供營利事業登記證及報稅資料，事後亦能開立發票請款，原告亦就其所送材料查驗後，按系爭工程進度分期、分批將材料款匯入中金公司帳戶，其交易過程均無異常，故原告取具中金公司發票扣抵銷項稅額，並無不合。至中金公司是否有虛設行號之情，原告已盡查證之責，亦無故意或過失可言。
（三）原告確有向中金公司進貨事實，並於進貨時已支付進項稅額，且該進項稅額，全數申報為留抵稅額，尚未實際扣抵銷項稅額，亦即未發生漏稅之結果，被告依據尚未判決確定之臺北市國稅局刑事案件移送書，認定中金公司為虛設行號，違章事實尚難明確，自不得予以補徵或處罰。
（四）臺北市政府於91年10月22日核准中金公司申請更名時，副知臺北市稅捐稽徵處中北分處及松山分處，惟以上二稅捐稽徵分處均未查報中金公司為虛設行號，反而提供發票予中金公司使用，原告取具中金公司發票係善意之第三者。又原告與中金公司簽約後，其負責人亦親自到工地現場實際勘查調度材料進場等作業，此有業主即中崙高中於92年4月2日通知協力廠商中金公司參加協調會之函文附卷可稽。再者，中金公司下游包商德坤水電行、琦基建材有限公司、興宜安工程有限公司、松鴻水電材料行、汶波壓克力有限公司、德明工程行、力霆實業有限公司、宜昌有限公司、群盈振收有限公司、成果建材行、財順興室內裝修工程有限公司、廣前股份有限公司（下稱廣前公司）、翔壕工程有限公司、豐曜營造有限公司等至中崙高中現場施作，上開中金公司之下游包商均為合法設立公司而非虛設行號，亦開立91年8、9及10月發票給中金公司，此有財政部財稅資料中心之資料附卷可稽，於此期間中金公司尚與經濟部之台灣電力股份有限公司有交易往來，亦即當時原告確實與實際交易對象中金公司交易，故有進貨事實。從而，原告取具該公司發票並無違反稅捐稽徵法第44條之規定。又本件進項稅額仍置於累積留抵稅額內，並未實際扣抵銷項稅額，致無漏稅情形，亦無違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5款之規定。
（五）中金公司登記之負責人史格偉及何阿鐘業獲臺灣臺北地方法院檢察署檢察官不起訴處分書，則原裁罰理由已消滅。另中金公司申請之臺北市政府營利事業登記證所列營業項目記載略以：「．．．8、．．．水泥、石灰及其製品批
發業；9、．．．磚、瓦、石建材批發業；10、．．．磁
磚、貼面石材批發業；12、．．．玻璃建材批發業；13、．．．景觀工程業；14、．．．室內裝潢業；15、．．．景觀、室內設計業；16、．．．建材零售業；17、．．．室內輕鋼架工程業．．．」等語，有該營利事業登記證附卷可稽。則上開登記項目與原告承攬之系爭工程之業務均有關係，本件訴願決定書不查，卻認中金公司登記營業項目與原告業務並不相關，顯有違誤之處。至於臺北市國稅局重予更正核定中金公司營業收入、營業成本皆為0元，
顯係在更正前即認定有銷貨事實。
（六）又依行政程序法第9條及第36條之規定，行政機關對於當
事人有利及不利之處均應注意，俾免因行政機關之恣意專斷致對人民權益造成不當侵害。又被告雖辯稱原告支付中金公司款項與工程估驗款及中金公司切結書不符云云，並提出「信福營造有限公司支付中金公司款項情形查核分析表」附卷供參，惟依一般工程交易習慣，估驗款之支付，應視業主資金調度及周轉情形，再由雙方約定如何付款，一次付足固屬常態，分期付款亦無不可，並按付款方式約定開立統一發票，發票於收受款時開立，或於事後再補開，亦均無不可（鈞院89年度訴字第924號判決可資參照）
。原告以91年10月18日信福中崙字第9101018-1號函及91
年11月26日信福中崙字第9101126-2號函催請中金公司補
足發票，中金公司已於91年12月27日補足發票，且中金公司向原告領取之工程金額總計18,920,032元，而中金公司開給原告之發票為16,443,677元，尚不足2,476,355元金
額之發票，有原告支付中金公司工程材料款與發票對應整理明細表附卷供憑，則中金公司在上開已領金額18,920,032元範圍內，開立系爭工程於92年12月20日完工前之發票，並無不當。
（七）又關於原告匯款之部分，其中代中金公司匯至王瑞瓖等人帳戶部分，係中金公司與王瑞瓖等人間個人金錢往來，且係該等人員於公餘時間代中金公司看顧材料及修繕所獲得之報酬。次查，中金公司指定原告匯款1,000,000元至豪
瀚實業股份有限公司（下稱豪瀚公司）帳戶，此為中金公司與豪瀚公司之資金往來，屬該二公司商業行為。再者，中金公司有向原告預借工程款，遂將工程款抵扣預借款，其中中金公司91年10月11日開立之發票金額449,500元及92年2月12日開立之發票金額1,600,000元，合計2,049,500元，即係中金公司於91年10月11日以預借工程款2,000,000元及91年6月18日預支費用52,000元方式所抵付，且中金公司向原告共領工程款18,920,032元，遠超過所開發票金額16,443,677元，有卷附原告支付中金公司工程材料款與發票對應整理明細表可稽，並無不當之處。另91年11月6
日之收據金額2,662,531元，係中金公司與廣前公司同時
具領計價款，亦與原告91年11月6、7日分別自合庫銀行帳戶轉出之金額相符。以上情形，縱有不當或疏漏之處，但並不足以證明中金公司係虛設行號而有逃漏稅款之事實，復無關連或有因果關係。
（八）中金公司為依法經臺北市政府核准登記設立之公司，並依統一發票使用辦法第17條開立統一發票予原告，其行為與出售統一發票牟利尚屬有別。再者，原告與中金公司之事務，為內裝工程施工所必須，均有實質進貨並支付進項稅額之事實，與未有交易卻取得虛設行號發票以列報進項成本者，亦屬不同。是被告逕認中金公司為虛設行號，以原告雖有進貨，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，欲以涉嫌虛設行號之中金公司所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證，並以該進項稅額申報扣抵銷項稅額情事，乃據以核定補徵營業稅額783,032元，顯有悖於實情。
（九）另被告提出「中金公司91至92年度進項異常情形計算表（均含稅）」辯稱中金公司91年度至92年度取得進項異常金額132,320,453元佔全部進項金額比率為97.38％云云，惟原告與中金公司交易往來期間為91年9月至92年2月，僅有6個月時間，被告以2年時間衡量原告與中金公司交易期間，理由過於牽強。且原告取得中金公司發票9紙，金額計15,660,644元（原告補充狀誤載為16,443,676元），亦僅
佔中金公司營業收入一小部份。
（十）原告對於系爭交易事實均已如實納稅，然既無逃漏稅之情事，倘依稅捐稽徵法第44條規定處以裁罰，實與該條立法目的相悖。況中金公司亦為依法設立之公司，且於業主中崙高中召開之協調會已明確揭露彼此為關係人，基此，原告尚不致於有虛列憑證或藉由交易安排以逃避稅捐之惡意，被告卻裁以重罰，顯然有誤。綜上所述，被告認為原告支付中金公司款項有資金回流，而認定原告未取得實際交易對象所開立之憑證，惟被告所提出之證據均無法證明原告支付中金公司之款項有回流至原告之情形，且依原告所提支付中金公司工程材料款與發票對應整理明細表及相關付款證明所示，原告支付中金公司之款項確屬實在，並無虛偽交易之安排。是原告未違反營業稅法第51條第5款之
規定，亦無違反稅捐稽徵法第44條之規定，則被告之處分，顯有違誤等語，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。
三、被告則以︰
（一）原告於91年9月至92年2月間進貨，取得涉嫌虛設行號中金公司開立之統一發票9紙，合計金額15,660,644元，稅額
783,032元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，而中金公
司進項來源主要係來自15家涉嫌虛設行號，無進貨事實，卻開立不實發票幫助他人逃漏稅，案經臺北市國稅局查得，將相關資料通報被告處理外，並另移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦，則被告以原告支付系爭進貨之貨款，其現金付款部分，並無給付現金當日之銀行提現紀錄或收款人簽收單據等相關證明；匯款部分，依中金公司指示匯款1,000,000元至豪瀚公司者，雙方並無進銷交易情形；代中
金公司匯至王瑞瓖等人帳戶者，該等人員亦非中金公司員工，而其發票金額與付款金額及日期無法逐筆對應勾稽，亦有違常情；且中金公司登記營業項目與原告業務並不相關，並經臺北市國稅局以中金公司系爭期間並無銷貨事實重予更正核定其91及92年度之營業收入、營業成本皆為0
元，而改歸課其販售發票之收益在案，是難核認原告與中金公司間有交易事實。惟原告係承攬業主中崙高中之系爭工程，依帳證紀錄，系爭進貨為其業務所需，乃認定有進貨事實，而取得非實際交易對象即涉嫌虛設行號中金公司之統一發票申報扣抵，除核定補徵營業稅783,032元外，
因其累積留抵稅額已大於虛報進項稅額，故無漏稅額。又另原告未依規定取得憑證部分，應依稅捐稽徵法第44條規定處罰。惟因91年9月5日、12日及23日取得之發票4紙金
額合計9,142,402元，已逾5年核課期間，經重行核計其未依規定取得憑證金額6,518,242元處以5％之罰鍰325,912
元，依法尚無不合。
（二）原告雖於復查時檢附相關付款證明，惟仍有諸多疑點及異常，且其部分之匯款有資金回流之情形，該等付款顯非付與中金公司。又原告雖主張代中金公司匯至王瑞瓖等人帳戶，係該等人員於公餘時間代中金公司看顧材料及修繕所獲得之報酬云云，惟此部分原告並未提供相關證明文件佐證，則其空言主張亦難足採。另有關現金付款部分，大多將不同日期、不同付款方式之支付紀錄併計成一筆交易，亦顯有拼湊之嫌；且其主張按工程進度付款，亦與其開立發票日期及金額，難以勾稽核對，故原告與中金公司之交易情形，顯與一般正常商場交易習慣有違，上開付款應非真實。又中金公司亦經臺北市國稅局改按販售發票核定收益，並核定91及92年度營業收入皆為0元，是原告確無向
中金公司進貨之事實，足堪認定，自無前揭財政部95年5
月23日台財稅字第09504535500號令釋免予補稅處罰之適
用。另原告上開支付證明，既有部分係匯至原告員工帳戶，是其主張對中金公司是否係虛設已盡查證之責，無故意或過失可言等語，亦無足採。
（三）原告雖主張其係按中金公司工程進度分期、分批將材料款匯入其帳戶云云，惟原告之說法與前述其復查時之主張差異頗大，顯有可疑。且原告說法有拼湊之嫌。另卷附91年11月6日之收據金額2,662,531元部分，不僅與原告復查時主張支付第13期工程款金額不符，且原告嗣後雖稱係中金公司與廣前公司同時具領計價款所致云云，惟查中金公司與廣前公司係如何計價，原告亦無提出相關計價之證明文件佐證，且上開第13期工程款，原告復查時主張係以現金支付，嗣後卻又檢附以轉帳支出之銀行存摺佐證付款證明，其說辭前後矛盾，實難採據。
（四）原告雖主張按系爭工程進度付款，亦與開立發票日期及金額，難以勾稽核對，故原告與中金公司之交易情形，顯與一般正常商場交易習慣有違，上開付款應非真實，則原告與中金公司間顯無交易事實，其自不能以中金公司所開立之發票係合法領用為由，即無違反營業稅法第19條第1項
第1款規定。至原告稱與中金公司簽約後，該公司負責人
亦親自到工地現場實際勘查調度材料進場等作業乙節，查中金公司於91年9月至92年2月期間，登記之負責人為史格偉及何阿鐘，依臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵緝字第2690號被告何阿鐘等違反稅捐稽法案之檢察官不起訴處分書，業經查明認定史格偉及何阿鐘僅係人頭，非實際負責人，原告所指中金公司負責人，究係何人？並未指明，故原告稱其負責人曾親自至工地現場說詞，亦難足採。
（五）又中金公司登記之負責人史格偉及何阿鐘雖獲檢察官不起訴處分，惟該處分書亦指明上開二人僅係人頭，實際負責人將另案偵辦其刑責，此有該不起訴處分書附卷可稽，即難謂中金公司非以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號，故本件據以裁處違章事實並未消滅。至原告另稱中崙高中通知協力廠商中金公司參加協調會，可佐證中金公司為實際交易對象乙節，因中金公司負責人僅係人頭，則中金公司究由誰代表參加？原告並未提供該協調會會議紀錄等相關資料佐證，故亦無法藉此認定中金公司確有實際營運。另原告主張臺北市國稅局重予核定中金公司營業收入、營業成本皆為0元，顯係在更正前即認
定有銷貨事實等語，查臺北市國稅局未更正中金公司營業收入、營業成本前，並非意謂臺北市國稅局承認中金公司有銷貨事實，而係因尚未查得中金公司違章事實，故其說法顯有扭曲事實之嫌。準此，原告於91年9月至92年2月間取得中金公司開立之統一發票9紙，金額計15,660,644元
，其進貨未取得實際銷貨人出具之憑證，違反稅捐稽徵法第44條規定部分，違章屬實已如前述，中金公司於上開期間無進貨事實，而係從事販賣發票之行為，而原告檢附支付中金公司之付款證明，亦難採據，已足以認定原告確無向中金公司進貨之事實，故原告稱其為直接買受人，取具中金公司發票並無違反稅捐稽徵法第44條規定云云，顯不足採，是原處分並無不當。至原告主張其系爭進項稅額仍置於累積留抵稅額內，並未實際扣抵銷項稅額，致無漏稅情形，亦無違反營業稅法第51條第5款規定等語，查本件
已如前述係依稅捐稽徵法第44條規定處行為罰，並未依營業稅法第51條第5款規定裁處漏稅罰，原告顯有誤解等語
，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有臺北市國稅局95年6月7日財北國稅審3字第0950236135號刑事案件移送書、95年6月14日財北國稅審3字第0950236145B號函、專案申請調檔統一發票查核清單、營業稅年度資料查詢逐筆發票明細、被告96年10月3日財高國稅營業字第0960015923號違章案件核定稅額
通知書、核定稅額繳款書、96年10月1日96年度財高國稅法
違字第1Ｚ000000000號處分書、違章案件罰鍰繳款書、97年1
1月13日財高國稅法字第0970083825號復查決定書及訴願決
定書附原處分卷及本院卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為：被告認原告91年9月至92年2月間進貨，未依規定取得實際交易對象所開立之憑證，而取具涉嫌虛設行號中金公司所開立統一發票9紙，乃據以核定補徵原告營業稅額783,032元，並按經查明認定之總額6,518,242元處5％罰鍰計325,912
元，是否合法？茲分述如下：
（壹）、補徵營業稅部分：
（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或勞務未依規定取得並保
存第33條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：1、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發
票。」分別為營業稅法第15條第1項、第19條第1項第1款
及第33條第1款所明定。又關於營業人取得非實際交易對
象所開立之統一發票，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之違章情形，財政部雖曾以83年7月9日台財稅字第831601371號及95年5月23日台財稅字第09504535500號令分別釋示
略以：「．．．說明：．．．二、為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對
象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．2.有進貨事實者：（1）
進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（2）因虛設行號係專以出
售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰．．．。」「1、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如
無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰．．．。」等語，惟嗣經財政部98年12月7日
台財稅字第09804577370號函明定不再援引適用，並釋示
略以：「1、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅
額，而觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第5款規定之案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。2、營
業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰
．．．。3、本部83年7月9日台財稅第831601371號函．．．及95年5月23日台財稅字第09504535500號令，自即日起廢止。」等語。財政部上開98年12月7日台財稅字第09804577370號函釋係闡明法規之原意，核與我國現行營業稅中關於加值型營業稅部分之特性暨前述司法院釋字第337號
解釋意旨相符，自得予以援用。
（二）經查，原告係於91年9月至92年2月間進貨，取得涉嫌虛設行號中金公司開立之統一發票9紙，合計金額15,660,644
元，營業稅額783,032元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅
額，案經臺北市國稅局查得，將相關資料通報被告處理外，並另移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦。而上開中金公司乃於90年5月8日設立營業登記，該公司原登記負責人為史格偉，91年10月25日變更負責人為何阿鐘。又中金公司91年度及92年度進項金額合計135,874,664元（含稅），
惟進項異常金額合計132,320,453元（含稅），佔91年度
及92年度總進項比例達97.38％，其異常進項來源為厚進
有限公司等15家涉嫌虛設行號所開立之發票等情，除如上述外，並有中金公司營業稅稅籍資料查詢作業查得資料及營業人進銷項交易對象彙加明細表附原處分卷（第378頁
至第380頁、第45頁至第62頁）及本院卷可稽。則中金公
司之進項來源主要係來自15家涉嫌虛設行號，顯無進銷貨之事實，卻開立不實發票幫助他人逃漏稅乙節，應堪認定。次查，被告為瞭解原告91年度及92年度取得中金公司進項發票事宜，乃以95年7月6日財高國稅審3字第0950044749號函請原告於95年7月14日上午9時提供其與中金公司交
易之合約書、付款證明暨簽收憑單及其相關帳證資料等至被告審查三科備查，嗣經原告採購人員吳陳美秀於95年9
月8日受託至被告處陳稱，原告登記營業項目為其他一般
土木工程，進貨來源主要為混凝土、鋼筋、天花板、瓷磚等廠商，銷貨對象則以承包校舍、辦公大樓結構工程為主，嗣因原告承攬中崙高中校舍裝修工程，並透過莊啟生之介紹，遂與中金公司簽訂該工程中之裝修材料部分之合約。而中金公司係採包料方式，原告支付予中金公司之貨款，大多以匯款方式給付，有少部分因原告要求而支付現金，原告取得中金公司開立之發票後，已作為進項憑證申報扣抵營業稅等語，有被告上開函文、原告委任書及吳陳美秀至被告審查三科談話紀錄附原處分卷（第279頁至第285頁）可稽。原告雖主張上開匯款資料中，其受中金公司指示於91年9月30日匯款1,000,000元至豪瀚公司帳戶，乃中金公司與豪瀚公司資金往來之商業行為；另中金公司在進場施工材料，夜間或假日無人看守，遂委由王瑞瓖等人利用公餘時間代看顧及加工修繕之報酬，原告乃依中金公司之請求，將部分款項匯給王瑞瓖等人云云。惟查，中金公司登記營業項目為其他首飾及貴金屬批發，有該公司營業稅稅籍資料查詢作業查得資料附卷（第378頁至第380頁）可稽，與原告營業稅稅籍資料查詢作業查得資料所載其登記營業項目為其他一般土木工程（第286頁），並不相關
，尚難據此認定其兩者間有何裝修材料買賣之業務往來。次查，原告主張其以現金給付中金公司之貨款部分，原告並未提出給付現金當日之金融業者提現紀錄或中金公司收款人簽收單據等相關證明。再者，中金公司與豪瀚公司兩者間，於91年及92年間並無進銷交易情形，反而豪瀚公司與原告有業務往來，並於91及92年度均曾銷貨予原告等情，有中金公司營業稅年度資料查詢銷項去路明細及原告營業稅年度資料查詢進項來源明細附原處分卷（第372頁至
第377頁、第451頁及第454頁；該明細雖記載為「豪漢室
內裝飾股份有限公司」，惟其統一編號與豪瀚公司一致，有原處分卷第438頁至第439頁之商工登記資料公示查詢系統查得資料可證）可稽，故原告此項主張洵堪置疑；原告雖提出91年間由中金公司負責人史格偉所書立之切結書一紙，囑請原告將該公司應得之貨款中之100萬元匯入豪瀚
公司帳戶等語（原處分卷第395頁參照），但查，史格偉
僅係中金公司之人頭負責人（詳如下述），由其具名請求原告中金公司應得之貨款中之100萬元匯入豪瀚公司帳戶
，亦難採信。又原告於復查時雖提出中金公司之切結書及銀行匯款回條等相關匯款資料（原處分卷第217頁至第219頁、第223頁至234頁、第237頁至第241頁、第325頁至331頁、第339頁至343頁、第355頁、第367頁至第369頁）為
證。然查，上開代中金公司匯款至王瑞瓖、田勝雄及林麗珠等人帳戶之付款金額及日期與發票金額復無法逐筆對應勾稽，已與一般交易常情有違；再者，中金公司91及92年度並無僱用王瑞瓖、田勝雄及林麗珠等人為員工，上開個人帳戶大多屬原告員工等情，有原告91及92年度綜合所得稅BAN給付清單附原處分卷（第441頁至第448頁）可稽，
則原告主張其代中金公司匯款予王瑞瓖、田勝雄及林麗珠等人，顯係借此名義將上開資金回流入原告之員工所有，此外，原告無法提供相關確實證明文件佐證，則原告空言主張，核無可採。又查，臺北市國稅局以中金公司於系爭期間並無銷貨事實，重行更正核定其91及92年度之營業收入、營業成本皆為0元，而改歸課其販售發票之收益等情
，復有臺北市國稅局91年度及92年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書附原處分卷（第34頁及第41頁）可稽。至臺北市國稅局未更正核定中金公司營業收入、營業成本之前，僅係因尚未查得該公司之違章事實，並非意謂該局係認定中金公司有銷貨事實，則原告主張臺北市國稅局重為核定更正前，即認定中金公司有銷貨事實云云，顯與事實不合，亦無可採。由上足見，原告91及92年間進貨，自無可能與中金公司有交易之情事。從而，原告主張其與中金公司確有交易事實，雙方並訂有合約云云，即難憑採。
（三）又原告主張中金公司所送之材料，經原告查驗無訛後，即按系爭工程進度分期、分批將材料款匯入中金公司帳戶，其間交易過程均無異常云云。惟查，據原告於復查期間所提出之相關工程驗估明細表、統一發票及匯款等資料（原處分卷第381頁至第409頁、第220頁至第253頁）觀之，卻有諸多疑點，如：
⑴其中91年8月29日由合作金庫銀行匯款2,473,856元至中金公司華南銀行帳號000000000000之帳戶（原處分卷第209
頁華南銀行存款往來明細表、第249頁合作金庫銀行匯款
回條參照），及由91年8月8日中金公司現金預借款102,583元中抵付26,144元，合計支付250萬元，此部分原告已於91年8月份付清，為何依原告卻遲至91年12月27日始取得
中金公司開立250萬元之發票？（原處分卷第248頁之統一發票參照），顯有異常。
⑵原告91年9月18日由合作金庫銀行匯款2,757,673元至中金公司華南商業銀行帳號000000000000之帳戶（原處分卷第215頁華南銀行存款往來明細表、第247頁合作金庫銀行匯款回條參照），然中金公司隨即於當日即以現金領出2,757,000元（原處分卷第215頁），亦有違常情。
⑶原告取得中金公司91年9月23日開立之發票金額3,918,015元部分（原處分卷第244頁中金公司切結書及第246頁統一發票，兩造就此均誤載為3,918,016元），原告主張係91
年9月27日匯款2,328,116元、10月2日匯款550,000元、9
月27日現金支付39,899元及9月30日匯款1,000,000元。然查，上開91年9月27日及10月2日之匯款，中金公司均隨即於當日或次日即以現金領出等情，有華南銀行存款往來明細表附原處分卷（214頁）可稽；且前揭原告91年9月30日由合作金庫銀行匯款1,000,000元，係匯至豪瀚公司帳戶
（原處分卷第246頁之合作金庫銀行匯款回條參照），原
告雖稱係依中金公司指示辦理，惟其不可採信，已如前述。況原告主張上開91年9月27日支付39,899元，係以現金
支出，亦無任何佐證其確係付與中金公司，是上開關於原告以匯款或現金支付予中金公司之購料款云云，即非無疑。
⑷原告主張中金公司91年10月11日開立之發票金額449,500
元及92年2月12日發票金額1,600,000元（原處分卷第242
頁及第222頁），合計2,049,500元，係中金公司於91年10月11日向原告預借工程款2,000,000元及開工前於91年6月18日預支費用52,000元抵付（原處分卷第516頁原告製作
之明細表、第519頁原告存摺及第520頁中金公司之領據參照）云云，但上開說詞與其復查時主張取得中金公司91年10月11日開立之發票金額449,500元，係代中金公司匯至
王瑞瓖等10人帳戶；而取得中金公司92年2月12日開立之
發票金額1,600,000元，係由91年8月8日中金公司現金預
借款102,583元中抵付之餘額76,439元抵付、91年10月11
日匯款10,000元、91年11月5日代中金公司匯至王瑞瓖等
11人帳戶計489,500元及現金支付3,765元、92年1月7日代中金公司匯至田勝雄等8人帳戶計512,000元、92年1月30
日代中金公司匯至林麗珠等9人帳戶計422,000元及現金支付86,297元前後不同，且原告所稱上開中金公司所開立發票日期及金額，亦難與卷附其所提付款證明逐筆勾稽核對，又中金公司91及92年度並無僱用王瑞瓖、田勝雄及林麗珠等人為員工，上開個人帳戶大多屬原告員工，亦如前述，況原告所稱上開91年6月18日預支費用之52,000元，係
以現金支出，亦無法佐證確係付與中金公司，故原告本項之主張，顯有疑義。
⑸原告另主張其取得中金公司91年10月30日開立之發票金額1,694,654元，係於91年11月6日以現金支付第13期工程款1,689,582元及中金公司預借現金5,072元抵付（原處分卷第236頁之發票、第253頁原告之明細表、第391頁系爭工
程第13期之工程估驗明細表參照）；其取得中金公司92年2月12日開立之發票金額600,000元部分，主張係於92年1
月31日以現金支付第18期工程款，並分別檢附91年11月6
日及92年1月31日中金公司領取之收據供核（原處分卷第221頁之發票、第253頁原告之明細表、第220頁之領據參照）。惟查，其91年11月6日之收據金額為2,662,531元（原處分卷第389頁及第235頁之收據參照），與其復查時主張之系爭工程第13期工程估驗明細表實付金額1,689,582元
不符；且上開91年11月6日之收據係以莊啟生、廣前公司
及中金公司共同具名領取，而莊啟生係八木實業有限公司負責人，92年度與原告有業務往來（原處分卷第452頁原
告92年度營業稅資料查詢進項來源明細參照），廣前公司91及92年度亦均有銷貨予原告（原處分卷第450頁、第454頁原告91及92年度營業稅資料查詢進項來源明細參照）。又上開2筆領取現金收據，皆以中金公司負責人史格偉具
名，惟中金公司負責人業於91年10月25日變更為何阿鐘，已如前述（原處分卷第378、379頁中金公司營業稅稅籍資料查詢作業參照），故該等付款證明亦已難以採信。再者，原告主張上開91年11月6日之收據，係中金公司與廣前
公司同時具領計價款所致，而中金公司部分是工程款1,689,582元及預借墊付安全衛生費5,072元，另廣前公司部分為966,877元及暫扣安全衛生費1,000元，此與原告於91年11月6日自合庫銀行轉出2,161,531元及91年11月7日轉出300,000元及200,000元2筆及暫扣安全衛生費1,000元合計2,662,531元相符合云云，惟查，中金公司與廣前公司兩者間之法律關係為何？渠等係如何計價？原告均未提出相關證據及計價之證明文件以資佐證，且原告主張上開支付情形，大多將不同日期、不同付款方式之支付紀錄併計成一筆交易，亦顯有拼湊之嫌；又其主張按工程進度付款，亦與其開立發票日期及金額，難以勾稽核對，故原告與中金公司之交易情形，顯與一般正常商場交易習慣有違，故被告以原告與中金公司之交易情形，顯與一般正常商場交易習慣有違，原告所稱付款情形應非真實為由，認定原告與中金公司間顯無實際交易之事實，即非無據。是本件原告未依規定取得合法憑證，而以非實際交易對象中金公司所開立之統一發票充抵銷項稅額，違章事證明確，洵堪認定。
（四）至原告主張其與中金公司簽約後，該公司負責人曾親自到系爭工程工地現場實際勘查調度材料進場等作業，且系爭工程業主即中崙高中於92年4月2日通知協力廠商中金公司參加協調會云云。惟查，史格偉及何阿鐘分別係中金公司90年4月26日起至91年10月21日止、及91年10月22日起至94年3月21日之登記負責人（按史格偉及何阿鐘上開就任日期與上開中金公司營業稅稅籍資料查詢作業查得資料所載之90年5月8日及91年10月25日雖有不同，但對於本件判決結果不生影響，附此說明），竟基於填載不實會計憑證幫助他營業人逃漏稅捐之概括犯意，先於91年9月起至92年6月間，明知中金公司並未實際銷貨，竟連續虛開不實之中金公司統一發票69紙，金額共計68,339,023元，分別持交泰好工程有限公司等17家營業人充當進貨憑證，該等營業人並將其中之59紙，金額共計65,853,552元，持以申報扣抵銷項稅額，而幫助他人逃漏營業稅共計3,293,294元，
並將上開不實交易據以填製會計憑證，併計入帳冊，均足以生損害於主管機關對稅捐稽徵之正確性。又基於業務上文書登載不實及詐欺之概括犯意，於91年10月起至92年3
月間，明知中金公司並未實際進貨，竟由真實姓名、年籍不詳之人提供不實統一發票，作為中金公司之進項憑證，且明知中金公司並無出口事實，仍連續向稅捐主管機關申報零稅率銷售額計58,992,812元，據以辦理退稅事宜，致稅捐主管機關陷於錯誤，而核退營業稅計2,916,275元，
臺北市國稅局因認渠等均涉犯稅捐稽徵法第43條第1項等
罪嫌，乃以95年6月7日財北國稅審3字第0950236135號刑
事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵查，案經臺灣臺北地方法院檢察署偵查結果，以史格偉及何阿鐘等被告經分別到案後，均一致供稱張義海係中金公司之實際負責人，負責公司業務之經營及開立統一發票事宜，堪認張義海方係該公司之主其事者，史格偉及何阿鐘2人僅係人
頭，中金公司開立不實發票幫助他人逃漏稅捐及冒退營業稅等情，應非渠等所為，渠等既皆未參與公司業務，難認就實際負責人張義海虛開發票之行為有何犯意之聯絡，自應認其罪嫌均屬不足。至張義海涉有違反稅捐稽徵法等罪嫌，擬另簽分偵辦等由，而對史格偉及何阿鐘2人為不起
訴處分等情，有臺北市國稅局刑事案件移送書及臺灣臺北地方法院檢察署96年7月31日北檢盛閏95偵緝2690字第53353號函檢送之該署檢察官96年6月27日95年度偵緝字第2690號、第2691號、第2832號及第3177號不起訴處分書附原
處分卷（第411頁至第414頁、第302頁至第303頁）可稽。則依上開不起訴處分書所載，業經查明認定史格偉及何阿鐘2人僅係人頭，而非實際負責人，則原告所指中金公司
之負責人，究係何人？又係由何人代表參加協調會？原告均未指明，且未提供該協調會會議紀錄等相關資料佐證，致被告亦無法藉此認定中金公司確有實際營運，故原告主張中金公司負責人曾親自至工地現場及參與協調會之說詞，核無足採。又史格偉及何阿鐘2人雖因僅係人頭，而獲
不起訴處分，惟實際負責人張義海檢察官仍將另案偵辦其刑責，即難謂中金公司非係以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號，故被告據以認定原告有本件違章事實自非無據。
（五）另參依最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議略以：「．．．營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」等語，是本件原告既經被告查明其與中金公司間無交易事實，且未取得實際交易對象所開立之進項憑證，從而，原告主張中金公司所開立之發票係合法領用，原告並無違反營業稅法第19條第1項
第1款規定取具進貨憑證云云，顯有誤解，自無足採。
（六）由上可知，原告承攬系爭工程雖能證明其有進貨事實，惟無法認定中金公司確為原告之實際交易對象。從而，被告以原告雖有進貨，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，卻以涉嫌虛設行號之中金公司所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證，並以該進項稅額申報扣抵銷項稅額情事，乃據以核定補徵營業稅額783,032元，揆諸前揭規定及說明，並無違誤，
原告上開主張，均有誤解，核無足採。
（貳）、罰鍰部分：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5％罰鍰。」為行為時稅捐稽徵法第44條所明定。
「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．5、虛報進項稅額者。」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額
，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」「本法第51條第1款至第6款之漏稅額，依左列規定認定之：．．．2、第5款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」分別為營業稅法第51條第5款及同法施
行細則第52條第1項及第2項第2款所明定。又按「違反行
政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」行政罰法第7條第1項復定有明文。再「．．．公司申報．．．營業稅時，因計算錯誤致溢報進項稅額，如經查明該溢報之稅額實際僅虛增累積留抵稅額尚未辦理扣抵或退稅，不發生逃漏稅款者，依司法院大法官會議釋字第337號解
釋意旨，應免按營業稅法第51條第5款規定處罰。」「主
旨：營業人虛報進項稅額，如經查明該虛報之稅額自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止，實際僅虛增累積留抵稅額而尚未辦理扣抵或退稅，不發生逃漏稅款者，免按營業稅法第51條第5款規定處罰；否則應以其實際辦
理扣抵或退稅之稅額為逃漏稅額，依法處罰。說明：．．．二、查納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以依營業稅法第51條第5款規定追繳稅款及處罰
；其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅額認定之，為司法院大法官議決釋字第337號
解釋及營業稅法施行細則第52條第2項所明定。至有關營
業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：（一）違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大於或等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款，可依本部83年12月6日台財稅第831624401號函釋規定，免按營業稅法第51條第5款規定處罰。（二）違章行為發生日起至查獲日（
調查基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第51條第5款規定處罰。」分
別經財政部83年12月6日台財稅第000000000號、85年2月7日台財稅第851894251號函釋在案。
（二）查本件原告於91年9月至92年2月間進貨，未依規定取得實際交易對象所開立之憑證，而取具涉嫌虛設行號中金公司所開立統一發票9紙，銷售額計15,660,644元（未含稅）
，營業稅額783,032元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額
，經臺北市國稅局查獲，通報被告審理違章成立，核定補徵營業稅額783,032元，業如前述。次查，原告主張其有
留抵稅額乙節，參照財政部83年12月28日台財稅第831628081號函釋略以：「．．．工程股份有限公司經核定補徵
確定之營業稅，可准其就現有累積留抵稅額辦理抵繳。」等語之意旨，原告仍可俟系爭補徵營業稅額核定確定後，再依規定申請辦理抵繳。而依營業稅法施行細則第52條第2項第2款之規定及前揭財政部85年2月7日台財稅字第851894251號函釋之意旨，營業稅法第51條第5款之漏稅額，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。而營業人虛報進項稅額，如經查明該虛報之稅額自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止，實際僅虛增累積留抵稅額而尚未辦理扣抵或退稅，不發生逃漏稅款者，免按營業稅法第51條第5款規定處罰。而本件依原
處分卷（第9頁）附留抵稅額明細線上查詢作業資料所示
，原告自違章行為發生日起至查獲日止（即91年9月起至95年7月止）核定之各期累積留抵稅額之最低金額為1,027,070元，已大於原告虛報之進項稅額783,032元，經核算為負數，亦即原告自違章行為發生日至查獲日以前各期之期末累積留抵稅額，均大於虛報進項稅額，實際並未造成逃漏稅款，揆諸前揭規定及說明，再依司法院釋字第337號
解釋意旨，本件免按營業稅法第51條第5款規定處罰，自
無前揭財政部98年12月7日台財稅字第09804577370號函釋之適用，亦無依營業稅法第51條第5款及稅捐稽徵法第44
條規定擇一從重處罰之問題。惟原告進貨未依規定取得憑證，違反稅捐稽徵法第44條規定部分，違章情事屬實，自應依稅捐稽徵法第44條處罰，又因其中91年9月5日、12日及23日取得之統一發票4紙（原處分卷第247頁、第246頁
、第250頁及第251頁），銷售額合計9,142,402元部分（
計算式：952,381元＋1,832,223元＋2,626,355元＋3,731,443元＝9,142,402元），已逾稅捐稽徵法第21條第1項第1款規定之5年核課期間，經重行核計其未依規定取得憑證金額為6,518,242元（計算式：15,660,644元－9,142,402元＝6,518,242元），則以經查明認定之總額6,518,242元處5％罰鍰計325,912元，揆諸前揭規定及說明，並無不合。至原告主張中金公司為依法設立之公司，於業主中崙高中召開之協調會已明確揭露彼此為關係人，基於此情，原告尚不致於有虛列憑證或藉由交易安排以逃避稅捐之惡意云云。惟查，原告主張支付予中金公司之貨款，有前揭所述異於一般交易常情之情事，足見原告於本件交易時，即明知系爭發票非合法之進項憑證，猶持以申報扣抵銷項稅額，致生系爭扣抵部分涉及違章之結果，自有違章故意。再查，系爭進項稅額係置於累積留抵稅額項下，並未實際扣抵銷項稅額，從而，被告參酌前揭財政部函釋之意旨，認其尚無實際發生逃漏稅款之情形，免按營業稅法第51條第5款之規定處罰，惟其既未依規定取具進貨憑證，仍應
依稅捐稽徵法第44條規定按行為罰論處，揆諸前揭規定及說明，並無違誤。是原告上開主張，無非事後卸責之詞，核無足採。另本件已如前述係依稅捐稽徵法第44條規定處行為罰，並未依營業稅法第51條第5款規定裁處漏稅罰，
惟原告仍以本件既無逃漏稅之情事，倘依稅捐稽徵法第44條裁罰，實與該條立法目的相悖等情詞而為爭執，顯有誤解，亦無足採。
五、綜上所述，原告上開主張均不可採，被告以原告於91年9月
至92年2月間進貨，未依規定取得實際交易對象所開立之憑
證，而取具涉嫌虛設行號中金公司所開立統一發票，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，違反營業稅法第19條第1項
第1款之規定，乃核定補徵營業稅783,032元，惟因累積留抵稅額已大於虛報進項稅額，故無漏稅情形，僅依稅捐稽徵法第44條之規定，按經查明認定之總額6,518,242元處5％罰鍰計325,912元，並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。
原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　29　　日高雄高等行政法院第四庭
審判長法官　蘇 秋 津
法官 戴 見 草
法官 詹 日 賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 12　　月　 29 　 日書記官 宋 鑠 瑾