高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)99年度訴字第112號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 99 年 05 月 31 日

高雄高等行政法院判決
99年度訴字第112號民國99年5月18日辯論終結原 告　甲○○
訴訟代理人　賴玉山　律師
蔡朝安　律師
黃琦媖　律師
被 告　財政部高雄市國稅局
代　表　人　乙○○ ○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年12月14日台財訴字第09800586380號訴願決定，提起行政訴訟，本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰
緣原告91年度綜合所得稅結算申報，採夫妻合併申報方式辦理，經被告查得原告漏報本人利息所得新臺幣（下同）54,
982元及其配偶潘思源取自晶華國際酒店股份有限公司（下
稱晶華酒店公司）之營利所得24,433,728元，合計漏報所得24,488,710元，審理違章成立，除補徵稅額4,860,048元外
，並按所漏稅額4,859,153元處以0.2倍之罰鍰計971,800元
（計至百元止）。原告就漏報配偶營利所得24,433,728元及罰鍰處分不服，申請復查結果，被告更正原告配偶潘思源91年度自晶華酒店公司取得之營利所得應為29,771,819元，重新核算綜合所得總額為39,238,090元，全部應納稅額13,851,733元，扣繳稅額6,103,149元，可扣抵稅額5,338,091元，應補稅額為1,657,193元，與原核定補稅額4,860,048元之差額3,202,855元及罰鍰640,540元，准予追減，其餘復查駁回。原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
Ⅰ、本稅部分
（一）依照行為時促進產業升級條例（下稱促產條例）第13條第1項規定，原告配偶潘思源取自晶華酒店公司之系爭2筆股利係就源扣繳20％，不適用所得稅法結算申報課稅之規定：
1、按行為時促產條例第13條第1項規定，可知符合要件（1）依華僑回國投資條例或外國人投資條例申請投資經核准者，以及要件（2）非在中華民國境內居住之個人。則其所
獲得之股利或合夥盈餘，係就源扣繳20％，並不適用所得稅法結算申報之規定。惟何謂「非在中華民國境內居住之個人」，應回歸所得稅法第7條第2項、第3項之規定：「
本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者。」、「本法稱非中華民國境內居住
之個人，係指前項規定以外之個人。」準此，我國係以反面定義「非境內居住者」，即不屬於所得稅法第7條第2項所規定之居住中華民國境內之個人，為「非境內居住者」。
2、原告配偶潘思源符合行為時促產條例第13條第1項後段「
依華僑回國投資條例申請投資經核准者」之規定：
原告潘思源是美國籍華僑，自81年起授權潘孝銳為其代理人，依華僑回國投資條例投資「中安觀光企業股份有限公司」（即為今日之晶華酒店公司），並於87年取得經濟部投資審議委員會（下稱經濟部投審會）增資核准許可，享有華僑回國投資條例規定之租稅優惠，此部分事實為被告與訴願決定所肯認。是以原告配偶潘思源，合於行為時促產條例第11條第1項後段「依華僑回國投資條例申請投資
經核准者」之要件，殆無疑義。
3、原告配偶潘思源符合行為時促產條例第13條第1項前段「
非中華民國境內居住之個人」之規定：
（1）原告配偶不符合所得稅法第7條第2項第2款「境內無住所
，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天」
之規定：由內政部入出國及移民署98年10月13日移署服北市字第098100307440號入出國日期證明書可知，潘思源91年度入境僅34天，不符所得稅法第7條第2項第2款183天之要求甚明。
（2）原告配偶不符合所得稅法第7條第2項第1款之「在境內有
住所，並經常居住境內」規定：
原告配偶在境內無住所，按「依一定之事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地。」為民法第20條第1項所明定。是以，關於決定住所之標準
，係兼採主觀主義及客觀主義，其認定住所的要件有二：1、久住之意思，即長期居住之意思，當事人有無久住之
意思，應依一定事實探求認定之。一言以蔽之，即以客觀事實認定主觀之意思。2 、居住的事實，即事實上住於該地之事實（詳參王澤鑑，民法總則，94年9月出版，頁152、153參照）。原告配偶潘思源91年度時仍設籍於母親黃
雅仙戶內，地址為高雄市○○區○○里○○鄰○○街27號，
惟原告配偶於91年度入境僅34天，且期間全數居住於臺北晶華酒店內，是以，自客觀事實以觀，原告配偶91年度並無住於戶籍地之事實，已不符合法律上對設定住所之要求，甚而前述客觀事實亦可認定原告配偶潘思源並無將戶籍地設定為住所之主觀意思為是。從而，原告配偶潘思源在我國既無住所，不符所得稅法第7條第2項第1款之規定，
依同條項第2款之規定，原告配偶即非中華民國境內居住
之個人。再者，原告配偶潘思源91年度亦不符合所得稅法第7條第2項第1款後段所稱「經常居住中華民國境內」之
要件。按「所得稅法第7條第2項第1款所稱中華民國境內
居住之個人，係指在我國境內有『住所』，並『經常居住』在境內者而言，上揭兩項要件，須同時具備，始與法條明文規定相符。本件原告於81年至84年間，設籍於臺北市，因僑居美國，其間如上所述，雖偶而入境居住，甚至有整年未曾入境，此種情形，被告不論原告居住境內天數，概認為經常居住，為中華民國境內居住之個人，其認定不僅與事實不符，對法條之明文規定，亦有誤解。」「按合於所得稅法第7條第2項第1款或第2款者，同屬『中華民國境內居住之個人』；是則第1款就有住所者所稱『經常居
住』之評價，與第2款就無住所者所規定之『居留計滿183天』，自應保持合理且相當之比例。本件依原審判決所確定之事實，被上訴人81年入境4次合計居住32天．．．則
其各課稅年度在境內居住之天數，核與『居留合計滿183
天』之比例顯然懸殊，尚難認為構成『經常居住』之要件，自非屬『中華民國境內居住之個人』。」分別為臺北高等行政法院89年度訴字第179號判決（本判決經最高行政
法院91年度判字第257號判決所維持）與最高行政法院91
年度判字第257號判決所明文揭示。是以，所得稅法第7條第2項第1款中華民國境內居住之個人，須符合「在我國境內有住所」，以及「經常居住」之兩要件；換言之，不得以僅在我國境內有住所，即不論是否為經常居住，一概認其為境內居住者。次以，同條項第1款所稱經常居住，其
天數亦應與第2款之183天保持合理並相當之比例為是。本件被告不論潘思源入境天數，概以原告配偶潘思源有入境紀錄，遽以推論原告配偶潘思源為經常居住，不僅與事實不符，對法條之構成要件，亦顯有誤解。被告如要認為原告配偶潘思源為「經常居住」於住所之人，亦應提出標準說明何謂「經常居住」。否則對入境30幾天之人而言，仍要稱其為「經常居住」境內住所，不僅流於恣意，亦與人民之法感情、論理原則相悖。如被告不能提出法源說明「經常居住」之標準，則參酌前揭最高行政法院見解，1年
內居住32天因與183天之要求比例懸殊，故不認為是「經
常居住」，準此，本件原告配偶潘思源91年度僅入境34天，當亦不符所得稅法第7條第2項第1款經常居住之人，是
原告配偶潘思源非境內居住者甚明。
4、原告配偶潘思源符合曾依華僑回國投資條例申請投資核准，且不符合有住所並經常居住，或入境183天以上之境內
居住者要件，故非境內居住者，依照行為時促產條例第11條第1項之規定，原告配偶取自晶華酒店公司之系爭2筆股利係就源扣繳20％，不適用結算申報課稅之規定。是以原處分以原告漏報系爭2筆股利所得之部分，要求補稅罰鍰
，實無理由，應予撤銷。
（二）設籍與住所之法律意義、規範意旨與法律要件顯然不同，兩者不容互相混淆，故被告單以原告配偶於91年度在臺有戶籍遽稱原告配偶為在我國有住所之人，委無足採：
1、不得以戶籍一律解為當然之住所：
按最高法院93年度臺抗字第393號裁定著有明文：「我國
民法關於住所之設定，必須主觀上有久住一定地域之意思，客觀上有住於一定地域之事實，該一定之地域始為住所，故住所並不以登記為要件。又戶籍法為戶籍登記之行政管理規定，戶籍地址乃係依戶籍法所為登記之事項，戶籍地址並非為認定住所為唯一標準。．．．戶籍地為行政法上之準據，為決定選舉、教育、兵役等公法上權利義務之準據，不得以戶籍登記之處所，一律解為當然之住所。」蓋我國對住所之法律概念係採主客觀合併主義，設籍固然為客觀事實之一，惟若有其他客觀事實更足以認定當事人並無設定住所之意思，即不得貿然單以設籍作為認定住所之標準。
2、戶籍與住所因規範意旨與要件不同，兩者並非當然同一：按法務部90年1月19日（90）法律字第047647號函說明明
載：「二、．．．所稱『住居所』係民法上概念（民法第20條至第24條參照），指當事人依一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地；所謂『一定事實』，包括戶籍登記、居住情形等，尤以戶籍登記資料為主要依據，但不以登記為要件。三、次按戶籍法所為之戶籍住址之登記（戶籍法第1條參照），採形式
主義，未登記不發生戶籍法上效力。戶籍登記之地址（即戶籍所地址），則為戶籍管轄區內之處所，主要發生選舉、兵役、教育等公法上效力，與住居所為民法上法律行為的準據，發生各種民事上的效力，二者規範意旨不同。實務上戶籍法上的住址與民法上的住居所，絕大多數情形雖為同一處所，但並非當然同一。」（同旨，法務部96年1
月12日法律決字第0950049415號函參照）是以，戶籍與住所於法律上之規範意旨不同，要件（住所為設定之意思與居住之事實；戶籍為登記）與發生之法律效力亦不同，自不可指鹿為馬，混淆二者。
3、住所與戶籍之認定方式不同，按臺北市政府法規委員會88年3月1日函針對戶籍法第1條函釋要旨如下：「住所採實
質概念，不以登記為要件，又戶籍係採形式要件主義，不登記者不發生戶籍法上的效力」。二者之認定方式既然相異，自不得單以戶籍作為認定住所之標準，被告單以潘思源設籍於臺北市○○○路址，即稱潘思源為於境內有住所之人，容有誤解。
4、住所與戶籍為不同處所之案例，最高行政法院64年度判字第727號判決理由載明：「夫妻二人縱分別設立戶籍，而
在婚姻關係存續中，仍以夫之住所為法定住所，殊為明晰。」可見縱有戶籍，亦不見得就是住所，惟若依被告設籍即住所之見，於夫妻戶籍不同處時，妻即有兩個住所，將與法律規定最多只能一個處所之意旨相違。復以民法學者李模亦指出：「已為住所設定或廢止而未為設籍或除籍登記者，並非不生設定或廢止住所之效力。」（李模，《民法總則之理論與實用》，第39頁註五，轉引自王澤鑑，《民法總則》，94年9月出版，頁153註5）可見住所設定之
意思與廢止與設籍或除籍登記無關，如人民設定某處為住所，並居住該址，縱未設籍，仍為法律上之住所所在；相對地，人民已廢止住所並離去該址，縱未為除籍登記，亦無礙於廢止住所之法律效力。
5、是以，住所與戶籍之法律規範意義、成立要件、法律上效力等皆不同。住所係實質認定，係個人行為法律效力的中心地；戶籍則採登記為要件，方便國家通知選舉、教育、兵役等行政事項，惟潘思源自65年赴美留學後，長年居住於美國，早脫離國內兵役與教育義務，亦久未行使選舉權，戶籍於潘思源而言，徒具形式意義。又原告配偶潘思源91年度設籍於母親黃雅仙高雄市鹽埕區之地址，蓋原告配偶潘思源自小即由父母辦理設籍於該址，沒有辦理變更或廢止戶籍登記而已。然而，潘思源旅居國外後，即未曾居住在該址，且潘思源91年度入境日數寥寥可數，亦皆住宿於酒店，實難自客觀實質面，認定潘思源有設定住所於該址之意思。故被告99年3月31日答辯狀稱「無論潘君以久
住之意思設定住所於該地，或因一時之目的居住於該地，依民法第22條規定，該戶籍所在地可視為其住所」云云，顯然誤解民法第22條之規定。
（三）被告主張原告配偶潘思源91年度在國內大田精密工業股份有限公司等領有營利、執業、薪資及利息所得，足證其經濟生活重心係在該戶籍地域之中華民國境內云云：
1、惟經濟生活重心並非單以於國內領有營利、執業及利息所得可為衡量，原告配偶潘思源長年居於國外，於國外購置不動產，從事絕大部分之經濟行為與消費選擇，事業與家庭重心皆在國外，偶爾回國並非為投資經營管理，而是探親，國內來源之所得僅係十幾年前投資之回收而已。況被告亦同意潘思源僅是形式上擔任投資事業之董事，並無實質參與投資事業之經營與管理，故被告單以潘思源有中華民國來源所得即稱經濟重心在戶籍地云云，洵無足採。
2、又所得稅法第7條第2項第1項及第2款對於是否屬於境內居住者之標準，在於在境內有住所並經常居住，或是境內無住所，但1年內在境內居留滿183天者，並未提及「經濟重心」之標準。是以被告臨訟自創認定境內居住者之新認定標準，實為增列法律所無之要件，恐係對所得稅法第7條
第2項有所誤解。
（四）另原告配偶潘思源91年度，雖自晶華酒店公司取得3筆股
利所得，惟原告未申報之14,287元與29,757,532元，係原告配偶於87年經經濟部投審會核准許可之增資部分的股利，依照行為時促產條例第11條第1項規定，以境外居住者
就源扣繳20％之方式繳稅，是以晶華酒店公司於該2張股
利憑單上，所得人稅籍編號部分係記載原告配偶之美國護照號碼，而非身份證字號，地址則是原告配偶在美之住所。至於原告申報之4,175,986元原告配偶股利所得，係原
告配偶嗣後以個人名義購買晶華酒店公司股票所得之股利，因非依華僑回國投資條例、經經濟部投審會核准許可之增資，無行為時促產條例第13條第1項規定之適用，而以
自行申報方式納稅，是以於該4,175,986元之股利憑單上
，晶華酒店公司記載原告配偶之中華民國身分證字號，以資區分。倘被告以原告配偶91年度之3筆股利所得中，有
1筆自行申報，故稱另外兩筆就源扣繳之股利所得亦應以
申報方式報稅，則被告無法說明為何不是自行申報的那1
筆比照就源扣繳的兩筆改成就源扣繳，被告以此事證作為論據之邏輯容有破綻。是以，被告主張原告配偶91年度取自晶華酒店公司之股利所得有3筆，分別為4,175,986元、14,287元與29,757,532元（晶華酒店公司原載為24,419,
441元，後被告更正為29,757,532元），被告因其中第1筆為自行申報，故以第2筆、第3筆就源扣繳20％、未自行申報為由，要求原告就後2筆營利所得補稅，乃昧於事實，
難謂有據。
（五）被告提出之最高行政法院88年度判字第3865號判決、92年度判字第1146號判決與95年度判字第1957號判決之事實背景皆與本件不同，基於不等者不等之之平等原則，於本件實不得比附援引：
1、最高行政法院88年度判字第3865號判決以原告原設籍臺北市，因出境而為遷出登記，後入境又為遷入登記，故法院認該案原告有以之為住所之意（蓋如無以之為住所之意，則不須又辦理遷入登記）。惟查，本件原告配偶自幼即由父母為之設籍於高雄市鹽埕區址，非原告以設定住所之意設籍該地，且原告從未對戶籍進行任何設定變更，是以原告配偶未如該案當事人再為遷入登記，而難以認為原告配偶有設定高雄市鹽埕區址為住所之意。
2、最高行政法院92年度判字第1146號判決係以上訴人在臺設有戶籍外，係以上訴人受雇在臺工作，因而認上訴人符合在臺經常居住之要件。惟查，本件原告配偶並非在臺受雇之人，是以依該判決是否仍認原告配偶為在臺經常居住，已非無疑。且上開判決之原審判決明文肯認不以戶籍登記作為認定住所之唯一標準，亦與被告主張因原告配偶在臺有戶籍即為境內居住者之主張不同，而難執為對被告之有利論據。
3、最高行政法院95年度判字第1957號判決，係以被上訴人原設籍臺北市，嗣遷居國外，後再入境申請戶籍遷入登記於新竹縣，故法院認該案被上訴人有以之為住所之意（蓋如無以之為住所之意，則不需又辦理遷入登記）。且該案被上訴人於87年度確有入境3次在國內居住該戶籍地之事實
，惟反觀本件原告配偶從未因己意變更設定戶籍過，且91年度入境期間都住在晶華酒店，為兩造所不爭執之事實，因此縱依最高行政法院95年度判字第1957號判決意旨，亦難認原告配偶為境內設有住所並經常居住之人。
Ⅱ、罰鍰部分
（一）被告不應命原告補稅，理由已述如前，則被告亦無處罰鍰之餘地，本件原告並無漏稅之故意過失，不應處以罰鍰：1、按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任要件。」為司法院釋字第275號解釋所明揭。次按行政
罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」是以，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性即可歸責性為前提，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責性，則不予處罰。
2、次以原告配偶91年度取自晶華酒店公司之3筆股利所得，
因14,287元與29,757,532元之部分，係原告配偶依華僑回國投資條例並經經濟部投審會核准增資購買之股票股利，依照行為時促產條例第13條第1項規定，就源扣繳20％後
毋須申報。至就4,175,986元之部分，因不符上開規定，
故由原告申報。如原告有逃漏稅之故意，依被告所言原告配偶既可以指示晶華酒店公司出具股利憑單之形式，則原告配偶大可就4,175,986元之部分使晶華酒店公司一併出
具外僑專用之扣繳股利憑單，如此一來因3筆形式一致，
臺北市國稅局或被告亦無從挑戰。惟原告與原告配偶並未為此舉，仍分別適用相對應之法律報稅，足徵原告與原告配偶並無逃漏稅之故意過失。
3、復以，原告多年來依法報稅，對於原告配偶潘思源取自晶華酒店公司之營利所得均以就源扣繳為之，而不再另為申報，被告多年來亦為如此核定申報，故原告係基於善意信賴被告多年來如此核定之行政行為，一如以往就原告配偶潘思源取自晶華酒店公司之營利所得以就源扣繳20％之方式繳稅，並無逃漏之故意或過失。
（1）按「按法治國為憲法基本原則之一，法治國原則首重人民權利之維護、法秩序之安定及誠實信用原則之遵守。人民對公權力行使結果所生之合理信賴，法律自應予以適當保障，此乃信賴保護之法理基礎，亦為行政程序法第119條
、第120條及第126條等關於行政處分之『信賴保護原則』相關規定之所由設，惟行政法上『信賴保護原則』，並不限於上開行政程序法之規定（司法院釋字第525號解釋參
照）。凡人民有信賴『行政行為』之事實，且無行政程序法第119條所列信賴不值得保護之情形（即具備信賴保護
原則三要件：信賴基礎、及信賴表現、信賴值得保護者），而其信賴利益保護之結果又不致造成公益之重大危害者，則該行政行為即不得予以變更，以保護人民之信賴利益。」為臺中高等行政法院91年度訴字第428號判決所明文
揭示。是以，人民之信賴基礎不限於行政處分（行政程序法第120條）、法規命令（司法院釋字第525號解釋），行政機關之行政行為亦為人民之信賴基礎，以保障人民對國家行為之正當信賴。
（2）本件原告10數年來依法報稅時，關於原告配偶潘思源取自晶華酒店公司之營利所得部分，均由晶華酒店公司填具外僑專用扣繳憑單申報所得稅，而被告亦未曾有所異議。甚且晶華酒店公司所轄之臺北市國稅局亦未曾糾正晶華酒店公司之作法，直至97年7月23日臺北市國稅局方以中南稽
徵所財北國稅中南綜所一字第0970018949號函諭令晶華酒店公司應以原告配偶潘思源為境內居住者身分辦理扣繳憑單更正，被告方據以認定原告漏報配偶潘思源91年度取自晶華酒店公司之營利所得。縱臺北市國稅局變更見解，亦應自往後適用，被告不得遽稱今是，即稱昨非，否則人民永遠擔心今日合法之事，明日將受到違法之評價與處罰，而無從措其手足。
（3）原告乃信賴多年來以潘思源為境外居住者之方式報稅，並受被告核定之行政行為，且繼續以此方式報稅作為信賴表現。另且原告此一信賴並無行政程序法第119條所述信賴
不值得保護之情形，故應得主張信賴保護原則。換言之，原告係善意信賴被告之行政行為，對於潘思源之所得以就源扣繳方式繳稅一事並無故意過失，依行政罰法第7條第1項與司法院釋字第275號解釋，不應受罰為是。
（二）原告曾就90年度之綜合所得稅事件申請復查，被告97年7
月31日0000000000號復查決定以原告並無逃漏稅捐之故意而撤銷原核定與罰鍰處分。原告90年度之綜合所得稅事件與本件之事實與法律爭點相同，僅為年度之差異，是以，本件被告亦應作成相同之決定，否則有違禁反言原則與平等原則。
1、經查，被告針對原告90年綜合所得稅復查事件，以97年7
月31日0000000000號復查決定撤銷原核定及罰鍰處分，該復查決定書係以被告逾越原告90年度綜合所得稅核課期間因而撤銷原核定與罰鍰處分，而該主要理由即是因為「申請人（即原告）認為可免適用結算申報，純屬見解之歧異，尚難謂有以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐之故意」，因而認定該案之核課期間為5年。
2、換言之，被告於原告90年綜合所得稅事件中，已經肯認原告並無逃漏稅捐之故意，而原告90年度綜合所得稅案件之事實、法律爭點與本件（91年度）相同，僅為年度之差異，既然被告認為原告90年度並無逃漏稅之故意，則本件亦當相同處理為是。另且被告訴訟代理人於本件99年4月27
日準備程序中亦自認本件並非惡意逃漏稅（99年4月27日
準備程序電子筆錄參照）。惟依照被告內部簽核資料所示，被告僅以「扣繳憑單係以外僑身分申報」為由，遽稱原告「顯為蓄意，是核課期間擬以7年計算，漏報所得部分
並移送法務科裁罰。」惟原告90年、91年均對配偶潘思源取自晶華酒店公司之營利所得，根據晶華酒店公司開具之扣繳憑單依配偶之外僑身分就源扣繳20％，則被告未附正當理由，就原告之實質相同事件給予差別待遇，違反平等原則。
3、本件係因法律見解不同所致之爭議，不應以原告之法律見解錯誤而認原告有故意過失，且參照被告97年8月13日就
本件行政救濟案件之內部研討紀錄可知，被告對於是否處原告罰鍰一事是有疑慮的，但只為求與臺北市國稅局作法一致，故選擇處原告罰鍰，實無理由。
（1）本件主要爭點在於潘思源究竟是否為境內居住者，被告以潘思源在國內設籍為有住所之人，進而認定潘思源為境內居住者，應以申報方式納稅。惟原告以潘思源在國內設籍之房屋出租他人，入境天數少，以及入境時均寄宿酒店為由，認為潘思源為非境內居住者，應適用行為時促產條例第11條就源扣繳20％後毋須再為申報，已如前述。而事實上，晶華酒店公司亦如數扣繳原告配偶潘思源91年度之營利所得，一毛不少，稽徵機關亦有扣繳資料可勾稽潘思源之營利所得，是以，原告對於其配偶潘思源之營利所得部分並無隱瞞之意，亦無逃漏稅款之故意過失。從而，本件係因原被告法律見解不同所生之爭議，如以被告見解為對，則應僅命原告補稅，否則原告不啻因法律見解錯誤而受罰，此絕非言論自由與民主法治之國家所期望，亦將造成司法見解之壟斷與寒蟬效應，不得不慎。
（2）次查被告法務科於97年8月13日曾對本件作成研討紀錄，
於「待解決問題」欄位記載：「．．．惟本案就系爭營利所得是否應併入結算申報課稅，係屬徵納雙方對法律見解之歧異，該情形是否構成違章裁罰？又參照往年該類案況之行政訴訟判決案例，均僅涉及本稅，未論罰。」可見被告亦認同本件僅為兩造間對法律見解之歧異，不應以原告之見解與被告不同而認原告有故意過失。
（3）甚以該研討紀錄「研討結果」欄稱：「為期作法一致，將隨時追蹤臺北市國稅局裁罰結果，作為本案復查決定之參考。」可見被告並未核實研討前述待解決問題，而是基於「與臺北市國稅局一致」此一與本件不相關之考量作為決定裁罰之理由。此由被告另一稅務員李佩芬之內部簽函（）明載：「5.．．．惟因核課期間在即，為前後年度處理一致，本所乃依據臺北市國稅局通報資料先行歸課補稅送罰。」亦可窺見被告處理本件之倉促與不完善，只為了與臺北市國稅局處理方式一致，且核課期間在即，縱使本件尚未完整調查、論述，仍處原告罰鍰。惟行政機關係負有「依法行政」，並非「不利益一致」之義務，是以被告以與臺北市國稅局一致之說法，委無足採。
（三）綜上所述，原告配偶潘思源並非在國內有住所之人，被告以戶籍作為認定住所之見解，於法不合。縱認潘思源為有住所之人，惟事實上潘思源亦非並經常居住住所之人，是以原告配偶為境外居住者，就其依照華僑回國投資條例經經濟部投審會核准增資之系爭2筆股利所得，為就源扣繳
20％，不再適用所得稅法申報之相關規定。至就罰鍰方面，原告並無故意過失，本件單純為原被告間對境內居住者之認定標準不同所生之爭議，原告當不致因法律見解錯誤受罰等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）關於不利原告部分均撤銷。
三、被告則以︰
Ⅰ、營利所得部分
（一）按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者。本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項
規定以外之個人。」「個人之綜合所得稅，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：．．．公司股東所獲分配之股利總額．．．，應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之；．．．。」「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」及「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其
上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」分別為行為時所得稅法第2條第1項、第7條第2項、第3項、第14條第1項第1類、第15條第1項前段及第71條第1項前段明定。次按「非中華民國境內居住之
個人及在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，依華僑回國投資條例或外國人投資條例申請投資經核准者，其取得中華民國境內之公司所分配股利或合夥人應分配盈餘應納之所得稅，由所得稅法規定之扣繳義務人於給付時，按給付額或應分配額扣繳20%，不適用所得稅法結算申報
之規定。非中華民國境內居住之個人，經依華僑回國投資條例或外國人投資條例核准在中華民國境內投資，並擔任該事業之董事、監察人或經理人者，如因經營或管理其投資事業需要，於一課稅年度內在中華民國境內居留期間超過所得稅法第7條第2項第2款所定183天時，其自該事業所分配之股利，得適用前項之規定。」復為行為時促產條例第13條所規定。
（二）次按所得稅法第7條第2項規定「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者」，
乃以納稅義務人在中華民國境內有無住所為標準，分別就「中華民國境內居住之個人」乙詞所設定義，兩款情形不同，不容彼此混淆。故依第1款規定，祇須納稅義務人在
中華民國境內有住所，並有經常居住之事實，縱於一課稅年度內未居住屆滿183天，亦應認為其為「中華民國境內
居住之個人」，該項規定與租稅法律主義並無違背等情，亦經司法院釋字第198號解釋理由書闡述甚明。又「住所
」依民法所採主觀主義與客觀主義之精神，及民律草案謂凡人之生活必有住址，其因人與住址之關係，以定法律關係，又謂凡人以「常」住之意思，而住於一定之地域內，即於該地域內設定住址等立法理由觀之，顯見設定一定地域為住所者，非必要在某一特定期間內必須有實際居住於該處之事實；而在稽徵實務上，認定「經常居住」，即按個人實際入境後確屬以住所地域為其生活、經濟及法律關係中心等客觀事實加以觀察，尚無僅以其居住天數之多寡作為論斷經常居住之唯一事證，實應依整體生活交易之客觀事實為判定基礎較符稅制，此亦應屬通常之法理。本件原告配偶潘思源自66年8月起即擔任晶華酒店公司副董事
長至今，戶籍多年來均設籍於臺北市○○區○○○路○段27巷1之2號房屋，為原告所不爭之事實，即在我國境內設有住所。雖原告主張91至95年度入境期間均居住於晶華酒店公司（地址：臺北市○○區○○○路○段○○巷3號1-20樓
）客房，未居住於戶籍地，惟戶籍地乃係多項權利義務法律關係之所繫，無論潘思源係以久住之意思設定住所於該地，或因一時之目的居住於該地，依民法第22條規定，該戶籍所在地可視為其住所。又原告配偶潘思源自89年至98年期間，每年均有入境紀錄，且據原告91年度綜合所得稅核定通知書中所載，潘思源91年度在國內大田精密工業股份有限公司等領有營利、執業、薪資及利息所得，足證其經濟生活重心係在該戶籍地域之中華民國境內，且其91年度亦與原告自行辦理綜合所得稅結算申報，縱於一課稅年度內未居住滿183天，仍應視為中華民國境內居住之個人
，此與原告所引最高行政法院95年度判字第1381號判決論駁理由尚無違背，自無從於本件予以比附援引及作有利於原告之認定。
（三）行為時促產條例第13條第1項之規定，係對於非中華民國
境內居住之個人，依法核准其投資者，就其取得中華民國境內公司所分配之股利或合夥事業所分配之盈餘給付時，由扣繳義務人按20%定率扣繳所得稅，是行為時促產條例
第13條第1項之規定，所得人除應依華僑回投資條例或外
國人投資條例申請投資經核准外，尚應為「非中華民國境內居住之個人」，其所配發之股利始有20%就源扣繳免依
所得稅法辦理結算申報之適用。本件原告配偶潘思源屬中華民國境內居住之個人，業如前述，是系爭營利所得自無行為時促產條例第11條之租稅優惠規定之適用。又原告配偶潘思源雖具有雙重國籍，經濟部所審核之華僑投資案件，僅就華僑身分、投資金額及投資事業等事項作為核准其投資與否之依據，並未就該華僑將來如有源自其投資事業所得之盈餘，如何課稅或如何審核有所規定，因租稅並非經濟部之主管業務，自不可能就租稅事項作有權之解釋，原告配偶潘思源課稅身分與經濟部主管華僑投資案件之審核係屬二事。而公司盈餘分配係以公司為扣繳義務人，由公司自行申報扣繳憑單，而非被告於申報前即先予核定如何扣繳，被告於嗣後查核始有補徵稅額問題，是原告主張依華僑回國投資條例申請投資經核准在案者，應按就源扣繳免併入結算申報乙節，顯屬誤解，核無足採。
（四）行為時促產條例第13條第2項之規定，將因經營或管理其
投資事業需要，於中華民國境內居留期間超過所得稅法第7條第2項第2款所定183天者，視為非中華民國境內居住之個人，仍適用就源扣繳規定，不適用結算申報之規定。其租稅優惠構成要件，除形式上擔任投資事業之董事、監察人或經理人外，尚需以實質參與投資事業之經營與管理者為限。本件原告配偶潘思源係在中華民國境內設有住所，並經常居住中華民國境內之個人，並無行為時促產條例第13條之租稅優惠規定之適用，已如前述，且潘思源雖於66年8月10日至98年6月9日擔任晶華酒店公司之董事，然自
89年6月30日至98年6月9日止，共親自出席3次董事會（89年6月30日、89年10月25日及90年4月26日），此有晶華酒店公司98年7月6日電話傳真文件影本附卷可稽，尚難認定原告潘思源91年度9次回國居住期間共43天係因經營及管
理上需要，其與最高行政法院94年度判字第1662號判決之個案事實（被上訴人在臺居留均超過183天）不盡相同，
自難援引適用。
（五）司法院大法官解釋係就獎勵投資條例（現已失效）及促產條例所定稅率就源扣繳之規定，優先於所得稅法有關結算申報之規定，以依華僑回國投資條例或外國人投資條例核准在中華民國境內投資，並擔任該事業之董事、監察人或經理人之非中華民國境內居住之個人，始有適用。最高行政法院63年判字第673號判例就所得稅法第2條第2項及獎
勵投資條例第17條暨同條施行細則第25條之（一）有關就源扣繳之規定，增列無配偶居住國內之情形，添加法律所無之限制，有違憲法所定租稅法律主義之意旨，應不予適用。與本件係配偶之所得，得否適用行為時促產條例第13條之租稅優惠，其爭點、適用法律及構成要件皆不同，自難援引適用。
（六）潘思源91年度以中華民國身分與原告採夫妻合併申報方式，申報綜合所得稅所得總額9,411,289元（原告所得總額
為0元），依司法院釋字第198號解釋意旨，潘思源既在國內設有戶籍，且在國內經濟行為頻繁，其屬「中華民國境內居住者」身分，足堪認定。從而，被告以原告配偶潘思源取自晶華酒店公司之營利所得，核與行為時促產條例第13條規定不符，否准原告所請按20%就源扣繳，併入綜合
所得總額按累進稅率核課，核定所得總額39,238,090元（計算式：申報金額9,411,289元＋晶華酒店公司更正系爭
營利所得金額29,757,532元＋14,287元＋原告利息所得54,982元，應納稅額13, 851,733元，減除扣繳稅額6,103,
149元、可扣抵稅額5,338,091元及按境內居住者稅率補繳稅額753,300元後，核定原告應補稅額1,657,193元，於法並無違誤。
Ⅱ、罰鍰部分
（一）按「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31 日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。．．．」「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為所得稅法第15條
第1項、第71條第1項及第110條第1項所明定。次按「綜合所得稅納稅義務人委託他人代為辦理綜合所得稅結算申報，該申報對納稅義務人直接發生效力，如有漏報所得情事，自應依所得稅法第110條之規定論罰。」復為財政部68
年3月9日台財稅第31493號函所明釋。
（二）綜合所得稅之課徵採自行申報制，納稅義務人取有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。若雖辦理結算申報，惟依法應申報之課稅所得額有漏未報繳之情形，即違反所得稅法第71條第1項規定之自動報繳之
行政法上義務，而屬漏報，並應依同法第110條第1項規定處罰。本件原告配偶潘思源核屬中華民國境內居住之個人，業如前述，是以，原告91年度雖採夫妻合併申報方式辦理綜合所得稅結算申報，惟漏報本人利息所得54,982元及其配偶潘思源君取自晶華酒店公司之系爭營利所得24,433,728元，共計漏報所得24,488,710元，有綜合所得稅結算申報書、核定通知書等資料附卷可稽，違反所得稅法第71條第1項規定，事證明確，洵堪認定，被告乃以所漏稅額
4,859,153元處0.2倍之罰鍰971,800元，嗣復查決定因追
減應補稅額3,202,855元，重行計算漏稅額為1,656,298元，乃變更罰鍰金額為331,260元，揆諸首揭規定，並無不
合。
（三）原告稱每年綜合所得稅結算申報均經由公司會計代為辦理，即便有應予注意情事，亦無從注意，自無過失之責云云，縱然屬實，惟委託他人代為辦理所得稅結算申報，該申報對納稅義務人直接發生效力，如有漏報所得情事，依首揭函釋規定仍應論罰。又本件原告配偶潘思源在國內均有設籍，以往亦均以居住者身分申報綜合所得稅，惟因91
年度前之綜合所得稅已逾核課期間，無法再予追溯核課，故被告就系爭營利所得自91年度起以中華民國居住者身分核課（92至95年度核定案件係屬臺北市國稅局），自屬有據，尚無違反信賴保護原則及核實課稅之原則等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、上揭事實概要欄所載事實，有被告綜合所得稅91年度核定通知書、97年度財高國稅法違字第03097100112號處分書、98
年9月3日財高國稅法字第0980063676號復查決定書、財政部98年12月14日台財訴字第09800586380號訴願決定書附於原
處分卷及本院卷可稽，自堪認定。茲兩造之爭點為本件原告配偶潘思源是否為所得稅法所規範之中華民國境內居住之個人？原告配偶潘思源於91年取自晶華酒店公司之系爭營利所得，是否符合行為時促產條例第13條規定就源扣繳之稅捐優惠？被告補徵原告綜合所得稅額並科處罰鍰，是否適法有據？爰論述如下：
（一）按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。非中華民國境內居住之個人，而有中華民國來源所得者，除本法另有規定外，其應納稅額，分別就源扣繳。」「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天
者。」「本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」「納稅義務人應於每年5月1日起至5月
31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。．．．」分別為行為時所得稅法第2條、第7條第2項、第3項、第71條第1項定有明文。次按「非中華民
國境內居住之個人及在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，依華僑回國投資條例或外國人投資條例申請投資經核准者，其取得中華民國境內之公司所分配股利或合夥人應分配盈餘應納之所得稅，由所得稅法規定之扣繳義務人於給付時，按給付額或應分配額扣繳20%，不適用所得
稅法結算申報之規定。」「非中華民國境內居住之個人，經依華僑回國投資條例或外國人投資條例核准在中華民國境內投資，並擔任該事業之董事、監察人或經理人者，如因經營或管理其投資事業需要，於一個課稅年度內在中華民國境內居留期間超過所得稅法第7條第2項第2款所定183天時，其自該事業所分配之股利，得適用前項之規定。」為行為時促產條例（99年5月12日廢止）第13條第1項及第2項亦定有明文。再按「依一定事實，足認以久住之意思
，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地。」民法第20條第1項亦定有明文。再按「稱中華民國境內居住之個
人．．．乃以納稅義務人在中華民國境內有無住所為標準．．．祇須納稅義務人在中華民國境內有住所，並有經常居住之事實，縱於一課稅年度內未居住屆滿183天，亦應
認其為『中華民國境內居住之個人』。」為司法院釋字第198號著有解釋。
（二）復所謂「住所」，民法採主觀主義與客觀主義之精神，及民律草案謂凡人之生活必有住址，其因人與住址之關係，以定法律關係，又謂凡人以「常」住之意思，而住於一定之地域內，即於該地域內設定住址等立法理由觀之，顯見設定一定地域為住所者，非必要在某一特定期間內必須有實際居住於該處之事實；在稽徵實務上，認定「經常居住」，即按該個人實際入境後確屬居住於住所，並以之為生活、經濟中心而為法律關係等客觀事實加以觀察，尚無僅以其居住天數之多寡作為論斷經常居住之唯一事證，實應依整體生活交易之客觀事實為判定基礎較符稅制，此亦應屬通常之法理。經查，本件原告配偶於91年間原設籍於高雄市○○區○○○○○鄰○○街127號（為原告配偶之母黃
雅仙所有），原告於92年7月29日遷入設籍於臺北市○○
區○○里○鄰○○○路○段○○巷1之2號，迄今仍設籍該址
等情，為原告所不爭執，復有原告及其配偶全戶戶籍資料查詢清單附原處分卷可稽，自堪信實。原告雖主張其配偶於65年僑居國外，經濟重心均在國外，原告配偶於91年並未住於原戶籍地，不符合民法第20條之要件，且原告配偶在91年間僅入境34天，不符合居留合計滿183天有合理且
相當之比例，不應認為有經常居住之事實云云。惟查，上開原告及其配偶全戶戶籍資料查詢清單記載，可知原告配偶潘思源在臺設籍長達數十年，其間雖曾變更在戶籍地，然從未廢止我國內之戶籍，迄至91年度仍設籍高雄市○○區○○○○○鄰○○街127號（為原告配偶之母黃雅仙所有
）。按原告配偶原始設籍，當然有以之為住所之意，其後既未曾廢止，自無從認原告配偶65年僑居國外，有廢止國內住所之意。原告配偶潘思源於91年度居住國內情形，依原處分卷附入出國日期證明書載雖於91年1月9日入境，同年1月11日出境；於同年3月15日入境，同年3月17日出境
；於同年4月27日入境，同日出境；於同年5月1日入境，
同年5月4日出境；於同年5月6日入境，同年5月7日出境；於同年7月16日入境，同年7月22日出境；於同年10月28日入境，同日出境；於同年11月5日入境，同年11月10月出
境；於同年11月30日入境，同年12月6日出境，91年在國
內實際居住之天數僅有43天，尚未滿183天，惟參酌原告
配偶潘思源始設立國內住所，並辦理戶籍登記，未曾廢止，即不能以入、出境情形認原告已廢止國內之住所。參以原告提出其配偶潘思源於91年至95年住晶華國際酒店紀錄，亦見原告配偶潘思源91年至95年均有居住於我國之紀錄，且原告確於91年度入境國內多次，並以歷年來所設晶華國際酒店為其生活、經濟中心；而原告配偶潘思源為晶華國際酒店之副董事長，原告配偶潘思源每年回國以常住之意思，住於一定地域之晶華國際酒店內，即以該晶華國際酒店設定為住所，尚非必要在某一特定期間內必須有實際居住於該處之事實，亦非僅以其居住天數之多寡作為論斷經常居住之唯一事證。況潘思源尚以中華民國境內居住之個人即本國人身分，由其配偶即原告為納稅義務人合併申報91年度綜合所得稅結算申報，益見原告配偶潘思源並無廢止在臺住所之意思。此外，原告配偶潘思源91年度在國內分別取得所投資晶華酒店公司、大田精密工業股份有限公司、鳳凰國際旅行社股份有限公司、沈氏藝術印刷股份有限公司之營利所得，並取得海峽文事業股份有限公司之薪資所得13,752元、晶華酒店公司之薪資所得609,288元
、210,460元；原告配偶潘思源在國內上海商業儲蓄銀行
中山分行、兆豐國際商業銀行股份有限公司宜蘭分公司、上海商業儲蓄銀行股份有限公司城中分公司、中國信託商業銀行股份有限公司中山分公司等存款領有利息所得等情，有中華民國各類所得扣繳暨免扣繳憑單、各類所得扣繳暨免扣繳憑單附原處分卷可按，原告配偶潘思源確在國內有生活交易事實，符合民法第20條所稱之住所。準此，其縱91年度在中華民國境內居留未滿183天，然在國內有住
所，仍屬中華民國境內居住之個人。則被告依所得稅法第7條第2項第1款規定，足認原告在中華民國境內有住所，
並經常居住中華民國境內，核非無憑。原告前揭主張其配偶於65年僑居國外，經濟重心均在國外，原告配偶於91年並未住於原戶籍地，不符合民法第20條之要件，且原告配偶在91年間僅入境34天，不符合居留合計滿183天有合理
且相當之比例，不應認為有經常居住之事實云云，顯有誤解。另按司法院釋字第198號解釋理由以：「．．．同法
第7條第2項規定：『本法稱中華民國境內居住之個人，指左列二種：一、在中華民國境內有住所，並經常居在中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者』，乃以納稅義
務人在中華民國境內有無住所為標準，分別就『中華民國境內居住之個人』乙詞所設定義，兩款情形不同，不容彼此混淆。故依第1款規定，祇須納稅義務人在中華民國境
內有住所，並有經常居住之事實，縱於一課稅年度內未居住屆滿183天，亦應認其為『中華民國境內居住之個人』
，從而該項規定與租稅法律主義並無違背。．．．」等語，同認不得以居住國內之天數為判別標準，原告所舉最高行政法院91年度判字第257號判決及臺北高等行政法院89
年度訴字第179號判決，係屬個案判決，並非判例，亦與
本件事實未盡相同，尚無法援引適用，併此敘明。
（三）原告雖提出新華開發股份有限公司（下稱新華公司）基本資料查詢及不動產租賃契約，原告配偶於92年7月29日遷
入設籍於臺北市○○區○○里○鄰○○○路○段○○巷1之2
號，該戶籍地現為新華公司經營使用並出租於訴外人陳孟祥使用，主張亦未居住於現戶籍地云云。查新華公司係原告配偶潘思源成立，於96年8月3日經核准設立於臺北市○○區○○里○鄰○○○路○段○○巷1之2號（公司所在地）
，又原告配偶潘思源復透過新華公司將戶籍地之房屋出租於訴外人陳孟祥等情，有新華公司之基本資料查詢、不動產租賃契約附於本院卷可稽，並為兩造所不爭執，固堪認定。惟查，原告配偶潘思源遷入設籍於臺北市○○區○○里○鄰○○○路○段○○巷1之2號，係發生於92年7月29日，
核屬本件91年度後發生之事實，尚不影響認定原告配偶潘思源於91年度事實之認定。況原告配偶潘思源於92年7月
29日後設籍於臺北市之戶籍地，潘思源提供予以自己為代表人之公司，設立為公司所在地，並由該公司出租予第三人陳孟祥使用之事實，縱然屬實，亦僅能證明原告配偶潘思源於92年間並未居住於臺北市之戶籍地，仍無法證明原告配偶潘思源有廢止國內住所之意。本件被告認原告配偶潘思源並無行為時促產條例第13條之適用，否准原告所請按20%就源扣繳之稅捐優惠，併入綜合所得總額按累進稅
率核課，復查決定重新核定所得總額39,238,090元，應納稅額13,851,733元，減除扣繳稅額6,103,149元、可扣抵
稅額5,338,091元及按境內居住者稅率補繳稅額753,300元後，核定原告應補稅額1,657,193元，與原核定補稅額4,
860,048元之差額3,202,855元，准予追減，並無不合。
（四）至原告另爭執其配偶投資時係依華僑回國投資條例申請，原告配偶久居美國住所，並經經濟部投資審議會投資核准在案，均由晶華酒店公司填具外僑專用扣繳憑單申報所得稅，被告未曾有所異議，原告自有信賴保護原則之適用云云。惟查，經濟部所審核華僑投資事件，僅就華僑之身分、投資之資金及投資事業等事項作為核准其投資與否之依據，其並非稅捐稽徵之主管機關，對於原告往後各年度之課稅身分及是否適用稅捐優惠自無審核權。而公司盈餘分配係以公司為扣繳義務人，由公司自行申報外僑專用扣繳憑單而非被告於申報前即先予核定如何扣繳，被告於嗣後查核始有補徵稅額問題，故晶華酒店公司於給付系爭營利所得時以扣繳義務人地位先行扣繳而填發「華僑專用扣繳憑單」，並無被告先行為存在。再依行為時促產條例第13條規定，所得人除應符合依華僑回國投資條例或外國人投資條例申請投資經核准外，並應屬非中華民國境內居住之個人，所配發之股利始適用就源扣繳免依所得稅法辦理結算申報。本件原告屬中華民國境內居住之個人，業如前述，無行為時促產條例第13條規定之適用，原告主張依華僑回國投資條例申請投資經核准在案，即不適用所得稅法結算申報之規定云云，尚有誤解，核不足採。又被告99年4
月27日在本院準備程序陳明略以，本件係因臺北市國稅局於97年整理資料時，發現有異樣才去查稅籍，發現以境內居住者身分申報怎會有華僑，乃追查89年至95年度，因89年、90年、91年以原告為納稅義務人身分辦理申報，設籍高雄市，由被告核課，92年以後設籍於臺北市，所以由臺北市國稅局核定，又本件並非屬惡意逃漏稅，乃追溯5年
，91年度前之綜合所得稅已逾核課期間，無法再追溯核課等語，有該準備程序筆錄附於本院卷可稽，故經核本件原告是否符合「中華民國境內居住之個人」，上揭所得稅法第7條第2項及第3項規定甚明，自應依該規定予以辨明之
，是不同報稅年度，情形並非全然相同，應依該報稅年度個別情形就是否符合法律規定予以認定。原告自無執此主張信賴保護。
（五）另按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。又查，綜合所得稅採主動申報制度，乃重在誠實報繳為前提，有所得即應課稅，為所得稅制之基本原則，是取有應稅所得者即應誠實申報，此係國家為確保稅收，達成稅務行政所課以人民作為義務，故除符合所得稅法第71條第2項規定得免辦理結算申報外，對應申報課稅之所得額
即負有誠實申報之法定義務。原告配偶潘思源於系爭91年度屬中華民國境內居住之個人，已論述如前，其91年度有營利、利息等所得，合計已超過當年度規定免稅額及標準扣除額之合計數，其應依所得稅法第71條規定辦理當年度綜合所得稅結算申報，自不能諉為不知，又原告對其配偶當年度取得系爭所得，縱對該所得之申報有疑義，本其誠實申報之義務，亦非不可向稅捐稽徵機關查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報，以免受罰。惟原告取得系所得後，亦未依規定辦理申報，縱非故意，但其應注意、能注意而不注意，核有過失，自應受罰。本件被告復查決定更正原告漏報其配偶潘思源之系爭所得為29,771,819元，重新計算漏稅額為1,656,298元，被告依所得稅法第110條第2
項規定，按應罰之補徵稅額處0.2倍之罰鍰計331,260元，與原處罰鍰之差額640,540元，應與追減，業已考量原告
之違章程度為適切裁罰，核屬適法，難認有何違誤。
（六）綜上所述，原告之主張均非可採。原告配偶潘思源核屬中華民國境內居住之個人，被告原核定原告漏報其配偶潘思源91年度取自晶華酒店公司之營利所得24,433,728元及本人利息所得54,982元，違反所得稅法第71條第1項規定，
除補徵稅額4,860,048元外，並按所漏稅額4,859,153元處以0.2倍之罰鍰計971,800元（計至百元止）。復查決定以重新計算漏稅額，准予追減應補稅額3,202,855元及罰鍰
640,540元，並無違誤。訴願決定遞予維持，均無不合。
原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　99　　年　　5　　 月　　31　　日高雄高等行政法院第四庭
審判長法官　蘇 秋 津
法官　戴 見 草
法官　詹 日 賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　99　　年　　5　　 月　　31　　日
書記官 洪 美 智