九十二年度重訴字第九一號｜刑事：商業會計法等｜裁判日期：92 年 12 月 18 日

臺灣高雄地方法院刑事裁定　　　　　　　　　　　　　九十二年度重訴字第九一號公　訴　人　臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被　　　告　丙○○ 丁○○ 甲○○ 乙○○ 右　一　人右被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（九十一年度偵字第一五八八五號），本院裁定如左：主文本件公訴駁回。理由一、按檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。法院於第一次審判期日前，認為檢察官指出之證明方法顯不足認定被告有成立犯罪之可能時，應以裁定定期通知檢察官補正，逾期未補正者，得以裁定駁回起訴，刑事訴訟法第一百六十一條第一項、第二項定有明文。二、本件公訴意旨係以：被告乙○○係宏一營造有限公司（設址：高雄市三民區○○ ○路七號七樓之一，下稱宏一公司）之實際負責人，被告甲○○係進利營造有限公司（設址：高雄市○○區○○街四二號一樓，下稱進利公司）之實際負責人，被告丙○○與丁○○二人，均係全吉營造有限公司（登記設址：高雄市前鎮區○ ○○路三五七之十三號十一樓，實際設址：高雄市○○區○○街九十二號一樓，下稱全吉公司）、慶益營造有限公司（設址：高雄市○○區○○街八七巷六號一樓，下稱慶益公司）、信輝營造有限公司（設址：高雄市○○區○○路一五七巷二十五號一樓，下稱信輝公司）、全祥營造有限公司（設址：高雄市苓雅區○○ ○路一二三巷四號，實際設址與全吉公司同，下稱全祥公司）及盤石營造有限公司（設址：高雄市○○區○○路七號五樓之十四，下稱盤石公司）等五家公司之實際負責人，以上四人均屬於商業會計法規定之商業負責人及稅捐稽徵法規定之納稅義務人之負責人，其等均為從事業務之人，以製作會計憑證為其附隨業務。㈠緣乙○○、甲○○、丙○○及丁○○等四人，均明知其等所經營之宏一、進利、全吉、慶益、信輝、全祥及盤石公司等七家營造公司，均未實際承攬工程施作，其四人竟共同基於幫助他人逃漏稅捐及製作不實會計憑證之概括犯意聯絡，其中乙○○自民國八十八年七月間起迄九十一年三月間止，連續將宏一公司之營利事業登記證等資料，出借予：（一）廖學文承攬南投縣名間鄉萬丹村新丹巷五一之八、五一之九號新建住宅工程；（二）盈泰建設有限公司（下稱盈泰公司）承攬南投縣魚池鄉平和村四號（起造人李筆號）、同村十二號之一（起造人黃筆商）、同村十二號之二（起造人黃信邦）等房屋新建工程。廖學文及盈泰公司等借牌者（即實際承作人）旋以宏一公司名義為工程承造人，與工程業主簽訂不實之承攬契約，乙○○明知宏一公司並無進貨事實，竟與廖學文及盈泰公司等借牌者約定以「包工不包料」之方式（即借牌者僅提供工資表供宏一公司沖帳，不包含材料發票），取得該等借牌者提供之不實工資表等資料，充作宏一公司之不實進項憑證，以逃漏稅捐，復明知宏一公司並無銷貨事實，仍開立不實之銷項統一發票予該等借牌者充作進項憑證，統一發票金額相當於每一工程合約書所載之總價，以此不正當方法幫助借牌者逃漏稅捐，足生損害於稅捐稽徵機關課徵稅捐之公平及正確性。㈡甲○○、丙○○及丁○○等三人，則自八十六年間起迄九十一年三月間止，連續將進利、全吉、慶益、信輝、全祥及盤石公司之營利事業登記證及空白工程合約書等資料，出借予蕭富太、王品程等個人或公司使用，在各地投標工程承攬施作，該等借牌者以進利、全吉、慶益、信輝、全祥及盤石公司之名義為工程承造人，與工程業主簽訂承攬契約後，旋由丙○○、丁○○二人指示所僱用且不知情之行政助理人員梁淑娟、郭美君二人，將進利、全吉、慶益、信輝、全祥及盤石公司之營利事業登記證、經濟部公司執照、營造業登記書及營業人銷售額與稅額申報書清單等資料，以傳真郵寄等方式寄交不知情之跑照業者黃榮吉、黃榮淙、黃麗珠、陳琡妃、蔡麗嬌、林凱苓、馬郭淑敏、康秋霞、陳貴敏等人，利用該等跑照業者代向各建管機關申請建築執照及使用執照等各項證照，其等出借牌照時，除以「管理費」名義向借牌者收取相當於工程造價百分之一至百分之一‧三不等之借牌費外，明知進利、全吉、慶益、信輝、全祥及盤石公司並無進貨事實，竟向借牌者取得不實統一發票及工資表等資料，充作進利、全吉、慶益、信輝、全祥及盤石公司之不實進項憑證，以逃漏稅捐，並在無實際交易情形下，以支付「工程款」之名義，利用梁淑娟、郭美君二人開立不實之銷項統一發票予借牌者作為交易憑證，該不實統一發票金額相當於每一工程造價百分之三十五，並以收取「稅金」之名義，向借牌者收取工程合約金額百分之五至七不等費用，作為開立不實統一發票之傭金報酬，藉此不正當方法幫助借牌者逃漏稅捐，足生損害於稅捐稽徵機關課徵稅捐之公平及正確性。總計宏一、進利、全吉、慶益、信輝、全祥及盤石公司等七家公司，出借牌照件數共二千四百六十四件、工程總造價新台幣（下同）二十九億零三百九十一萬二千四百一十六元、無實際交易情形下開立不實統一發票金額達十三億零四十七萬九千三百三十九元。嗣經法務部調查局南部地區機動工作組（下稱法務部南機組）於九十一年三月八日，在高雄市○○區○○街九十二號一樓（即全吉、全祥公司）、苓雅區○○路一五七巷二十五號一樓（即信輝公司）及三民區○○○路七號樓之一（即宏一公司）查獲。㈢公訴人認被告等前開犯罪事實係涉犯商業會計法第七十一條第一款明知為不實之事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助逃漏稅捐罪，及稅捐稽徵法第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐罪，而依同法第四十七條之規定，應轉嫁由被告四人負代罰之責，所憑之證據不外乎：１、被告乙○○於南機組調查中及檢察官偵查中之自白。２、證人梁淑娟、郭美君、黃榮吉、黃榮淙、黃麗珠、陳琡妃、蔡麗嬌、林凱苓、馬郭淑敏、康秋霞、陳貴敏等人於法務部南機組調查中之證述。３、扣案如附表所列之證物及帳冊以茲佐證。三、惟查：㈠被告乙○○於偵查中，係自白將宏一公司之執照借予他人使用，惟並未承認有虛偽開立發票、逃漏稅捐或幫助逃漏稅捐之行為（見九十二年六月六日偵訊筆錄）。㈡證人梁淑娟、郭美君於偵查中均僅證述受被告等人之僱用，並依其指示開立發票，惟對於發票內容是否實在，均表示並不知情（見九十二年六月十九偵查筆錄）。㈢至於證人黃榮吉、黃榮淙、黃麗珠、陳琡妃、蔡麗嬌、林凱苓、馬郭淑敏、康秋霞、陳貴敏等人，檢察官並未予傳訊調查。惟渠等於南機組詢問時之供述略為：１、黃榮吉證稱：伊係受被告丁○○委託，就全吉及全祥公司在苗栗地區之建築申請開工及請領使用執照。並曾受丙○○委託辦理信輝及盤石公司之相關執照業務。全祥公司在苗栗地區確實有進行建築工程等語（見九十一年三月二十七日調查局詢問筆錄）。２、黃榮淙證稱：與進利等七家公司並無業務往來，沒有和被告丙○○、謝浙龍共同經手辦理出借營造牌照等語（見九十一年三月二十七日調查局詢問筆錄）。３、黃麗珠證稱：與被告等人並不認識，且與進利等公司亦無業務往來（見九十一年三月二十七日調查局筆錄）。４、陳琡妃證稱：於八十九年間曾為全吉公司向台南縣、台南市政府辦理使用執照請領及配合申請開工、完工勘驗，其餘各家公司並無往來。工程應有實際施作等語（見調查局九十一年三月二十七日詢問筆錄）。５、蔡麗嬌證稱：我與被告等人並不認識，僅為全祥及信輝公司代為向當地建管單位送件掛號，該二家公司之營運情形，伊不清楚等語（見九十一年三月二十八日調查局詢問筆錄）。６、林凱苓證稱：與被告丙○○、丁○○認識，全吉公司在屏東地區進行之建案係委託伊跑照，全吉公司確有實際營業行為，主要係興建住宅房屋出售，並未與丙○○、丁○○共同經營出借營建牌照之情形，亦不知道丙○○ 等人有出借營建牌照之行為等語（見調查局九十一年三月二十六日詢問筆錄）。７、馬郭淑敏證稱：八十九年間曾為全吉公司在台南縣政府辦理工程之建築、使用執照請領及配合工程開工、完工勘驗的事情。並受全吉公司委託向現場起造人提出工資明細表及相關資料，連同施作材料等進項發票給全吉公司處理，該等工人之薪資扣繳係由全吉公司處理的。所經手的十餘地工程均有實際施作。惟是否均由全吉公司實際施作，伊不清楚等語（見九十一年三月二十六日調查局詢問筆錄）。８、康秋霞證稱：伊僅曾受委託為全吉公司向高雄市政府申請一件工程之補照手續案。其餘事情伊均不知情（見九十一年三月二十六日調查局詢問筆錄）。９、陳貴敏證稱：伊與被告等四人並不認識，與進利等七家公司亦無任何業務往來（見調查局九十一年三月二十六日詢問筆錄）。㈣是依前開被告及證人之陳述，均不足以證明進利等七家公司有虛偽開立統一發票、逃漏稅捐及幫助逃漏稅捐之行為。㈤況且，稅捐稽徵法第四十三條之幫助犯第四十一條之罪，固為稅捐稽徵法之特別規定，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，不必有正犯之存在亦能立該罪。惟稅捐稽徵法第四十一條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有逃漏應繳納稅捐之結果事實，始足構成本法條之罪。從而同法第四十三條所規定之幫助犯第四十一條之罪，當亦應以正犯之納稅義務人確有犯第四十一條之事實與結果者，方有幫助犯之罪責成立之可言（最高法院七十一年度台上字第七七四九號、七十二年度台上字第三九七二號判決均同此見解）。本件公訴人固認被告等人逃漏稅捐及幫助納稅義務人逃漏稅捐，惟相關納稅義務人究竟有無逃漏稅捐，及渠等逃漏之稅捐數額若干，並無相關之證據足資認定。㈥又檢察官對被告犯罪事實應負舉證責任，並指出證明之方法，係指檢察官除應就被告之犯罪事實負提出證據之責任外，並應負說服之責任，使法官確信被告犯罪構成事實之存在。而法院於第一次審判期日前，審查檢察官起訴或移送併辦意旨及全案卷證資料，依客觀之論理及經驗法則，從刑式上審查，即可判斷被告顯無成立犯罪之可能者，例如：檢察官指出之證明方法過於空泛，如僅稱有證物若干箱或帳冊若干本為憑，至於該證物或帳冊之具體內容為何，均未經說明者（法院辦理刑事訴訟案件應行注意事項第九五條參照）。本件公訴人所指被告犯罪之證明方法，僅稱有如附表所示之帳冊若干本為憑，至於該證物及帳冊之具體內容為何？所欲證明之待證事項為何？均未加以說明及舉證。四、因公訴人所提出前開證明被告等人之犯罪證據，關於人證部分顯不足以證明被告之犯行，而書證部分之證明方法亦屬過於空泛。從而其指出之證明方法顯不足以認定被告有成立犯罪之可能，本院因而於九十二年九月二十五日裁定命檢察官應於四十五日內補正被告之犯罪證據。五、檢察官雖於九十二年十一月二十六日函覆本院命補正犯罪證據之裁定，並提出上開七家公司虛偽開立暨取得不實統一發票統計表一紙、虛偽開立不實統一發票查核清單（四十七頁）暨名冊（十六頁）各一冊、取得不實統一發票查核清單（五百四十七頁）暨名冊（二百零九頁）各一冊、稅捐機關違章處分書（虛偽開立不實統一發票部分）影本十九份及稅捐機關違章處分書（取得不實統一發票部分）影本一百七十八份，並補正起訴事實如下：㈠甲○○自八十七年一月間起至八十九年八月間止，開立進利公司不實之統一發票予唯翔營造有限公司等六十七家公司，計開立統一發票二百三十七張，統一發票面額計一億一千九百十萬一千九百二十九元，幫助他人逃漏營業稅額計五百九十五萬五千零九十五元。㈡乙○○自八十九年三月間起至九十一年三月間止，開立宏一公司不實之統一發票予三十四家公司，計開立統一發票九十張，面額計六千九百九十五萬五千二百五十八元，幫助他人逃漏營業稅額計三百四十九萬七千七百六十二元。㈢丙○○與丁○○二人自八十八年一月間起至九十年八月間止，共同開立信輝公司不實之統一發票予二十一家公司，計開立統一發票一百零二張，面額計九千九百十七萬一千三百八十九元，幫助他人逃漏營業稅額計四百九十五萬八千五百六十五元。㈣丙○○與丁○○二人自八十八年九月間起至九十年六月間止，共同開立盤石公司不實之統一發票予十八家公司，計開立統一發票九十張，面額計九千七百十四萬一千九百五十四元，幫助他人逃漏營業稅額計四百八十五萬七千零九十四元。㈤丙○○與丁○○二人自八十六年五月間起至八十八年十一月間止，共同開立慶益公司不實之統一發票予十八家公司，計開立統一發票五十二張，面額計二千一百十四萬九千零五十一元，幫助他人逃漏營業稅額計一百零五萬七千四百六十七元。㈥丙○○與丁○○二人自八十九年五月間起至九十一年四月間止，共同開立全吉公司不實之統一發票予十一家公司，計開立統一發票四十九張，面額計二千六百零三萬二千二百零四元，幫助他人逃漏營業稅額計一百三十萬零一千六百十一元。㈦丙○○與丁○○二人自八十九年五月間起至九十一年四月間止，共同開立全祥公司不實之統一發票予十一家公司，計開立統一發票一百零八張，面額計六千八百八十二萬零四百十二元，幫助他人逃漏營業稅額計三百四十四萬一千零二十六元。㈧進利公司取得八百七十四家公司，自八十六年九月間起至九十一年二月間止，不實開立之統一發票計二千零一張，面額計二億四千五百零一萬零八百七十二元，據以扣抵銷項稅額，而逃漏進利公司之營業稅額計一千二百二十五萬二千五百四十九元。㈨宏一公司取得一千零四家公司，自八十八年十月間起至九十一年四月間止，不實開立之統一發票計二千二百九十三張，面額計二億九千四百七十八萬零一百十九元，據以扣抵銷項稅額，而逃漏宏一公司營業稅額計一千四百七十八萬四千九百六十九元。㈩信輝公司取得二百五十三家公司，自八十七年十二月間起至九十年十一月間止，不實開立之統一發票計五百五十一張，面額計一億四千二百八十一萬三千九百四十六元，據以扣抵銷項稅額，而逃漏信輝公司之營業稅額計七百十四萬一千二百一十一元。 盤石公司取得二百十二家公司，自八十八年九月間起至九十年十二月間止，不實開立之統一發票計四百零七張，面額計一億二千九百七十六萬三千八百八十五元，據以扣抵銷項稅額，而逃漏盤石公司之營業稅額計六百四十八萬八千五百二十九元。 慶益公司取得三百九十家公司，自八十六年一月間起至八十八年十月間止，不實開立之統一發票計七百三十三張，面額計八千三百七十九萬六千六百零九元，據以扣抵銷項稅額，而逃漏慶益公司之營業稅額計四百十八萬九千九百八十四元。 全吉公司取得二百家公司，自八十九年二月間起至九十一年四月間止，不實開立之統一發票計三百八十九張，面額計五千四百四十八萬九千二百七十四元，據以扣抵銷項稅額，而逃漏全吉公司之營業稅額計二百七十二萬四千四百七十七元。 全祥公司取得一百四十二家公司，自八十九年三月間起至九十一年四月間止，不實開立之統一發票計六百五十三張，面額計九千四百二十萬零六千一百七十二元，據以扣抵銷項稅額，而逃漏全祥公司之營業稅額計四百七十一萬零三百四十六元。六、惟查：㈠如附表所示之證物及帳冊，所欲證明之待證事實為何，仍未據公訴人於前開補正函文中予以說明，其所指出之證明方法自嫌空泛。㈡公訴人認進利、宏一、信輝、盤石、慶益、全吉及全祥等七家公司，經高雄市國稅局查核結果，有進項總額顯不相當或有銷無進項之缺失，固有公訴人所提出之「專案申請調檔統一發票查核名冊」三大冊可憑，而該查核名冊所附「財政部高雄國稅局涉嫌取得（開立）進利營造等七家出借營造執照營業人統計表」左下方雖有「財政部高雄市國稅局審查三科」等文字，惟並無查核人員簽名、蓋章或蓋用機關印信或簽字章及收發文字號等，無從看出文書之製作名義人，不具備公文書之形式要件，且係由何人經由何種程序查核，資料取自何處，亦未據檢察官提出說明，是否具有證據能力，非無疑義。㈢又依財政部擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點規定，凡全年營業收入淨額及非營業收入合計在新台幣三千萬元以下之營利事業，其年度結算，自行依法調整之純益率在同業利潤標準以上並繳清稅款者，應就其申報案件予以書面審核（見偵查卷第二百七十七頁）。依上開要點之規定可知，並非以各項進項憑證來核定費用，而是以「銷項」金額之一定比例認定，課稅費用基礎與「進項」費用無關。而觀之公訴人提出之上開查核名冊，係將進利等七家公司，近二至五年內之「進項」及「銷項」全數集結成冊，並未以年度加以區分。公訴人如何認定，進利等七家公司各年度之營業收入淨額及非營業收入合計未超過三千萬元，無需以進項憑證來核定費用，進而認定進利等七家公司是否逃漏稅捐，或因此逃漏之稅額若干？㈣何況，依上開所謂查核名冊所載，進利等七家公司之進項金額中，有許多是來自於中國石油公司各直營之加油站，且金額分別為數百元至數千元不整，衡情，應係各該公司合理支付之交通費用，何以公訴人未經查證，即率而認定此部分之進項憑證亦屬虛假。再者，一般公司行號在交易經濟活動上，未必每筆交易均會自銷售之一方取得進貨憑證，自難以事後未經實質之形式查核，而認有「進項總額不相當，或有銷無進」，即認有虛偽開立統一發票之情事。㈤另公訴人所補正稅捐機關針對進利等七家公司交易對象所開立之「違章處分書」（計二冊），固係由財政部所屬各分區國稅局所製作，具備公文書之形式要件。惟按刑事訴訟法第一百五十九條之四第一款，所謂公務員職務上製作之具有證據能力之文書，以「紀錄文書」或「證明文書」為限。其理由不外乎，不論紀錄性質或證明性質之文書，係基於公務員通常業務過程不間斷、有規律而準確之記載，大部分紀錄係完成於業務終了前後，無預見日後可能會被提供作為證據之偽造動機，其虛偽之可能性其低，何況如讓製作者以口頭方式於法庭上再重現過去之事實或數據亦有困難，因此其亦具有一定程度之不可代替性，除非該等紀錄文書或證明文書有顯不可信之情況，否則有承認其為證據之必要。惟本件公訴人提出之上開違章處分書，係針對個案所製作之文書，並非紀錄或證明性質之文書。且依違章處分書之記載，稅捐機關認定受處分之對象有逃漏稅捐之證據，竟是本件法務部調查局之案件移送書。足證稅捐機關亦未實際查核受處分人是否逃漏稅捐，從而公訴人以該違章處分書欲證明進利等七家公司幫助受處分之對象逃漏稅捐，非但在形式上不具有證據能力，實質上之證明力亦屬薄弱。㈥又本件公訴人認進利等七家公司不實開立統一發票之對象達一百八十家公司，統一發票張數為七百二十八張，總金額五億零一百三十七萬二千一百九十七元；另不實取得統一發票之對象達三千零七十五家公司，統一發票張數為七千零二十七張，總金額為十億四千四百八十六萬零八百七十七元，有公訴人提出之財「政部高雄國稅局涉嫌取得（開立）進利營造等七家出借營造執照營業人統計表」在卷可參。惟檢察官竟未針對上開三千餘家與進利等七家公司交易之任何一家公司進行查證，僅憑稅捐機關電腦列印不具證據能力之交易資料，率而認定進利等七家公司與前開三千餘家公司所有之交易均屬虛偽，其採證之過程實嫌率斷。七、綜上，本院前以檢察官提出之證據及指出之證明方法顯不足認定被告有成立犯罪之可能，於第一次審判期日前裁定通知檢察官應於三十日內補正，檢察官雖有函覆，惟所補正之新證據及證明方法，亦不足認定被告有成立犯罪之成能，從而本件情形實與檢察官逾期並未補正之情形無異，爰依前開規定駁回本件起訴。八、依前揭刑事訴訟法第一百六十一條第二項裁定如主文。中華民國九十二年十二月十八日臺灣高雄地方法院刑事第六庭審判長法官陳志銘法官陳信旗法官高英賓右正本證明與原本無異。如不服本裁定，應於裁定送達後五日內，向本院提出抗告狀。書記官林雯琪中華民國九十二年十二月十九日

臺灣高雄地方法院九十二年度重訴字第九一號

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