臺灣高雄地方法院99年度訴字第108號

• 裁判案由: 商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高雄地方法院
• 裁判日期: 99 年 02 月 26 日

臺灣高雄地方法院刑事判決　　　　　　　 99年度訴字第108號公　訴　人　臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被　　　告　乙○○
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（98年度偵緝字第2075號），被告於準備程序就被訴事實為有罪之陳述，經本院合議庭裁定由受命法官獨任行簡式審判程序，判決如下：
主 文
乙○○共同連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、乙○○前因公共危險案件，經法院判處有期徒刑3 月確定，於民國93年9 月9 日執行完畢。雖可預見提供自己之身分證資料擔任虛設營利事業之人頭負責人，可能使他人利用虛設之營利事業收受或開立無實際交易內容之不實統一發票，以幫助他人逃漏稅捐，竟接受蘇慧卿（另案審理中）之請託，以新臺幣（下同）3000元至5000元不等之代價，配合蘇慧卿前往設立公司、領用發票相關事項，而與蘇慧卿共同基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意聯絡，由乙○○自93年11月29日、93年12月7 日起，擔任佳宜工程行（址設高雄市○○區○○路59巷1 之5 號）、長河工程行（址設高雄市三民區○○○路268 號12樓之10）之名義負責人，並為商業會計法第4 條所稱之商業負責人及稅捐稽徵法規定之納稅義務人；渠等均明知佳宜、長河工程行與明偉工程行間，自93年11月至94年4 月間，並無進、銷貨事實，蘇慧卿仍分別以佳宜工程行、長河工程行名義開立不實之會計憑證即統一發票6 紙（銷售額0000000 元）、1 紙（銷售額617376元），交付予明偉工程行充當進項憑證使用，幫助明偉工程行逃漏營業稅120952元、30869 元，足生損害於稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性。
二、案經財政部高雄市國稅局函送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、本件係經被告乙○○於準備程序當庭表示認罪，而經本院裁定以簡式審判程序加以審理，依據刑事訴訟法第273 條之2
、第159 條第2 項之規定，不適用傳聞法則有關限制證據能力之相關規定，合先敘明。
二、上開事實，業據被告乙○○坦認在案，核與共犯蘇慧卿於偵查中證述：虛設長河工程行、佳宜工程行供明偉工程行充當進項憑證，扣抵銷項金額，長河工程行、佳宜工程行沒有在經營，乙○○係人頭，代價為2 萬至10幾萬元不等乙情（97年度他字第2530號偵卷第12頁），大致相符；復有高雄市政府營利事業統一發證設立變更登記申請書（佳宜工程行）、被告乙○○身分證影本、高雄市政府營利事業統一發證設立變更登記申請書（長河工程行）、財政部高雄國稅局新開業營業人訪問卡（國稅局卷二第70至71、127 至129 頁）；明偉工程行係有實際營業之行號，業據證人即明偉工程行名義負責人何婉��、證人即明偉工程行實際負責人蘇慧卿、證人
即蘇慧卿之前夫何長河證述在卷（97年度他字第2530號偵卷第12頁正反面、31頁反面、32頁、34頁反面）；另有財政部高雄市國稅局蘇慧卿涉嫌虛設行號逃漏稅捐案情報告、明偉工程行申報書查詢、營業稅年度資料查詢、佳宜工程行申報書查詢、佳宜工程行營業人進銷項交易對象彙加明細表、明偉工程行營業人進銷項交易對象彙加明細表、（乙○○）財政部高雄市國稅局93至95年度綜合所得稅各類所得資料清單、長河工程行申報書查詢、長河工程行營業人進銷項交易對象彙加明細表、93至95年度營利事業所得稅結算申報書（國稅局卷一第1 至6 、47至58、92至93、117 至120 、135 至13 7頁、國稅局卷二第9 至14頁）可證，足認被告上開自白核與事實相符，自堪信為真實。按刑法第13條所稱之故意本有直接故意（確定故意）與間接故意（不確定故意）之別，條文中「行為人對於構成犯罪之事實，明知並有意使其發生者」為直接故意，至於「行為人對於構成犯罪之事實，預見其發生而其發生並不違背其本意者」則屬間接故意；又間接故意與有認識的過失（又稱疏虞過失）之區別，在於二者對構成犯罪之事實雖均預見其能發生，但前者對其發生並不違背其本意，後者則確信其不發生。查本件被告自承其將身分證件交付予蘇慧卿，蘇慧卿有告訴他要辦理發票，並要他在文件上簽名，事後並陸陸續續拿到蘇慧卿給的2 萬元等語（本院訴字卷第17頁），足見被告已知蘇慧卿係欲以其名設立營利事業，顯可預見他人應係利用其擔任虛設公司之人頭負責人，以遂行不法行為之目的，否則蘇慧卿大可自己擔任事業負責人，何需邀由被告出名擔任事業負責人？再者，利用他人名義作為公司或企業社負責人，虛設行號以開立統一發票，用來虛構交易事實，提供他人申報而逃漏稅捐，或供他人作為不法詐欺用途，破壞市場交易秩序，以隱匿真正犯罪者身分及資金流向之犯罪模式，此乃一般使用人頭負責人常見之非法利用類型，復經大眾傳播媒體再三披露，被告僅提供身分證件，未實際工作即可獲取報酬，其為具有相當社會經驗之人，且自難諉為不知，則蘇慧卿於取得被告提供之身分證件等物而登記為長河工程行、佳宜工程行之名義上負責人後，嗣經用於上開虛設行號提供不實發票之不法用途，此一犯罪手法仍未逸脫於被告犯罪意思之外，即屬被告所預見，而不違背其本意至明。是被告在可預見蘇慧卿上開不法動機之下，非但提供國民身分證，同意擔任事業負責人，並在營業人設立登記查簽表上親自簽名，以領用統一發票，而容任上開犯罪行為之繼續實現，其主觀上對於長河工程行、佳宜工程行係虛設公司，並以虛開統一發票牟取不法利益等情應可預見，而有填製不實會計憑證之間接故意，是其與蘇慧卿2 人間就填製不實會計憑證犯行，確有犯意之聯絡甚明，縱被告非實際填製不實統一發票會計憑證之行為人，亦無解於其本件犯行之成立（最高法院98年度台上字第6291號、97年度台上6014號判決亦同此意旨）。
三、新舊法之比較：法律有變更而為新舊法之比較時，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年度第8 次刑庭會議決議參照）。茲分述如下：
㈠被告行為後，商業會計法全文83條業於95年5 月24日修正公布，並自公布日施行，修正前商業會計法第71條所規定之法定刑原為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正後商業會計法第71條之法定刑則為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，比較新舊法之結果，修正後之規定，並未較有利於被告，是本件應適用修正前商業會計法之規定論罪。
㈡又被告行為後，刑法部分條文業於94年2 月2 日修正公布，並自95年7 月1 日起施行，茲就與本案相關條文適用之新舊法比較如下：
⒈罰金刑部分：修正前商業會計法第71條第1 款商業負責人明知不實事項而填製不實會計憑證罪之法定刑有罰金刑，且以新臺幣為貨幣單位，依修正前刑法第三十三條第五款規定：「罰金：（銀元）一元以上」，而銀元與新臺幣間之折算，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1 元折算新臺幣3 元；修正後第33條第5 款則規定：「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」，經比較新舊法之規定，修正後刑法第33條第5 款所定罰金之最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於被告。
⒉刑法第28條原規定：「二人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」新法修正為：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題（最高法院96年度台上字第934 號判決採同一見解）。是以本件被告與另案被告蘇慧卿共同所犯如事實欄所載犯行，有行為後法律變更之比較問題，惟被告上開犯罪行為，依修正前、後刑法第28條規定，均成立共同正犯，適用新法並未較有利於被告。至修正後刑法第31條第1 項但書，雖增列得減輕其刑之規定，惟對具商業負責人身分之被告並無適用，故新法亦未較有利於被告。
⒊刑法第47條、第49條關於累犯之規定，乃以出於故意再犯有期徒刑以上之罪者為限，並增訂強制工作而免其刑之執行者，於受強制工作處分之執行完畢或一部之執行而免除後，5 年內故意再犯有期徒刑以上之罪者，以累犯論之規定（擬制累犯）；且刪除「依軍法」受裁判者，不適用累犯之規定，以求司法與軍法一致。是以修正後之累犯範圍已有所減縮及擴張，當屬科刑規範事項之變更，亦應依「從舊從輕」原則比較適用（最高法院97年度台上字第396
號判決要旨）。查被告係故意再犯上開商業會計法及稅捐稽徵法之罪，依修正前、後之刑法第47條規定，均成立累犯，適用修正後之規定，對被告並未較有利。
⒋修正前刑法第55條就具有牽連關係之牽連犯，係規定應從一重罪處斷；而修正後之刑法，既已刪除牽連犯之規定，則所犯各罪即應依數罪併罰之規定分論併罰。比較上述修正前、後之刑罰法律，應以被告行為時之刑法第55條規定論處，對被告較為有利。
⒌修正前刑法第56條連續犯之規定，於修正後已刪除，本件被告與另案被告蘇慧卿共同多次填製不實會計憑證之犯行，時間緊接，方法相同，觸犯構成要件相同之罪名，依舊法應依連續犯之規定，各論以一罪，如依新法則應分論併罰，適用新法則未較有利於被告，自應適用修正刪除前之刑法第56條連續犯規定論處。
⒍罰金刑之加重，依修正後刑法第67條規定，其最高度及最低度同加重之，較修正前刑法第68條所定，僅加重其最高度，為不利於被告，故有關罰金刑之加重，應適用修正刑法第68條之規定。
㈢綜合上述各條文修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議及修正後刑法第2 條第1 項前段、後段規定之「從舊、從輕」原則，自應整體適用被告行為時之法律，即修正前商業會計法、修正前刑法之相關規定，予以論處。至易科罰金之易刑處分，則應於量刑後，另行比較新舊法如後述。
四、論罪科刑：
㈠按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，記載交易雙方之名稱及地址或統一編號、交易內容及金額，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，係商業會計法第15條第1 款所列之原始憑證，應屬商業會計法所規定之會計憑證之一種（最高法院86年度台上字第2189號判決意旨參照）。被告乙○○登記為佳宜工程行及長河工程行之負責人及出資人，依商業登記法第10條規定，為商業負責人，亦係商業會計法第4 條規定之商業負責人，其填製內容不實之統一發票交付明偉工程行作為進項憑證，即應認構成95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1 款之填製不實罪，該罪與刑法第215 條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最高法院91年度台上字第5397號、92年度台上字第6171號、92年度台上字第6792號、93年度台上字第215 號、94年度台非字第98號判決要旨參照）。
㈡核被告乙○○所為，係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知不實之事項填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條之幫助逃漏稅捐罪。按商業會計法第71條第1 款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處（最高法院92年度台上字第6171號判決意旨參照），是本件不再論以刑法第216 條、第215 條行使業務上登載不實文書罪。被告與蘇慧卿間，就上開明知不實事項填製會計憑證之犯行，有犯意聯絡與行為分擔，為共同正犯，而蘇慧卿雖無商業負責人之身分，依刑法第31條第1
項之規定，應屬共同正犯。被告與蘇慧卿共同虛開發票而幫助明偉工程行逃漏稅捐部分，按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如2 人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（司法院廳刑一字第1692號司法院第二廳研究意見參照），是此部分亦應論以共同正犯。又被告前後多次填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯行，均時間緊接，手法相同，各觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆實施，均應依修正前刑法第56條關於連續犯之規定，各論以一罪，並均加重其刑。被告所犯連續填製不實會計憑證、連續幫助他人逃漏稅捐間，具有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條關於牽連犯之規定，從一情節較重之修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人填製不實會計憑證罪論處。查被告有事實欄所載之有期徒刑執行完畢紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可按，其於有期徒刑之執行完畢後5 年內，故意再犯本件有期徒刑以上之罪，為累犯，應依刑法第47條第1 項之規定加重其刑。
㈢爰審酌被告係人頭負責人，就上開犯行所參與程度有限，惟其擔任人頭之佳宜工程行、長河工程行，所開立憑證張數各為6 張及1 張，金額分別為241 萬9047元及61萬7376元，幫助明偉工程行逃漏營業稅分別為12萬0592元及3 萬0869元，且此種犯罪手法除了增加稅捐稽徵機關之查核困難、紊亂稅捐體制外，倘操縱人頭公司之人以此向銀行申貸，並可能影響財政金融秩序，所生危害非輕，兼衡其素行、智識程度、家庭經濟狀況及犯罪後坦認犯行、態度尚佳等一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告犯罪之時間，係在96年4 月24日以前，且其係於中華民國96年罪犯減刑條例96年7 月16日施行後之98年8 月3 日因本案遭臺灣高雄地方法院檢察署通緝，於同年9 月10日緝獲，又經本院於99年1 月7 日通緝，再於同年月12日緝獲，不合該條例第5 條之規定，復無中華民國96年罪犯減刑條例所定不得減刑之情形，其所犯上開犯罪，應依同條例第2 條第1 項第3 款之規定，減其宣告刑二分之一後，諭知易科罰金之折算標準。而就易科罰金之折算標準部分，修正前刑法第41條第1 項前段及罰金罰鍰提高標準條例第2 條（現已刪除）係規定以銀元100 元至300 元折算1 日（即以新臺幣300 元至900 元折算1 日），而現行刑法第41條第1 項前段則規定以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1 日，是經比較修正前、後之易科罰金折算標準，應以行為時即修正前之規定，較有利於被告，故本件應適用修正前刑法第41條第1 項前段之規定，諭知易科罰金之折算標準。
五、被告行為後，刑法第41條業於98年8 月21日修正公布並自98年9 月1 日起施行，該條規定受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，不論得否易科罰金，均得易服社會勞動，並配合修正刑事訴訟法第479 條第1 項，明定易服社會勞動由指揮執行之檢察官命令之，亦即上開規定應係檢察官執行事項，非裁判量刑事項，自非屬被告適用之刑罰法律或法律效果有變更，而無刑法第2 條第1 項法律變更規定之適用，故無須為新舊法之比較，應逕適用裁判時法。又刑法第41條規定聲請易服社會勞動者，因條文已明定以社會勞動6 小時折算徒刑或拘役1 日，與易科罰金應於裁判主文諭知折算標準之情形不同，無須於裁判主文諭知（刑法施行法第3條 之2 修正理由參照），附此敘明。
據上論斷，依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1 項前段，95年5 月24修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第2 條第1 項前段，修正前刑法第28條、第47條第1 項、第56條、第41條第1 項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，判決如主文。
本案經檢察官甲○○到庭執行職務。
中 華 民 國 99 年 2 月 26 日刑事第四庭 法 官 施介元
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 99 年 2 月 26 日書記官 葉玉芬
附錄本案論罪科刑法條：
89年4月26日修正公布（即95年5月24修正前）商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
稅捐稽徵法第43條
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。