臺灣高等法院 高雄分院109年度上訴字第1218號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院 高雄分院
• 裁判日期: 110 年 03 月 17 日

臺灣高等法院高雄分院刑事判決　　　 109年度上訴字第1218號上　訴　人
即　被　告　王上豪

選任辯護人　張永昌律師
謝明佐律師
上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣高雄地方法院108 年度訴字第640 號，中華民國109年7月29日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方檢察署107 年度偵字第3261號、107 年度偵字第3262號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
事實及理由
一、經本院審理結果，認第一審以上訴人即被告王上豪（下稱被告）於原審判決（詳如附件，以下同）事實欄㈠即其附表㈠、事實欄㈠即其附表㈠所為，均係犯刑法第216 條、215 條之行使業務上登載不實文書罪，所犯業務上登載不實文書之低度行為，均為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪；又被告於事實欄㈡即其附表㈡編號1 至7 、9 、10、11、13、14、15、19所為，均係犯商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，並說明被告於上開各附表編號所示之同一營業稅申報期間，接續填製不實會計憑證交付同一或不同營業人，而幫助他人逃漏稅捐犯行，依社會通念，應認各係基於單一犯罪故意之接續犯，且被告以上開之一個接續犯罪行為，犯上開二罪，應依刑法第55條想像競合犯之規定，各從一重之填製不實會計憑證罪處斷；另被告於原審判決事實欄㈡即其附表㈡編號8 、12、16至18、20至28及事實欄㈡即其附表㈡所為，均係犯商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪，亦說明被告於同一期間，接續填製不實會計憑證交付同一或不同營業人，仍應各論以接續犯。復敘明被告上開於事實欄㈠即其附表㈠所犯行使業務上登載不實文書罪（共28罪）、事實欄㈡即其附表㈡所犯填製不實會計憑證罪（共28次）、事實欄㈠即其附表㈠所犯行使業務上登載不實文書罪（共2 罪）、事實欄㈡即其附表㈡所犯填製不實會計憑證罪（共2 次），以上共60次犯行，應予分論併罪。其中被告就事實欄㈠即其附表㈠、事實欄㈠即其附表㈠所為，係利用不知情之記帳士登載營業稅申報書並持之行使，為間接正犯。故分別諭知量處如其附表㈠、㈡、㈠、㈡各編號「主文」欄所示之刑，及諭知易科罰金之折算標準，應執行有期徒刑3 年6 月及如易科罰金，以新臺幣（下同）1 千元折算1
日之標準，其認事用法及量刑均無不當；另原審以不能證明被告有公訴意旨所指於其附表㈡編號8 、9-2 、10-2之鉅威公司、編號12之泰鈿公司、編號16、20-1、21-1、22-1、23 -1 、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1所示之群永公司、編號17、18所示之鼎笠公司、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24 -2 、25-2、26-2、27-2、28-2所示之丞鷹公司及有以升豪農創公司名義開立不實發票予附表㈡編號1-1 、2-1
所示之群永公司、編號1-2 、2-2 所示之丞鷹公司之違反稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐犯行，而不另為無罪諭知，亦無不合，應予維持，並引用第一審判決書記載之事實、證據及理由（如附件）。
二、被告上訴意旨略以：
㈠、被告於原審已坦承如原審判決事實欄㈠即其附表㈠編號1 至6 及其事實欄㈡即其附表㈡編號1 至7 、9-1 、10-1、11至15、17、18、19之犯行，被告已經被國稅局罰款，然原審仍處被告2 至4 月不等之有期徒刑，顯屬過重，請能從輕量刑。
㈡、另被告與證人即群永公司業務經理林海崴（下稱林海崴）係熟識之朋友，林海崴負責群永公司之進銷貨業務，因群永公司資金上調度需求，乃與被告計畫在業務上合作，由被告出買貨資金，希望能與林海崴熟悉之銷售管道中的廠商交易賺取產品價差利潤。因此幾乎全部之貨品交易都在台北進行交貨，兩人並同意由林海崴代為製作相關之出貨單，以收省時簡便之效。職是有些部分的出貨單乃係由林海崴請群永公司之人員代為製作，但因林海崴不清楚被告公司之成員，因此製表時乃便宜行事，在製表人攔上隨意取個英文名字如Eric、Jerry 等。又送貨地址有些寫被告高雄公司，廠商出貨時，為求簡便省時，亦由出貨公司直接出貨到群永公司，並由林海崴在群永公司辦公處所蓋章簽收。被告公司收到訂貨顧客之貨款時，亦會立刻北上，由群永公司人員協助到銀行，給付貨款給供貨之廠商。故其買賣雙方皆有收款、交貨之實際交易行為，當事人、標的及意思表示等契約三要素都完全具備，應屬合法有效之交易。再者被告銷售貨物皆有依法納稅，如為假交易，何必繳納稅金。且被告亦有實際向供貨廠商購入貨品，故取得的發票憑證，自然可依法作為成本費用申報抵稅。另被告公司雖有向銀行貸款之行為，但貸款之金額正常合理，被告亦按期繳納甚至提早繳納，並無造成銀行任何的損失，國稅局如此作為是在迫害中小企業。是被告否認原判決附表㈠編號7 、8 （詠發公司）、編號9 、10（全衡公司）、編號11、12（正及公司）、編號13至16（優卡公司）、編號17、18（舜茂公司）、編號19（鉅威公司）、編號20至28（碁勝公司）；事實欄㈡即其附表㈡編號8
、9-2 、10-2（鉅威公司）、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1（群永公司）、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27-2、28-2（丞鷹公司）等各公司間之交易；其實際負責之升豪農創公司與事實欄㈠即其附表㈠所示；事實欄㈡即其附表㈡等各公司間之交易係屬不實交易，上開交易僅係被告為求賺取營業利益之正常商業買賣行為，並非原審判決所認定之不實交易云云
三、按量刑之輕重，係屬為裁判之法院得依職權裁量之事項，苟其量刑已以行為人之責任為基礎，並斟酌刑法第57條所列一切情狀，在法定刑度內，酌量科刑，如無偏執一端，致明顯輕重失衡情形，不得遽指為不當或違法（最高法院72年度台上字第6696號、99年度台上字第189 號判決意旨參照）。又刑罰之量定屬法院自由裁量之職權行使，但仍應審酌刑法第57條所列各款事由及一切情狀，為酌量輕重之標準，並非漫無限制，在同一犯罪事實與情節，如別無其他加重或減輕之原因，下級法院量定之刑，亦無過重或失輕之不當情形，則上級法院對於下級法院之職權行使，原則上應予尊重( 最高法院85年度台上字第2446號判決意旨參照) ；次按證據之取捨及事實之認定，為事實審法院之職權，又所謂經驗法則，係指吾人基於日常生活經驗所得之定則，並非個人主觀上之推測；論理法則，乃指理則上當然之法則，一般人均不致有所懷疑之理論上定律，具有客觀性，非許由當事人依其主觀自作主張（最高法院106 年台上字第391 號判決意旨參照）。
四、經查:
㈠、原審判決就其事實欄㈠即其附表㈠編號1 至6 所示之交易及其事實欄㈡即其附表㈡編號1 至7 、9-1 、10-1、11、11至15、17至19所示之交易均屬不實交易部分，係依憑被告之自白及升豪公司、升豪農創公司暨上揭附表各編號所示各營業人之營業稅稅籍資料查詢作業列印表、升豪公司及升豪農創公司之營業人設立登記查簽表、變更登記查簽表、新開營業人訪問卡、公司章程暨股東同意書、升豪公司及升豪農創公司公司基本資料表、各營業人公司登記資訊、升豪公司99年6 月至104 年4 月之營業人銷售額與稅額申報書、99年至103 年資產負債表、升豪農創公司103 年6 月至103
年8 月之營業人銷售額與稅額申報書、103 年資產負債表暨財產目錄、升豪公司及升豪農創公司之專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、各營業人之進銷項憑證明細資料表、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源及銷項去路）、進項來源明細資料、升豪公司華南商業銀行帳戶（下稱升豪華南帳戶）往來明細表、升豪公司台北富邦銀行各分行帳戶（下稱升豪富邦帳戶）交易往來明細、升豪農創公司華南銀行帳戶（下稱升豪華南帳戶）存款往來明細表、各營業人公司帳戶開戶資料、相關交易發票、傳票或匯款單影本、證人即記帳士李金娥於國稅局之談話紀錄及偵訊筆錄、證人王裕升（升豪公司及升豪農創公司登記負責人）、吳旻黛（升豪公司及升豪農創公司行政助理、登記董事）、林焜鎮（允鎮公司登記負責人）、李永年（耳目公司登記負責人）、鄭柏宏（泰鈿公司負責人）、朱宥綺（百利達公司負責人）、蔡佩岑（碩誠興業股份有限公司負責人）等證據，認定被告確有如原判決其事實欄㈠即其附表㈠編號1 至6 及其事實欄㈡即其附表㈡編號1 至7 、9-1 、10-1、11、11至15、17至19所示之各次犯行。
㈡、另被告否認其實際負責之升豪公司與原判決附表㈠編號7
、8 （詠發公司）、編號9 、10（全衡公司）、編號11、12（正及公司）、編號13至16（優卡公司）、編號17、18（舜茂公司）、編號19（鉅威公司）、編號20至28（碁勝公司）；事實欄㈡即其附表㈡編號8 、9-2 、10-2（鉅威公司）、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1（群永公司）、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27-2、28-2（丞鷹公司）等各公司間之交易；其實際負責之升豪農創公司與事實欄㈠即其附表㈠所示；事實欄㈡即其附表㈡等各公司間之交易係屬不實交易，並執前開說詞置辯。惟依民法第345 條第1 項規定，稱買賣者，謂當事人約定，一方移轉財產權於他方，他方交付價金之契約。況依一般貨物交易常態，貨物本身既為契約之標的，當事人雙方為免買賣爭議，則貨送買方始為交易常態，且貨物從賣方交予買方時，自應有相關人員進行點交驗收，以免屆時貨物瑕疵之責任難以釐清；另他方既需支付價金，則其資金流向，即金流記錄，包含匯款人、資金來源、匯款方式、付款流程等，自屬判斷是否為虛偽買賣之重點。而查:
⒈依被告及證人林海崴之供（證）述交互參之，可知升豪公司及升豪農創公司與原判決附表㈠、附表㈠所示之碁勝公司、優卡公司、全衡公司、詠發公司、正及公司、舜茂公司及鉅威公司等7 家公司（下稱碁勝等7 家公司），以及附表㈡、附表㈡所示之群永公司、丞鷹公司及鉅威公司等營業人之交易鏈形式，碁勝等7 家公司為該交易鏈之上游廠商，升豪公司、升豪農創公司為中間廠商，群永公司、丞鷹公司及鉅威公司則為下游廠商。而林海崴係透過所謂中人，直接接觸該交易鏈之上游廠商；換言之，真正掌握所謂貨源管道的人，並非被告，而係下游廠商群永公司經理即證人林海崴，然林海崴既非升豪公司或升豪農創公司之代表人或代理人，被告亦無透過中人或直接能與所謂上游廠商接觸締約，則被告與所謂上游廠商間，是否確有締立買賣契約，並非無疑；且林海崴既為下游廠商群永公司之業務經理，又可與上游廠商接洽，卻捨此不為，反與被告合作，使群永公司需再透過升豪公司或升豪農創公司才能取得貨物，增加進貨成本，況林海崴雖稱: 因為透過被告，他可以代出資金，當然中間會有差價，裡面的差價給他賺等語（見原審卷三第25頁），然不論依被告提出所謂資金支付之證明或卷內相關資料或升豪公司、升豪農創公司之帳戶往來明細、各匯款帳號之基本查詢資料（見告發卷二第397 至405 、435 至438 、440
至447 、450 至452 、458 至461 頁、463 至467 、480 至494 頁、告發卷四第909 至951 頁、告發卷六第1609至1610頁、1637頁、告發卷八第135 至136 頁；原審卷一第99至111 、291 至295 、301 、307 至311 、315 、317 、323 至329 、335 至337 頁、585 、597 至601 、611 至621 頁；卷二第45、59至63、85至87頁）等資料，均可知被告之升豪公司或升豪農創公司所謂支付予上游廠商之資金來源，大皆為所謂交易當日由下游廠商直接支付予被告公司後隨即轉出，並無林海崴及被告所稱皆由被告出資金給付予上游廠商之情形。進者，操作上開資金收付之人要多為下游廠商之員工（其中以群永公司員工最常見），甚而直接拿取升豪公司及升豪農創公司之公司大小章進行上開資金操作，而進出之金額亦幾為同額，可說是一日過水之資金操作，顯係刻意安排形式上之金流記錄，難謂屬實際之買賣金流。
⒉其次，以上開交易鏈之貨物運送觀之，上游廠商（即碁勝等7 家公司）及下游廠商（即群永公司、丞鷹公司及鉅威公司）均在北部，僅中間廠商即被告之升豪公司、升豪農創公司在高雄，雖上游廠商出貨單上送貨地址係記載升豪公司或升豪農創公司之公司所在地即高雄，然實際上均不會將貨物送至高雄後再送回台北，主要及大件貨物均跳過升豪公司、升豪農創公司而直接由上游廠商送往下游廠商；另被告之升豪公司或升豪農創公司出貨予包含群永、丞鷹公司之出貨單亦多由林海崴代為製作，上游廠商的出貨單部分亦由林海崴持升豪公司或升豪農創公司發票章代蓋收貨，甚至上開出貨單或收貨單上之製表人亦非真有其人，其所表彰之送貨地點（如升豪公司或升豪農創公司之營業所在地）亦非真正等節，業經被告承稱在卷，並與林海崴證述相符，被告雖提出所謂出貨單、收貨單或與上開交易鏈公司之契約書面，據以主張其間交易均屬真實云云，然由上述收貨過程已可知，林海崴兼為被告公司處理進貨、銷貨，此種猶如「左手賣給右手」之交易，被告不僅未實際收貨、進行點交驗收，亦全不問貨物有無瑕疵，林海崴且為進、銷貨予被告公司之鉅威公司股東（告發卷七第1727頁），凡此已明顯違反首揭交易常態，是上揭單據或契約，尚無從認定其間存有真正之買賣交易。⒊再者，如依林海崴所證稱，其與被告自100 年至104 年合作，於100 至102 年6 月之間，那時資金大約落在100 多萬元，所以一個月交易額度約100 多萬元，到後面的時候，被告資金比較充沛時，就可以交易到一個月150 萬元，交易就是以發票的交易數字為金額等語（見原審卷三第25頁）。果屬無訛，然單以卷附101 年11月，被告之升豪公司銷售予群永公司之發票金額為例，即達1,985,411 元（見告發卷六第1454頁），金額已超出彼時之交易額度近一倍，可見其中矛盾之處；再以卷附上游廠商碁勝公司之交易為例，碁勝公司係102 年6 月26日設立，如以其年度營業稅申報資料觀之（見告發卷四第952 至954 頁），該公司自102 年至104 年設立之短短2 年期間內，即申報高達1 億2 仟4 佰多萬元之銷售額，如該公司確有營業之事實，以如此高額之銷售額，依該公司102 至104 年度綜合所得稅BAN 給付清單（見告發卷四第955 至957 頁），卻僅於102 年、103 年列報公司負責人曾建偉1 人薪資，此外別無他人列報薪資，且依碁勝公司102 至104 年之資產負債表、進項來源明細資料（見告發卷四第958 至962 頁），該公司更無相關運輸設備、也無取具任何運輸公司之進項憑證，顯見碁勝公司僅係名義負責人之1
人公司，亦無聘顧員工或承運任何貨品，其後該公司更於104 年9 月30日申請註銷，不再營業，此就商業常情而言已屬明顯異常。佐以林海崴所證稱: 其所以引進被告之升豪公司及升豪農創公司，可讓升豪公司及升豪農創公司從中收取轉賣之差價，而被告亦允諾該差價會分給林海崴個人等節，更加可以證明被告之升豪公司與原判決附表㈠編號7 、8 （詠發公司）、編號9 、10（全衡公司）、編號11、12（正及公司）、編號13至16（優卡公司）、編號17、18（舜茂公司）、編號19（鉅威公司）、編號20至28（碁勝公司）；事實欄㈡即其附表㈡編號8 、9-2 、10-2（鉅威公司）、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1（群永公司）、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27-2、28-2（丞鷹公司）等各公司間之交易；其實際負責之升豪農創公司與事實欄㈠即其附表㈠所示；事實欄㈡即其附表㈡等各公司間之交易，確實非屬真實。
㈢、綜上所述，原審判決已就被告及辯護人辯解事項，逐一於判決理由中詳述論斷之憑據，其認事、用法均無違法不當或違反一般經驗、論理法則之誤；復以行為人責任為基礎，具體審酌刑法第57條關於科刑等一切情狀，在罪責原則下適正行使其量刑之裁量權，並說明其論據，且就所犯各罪量定之刑罰及定其應執行刑，客觀上並未逾越法定刑度，亦與罪刑相當原則、定應執行刑之恤刑目的無悖，難認有逾越法律所規定之範圍，或濫用其裁量權限之違法情形。被告暨辯護人泛稱原審量刑暨應執行刑過重，請求本院就本案犯罪予以從輕量刑或仍執前詞，重為爭執，或就原審判決採證、認事職權之適法行使，徒憑己見，再事爭論，為無理由，應予駁回。至被告暨辯護人另執群永公司、鉅威公司及丞鷹公司之行政訴訟相關判決而為主張，因均與被告公司無涉，與本件犯行之成立亦無關聯性，屬無益之調查，自無再予調查之必要，併此敘明。
據上論結，應依刑事訴訟法第368 條、第373條，判決如主文。
本案經檢察官王啟明提起公訴，檢察官劉玲興到庭執行職務。
中 華 民 國 110 年 3 月 17 日刑事第五庭 審判長法 官 林水城
法 官 任森銓
法 官 陳美燕
以上正本證明與原本無異。
如不服附件判決附表一㈡、附表二㈡部分，應於收受本判決後20日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
其餘不得上訴。
中 華 民 國 110 年 3 月 17 日書記官 林芊蕙

＜附件＞
臺灣高雄地方法院刑事判決 108年度訴字第640號公 訴 人 臺灣高雄地方檢察署檢察官
被 告 王上豪

選任辯護人 張永昌律師
謝明佐律師

上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（107 年度偵字第3261號、107 年度偵字第3262號），本院判決如下：
主 文
王上豪犯如附表一㈠、附表一㈡、附表二㈠及附表二㈡「主文」欄所示各罪，共陸拾罪，各處如附表一㈠、附表一㈡、附表二㈠及附表二㈡「主文」欄所示之刑。應執行有期徒刑參年陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、王上豪於民國99年5 月起至104 年4 月間擔任址設高雄市○○區○○路000 號4 樓「升豪實業有限公司」（下稱升豪公司，於105 年2 月15日命令解散）之實際負責人，全權負責該公司之進銷貨等業務事宜、財務及發票取得、開立事宜。屬商業會計法之主辦會計人員及商業負責人，並為從事業務之人、具有據實填製會計憑證及記載帳冊之義務，填製營業人銷售額與稅額申報書以申報營業稅亦為其附隨業務。卻為下列行為：
㈠於99年5 月起至104 年4 月間，明知升豪公司並未向附表一㈠所示之允鎮實業有限公司（下稱允鎮公司，103 年10月15日廢止登記）、耳目科技股份有限公司（下稱耳目公司，102 年10月18日廢止登記）、汎晨興業有限公司（下稱汎晨公司，104 年4 月20日廢止登記）、天福事業有限公司（下稱天福公司，105 年8 月22日廢止登記）、詠發國際開發有限公司（下稱詠發公司，停止營業期限至105 年4 月21日經命令解散）、全衡科技開發有限公司（下稱全衡公司，107 年3 月8 日解散登記）、正及企業有限公司（下稱正及公司，106 年9 月12日廢止登記）、優卡實業有限公司（下稱優卡公司，104 年9 月9 日廢止登記）、舜茂科技股份有限公司（下稱舜茂公司，103 年11月26日廢止登記）、鉅威實業有限公司（下稱鉅威公司）、碁勝實業有限公司（下稱碁勝公司，104 年8 月18日解散登記）等11家營業人實際進貨之事實，竟基於行使業務登載不實文書之犯意，自上開11家營業人取得如附表一㈠所示之不實會計憑證統一發票，作為升豪公司之進項憑證，並以每2 個月為1 期，將上開不實統一發票，交予不知情之記帳士李金娥統整，並據此填載不實之「營業人銷售額與稅額申報書」（下稱營業人申報書）後，於附表一㈠所示各期營業稅申報期間之次期開始15日內，持前述不實之申報書向所轄稅捐主管稽徵機關申報營業稅而行使，藉此掩飾升豪公司另有填製不實統一發票之情形，避免遭稅捐主管稽徵機關查稅，而足以影響稅捐主管稽徵機關對於稅捐稽查之正確性。
㈡於99年5 月至104 年4 月間，明知升豪公司並無實際銷售貨物予如附表一㈡所示之汎晨公司、碩誠興業股份有限公司（下稱碩誠公司，106 年11月16日廢止登記）、英德億企業有限公司（下稱英德億公司，106 年9 月26日廢止登記）、富陽群國際有限公司（下稱富陽群公司，104 年4 月28日解散登記）、鉅威公司、寺泫企業有限公司（下稱寺泫公司）、泰鈿國際有限公司（下稱泰鈿公司，105 年11月16日解散登記）、群永實業有限公司（群永公司）、鼎笠國際有限公司（下稱鼎笠公司，停止營業期限至103 年10月30日經命令解散）、百利達實業有限公司（下稱百利達公司，107 年9 月5 日廢止登記）、丞鷹實業有限公司（下稱丞鷹公司）等11家營業人，竟基於單一稅期接續填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯意（開立不實發票予如附表一㈡編號8 、9
-2、10-2之鉅威公司、編號12所示之泰鈿公司、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1所示之群永公司、編號17、18所示之鼎笠公司、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27-2、28-2所示之丞鷹公司部分，不構成幫助納稅義務人逃漏稅捐罪，詳見不另為無罪諭知部分），於申報附表一㈡所示各期（每2 月為1
期）期間，以升豪公司名義虛偽填製如附表一㈡所示無實際交易之統一發票，交予附表一㈡編號1 至28所示營業人，供各該營業人充作進項憑證；上開公司並於附表一㈡所示編號1 至28所示各期營業稅申報期間之次期開始15日內（除寺泫公司所持編號13之發票則係於同年11、12月之申報期間申報外），向所轄稅捐主管稽徵機關申報扣抵營業稅之銷項稅額，而以此不正當之方法，幫助上開各營業人（除上述之鉅威公司、泰鈿公司、群永公司、鼎笠公司及丞鷹公司外）逃漏營業稅額如同表各編號所示，足以生損害於升豪公司對營業銷售內容、稅捐稽徵機關對稅捐稽徵及管理之正確性。
二、王上豪於103年5月起至103年8月間擔任址設高雄市○○區○○路000號4樓「升豪農創科技股份有限公司」（下稱升豪農創公司）之實際負責人，全權負責該公司之進銷貨等業務事宜、財務及發票取得、開立事宜。屬稅捐稽徵法第47條第2
項規定之納稅義務人及商業會計法之主辦會計人員及商業負責人，並為從事業務之人、具有據實填製會計憑證及記載帳冊之義務，填製營業人銷售額與稅額申報書以申報營業稅亦為其附隨業務，而為下列行為：
㈠於103 年5 月至8 月間，明知升豪農創公司並未向附表二㈠所示碁勝公司實際進貨之事實，竟基於行使業務登載不實文書之犯意，自碁勝公司取得不實會計憑證統一發票共計18張，金額總計1,118 萬5,105 元，作為升豪農創公司之進項憑證，並以每2 個月為1 期，將上開不實統一發票，交予不知情之記帳士李金娥統整，並據此填載不實之「營業人銷售額與稅額申報書」（下稱營業人申報書）後，於附表二㈠所示各期營業稅申報期間之次期開始15日內，持前述不實之申報書向所轄稅捐主管稽徵機關申報營業稅而行使，藉此掩飾升豪農創公司另有填製不實統一發票之情形，避免遭稅捐主管稽徵機關查稅，而足以影響稅捐主管稽徵機關對於稅捐稽查之正確性。
㈡於103 年5 月起至103 年8 月間，明知升豪農創公司並無實際銷售貨物予如附表二㈡所示群永公司、丞鷹公司等2 家營業人，竟基於單一稅期接續填製不實會計憑證之犯意，於申報附表二㈡所示各期（每2 月為1 期）期間，以升豪農創公司名義虛偽填製如附表二㈡所示無實際交易之統一發票，交予附表二㈡編號1 至2 所示之群永公司及丞鷹公司，供各該營業人充作進項憑證，足以生損害於升豪農創公司對營業銷售內容及稅捐稽徵機關對稅捐稽徵及管理之正確性。
理 由
甲、有罪部分：
一、認定事實之依據及理由
訊據被告王上豪坦承事實欄一㈠中關於升豪公司與允鎮公司（即附表一㈠編號1 ）、耳目公司（同上表編號2 ）、汎晨公司（同上表編號3 至5 ）、天福公司（同上表編號6 ）間；及事實欄一㈡中關於升豪公司與汎晨公司（即附表一㈡編號1 ）、碩誠公司（同上表編號2 ）、英德億公司（同上表編號3 至5 ）、富陽群公司（同上表編號6 、7 ）、寺泫公司（同上表編號9-1 、10-1、11、13至15）、泰鈿公司（同上表編號12）、鼎笠公司（同上表編號17、18）、百利達公司（同上表編號19）間之交易，確均屬不實交易，其並據以製作營業人申報書而行使、填製不實會計憑證等節；惟矢口否認事實欄一㈠即附表一㈠編號7 、8 （詠發公司）、編號9 、10（全衡公司）、編號11、12（正及公司）、編號13至16（優卡公司）、編號17、18（舜茂公司）、編號19（鉅崴公司）、編號20至28（碁勝公司）；事實一㈡即附表一㈡編號8 、9-2 、10-2（鉅崴公司）、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1（群永公司）、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27 -2
、28-2（丞鷹公司）；事實二㈠即附表二㈠所示；事實二㈡即附表二㈡所示之犯行，辯稱：升豪公司及升豪農創公司與上開營業人均有實際交易往來，是其與群永公司業務經理林海崴一起處理，並無虛偽填載稅額申報書及發票情形云云。經查：
㈠被告於本案期間為升豪公司及升豪農創公司之主辦會計人員及商業負責人，並為從事業務之人、具有據實填製會計憑證及記載帳冊之義務，填製營業人銷售額與稅額申報書以申報營業稅亦為其附隨業務；事實欄一㈠、二㈠之稅額申報書為被告收受發票後委由不知情之記帳士李金娥統整填載並持之行使；事實欄一㈡、二㈡所示之發票為被告分別以升豪公司、升豪農創公司名義填載交付予各營業人；另事實欄一㈠即附表一㈠編號1 至6 所示之交易；事實欄一㈡即附表一㈡編號1 至7 、9-1 、10-1、11、11至15、17至19所示之交易均屬不實交易等節，此據被告所自承在卷（參本院訴字卷二第373 頁、訴字卷三第210 至211 頁），並有升豪公司、升豪農創公司及附表所示各營業人之營業稅稅籍資料查詢作業列印表、升豪公司及升豪農創公司之營業人設立登記查簽表、變更登記查簽表、新開營業人訪問卡、公司章程暨股東同意書、升豪公司及升豪農創公司公司基本資料表、各營業人公司登記資訊、升豪公司99年6 月至104 年4 月之營業人銷售額與稅額申報書、99年至103 年資產負債表、升豪農創公司103 年6 月至103 年8 月之營業人銷售額與稅額申報書、
103 年資產負債表暨財產目錄、升豪公司及升豪農創公司之專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、各營業人之進銷項憑證明細資料表、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源及銷項去路）、進項來源明細資料、升豪公司華南商業銀行帳戶（下稱升豪華南帳戶）往來明細表、升豪公司台北富邦銀行各分行帳戶（下稱升豪富邦帳戶）交易往來明細、升豪農創公司華南銀行帳戶（下稱升豪華南帳戶）存款往來明細表、各營業人公司帳戶開戶資料、相關交易發票、傳票或匯款單影本、證人即記帳士李金娥於國稅局之談話紀錄及偵訊筆錄、證人王裕升（升豪公司及升豪農創公司登記負責人）、吳旻黛（升豪公司及升豪農創公司行政助理、登記董事）、林焜鎮（允鎮公司登記負責人）、李永年（耳目公司登記負責人）、鄭柏宏（泰鈿公司負責人）、朱宥綺（百利達公司負責人）、蔡佩岑（碩誠興業股份有限公司負責人）之偵訊筆錄等在卷可佐（卷證頁碼詳附件所示），是此部分之事實堪以認定。
㈡升豪公司與附表一㈠編號7 、8 （詠發公司）、編號9 、10（全衡公司）、編號11、12（正及公司）、編號13至16（優卡公司）、編號17、18（舜茂公司）、編號19（鉅威公司）、編號20至28（碁勝公司）；事實一㈡即附表一㈡編號8 、9 -2、10-2（鉅威公司）、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1（群永公司）、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27-2、28-2（丞鷹公司）所示各公司間之交易；升豪農創公司與事實二㈠即附表二㈠所示；事實二㈡即附表二㈡所示各公司間之交易，非屬真實交易一節，此據本院認定如下：
⒈證人即群永公司經理於審判中結證：104 年間我在群永公司擔任業務經理，負責整個公司的業務行為，包含採購、買賣等。之前與被告即有認識，在光華商場會互相找貨，在100 年時即開始合作，因為我錢不夠，會請被告幫忙出錢代為採購貨品。我和被告的升豪公司合作，在100 年3
月後與碁勝公司、優卡公司、全衡公司、詠發公司、正及公司、舜茂公司及鉅威公司（下若統稱則稱碁勝等7 家公司）等均有業務往來，主要是我們會採購一些大型快速印表機的零件，貨源有時來自大陸地區，我們會透過中人去找，中人找來了以後，我們會要求他們要開立發票給我們以及出貨給我們，他們就會找不同的公司賣貨給我們，所以這些公司都是這些中人介紹給我認識的，我就會請他們出貨給被告，洽談訂購我會代升豪公司出面，但是透過中人蓋章簽約，沒有直接與對方接觸。叫貨都是在台北叫貨，再請被告公司代墊資金，我們一起採購，我會代表升豪公司與碁勝等7 家公司洽談訂購事宜，利潤一起分。因為被告的公司在高雄，我們的公司在台北，廠商又是我找的，所以向碁勝等7 家公司採購完貨品後，就直接指定出貨到群永公司、丞鷹公司和鉅威公司，因為送到高雄還要再多付一次運費；由於大部分是直接在台北取貨，所以就在我們公司點貨後直接製作升豪公司的出貨單；升豪公司這邊是被告負責收貨，有時我會幫他代簽收貨單，以幫他蓋公司的發票章方式代簽。貨款的部分，因為被告會上來台北，群永公司、丞鷹公司收到貨款後，我們會把錢匯到被告公司，再請被告把錢匯給上游廠商，我們會跟被告說錢要匯到哪裡去，他就載我或群永公司、丞鷹公司的員工去附近銀行匯款或轉帳，會這樣也是怕被告沒有付錢；貨款期限大概是月結60天，若群永公司和丞鷹公司的客戶來不及匯錢給我們，我們就會去借現金或先請被告墊錢。升豪農創公司有聽過，那時就是由被告決定是由升豪公司或升豪農創公司進貨並出貨給我們，因為這兩家公司都是被告的，所以不管是哪家，我們都認為是同一個公司，只要付錢給我們就好了；據我看的資料，與升豪農創公司交易應該只有4 個月，與升豪公司的交易則有4 年，約是100 年至104 年。其實我們公司也會直接跟那些上游公司購買，只是若資金不夠，會和被告一起去採買，而且透過被告會有差價，被告賺取差價，他也會撥一部分利潤給我個人等語（參本院訴字卷三第19至48頁）；與被告於偵查及審判中所述：升豪公司及升豪農創公司之實際負責人為我，升豪公司是以架設電腦工作站為主要，就是販賣3c產品，升豪農創公司是以牛璋芝的培育及生產為主。因升豪公司的主力是作電腦周邊的大型列表機、印表機。所以向碁勝等7 家公司是進電腦周邊的零配件。我在台北光華商場認識證人林海崴，他在群永公司負貴採購買賣業務，他認識上下游廠商，我們2 人為了賺中間3 ％至5 ％的差價，就由升豪公司買貨再賣給下游的群永公司、丞鷹公司。上述這些公司都是由林海崴介紹的，因為林海崴知道什麼時候買貨什麼時候銷貨，都是林海崴跟我講說有貨了，我就上去台北交付款項、取貨，取貨後就銷貨。付款早期用現金，後來用匯款，群永、丞鷹等公司向升豪公司買貨匯款後，林海崴都知道這些貨何時進貨出貨，匯款後林海崴就會告訴我，我就會上去台北，趕快把錢匯出去給上游，差不多都在同一天把這些錢匯到上游廠商；我都要等到群永、丞鷹公司等匯款到升豪公司或升豪農創公司，我再轉匯過去給碁勝公司。我都是在林海崴的群永公司用林海崴的電腦作網路轉帳，都是我自己作網路轉帳。但不是每次都是用網路匯款，如果要到銀行匯款，就由林海崴負責。為何會有林伸達、方秀玲、蔣敏暉、李鐵梅等人要幫升豪公司匯款，這要問林海崴，但是我們都一起去銀行的，我是在車上等。後來因為升豪公司金錢調配不夠，我是升豪農創公司的實際負責人，就以升豪農創公司名義進貨；升豪農創公司與碁勝公司、群永公司、丞鷹公司的交易款項，是用（升豪農創公司）華南銀行左營分行帳戶網路轉帳方式付款。由群永公司匯給我們，再由群永公司的小姐匯給碁勝公司。因為我們的資金有時會調借。我們在貨到60天付款，我是在那邊用他們的電腦匯給碁勝公司，我幾乎都是用這種方式匯款。貨只要到我手上就算進貨，與上游廠商聯繫進貨事宜的是林海崴。升豪公司及升豪農創公司均設在高雄，但貨都是在台北，2 家公司也沒有供運輸用之車輛或合作之貨運業者，如果我無法上台北，就指定送達；出貨單都是林海崴幫我製單製作好了，我不知道出貨單上吳小玫、JERR Y、ERIC是誰，我都是直接上台北辦進出貨的事情；送貨機率不大，有時簡單的貨我們就去過一下帳，就送到他們公司群永公司。我的送貨次數很少，基本上東西都是直接到群永公司或丞鷹公司等語（參他卷二第152
至155 頁、偵卷二第153 、256 至258 、260 頁、本院訴字卷二第374 至377 頁）相符。則依其等所述，可知：
⑴升豪公司及升豪農創公司與附表一㈠、附表二㈠所示之碁勝等7 家公司，以及附表一㈡、附表二㈡所示之群永公司、丞鷹公司及鉅威公司等營業人，係一交易鏈之關係。以該交易鏈形式觀之，碁勝等7 家公司為該交易鏈之上游廠商，升豪公司、升豪農創公司為中間廠商，而群永公司、丞鷹公司及鉅威公司則為下游廠商。
⑵林海崴任職於群永公司，群永公司屬上開交易鏈之下游廠商，林海崴雖有管道直接接觸該交易鏈之上游廠商，惟其卻不直接代表群永公司與上游廠商議價訂約，反是與被告合作，將升豪公司及升豪農創公司拉進來，使群永公司需再透過升豪公司或升豪農創公司這一層交易，才能取得貨物。且林海崴本身亦僅透過中人，而未直接與上游廠商接觸。
⑶林海崴將升豪公司及升豪農創公司引入該交易鏈的理由，係稱若群永公司之銷貨對象未及時支付貨款，被告可代為墊付而向上游廠商支付價金；升豪公司及升豪農創公司可從中賺取價差利潤，被告亦同意給予與林海崴「個人」就上開利潤分成。
⑷就上開交易鏈的貨物運送，因上游廠商（即碁勝等7家
公司）及下游廠商（即群永公司、丞鷹公司及鉅威公司）均在北部，僅中間廠商之升豪公司及升豪農創公司在高雄，故雖上游廠商出貨單上送貨地址係記載升豪公司或升豪農創公司之公司所在地即高雄，然實際上不會將貨物送至高雄後再送回台北，主要及大件貨物均跳過升豪公司、升豪農創公司而直接由上游廠商送往下游廠商。升豪公司的出貨單多由林海崴代為製作，上游廠商的出貨單部分也由林海崴持升豪公司或升豪農創公司發票章代蓋收貨。
⑸就上開交易鏈之貨款給付，多是由下游廠商匯入、轉帳至升豪公司及升豪農創公司帳戶後，幾乎係當日即再轉帳至上游廠商。
⒉一般商品買賣交易之基礎結構，在於買受人與出賣人之締約、貨物交付及價金支付，然查：
⑴就締約而言：依上述⒈⑴、⑵可知，真正掌握貨源管道（依林海崴證述，是所謂中人）的人，並非身為中間廠商實際負責人的被告，反是身為下游廠商的群永公司經理即證人林海崴，故「代」升豪公司或升豪農創公司與中人接觸者，係林海崴，而非被告。然林海崴非升豪公司或升豪農創公司之負責人或業務代表，自已無從認定升豪公司或升豪農創公司確與該等上游廠商就本案交易有買賣之契約締結，況林海崴已證述，其亦無直接與上游廠商接觸，而係透過中人，如前所引。
⑵再就貨物交付而言，自上述⑷可知，雖然升豪公司及升豪農創公司身為中間廠商，然因此2 公司營業所在高雄，反而是上游廠商及下游廠商均在台北，故其物流是直接整批自上游廠商（或是大陸廠商）送至下游廠商之群永公司、丞鷹公司及鉅威公司，而未再透過升豪公司或升豪農創公司；自林海崴之證述及被告之陳述，亦可知雖卷內有關於上游廠商送貨至升豪公司或升豪農創公司之出貨單，然有許多均係林海崴代為蓋升豪公司或升豪農創公司發票章而簽收，或以升豪公司、升豪農創公司名義製作，上開出貨單或收貨單上之製表人亦非真有其人，其所表彰之送貨地點（如升豪公司或升豪農創公司之營業所在地）亦非真正，無從表彰真正的貨物運送（即物流）。
⑶另就資金支付而言，對照卷內或被告提出所謂資金支付之證明（升豪公司給付碁勝公司者，參告發卷四第909
至951 頁、部分與本院訴字卷一第99至111 頁同；升豪公司給付優卡公司者，參本院訴字卷一第291 至295 頁、訴字卷二第45頁；升豪公司給付全衡公司者，參本院訴字卷一第301 頁；升豪公司給付詠發公司者，參本院訴字卷一第307 至311 頁、訴字卷二第59至63頁；升豪公司給付正及公司者，參本院訴字卷一第317 頁、卷二第85至87頁；升豪公司給付舜茂公司者，參本院訴字卷一第323 至329 頁；升豪公司給付鉅威公司者，參本院訴字卷一第335 至337 頁；升豪農創公司給付碁勝公司者，參本院訴字卷一第597 至601 、611 至621 頁；升豪農創公司），以及卷內升豪公司及升豪農創公司之帳戶往來明細〔升豪公司在華南商業銀行（下稱華南商銀）之帳戶往來明細參證據清單欄附件13，即告發卷二第397 至405 頁、升豪公司在台北富邦商業銀行（下稱台北富邦銀行）之帳戶往來明細參證據清單欄附件14，即告發卷二第480 至494 頁；升豪農創公司在華南商銀之帳戶往來明細參證據清單欄附件10，即告發卷八第135
至136 頁〕、各匯款帳號之基本查詢資料（可證轉帳帳號之開立公司，即證據清單欄上附件13-1至附件13-7），可知升豪公司及升豪農創公司支付上游廠商貨款之資金來源，幾乎為下游廠商於同1 日所匯入、轉帳者，且操作上開匯款、轉帳、現金存取款者，多為下游廠商之員工，如：
①升豪公司支付予碁勝公司、舜茂公司及鉅威公司之貨款，幾乎為下游之丞鷹公司、群永公司及鉅威公司於當日（少數為前1 日）所匯入或轉帳（此部分比對資料可參告發卷六第1609至1610頁、1637頁，原始資料見上）；而在101 年4 月15日給付舜茂公司款項之操作（先存入現金至升豪公司帳戶、再以升豪公司存摺、印章領取現金再存入舜茂公司帳戶），均係由吳中平所為（傳票參告發卷二第450 至452 頁），然吳中平並非升豪公司或升豪農創公司之員工一節，此觀被告陳稱：對吳中平並無印象等語（參本院訴字卷二第17至18頁）即可知，而依證人林海崴所證：吳中平係下游廠商丞鷹公司之員工等語（參本院訴字卷二第32頁），可知該時之金流，應直接係下游之丞鷹公司於同日在升豪公司帳戶存取款後，即直接轉至上游之舜茂公司，與前述其他金流之操作相同。
②另升豪公司於101 年3 月27日〔被告書狀上載匯款日期為101 年3 月21日（參本院訴字卷一第315 頁），對照下引升豪公司華南商銀帳戶往來明細表及傳票，應屬誤載〕、101 年4 月6 日2 次支付正及公司之貨款，前者資金來源為被告已自承無真實交易往來之寺泫公司（參告發卷二第399 頁）於前1 日以ATM 轉帳存入相當金額後，即由時任群永公司員工之林伸達（參告發卷二第473 頁之林伸達101 年綜合所得稅申報資料），以升豪公司名義轉帳存入正及公司（轉帳傳票參告發卷二第435 至436 頁）；就後者，則亦係由林伸達於同一日先以現金存入相當金額至升豪公司華南商銀帳戶後，隨即再以升豪公司代理人身分、蓋用升豪公司公司大小章後，匯款予正及公司（轉帳傳票參告發卷二第458 至461 頁）。而就升豪公司給付優卡公司之貨款，亦同為林伸達於當日以現金、或以群永公司名義存入相當之金額至升豪公司華南商銀帳戶後，隨即再持升豪公司存摺、印章自該帳戶取款，並以無摺存款方式存入金額至優卡公司帳戶中（交易明細參告發卷二第400 頁，傳票參同卷第437 至438 、440 至447 、463 至467 頁）。
③另升豪農創公司所支付予上游廠商碁勝公司之貨款資金來源，亦為同一日下游廠商群永公司、丞鷹公司所匯入，且幾近同額金額（帳戶往來明細參參告發卷八第136 頁；被告所提金流證明參本院訴字卷一第585
、597 至601 、610 至621 頁）。
自上述資金往來之帳面資料，以及前述⒈⑸，可知所謂升豪公司或升豪農創公司支付上游廠商之資金來源，多是當日由下游廠商直接支付後隨即轉出，且操作之人多為下游廠商之員工（其中以群永公司員工最常見），並是直接拿取升豪公司及升豪農創公司之公司大小章進行上開資金操作，而進出之金額幾為同額，可說是一日過水之資金操作，亦難謂屬實際之買賣金流。
⑷則依上述，就上開交易鏈中，不論是締約過程、貨物之收受交付或價金之給付收取，升豪公司或升豪農創公司的角色均無存在之實質性，自難認上開交易屬真實。
⒊被告雖以前詞置辯，並提出出貨單、收貨單作為物流之證明、提出匯款轉帳紀錄作為金流之證明，卷內另有上開交易鏈公司提出契約書面，另以證人林海崴之證詞證明有真實交易及引進升豪公司、升豪農創公司之必要云云。惟查：
⑴依據前引林海崴之證詞及被告陳述（即上述㈡⒈⑵、⑷之歸結），即可知所謂契約書面及出貨單、收貨單之不符真實及不可信情形（如上述㈡⒉⑴、⑵所述，不再贅言），上開證據幾已無證明力，亦無從以此作對被告有利之認定。
⑵又依前引林海崴證詞及被告陳述（即上述㈡⒈⑸之歸結），以及卷內書證所顯示（即上述㈡⒉⑶），更可知所謂資金給付之證明，反係證明該資金僅在短時間內「通過」升豪公司及升豪農創公司帳戶而已，無從認定屬真實之貨款收受及交付。
⑶另雖證人林海崴證稱會將升豪公司及升豪農創公司引進，是因為要藉助其資金，在其等銷貨對象不支付時，可先由被告墊付云云。然此一說法自上述⒉⑶即可知顯不可採。反觀證人林海崴之說法，可知其引進升豪公司及升豪農創公司，可讓升豪公司及升豪農創公司從中收取轉賣之差價，而被告亦允諾該差價會分給林海崴個人，故其個人有利可圖；而以被告而言，因非真實交易，故其毋須承擔真實交易之成本及風險（如人事成本、交通運費成本、倉儲成本、進貨量及銷貨量是否可打平之風險），卻可平白賺取該價差，即使分予林海崴而仍屬有利潤（且其上游廠商及下游廠商來源均來自林海崴），此應為在上開交易鏈過程中，升豪公司及升豪農創公司並無存在之必要性，亦無參與真實之交易過程，仍成為名義上中間廠商之因。
⒋是依上述，可認升豪公司與附表一㈠編號7、8（詠發公司）、編號9、10（全衡公司）、編號11、12（正及公司）
、編號13至16（優卡公司）、編號17、18（舜茂公司）、編號19（鉅威公司）、編號20至28（碁勝公司）；事實一㈡即附表一㈡編號8、9-2、10-2（鉅威公司）、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1（群永公司）、編號20-2、21 -2、22-2、23-2、24-2
、25-2、26-2、27-2、28-2（丞鷹公司）所示各公司間之交易；升豪農創公司與事實二㈠即附表二㈠所示；事實二㈡即附表二㈡所示各公司間之交易，非屬真實交易。
㈢又被告以升豪公司名義所開立予附表一㈡所示各公司如附表一㈡所示之發票，既係基於不實交易所開立，則各該公司自不應持該等發票於各向所轄稅捐主管稽徵機關申報扣抵營業稅之銷項稅額。然其中附表一㈡之汎晨公司（編號1 ）、碩誠公司（編號2 ）、英德億公司（編號3 、4 、5 ）、富陽群公司（編號6 、7 ）、寺泫公司（編號9-1 、10-1、11、13、14、15）、百利達公司（編號19）卻於各期營業稅申報期間之次期開始15日內，持上開發票申報扣抵營業稅（寺泫公司所持編號13之發票則係於同年11、12月之申報期間申報，惟因被告開立不實發票之時間為101 年5 、6 月，故仍以被告開立不實發票之時間作為其行為時間），並因此逃漏營業稅如各附表上開編號「幫助逃漏稅額」欄所示（計算式：虛報進項稅額－累積留抵稅額＝漏稅額）一節，有如附表一㈡「幫助逃漏稅額」欄各註腳所示之函在卷可證。而被告就升豪公司與上開公司如附表一㈡所示之交易，已自承並無真實交易，故其開立發票予供各該公司持之申報扣抵銷項稅額，亦可認有幫助各該公司逃漏稅捐之故意。
㈣綜上所述，被告於事實一㈠即附表一㈠及事實二㈠即附表二㈠所示行使業務上登載不實文書、於事實一㈡即附表一㈡所示填載不實會計憑證及幫助逃漏稅捐（附表一㈠編號1至7、9-1、10-1、11、13、14、15、19所示部分）及事實二㈡即
附表二㈡所示填載不實會計憑證等犯行，均堪以認定，應予依法論科。
二、論罪
㈠法律適用之說明
⒈查被告行為後，稅捐稽徵法第43條雖於103 年6 月4 日修正公布，並自同年月6 日起施行，然修正前後之稅捐稽徵法第43條僅項次變更，法定刑並未修正，實質上無法律效果及行為可罰性範圍之變更；另刑法第2 條、第11條、第51條業經修正，並於105 年7 月1 日施行；刑法第215 條雖於108 年12月25日修正公布，並自同年月27日施行。其中刑法第2 條之規定本身僅係新、舊法之比較適用原則之宣示性指導原則，並非實體刑罰法律；刑法第11條之修正，亦未涉及實體刑罰法律之變更；刑法第215 條則僅涉及將罰金刑之法條文字修正，使其具一貫性，無涉實質規範內容變更，均不生新舊法比較之問題；而修正後刑法第51條，則係將原該條第9 款（宣告多數沒收者，併執行之）刪除，改列在修正後刑法第40條之2 第1 項，對被告並無較有利或不利之影響。是應均適用裁判時法。
⒉按統一發票乃商業會計法第15條第1 款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種，商業負責人不得明知不實之事項而予填製；次按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）。
⒊又商業會計法第71條第1 款填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務人員。而按本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定，商業會計法第4 條法有明定。本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任，公司法第8 條第1 項、第3 項前段亦有明文。是依上開規定，被告為商業會計法之商業負責人及主辦會計人員。
⒋按刑法第215 條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上所作成之文書者（最高法院47年台上字第515 號判決意旨參照）。又營業人應以每2 月為1 期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，營業稅申報書即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102 年度台上字第2599號判決意旨可資參照）。
⒌又稅捐稽徵法上之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須有逃漏應繳納之稅捐之結果發生，始足構成（最高法院95年度台上字第486 號判決意旨參照）。
㈡論罪：
⒈被告於事實一㈠即附表一㈠、事實二㈠即附表二㈠所為，均係犯刑法第216 條、215 條之行使業務上登載不實文書罪。所犯業務上登載不實文書之低度行為，均為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，均不另論罪。
⒉於事實一㈡即附表一㈡編號1 至7 、9 、10、11、13、14、15、19所為，均係犯商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪，其於上開各附表編號所示之同一營業稅申報期間，接續填製不實會計憑證交付同一或不同營業人，而幫助他人逃漏稅捐犯行，依社會通念，應認係基於單一犯罪故意，而論以接續犯，其以上開之一個接續犯罪行為，犯上開二罪，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。另於事實一㈡即附表一㈡編號8 、12、16至18、20至28及事實二㈡即附表二㈡所為，則均係犯商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪，被告於同一期間，接續填製不實會計憑證交付同一或不同營業人，同應論以接續犯。
⒊按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念（最高法院101 年度台上字第4362號判決意旨參照）。則被告就於事實一㈡即附表一㈡、事實二㈡即附表二㈡所為犯行，各編號所示係各別申報期間，各自獨立成罪。其所為事實一㈠即附表一㈠所犯行使業務上登載不實文書罪（共28罪）、事實一㈡即附表一㈡所犯填製不實會計憑證罪（共28次）、事實二㈠即附表二㈠所犯行使業務上登載不實文書罪（共2 罪）、事實二㈡即附表二㈡所犯填製不實會計憑證罪（共2次），以上
共60次犯行，犯意各別，行為互殊，應予分論併罪。
⒋被告就事實一㈠即附表一㈠、事實二㈠即附表二㈠所為，係利用不知情之記帳士登載營業稅申報書並持之行使，為間接正犯。
三、科刑
爰審酌被告為升豪公司及升豪農創公司之實際負責人，不思正當經營，明知升豪公司與附表一㈠、一㈡所示各營業人，升豪農創公司與附表二㈠、二㈡所示各營業人間，均無實際業務往來，竟收受及開立不實發票，其中事實一㈠即附表一㈠、事實二㈠即附表二㈠所為，則持之使不知情之記帳士記算登載在營業人申報書，而持之向稅捐稽徵機關行使；另供附表一㈡編號1 至7 、9-1 、10-1、11、13、14、15、19所示之營業人充當進項憑證而持向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅額，幫助各營業人逃漏稅捐。除破壞商業會計制度，使稅捐稽徵機關無法正確課稅，而妨礙課稅之公平性外，並使偵查機關查緝逃漏稅捐之犯罪趨於複雜，所為實有不該。另考量其等虛偽開立、收受之發票張數、幫助各營業人逃漏之營業稅額；再審酌被告自述其五專畢業之教育程度、案發後原改從事飲食業，惟遭逢疫情故工作已知、並無收入之經濟狀況及其家庭情形（詳見本院訴字卷三第212 頁）等被告之個人具體行為人責任基礎之一切情狀，分別量處如附表一㈠、一㈡、二㈠、二㈡各編號「主文」欄所示之刑，及諭知易科罰金之折算標準；再參酌多數犯罪責任遞減原則，定其應執行之刑及易科罰金之折算標準如主文所示。
乙、不另為無罪諭知部分：
一、公訴意旨另以：
被告以升豪公司名義開立不實發票予附表一㈡編號8 、9-2
、10-2之鉅威公司、編號12所示之泰鈿公司、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1所示之群永公司、編號17、18所示之鼎笠公司、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27-2、28-2所示之丞鷹公司；另以升豪農創公司公司名義開立不實發票予附表二㈡編號1-1 、2-1 所示之群永公司、編號1-2 、2-2 所示之丞鷹公司，均供各該營業人作為進項憑證持之扣抵銷項稅額，而認其涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐之犯嫌。
二、惟查：
㈠就附表一㈡編號12所示之泰鈿公司，因泰鈿公司為虛設行號，無實際營業行為，無須繳納營業稅，故無逃漏營業稅情事一節，此有臺北國稅局109 年03月04日財北國稅審四字第1090008954號函在卷可證（參本院訴字卷三第99頁），故應認被告以升豪公司名義開立發票予泰鈿公司，並無構成幫助逃漏稅捐之犯行。
㈡附表一㈡編號17、18所示之鼎笠公司，於上開編號所示期間，因其虛進虛銷取具及開立不實統一發票，其虛進之進項稅額（含取得本案升豪公司開立之發票）小於虛銷之銷項稅額，並未造成實際交易之應納稅額減少，是該公司尚無逃漏營業稅一事，有財政部中區國稅局109 年03月11日中區國稅四字第1090002423號函暨計算表在卷可證（參本院訴字卷三第111 至114 頁），故應認被告以升豪公司名義開立發票予鼎笠公司，並無構成幫助逃漏稅捐之犯行。
㈢附表一㈡編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27-2、28-2、附表二㈡編號1-2 、2-2 所示之丞鷹公司，因經國稅局認定為「開立不實統一發票營業人（即虛設行號）」，故不列為營業稅課徵標的一節，有臺北國稅局109 年04月10日財北國稅審四字第1091013758號函（參本院訴字卷三第133 至134 頁）在卷可證；另丞鷹公司亦有如下述㈣之情形，故應認被告以升豪公司、升豪農創公司名義開立發票予丞鷹公司，並無構成幫助逃漏稅捐之犯行。
㈣就附表一㈡編號8 、9-2 、10-2所示（鉅威公司）、編號16、20-1、21-1、22-1、23-1、24-1、25-1、26-1、27-1、28-1所示（群永公司）、編號20-2、21-2、22-2、23-2、24-2、25-2、26-2、27-2、28-2所示（丞鷹公司）及附表二㈡所示（群永公司及丞鷹公司）所示部分：
稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐，雖屬一獨立犯罪
類型，不以正犯之存在為必要，然行為人仍應具備「幫助其他營業人逃漏稅捐」之構成要件故意，始足當之。以本案而言，被告雖開立不實發票予上開各營業人，惟此部分之交易，業據本院認定不實之原因，係認上開交易鏈中之契約締立、貨流及金流僅係「名義上」經由升豪公司，惟「實際上」升豪公司並無參與，故認升豪公司與上游廠商或與下游廠商之交易非屬真正。然卷內證據尚未能證明鉅威公司、群永公司及丞鷹公司無實際進貨、付貨款之情（只是實際進貨來源即給付貨款對象應非升豪公司）。且卷內有升豪公司或升豪農創公司與上開營業人就前揭交易之形式上相關文件（如訂購單、出貨單及給付金流證明等），上開文件之內容，雖業經本院認定就「升豪公司或升豪農創公司與各該營業人間關於締約、貨流及金流之往來」係屬不實，但尚無法排除鉅威公司、群永公司及丞鷹公司有實際進貨及給付貨款一事。此外，依卷內證據，雖可證明群永公司業務經理林海崴知悉群永公司並非真正與升豪公司、升豪農創公司進行交易，尚未能確認林海崴即是群永公司負責申報發票扣抵營業稅之人，另同未能證明鉅崴公司及丞鷹公司負責申報扣抵營業稅之人知情，則若無法排除鉅威公司、群永公司及丞鷹公司確有如各發票所示之進貨及給付貨款情形（只是進貨及給付貨款之對象非升豪公司及升豪農創公司），其等持各該發票作為進項憑證而扣抵銷項稅額，難認實質上構成逃漏稅。被告本案此部分之犯行，係其明知升豪公司或升豪農創公司在此等交易鏈中，並未實際進銷貨，卻仍掛名其中，成為中間廠商而從中牟取價差之利益，此據本院認定如前，則依其認知，其下游廠商即鉅威公司、群永公司及丞鷹公司確有實際進貨及給付貨款，則尚難認其開立發票予上開公司之行為，具有幫助各該公司逃漏稅捐之故意（惟因發票所表彰之兩造當事人屬不實，仍不礙其不實填製會計憑證罪之成立，自不待言），尚難遽以幫助逃漏稅捐罪相繩。
㈤上述㈠至㈣經本院認定難以構成被告有助逃漏稅捐之部分，若成立犯罪，則與上開經本院認定被告構成不實填製會計憑證罪之犯行，為具有想像競合犯之一罪關係，均不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，判決如主文。本案經檢察官王啟明提起公訴，檢察官陳建烈到庭執行職務。
中 華 民 國 109 年 7 月 29 日刑事第十三庭 審判長法 官 陳紀璋

法 官 林英奇

法 官 李怡蓉

以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中 華 民 國 109 年 7 月 29 日書記官 胡孝琪

本案論罪科刑法條：
中華民國刑法第215條
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役
或 1 萬 5 千元以下罰金。
中華民國刑法第216條
（行使偽造變造或登載不實之文書罪）
行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科
或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

稅捐稽徵法第43條第1項
（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）
教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒
刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。