臺灣苗栗地方法院101年度訴字第766號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣苗栗地方法院
• 裁判日期: 102 年 01 月 31 日

臺灣苗栗地方法院刑事判決　　　　　　　101年度訴字第766號公　訴　人　臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官
被　　　告　劉樹枝
上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（100 年度偵字第5833號），被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，於聽取當事人之意見後，本院合議庭裁定由受命法官獨任以簡式審判程序審理，判決如下：
主 文
劉樹枝犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；又為公司負責人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日，減為有期徒刑壹月拾伍日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；又為公司負責人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，共肆罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年。
犯罪事實
一、劉樹枝係址設苗栗縣頭份鎮○○○路00巷00號「大豪工程行」之負責人，為稅捐稽徵法規定之納稅義務人及商業會計法所稱之商業負責人。其明知騏盛企業有限公司（下稱「騏盛公司」，負責人張月華涉犯違反商業會計法案件，業經臺灣臺北地方法院以99年度訴字第83號判決確定）、文海股份有限公司（下稱「文海公司」，負責人沈瑞庭涉犯違反商業會計法案件，業經臺灣桃園地方法院以100 年度訴字第799 號判決確定）、博殷實業有限公司（下稱「博殷公司」，係不詳姓名之人冒名設立）並無銷貨與大豪工程行之事實，竟基於明知不實事項記入帳冊及以不正當方法逃漏稅捐之犯意，以支付發票面額百分之6 之金額予王詮富（原名王正萍，由本院另行審理中），取得王詮富透過邱治群（邱治群部分應由檢察官另行偵辦）向騏盛公司、博殷公司、文海公司取得如附表所示之不實統一發票共20張，銷售金額總計新臺幣（下同）3,63萬6,817 元、營業稅額為17萬3,182 元，全數充當大豪工程行之進項憑證並記入帳冊，再先後5 次據以製作大豪工程行各該年度每二月份之營業人銷售額與稅額申報書後，於翌月份向稅捐機關申報扣抵大豪工程行各該期之營業稅（詳如附表所示，即每二個月申報營業稅一次，亦即當年度一、二月份之營業稅，係於三月份申報，三、四月份之營業稅，則於五月份申報，依此類推，故劉樹枝就附表所示該段期間之不實統一發票向稅捐機關申報扣抵營業稅之次數為5 次），而以此不正當方法為大豪工程行逃漏如附表所示之各該期營業稅共計5 次，而逃漏營業稅17萬3,182 元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。嗣因劉樹枝自動在其上開犯行未經有偵查權限之機關或人員發覺前，向苗栗縣調查站主動供出其向王詮富購買假發票等情，並於事後接受裁判，嗣經苗栗縣調查站調查員持本院核發之100 年度聲搜字第547 號搜索票王詮富位於苗栗縣頭份鎮○○路000
巷0 弄00號之住處，扣得非供本案犯罪使用之存摺5 本、支票存根2 本、支票1 張、本票13張、印章3 枚（為白新公司、文遠企業、晨瑋公司之印鑑）、認購證9 張等物，始悉上情。
二、案經法務部調查局苗栗縣調查站移送臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、程序事項
一、本案被告劉樹枝所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，被告於行準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經法官告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意見後，本院合議庭認為適宜由受命法官獨任進行簡式審判程序，而依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項規定，裁定改用簡式審判程序，是本案之證據調查，依刑事訴訟法第273 條之2 、同法第159 條第2 項之規定，不適用傳聞法則有關限制證據能力之相關規定。
二、本案被告所為不利於己之供述，並無出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲勞訊問、違法羈押或其他不正之方法，亦非違反法定障礙事由經過期間不得訊問或告知義務之規定而為，依刑事訴訟法第156 條第1 項、第158 條之2 規定，應認其有證據能力。
三、本案認定犯罪事實所憑之非供述證據，均無違反法定程序而取得之情形，依刑事訴訟法第158 條之4 反面規定，自得作為本案證據使用。
貳、實體事項
一、上開犯罪事實，業據被告劉樹枝於本院審理中坦承不諱，核與證人張月華、沈瑞庭於調查站中之證述大致相符，並有騏盛公司之兆豐國際商業銀行存摺影本1 份、法務部調查局苗栗縣調查站搜索扣押筆錄、附表所示不實發票影本共20張、臺灣臺北地方法院99年度訴字第83號刑事判決及臺灣桃園地方法院100 年度訴字第799 號刑事判決各1 份在卷可證。足認被告上揭任意性自白，核與事實相符，洵堪採信。是以，本案事證明確，被告犯行均堪認定，應予依法論科。
二、論罪科刑部分：
㈠被告行為後，稅捐稽徵法第47條於98年5 月27日、101 年1
月4 日經總統令修正公布，修正前稅捐稽徵法第47條規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人」，修正後稅捐稽徵法第47條第1 項修正為「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之」，並增加第2 項規定：「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」，然於該條修正前，參照最高法院判例及判決意旨，咸認公司與公司負責人在法律上並非同一人格主體，依稅捐稽徵法第四十七條第一款規定，納稅義務人係公司組織而應受處罰者，僅以關於納稅義務人應處徒刑之規定，轉嫁處罰公司負責人，亦即稅捐稽徵法第47條第1 款所定公司法規定之公司負責人應受處罰，係自同法第41條轉嫁而來，非因身分成立之罪，其犯罪主體仍為公司，公司負責人僅屬受罰主體，為代罰性質，且公司本身並無犯意可言，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱實際上係由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非公司負責人本身之犯罪行為（最高法院69年度台上字第30 68 號、75年度台上字第6183號判例、91年度台上字第
2551號、92年度台上字第854 號判決意旨參照），查被告係大豪工程行之名義及實際負責人，無論依修正前、修正後之稅捐稽徵法第47條規定，均為公司法規定之負責人，均有稅捐稽徵法第47條代罰之適用，惟代罰之範圍由原規定之「徒刑」擴大至新修正之「刑罰」，是修正前之稅捐稽徵法第47條對被告較為有利。
㈡統一發票係證明事項之經過，而為造具記帳所根據之憑證，屬於商業會計法第15條第1 款規定之商業會計憑證中之原始憑證，且為營業人附隨其業務而製作掌管之文書，其內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即屬刑法第215 條業務上文書登載不實罪所規範之對象。又商業會計法第71條第1
款之罪，以商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，有以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為，為其成立要件，該罪乃刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，應優先適用（參照最高法院92年度台上字第6792號判決意旨）。核被告就大豪工程行取得附表所示騏盛公司、博殷公司、文海公司之不實統一發票逃漏營業稅部分所為，係犯商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知不實事項而記入帳冊及修正前稅捐稽徵法第47條第3 款、第41條之商業負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。起訴意旨雖認被告僅涉犯稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪，然公訴人已於本院審理中當庭更正適用法條為稅捐稽徵法第41條及第47條第3 款，附此敘明。
㈢按刑事法若干犯罪行為態樣，本質上原具有反覆、延續實行之特徵，立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要件之行為要素，則行為人基於單一之犯意，在密切接近之一定時、地持續實行之複次行為，倘依社會通念，於客觀上認為符合一個反覆、延續性之行為觀念者，於刑法評價上，即應僅成立一罪，俾免有重複評價、刑度超過罪責與不法內涵之疑慮，學理上所稱「集合犯」之職業性、營業性或收集性等具有重複特質之犯罪均屬之，例如經營、從事業務、收集、販賣、製造、散布等行為概念者是（參照最高法院95年度台上字第1079號裁判意旨）。故是否集合犯之判斷，客觀上應斟酌法律規範之本來意涵、實現該犯罪目的之必要手段、社會生活經驗中該犯罪必然反覆實行之常態及社會通念等；主觀上則視其反覆實行之行為是否出於行為人之單一犯意，並秉持刑罰公平原則，加以判斷之。查商業會計法第71條第1 款之商業負責人填製不實會計憑證罪，其規範之犯罪主體及行為樣態，係商業負責人之業務活動，而商業負責人為達經營事業之目的，客觀上反覆填製會計憑證當屬必然結果，在取得不實統一發票虛增營業額之案件中，行為人主觀以單一犯意反覆為申報營業稅之行為，亦屬常態。本件被告在密接之時間內，以同一之方式，取得不實統一發票作為進項憑證，藉以規避稅捐稽徵機關查核，其顯係基於單一之決意，依一般社會通念，應認符合一個反覆、延續性之行為觀念，在刑法評價上，僅成立集合犯之包括一罪。
㈣再按稅捐稽徵法第41條之處罰對象為納稅義務人，同法第47條，則將納稅義務人為公司或商號之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司或商號負責人，故於此種情形而受罰之公司或商號負責人，乃屬「代罰」，其個人因非納稅義務人，故無論公司或商號負責人有無犯意，因同法第47條規定，仍應予處罰。蓋因公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。而刑法第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1
款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係。且公司本身並無犯意可言，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱實際上係由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非公司負責人本身之犯罪行為，與該公司負責人之其他犯罪行為，自無方法結果之牽連關係可言，應「併合處罰」。且公司為法人，不具有犯罪能力，既無犯意存在，當無基於概括犯意逃漏稅捐可言，從而代罰之公司負責人，既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言，故公司以不正當方法逃漏稅捐，當不可能成立連續犯與共犯，公司負責人因而代罰，亦「不應成立連續犯與共犯」，公司逃漏稅捐多次，其負責人應「成立多次罪刑，併合處罰之」。（最高法院80年度台上字第2606號、84年度台上字第5391號、第5528號、85年度台上字第6065號、87年度台上字第1974號、88年度台上字第1580號、88年度台非字第149 號、第289 號、89年度台非字第8 號、第50號、第268 號、91年度台上字第2093號、第2551號、92年度台上字第854 號判決意旨參照）。是被告所犯上開「共同連續填製不實會計憑證」（一罪）及「為納稅義務人逃漏稅捐」（即大豪工程行逃漏營業稅共5 次，其負責人即被告代罰，應成立五罪，併合處罰之）等六罪之間，應予分論併罰。
㈤查本件被告自承因良心不安而自動至苗栗縣調查局舉發上情，在未經有偵查權限之機關或人員發覺前，向調查員主動供出其買受假發票報帳之犯行，並自願於事後接受裁判，有被告之調查筆錄1 份在卷可稽，顯係對於未發覺之罪自首，並於事後接受裁判，爰依刑法第62條前段規定減輕其刑。
㈥爰審酌被告因貪圖作帳方便，竟不循合法途徑解決，反而以發票金額百分之6 之代價，向同案被告王詮富購買如附表所示之內容不實發票，據以申報營業稅及營利事業所得稅，其等法治觀念偏差，惟念其素行尚可，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表1 份附卷可稽，及犯後坦白承認，態度良好，且逃漏之稅捐及相關罰鍰均已繳清，此有財政部臺灣省中區國稅局竹南稽徵所101 年12月25日中區國稅竹南三字第0000000000號函文及被告所提供之繳款書數份（見本院卷第29至41、57頁）在卷可考等犯罪之動機、目的、手段及造成損害等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，及易科罰金折算標準，並依法定其應執行刑，及其易科罰金之折算標準。又扣案之物品皆非被告所有，亦非供本案犯罪所用，爰不予宣告沒收。
㈦又被告買受附表編號1 至3 所示不實發票，並持此發票申報1 次營業稅，本次行為係於96年4 月24日前，合於減刑之條件，該次犯行應依中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，於裁判時諭知其宣告刑及按上開量處之宣告刑減得之刑，並諭知易科罰金之折算標準。至被告涉犯商業會計法第71條第1 款部分，因屬集合之一罪，其行為既延續至97年4 月，自應無上開減刑條例之適用，附此敘明。
㈧被告前因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告執行完畢後，五年以內未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可查，其因貪圖方便而便宜行事，一時失慮致罹刑典，犯後心生悔悟、坦承犯行，並自行檢舉不法情事，且已繳納本稅及罰鍰，均如前述，足見被告在經此偵審程序及刑之宣告，當能知所警惕而無再犯之虞，本院因認所宣告之刑以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1
項第2 款之規定，予以宣告緩刑2 年，以啟自新。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1
項前段，商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第41條、修正前稅捐稽徵法第47條第3 款，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段、第51條第5 款、第62條、第41條第1 項前段、第74條第1 項第2 款，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。
本案經檢察官王兆琳到庭執行職務。
中 華 民 國 102 年 1 月 31 日刑事第一庭 法 官 黃思惠
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
書記官 蕭雅文
中 華 民 國 102 年 1 月 31 日
附錄論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條第1款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科
或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

修正前稅捐稽徵法第41條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下
有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。

修正前稅捐稽徵法第47條
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一 公司法規定之公司負責人。
二 民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三 商業登記法規定之商業負責人。
四 其他非法人團體之代表人或管理人。

附表：
┌──┬────┬────┬────┬────┬─────┬─────┐
│編號│營業人 │發票日期│發票號碼│發票金額│逃漏稅之營│備註 │
│ │ │ │ │（新臺幣│業稅額 │ │
│ │ │ │ │） │（新臺幣）│ │
├──┼────┼────┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 1 │騏盛公司│96.03.06│00000000│ 50,000│ 2,500 │96年度3 、│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤4 月分之營│
│ 2 │ │96.03.13│00000000│ 80,000│ 4,000 │業稅，係於│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤當年度5 月│
│ 3 │ │96.03.16│00000000│ 170,000│ 8,500 │申報 │
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 4 │ │96.07.04│00000000│ 250,000│ 12,500 │96年度7 、│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤8 月分之營│
│ 5 │ │96.08.16│00000000│ 280,000│ 14,000 │業稅，係於│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤當年度9 月│
│ 6 │ │96.08.20│00000000│ 13,000│ 650 │申報 │
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 7 │ │96.09.06│00000000│ 322,100│ 16,105 │96年度9 、│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤10月分之營│
│ 8 │ │96.09.13│00000000│ 338,000│ 16,900 │業稅，係於│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤當年度11月│
│ 9 │ │96.09.17│00000000│ 285,000│ 14,250 │申報 │
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤ │
│ 10 │ │96.09.19│00000000│ 124,000│ 6,200 │ │
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤ │
│ 11 │ │96.10.15│00000000│ 15,300│ 7,650 │ │
├──┼────┼────┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 12 │文海公司│96.11.05│00000000│ 260,500│ 13,025 │96年度11、│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤12月分之營│
│ 13 │ │96.11.12│00000000│ 118,625│ 5,931 │業稅，係於│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤97年度1月 │
│ 14 │ │96.11.20│00000000│ 245,200│ 12,260 │申報 │
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤ │
│ 15 │ │96.12.04│00000000│ 37,900│ 1,895 │ │
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤ │
│ 16 │ │96.12.10│00000000│ 87,400│ 4,370 │ │
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤ │
│ 17 │ │96.12.16│00000000│ 65,000│ 3,250 │ │
├──┼────┼────┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 18 │博殷公司│97.03.27│00000000│ 202,210│ 10,111 │97年度3 、│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤4 月分之營│
│ 19 │ │97.03.31│00000000│ 224,000│ 11,200 │業稅，係於│
├──┤ ├────┼────┼────┼─────┤當年度5 月│
│ 20 │ │97.04.09│00000000│ 157,700│ 7,885 │申報 │
├──┴────┴────┴────┼────┼─────┼─────┤
│總計 │3463,635│173,182 │申報扣抵營│
│ ├────┴─────┤業稅之次數│
│ │3636,817 │共計5 次 │
└─────────────────┴──────────┴─────┘