臺灣新北地方法院105年度簡字第98號

• 裁判案由: 地價稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺灣新北地方法院
• 裁判日期: 105 年 10 月 28 日

臺灣新北地方法院行政訴訟判決　　　　　 105年度簡字第98號105年10月14日辯論終結原　　　告　富地發投資股份有限公司
代　表　人　林明禧
被　　　告　新北市政府稅捐稽徵處
代　表　人　黃育民（代理處長）
訴訟代理人　許惠淇
訴訟代理人兼
送達代收人　郭燕玲
上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國105年4月15日新北府訴決字第1050201169號（案號：0000000000）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序方面：
本件原告係屬不服行政機關所為新臺幣（下同）40萬元以下稅捐課徵處分涉訟（本件課徵稅額共計為3萬4,623元），依行政訴訟法第229條第2項第1款規定應適用同法第2編第2 章規定之簡易訴訟程序。
二、事實概要：
原告於民國104年5月28日由臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）拍賣取得新北市新店區華城2段240、276、307、560-37及563-5地號等5筆土地（應有部分各10000 分之3832，應有部分面積分別為102.74平方公尺、207.78平方公尺、350.03平方公尺、118.8 平方公尺及22.4平方公尺，合計801.75平方公尺，下稱系爭某某地號土地），並於104 年8月4日經臺北地院核發不動產權利移轉證書取得土地所有權後，於 104年8月25日以系爭5筆土地供公園及道路使用，向被告所屬新店分處（下稱新店分處）申請減免地價稅，且於104年8月26日辦竣所有權移轉登記。嗣經被告調查認定系爭240、276、307地號等3筆土地使用分區為「公園用地」，系爭560-37、563-5地號等2筆土地使用分區為「第一種住宅區」，均非屬公共設施保留地，且於104年9月1 日派員現場實地勘查結果，查得系爭5筆土地均坐落於大台北華城社區內，系爭240、276、307地號等3 筆土地現況係種植樹木及草地，為大台北華城社區之社區公園使用，未經機關核准設立，核與土地稅減免規則第8條第1項第3 款所定私立公園減徵要件不符，仍應按一般用地稅率課徵地價稅，系爭560-37地號土地為社區內供公眾通行之道路，符合土地稅減免規則第9 條及財政部函釋免徵之規定，系爭563-5 地號土地現況為種植景觀植物，非屬供公眾通行之道路土地，核與土地稅減免規則第9 條之免徵規定不符，但屬變更臺北水源特定區計畫之「第一種住宅區」，符合土地稅減免規則第11條之2及第22條第8款規定，得減徵百分之30。被告遂以104年10月15 日新北稅店一字第1043531224號函，核准系爭560-37 地號土地自104年起免徵地價稅，並核定系爭240、276、307及563-5地號等4 筆土地之104年地價稅分別為（小數點後四捨五入）5,260元、10,638元、17,922元、803元，合計3萬4,623 元（下稱原處分）。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦經決定駁回，因而提起本行政訴訟撤銷之訴。
三、原告起訴之主張：
㈠原告所有系爭5 筆土地，係原告於臺北地院民事執行處公開拍賣時投標買受，因該5 筆土地依拍賣公告所載均為「林地」，原告對上開土地是否應納地價稅不甚明瞭，為求釐清，避免買受後增加稅賦負擔，乃於104年5月、6月、7月，數度致電被告及所屬新店分處查詢，均獲回覆免課地價稅，原告信任權責機關答覆，乃放心參與競標而得標買受。詎竟於買受土地後接獲本件地價稅課稅處分暨繳款書，令原告氣憤莫名。蓋上開5 筆土地價值低微，如非屬免徵地價稅之範圍，根本不值得投資買受，原告為免評估錯誤，特地於投標買受前，數度向被告及所屬新店分處查詢，倘當時所獲回覆係需繳納地價稅，原告根本不可能參與投標買受，豈會蒙受今日之損失？又原告接獲原處分暨繳款書後，即依繳款書上之電話向承辦人查詢，承辦人對上開各筆土地應課徵地價稅亦有質疑，並於電話中告知原所有權人張秀政、張秀青、張朝翔、張朝喨等人，從未遭核課地價稅，另參酌原告於投標買受前，數度以電話向被告及所屬新店分處人員查詢上開各筆土地是否應繳納地價稅時，亦獲回覆無庸繳納地價稅，顯見前所有權人張秀政等人未曾受核課地價稅乙事確屬真實。
㈡按原告向被告申請復查，嗣循序提起訴願，而遭駁回，無非係以：原處分機關（即被告）就系爭240、276、307及563-5地號等4 筆土地原免徵地價稅之處分，縱如訴願人（即原告）主張原處分機關承辦人員於電話中回覆當時系爭土地免徵地價稅，亦未創設足以訴願人相信嗣後若查得系爭土地不合致免徵地價稅之規定時毋須改按一般用地稅率核課之信賴，尚難認有信賴保護原則之適用云云為據。惟原訴願決定顯有重大違誤：
⒈按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇」、「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴」行政程序法第6條、第8條各有明文。被告於復查決定書中載明：本處就系爭240、276、307及563-5地號土地原免徵地價稅之處分等語，顯見系爭土地於遭受臺北地院拍賣，經原告買受前，所有權人張秀政、張秀青、張朝翔、張朝喨等人持有期間，上開土地確實獲得免徵地價稅之處分，而地價稅處分乃具有繼續性效力之行政處分，於土地稅法、土地稅減免規則等相關稅捐稽徵法規未變更或修法前，原告當然具有正當合理之理由，信賴上開土地於原告購買後仍能持續獲得免徵地價稅之處分，否則豈可能土地性質、使用方式與客觀條件均未改變之情況下，僅因所有權人變異，即有免稅與應稅之不同？原復查決定稱：「本處就系爭240、276、307及563-5地號土地原免徵地價稅之處分，並未創設足以令申請人信賴嗣後若查得系爭土地不合致免徵地價稅之規定時毋須改按一般用地稅率核課之『信賴基礎』」、原訴願決定稱：「縱如訴願人（即原告）主張原處分機關承辦人員於電話中回覆當時系爭土地免徵地價稅，亦未創設足以訴願人相信嗣後若查得系爭土地不合致免徵地價稅之規定時毋須改按一般用地稅率核課之信賴」，均顯屬推託之詞。蓋系爭土地除所有權人變異外，相關土地稅法、土地稅減免規則、稅捐稽徵法令及土地現狀與使用方式，均無任何更改，原告當然相信系爭土地並無任何不合致免徵地價稅規定之情事，況「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇」行政程序法第6 條定有明文，系爭土地使用現狀既無任何變更、相關法令亦無修改，原告自無從想像原處分機關竟會因所有權人不同而為免稅與應稅之差別待遇，系爭土地行之多年之免徵地價稅處分自對原告產生「於土地使用狀態、性質與土地稅法均未變更之情況下，系爭土地將能持續免徵地價稅」之信賴基礎，被告就原告所提相關條件均未變異，何以原所有權人能持續多年免徵地價稅乙事，刻意迴避，僅稱「系爭土地不合致免徵地價稅規定」云云，無異證實被告對於系爭土地是否免徵地價稅存在差別待遇。
⒉次查系爭土地原獲免徵地價稅處分已如前述，而原告於購買前數度向被告及所屬新店分處查詢，均獲免稅之答覆，原告始向臺北地院投標買受，雖被告辯稱：「本處並未就申請電詢作成行政處分，申請人自無所謂積極之『信賴表現』，是尚難認有信賴保護原則之適用」、訴願決定書稱：「縱如訴願人（即原告）主張原處分機關承辦人員於電話中回覆當時系爭土地免徵地價稅，亦未創設足以訴願人相信嗣後若查得系爭土地不合致免徵地價稅之規定時毋須改按一般用地稅率核課之信賴，尚難認有信賴保護原則之適用」云云，惟地價稅核課處分乃屬繼續性效力之行政處分，除非土地使用條件或法令變更，對於特定土地是否應課徵地價稅及應適用之稅率多寡等，通常不存在差異，系爭土地確實獲免徵地價稅之處分在前，客觀使用狀態及相關法令並無變更在後，衡諸吾人之經驗法則，當能信賴系爭土地於所有權人變異後，亦能持續獲得免徵地價稅處分，縱被告及其所屬人員僅以口頭回覆，而未正式書面行文，惟系爭土地是否應課徵地價稅，對於原告是否進場投標買受系爭土地，具有關鍵性之影響，此所以原告不厭其煩多次查詢之緣故，而被告所屬人員既於原告來電查詢時，多次證實系爭土地持續多年均獲得免徵地價稅之處分，當然足以影響原告對系爭土地投標買受之意願，原告亦確實進場投標買受，證明原告確實有積極之「信賴表現」。被告先於原告電詢時回覆免課地價稅，嗣原告信任該回覆，即系爭土地持續多年均免徵地價稅之事實，而積極投標買受後，再改稱應課地價稅，嚴重違反行政程序法第8 條之規定，斲傷政府公信力，更使原告之權益遭受嚴重損害，實有可議。雖被告於復查決定書稱：「申請人主張原所有權人從未遭核課地價稅一節，本處已另案辦理查核改課地價稅」云云，惟被告縱於事後再行課徵前所有權人地價稅，對於原告因被告行政作為反覆所致生之損害，並無任何彌補與助益，爰敬請依行政程序法第6條、第8條之規定，維持原免徵地價稅處分，撤銷訴願決定、復查決定及原處分，以保權益。
㈢系爭5 筆土地經臺北地院多次拍賣而流標，原告前任代表人曾於104 年3月3日、3月31日、4月27日多次電詢被告承辦人查問系爭土地是否應繳納地價稅，經當時承辦人以電腦查閱檔案後回覆免繳地價稅，始於104年5月25日參與投標，於獲拍定，等待臺北地院詢問共有人是否行使優先購買權期間，再於104年6月、7 月多次以電話查問，均獲相同答覆，始放心購買，就系爭5 筆土地於前所有權人持有期間從未繳納地價稅乙事，敬請鈞院令被告提出前所有權人張秀政、張秀青、張朝翔、張朝喨等人持有期間，系爭5 筆土地之地價稅核課處分及繳納證明。被告雖於言詞辯論時辯稱因受限於個人資料保護法，無法提供前所有權人繳納系爭各筆土地之地價稅資料，亦無法答覆前所有權人是否繳納系爭各筆土地之地價稅云云，惟系爭各筆土地於前所有權人持有期間，是否曾經被告核課地價稅？地價稅額多寡？如前所有權人持有期間內未經課徵地價稅，理由為何？均屬被告依法執行職務之範圍，與各該所有權人之個人資料無關，且屬鈞院就本件必要之調查範圍內，倘認有屬個人資料保護法範疇內之資訊，充其量於原告聲請閱卷時為適當之遮蔽，不使原告獲知各該所有權人之年籍資料即可，絕非能以個人資料保護法充作拒絕鈞院調查之擋箭牌，被告狡辯無非心虛所致，在證明系爭土地於前所有權人持有期間內，未經核課地價稅。又原告購入系爭土地前，多次以電話向承辦人查詢，只需告知承辦人欲查詢之土地地號，由承辦人以電腦輸入，即可確知各土地是否需繳納地價稅，完全不涉及所有權人之個人資料，且當時承辦人於電話中係告知各筆土地免徵地價稅，亦與各所有權人之個人資料無關，被告藉口搪塞，不足憑採。
㈣原告起訴之聲明：⑴訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。⑵訴訟費用由被告負擔。
四、被告則辯稱：
㈠按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「地價稅依本法第40條之規定，每年一次徵收者，以8 月31日為納稅義務基準日……各年（期）地價稅以納稅義務基準日土地登記薄所載之所有權人或典權人為納稅義務人。」、「私有土地減免地價稅或田賦之標準如下：三、經事業主管機關核准設立，對外絕對公開，並不以營利為目的之私立公園及體育館場，其用地減徵50% ；……。」、「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」、「水源水質水量保護區依都市計畫程序劃定為水源特定區者，減免地價稅或田賦之標準如左：……二、住宅區，減徵30%。……。」、「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：……八、依第11條之2 規定減免之土地（應由水源特定區管理機關列冊敘明土地標示、使用分區送稽徵機關辦理）。……。」及「合於第7 條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」分別為土地稅法第14條、同法施行細則第20條第1 項、土地稅減免規則第8條第1項第3款、第9條、第11條之2 、第22條及第24條第1 項所規定。
㈡次按「土地供社區內道路使用，雖社區四周加築圍牆並設人管理，惟外來訪客仍可進入，應視為供公共使用之土地，依土地稅減免規則第9 條規定，其非屬建造房屋應保留之空地部分，准予免徵地價稅。」為財政部72年3月2日台財稅第31356號函釋示。
㈢查原告於104年5月28日由臺北地院拍賣取得系爭240、276、307、560-37及563-5地號等5筆土地，並於104年8月4日經臺北地院核發不動產權利移轉證書取得土地所有權，嗣於 104年8月25日以系爭5筆地號土地供公園及道路使用向被告申請減免地價稅，並於同年月26日辦竣所有權移轉登記，經查系爭240、276、307地號等3筆土地及560-37、563-5地號等2筆土地分別屬「擬定臺北水源特定區計畫（南勢溪部分）大臺北華城細部計畫」案（75年6 月14日發布實施）之「公園用地」及「變更臺北水源特定區計畫（含南、北勢溪部分）（第二次主要計畫通盤檢討）」（90年5 月21曰發布實施）之「第一種住宅區」，均非屬公共設施保留地，且經被告於同年9月1日派員現場實地勘查結果，查得系爭5 筆地號土地均坐落於大台北華城社區內，系爭240、276、307地號等3筆土地現況係種植樹木及草地，為供該社區作社區公園使用，經被告就該私立社區公園是否為經各機關核准設立，分別函詢新北市政府城鄉發展局、觀光旅遊局、農業局、綠美化環境景觀處、新北市新店區公所及經濟部水利署臺北水源特定區管理局，均經函復該社區公園非經該機關核准設立，是系爭240、276、307地號等3筆土地核與土地稅減免規則第8條第1項第3 款所定私立公園「經事業主管機關核准設立」之減徵要件不符，仍應按一般用地稅率課徵地價稅；系爭560-37地號土地為該社區內供公眾通行之道路，符合土地稅減免規則第9條及財政部72年3月2日台財稅第31356號函釋示免徵之規定；系爭563-5 地號土地現況為種植景觀植物，非屬供公眾通行之道路土地，核與土地稅減免規則第9 條免徵規定不符，應按一般用地稅率課徵地價稅，此有臺北地院104 年8月4日北院木100破更一字第5號不動產權利移轉證書、104年8月25日原告地價稅減免申請書、土地建物查詢資料、經濟部水利署臺北水源特定區管理局104年9月1日水臺建字第10450054860號函、104年9月1日勘查紀錄及照片5幀、新北市政府城鄉發展局104 年9月8日新北城開字第1041679332號函及同年月23日新北城審字第1041783752號函、觀光旅遊局104 年10月1日新北觀秘字第1041846967號函、農業局104 年10月8日新北農景字第1043221126號函、綠美化環境景觀處104 年11月13日新北景規字第1043222846號函、新北市新店區公所104年10月5日新北店經字第1042109139號函及經濟部水利署臺北水源特定區管理局104年9月25日水臺建字第 10450062520號函附卷可稽，被告遂以原處分核准系爭560-37地號土地自104年起免徵地價稅，並核定系爭240、276及307地號等3 筆土地按一般用地稅率核課104年地價稅3萬3,820 元，另系爭563-5 地號土地屬變更臺北水源特定區計畫之「第一種住宅區」，按土地稅減免規則第11條之2及第22條第8款規定予以減徵30%，是該筆土地核定課徵104年地價稅計803元。104年地價稅合計3萬4,623元，於法並無不合，應予維持。
㈣至原告主張⑴原所有權人張秀政等人持有期間，系爭土地確實獲得免徵地價稅之處分，而地價稅處分乃具有繼續性效力之行政處分，於土地稅法等相關法規未變更或修法前，渠當然具有正當合理之理由，信賴系爭土地於購買後仍能持續獲得免徵地價稅之處分，否則豈可能土地性質、使用方式與客觀條件均未改變之情況下，僅因所有權人變異，即有免稅與應稅之不同，該免徵地價稅之處分自對渠產生「於土地使用狀態、性質與土地稅法均未變更之情況下，系爭土地將能持續免徵地價稅」之信賴基礎。⑵系爭土地是否應課徵地價稅，對渠是否進場投標買受系爭土地，具有關鍵性之影響，而被告所屬人員於渠來電查詢時，多次證實系爭土地持續多年均獲得免徵地價稅之處分，當然足以影響渠對系爭土地投標買受之意願，渠亦確實進場投標買受，證明渠確實有積極之信賴表現，而積極投標買受後，再改稱應課地價稅，嚴重違反行政程序法第8 條之規定，爰請依行政程序法第6條、第8條之規定，維持原免徵地價稅處分。按「信賴保護原則」固為行政法上之一般法律原則，且明定於行政程序法第8 條後段，惟此原則之適用，須具備三要件：一為信賴基礎（即行政行為），二為信賴表現（即人民安排其生活或處置其財產），三則為信賴值得保護（即人民之誠實與正當），又純屬願望、期待而未有表現其已生信賴之事實者，則欠缺信賴要件，不在保護之範圍。查被告就系爭240、276、307及563-5地號土地原免徵地價稅之處分，並未創設足以令原告信賴嗣後若查得系爭土地不合致免徵地價稅之規定時毋須改按一般用地稅率核課之「信賴基礎」，又原告主張曾致電被告查詢系爭5 筆土地是否應納地價稅，縱如原告主張被告承辦人員復以斯時系爭土地免徵地價稅，惟被告並未就原告電詢作成行政處分，原告自無有所謂積極之「信賴表現」，是尚難認有信賴保護原則之適用。故原告主張本案有信賴基礎及信賴表現一節，核無足採；次按人民有依法律納稅之義務，此即租稅法定主義，為憲法第19條所明定，是稅捐稽徵機關對人民稅捐之課徵或減免，應依據法律所定要件或經法律具體明確授權行政機關發布之命令始得為之，按土地稅減免規則第8 條第1項第3款規定私立公園用地減徵要件，須「經事業主管機關核准設立」為前提，始有地價稅減徵之適用，又「按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條規定，當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任；租稅減免或其他優惠情形，乃屬對當事人有利之事實，依舉證責任分配原則，自應由主張之當事人負舉證責任。」為臺北高等行政法院103年簡上字第7號判決可資參照。查系爭240、276、307 地號等3 筆私立公園用地經被告函詢各機關，惟均經各機關函復該公園非經核准設立之事實，已如前述，且被告前以 104年11月5 日新北稅法字第1043141634號函請原告就其申請減免地價稅提供合致土地稅減免規則第8 條第1項第3款所定經事業主管機關核准設立之證明文件供核，惟原告迄今仍未舉證以實其說，尚難謂有土地稅減免規則第8 條第1項第3款減徵地價稅規定之適用；另被告現場勘查查得系爭563-5 地號土地現況為種植景觀植物，非為供公眾通行之道路用地，自無土地稅減免規則第9 條規定減免地價稅事由之適用，綜上，被告按一般用地稅率核課系爭240、276、307及563-5地號土地104年地價稅，另系爭563-5地號土地屬變更臺北水源特定區計畫之「第一種住宅區」，按土地稅減免規則第11條之2 及第22條第8款規定予以減徵30%，於法並無違誤，是原告主張，核無可採。
㈤綜上所陳，原告之訴應認為無理由，謹檢附被告機關原卷一宗，請依行政訴訟法第195條第1項後段之規定駁回原告之訴，俾維稅政。
㈥被告答辯聲明：⑴駁回原告之訴。⑵訴訟費用由原告負擔。五、本院之判斷：
㈠按「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」、「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」、「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之。前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經核列歸戶冊之地價總額。」、「地價稅基本稅率為千分之10。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：....」平均地權條例第25條、土地稅法第6條、第14條、第15條、第16條第1項分別定有明文。
㈡按「地價稅依本法第40條之規定，每年一次徵收者，以8 月31日為納稅義務基準日；....。各年（期）地價稅以納稅義務基準日土地登記簿所載之所有權人或典權人為納稅義務人。」、「本規則依土地稅法第6條及平均地權條例第25條規
定訂定之。」、「私有土地減免地價稅或田賦之標準如下：....三、經事業主管機關核准設立，對外絕對公開，並不以營利為目的之私立公園及體育館場，其用地減徵百分之50；其為財團法人組織者減徵百分之70。....」、「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」、「水源水質水量保護區依都市計畫程序劃定為水源特定區者，減免地價稅或田賦之標準如左：一、農業區及保護區，減徵百分之50。二、住宅區，減徵百分之30。三、商業區，減徵百分之20。」、「依第7條至第17條規定申請減
免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：....五、私有無償提供公共巷道用地（應由工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。....八、依第11條之2規定減免之土地（應由水源特定區管理機關列冊敘
明土地標示、使用分區送稽徵機關辦理）。....」、「直轄市、縣（市）主管稽徵機關接到減免地價稅或田賦之申請後，除左列規定外，應即會同會辦機關派員，依據地籍圖冊實地勘查，並得視事實需要，函請申請人到場引導。....」、「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於
每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」分別為行為時土地稅法施行細則第20條第1項、土地稅減
免規則第1條、第8條第1項第3款、第9條、第11條之2、第22條第5、8款、第23條第1項本文、第24條第1項所明定，並未逾越法律授權，亦未違反法律保留原則及上開母法規定，本院自應予以尊重。
㈢按「土地供社區內道路使用，雖社區四周加築圍牆並設人管理，惟外來訪客仍可進入，應視為供公共使用之土地，依土地稅減免規則第9 條規定，其非屬建造房屋應保留之空地部分，准予免徵地價稅。」為財政部72年3月2日台財稅字第31356 號函釋在案，此為財稅主管機關就其主管財稅事項所為之函釋，核與土地稅減免規則第9 條規定無違，自屬主管機關為協助其下級機關統一解釋法令，依職權所為，自可援用。
㈣本件如事實概要所述之事實，及原處分已依原告申請，核定系爭560-37地號土地免徵104 年度地價稅等情，除後開兩造之爭執點外，其餘為兩造所不爭執，且有原處分書、復查決定書、訴願決定書、徵銷明細、土地建物查詢資料、臺北地院104 年8月4日北院木100破更一字第5號不動產權利移轉證書、稅務管理系統查詢畫面列印資料、土地卡、104 年地價稅課稅明細表、原告104年8月25日地價稅減免申請書、新店分處104年9月1日勘查紀錄暨現場採證照片5幀、新北市政府工務局104年8月31日新北工建字第1041635704號函、104年9月23日新北工建字第1041783835號函、經濟部水利署臺北水源特定區管理局104年9月1日水臺建字第10450054860號函、104年9月25日水臺建字第10450062520號函、104年9月8日水臺建字第10450056220號函、104年9月17日水臺建字第10450059080號函、新北市政府城鄉發展局104 年9月8日新北城審字第1041679337號函、104年9月8日新北城開字第1041679332號函、104年9月10日新北城開字第1041728692號函、104年9 月23日新北城審字第1041783752號函、新北市政府觀光旅遊局104年10月1日新北觀秘字第1041846967號函、新北市新店區公所104年10月5日新北店經字第1042109139號函、新北市政府農業局104年10月8日新北農景字第1043221126號函、新北市政府綠美化環境景觀處104 年11月13日新北景規字第1043222846號函等文書證據資料為證（見原處分卷第13頁至第81頁），互核無誤，事屬實在。惟依原告主張及被告答辯內容以觀，本件兩造主要之爭執點，厥在於：
⑴系爭240、276、307、563-5地號土地是否應課徵104 年度地價稅？
⑵系爭240、276、307、563-5地號土地如之前免徵地價稅，原告是否具有信賴保護原則之適用？
⑶原處分是否違反平等原則？
㈤經查：
⑴本件原告於104年5月28日由臺北地院拍賣取得系爭240 、276、307、560-37、563-5地號等5筆土地，並於104年8月4 日經臺北地院核發不動產權利移轉證書取得土地所有權、於同年月26日辦竣所有權移轉登記，另於同年月25日以系爭5 筆土地供公園及道路使用，向被告申請減免地價稅等情，均已如前述；又系爭240、276、307地號等3筆土地及系爭560-37、563-5地號等2筆土地，分別屬「擬定臺北水源特定區計畫（南勢溪部分）大臺北華城細部計畫案」（75年6 月14日發布實施）之「公園用地」及「變更臺北水源特定區計畫（含南、北勢溪部分）（第二次主要計畫通盤檢討）」（90年5 月21曰發布實施）之「第一種住宅區」，均非屬公共設施保留地，而新店分處依原告申請於104年9月1日派員現場實地勘查結果，查得系爭5筆土地均坐落於大台北華城社區內，系爭240、276、307地號等3筆土地現況係種植樹木及草地，為供該社區作社區公園使用，嗣函詢新北市政府工務局、城鄉發展局、觀光旅遊局、農業局、新北市新店區公所及經濟部水利署臺北水源特定區管理局，均經函復系爭240、276、307地號等3筆土地非各該機關核准設立之私立公園（核與土地稅減免規則第 8條第1項第3款所定私立公園須「經事業主管機關核准設立」之減徵要件不符，仍應按一般用地稅率課徵地價稅。另被告復查時函詢新北市政府綠美化環境景觀處亦得相同結論，再致函並電請原告提供「經事業主管機關核准設立私立公園」之證明文件，經原告代表人表示為拍賣取得而無證明文件）。而系爭563-5 地號土地現況則為種植景觀植物，非屬供公眾通行之道路土地（核與土地稅減免規則第9條免徵規定不符，但符合同規則第11條之2第2 款減徵百分之30之要件），此有新店分處104年9月1 日勘查紀錄暨現場採證照片5幀、新北市政府工務局104年8月31 日新北工建字第1041635704號函、104年9月23日新北工建字第1041783835號函、經濟部水利署臺北水源特定區管理局 104年9月1日水臺建字第10450054860號函、104年9月25 日水臺建字第10450062520號函、104年9月8日水臺建字第10450056220號函、104年9月17日水臺建字第10450059080號函、新北市政府城鄉發展局104年9月8日新北城審字第1041679337號函、104年9月8日新北城開字第1041679332號函、104年9月10日新北城開字第1041728692號函、104年9月23日新北城審字第1041783752號函、新北市政府觀光旅遊局104年10月1日新北觀秘字第1041846967號函、新北市新店區公所104年10月5日新北店經字第1042109139號函、新北市政府農業局104年10月8日新北農景字第1043221126號函、新北市政府綠美化環境景觀處104年11月13 日新北景規字第1043222846號函、被告104年11月5日新北稅法字第1043141634號函、公務電話紀錄等文書證據資料在卷可稽（見原處分卷第34頁至第81頁、第85頁至第88頁）。準此，足認原處分核定系爭240、276、307、563-5地號土地應課徵104年度地價稅（563-5地號土地部分則予減徵百分之30）之課稅處分，於法並無違誤，應可認定。
⑵按信賴保護原則必須符合下列三要件：①須有信賴基礎，即所謂『行政機關決定之存在』；②須有信賴表現；③須該信賴值得保護，亦即無行政程序法第119 條所規定之情形而言。況租稅之核課及減免決定，性質上為確認性質之行政處分，亦即確認符合課稅法定要件之稅額或減免之法定要件，其本身並非創設權利，因課稅要件之成立或減免係依據法律規定而成立或減免，是稅捐之核課、減免及嗣後之改課或補徵，無信賴保護原則之適用（最高行政法院101年度判字第424號判決意旨參照）。本件原告於104年8月25日提出地價稅減免申請書，新店分處即於同年9月1日派員實地勘查結果（並拍照）：「華城2段240地號為樹木及草地（為公園之一部分）；307 地號為樹木及草地（為公園一部份）；276 地號為樹木及草地（為公園一部份）；563-5 地號為草坪及樹木（景觀植物）」，嗣再經函詢相關權責機關而獲悉如前揭各情乙節，已如前述。則本件被告依原告所提出免徵地價稅之申請，而為調查確認系爭土地104 年度地價稅核課之詳細情形，殊無作成決定免徵系爭240、276、307、563-5地號土地104 年度之地價稅，亦即被告並未創設足以令原告信賴系爭240、276、307 、563-5地號土地不予課徵104年度地價稅之「信賴基礎」，遑論課稅要件之成立或減免係依據法律規定而成立或減免，自無因信賴該「信賴基礎」而為具體之「信賴表現」。本件原告雖主張：系爭土地價值低微，如非屬免徵地價稅之範圍，根本不值得投資買受，原告為免評估錯誤，曾於104年3月3日、3月31日、4月27日、6月、7 月多次致電被告及新店分處查問系爭土地是否應繳納地價稅，均經當時承辦人以電腦查閱檔案後回覆免繳地價稅，而地價稅處分乃具有繼續性效力之行政處分，因有「於土地使用狀態、性質與土地稅法均未變更之情況下，系爭土地將能持續免徵地價稅」之信賴基礎，原告當然具有正當合理之理由，信賴上開土地於原告購買後仍能持續獲得免徵地價稅之處分，因而進場投標買受之有積極信賴表現云云。惟如前述稅捐之核課、減免及嗣後之改課或補徵既無信賴保護原則之適用，則原告自不得以系爭240、276、307、563-5地號土地前經免徵地價稅或經稅務人員口頭告知其後亦無須繳納地價稅為由，據以為信賴基礎之原因事實甚明。再者，縱使被告已核定免徵系爭240、276、307、563-5地號土地之104年度地價稅（實則被告並未決定免徵系爭240、276
、307、563-5地號土地104年度之地價稅），被告基於租
稅上之公益，本得就違法免徵處分改課徵地價稅（並含有撤銷免徵地價稅之處分）；該公益顯重於原告如經核定免徵地價稅所受之私益，甚至對於公益並無重大危害可言。此外，原告亦未確實舉證證明因之就系爭240、276、 307、563-5 地號土地投標買受而受有損害之事實，何況原告是否因而受有損失，亦係被告是否應負補償原告因此所受之損失之問題（見行政程序法第120 條規定）。是原告以系爭240、276、307、563-5地號土地前經免徵地價稅或經稅務人員口頭告知其後亦無須繳納地價稅為由，主張應有信賴保護原則之適用云云，容有誤會，要不可取。
⑶原告另主張：系爭土地於前所有權人持有期間從未繳納地價稅，本件明顯存在差別待遇；又是否曾經被告核課地價稅？地價稅額多寡？如前所有權人持有期間內未經課徵地價稅，理由為何？均屬被告依法執行職務之範圍，而原告前多次以電話向承辦人查詢，只需告知承辦人欲查詢之土地地號，由承辦人以電腦輸入，即可確知各土地是否需繳納地價稅，完全不涉及所有權人之個人資料，且當時承辦人於電話中係告知各筆土地免徵地價稅，與各所有權人之個人資料無關，另屬鈞院就本件必要之調查範圍內，倘認有屬個人資料保護法範疇內之資訊，充其量於原告聲請閱卷時為適當之遮蔽，不使原告獲知各該所有權人之年籍資料即可，絕非能以個人資料保護法充作拒絕鈞院調查之擋箭牌，請鈞院令被告提出前所有權人張秀政、張秀青、張朝翔、張朝喨等人持有期間，系爭土地之地價稅核課處分及繳納證明云云。但稅捐之核課、減免及嗣後之改課或補徵並無信賴保護原則之適用，已如前述甚明，而本件被告亦已就系爭240、276、307、563-5地號土地之原所有權人持有期間有無地價稅減免之適用，辦理查核改課地價稅之事宜，此有新店分處104年11月6日新北稅店一字第1043541094號函在卷可考（見原處分卷第84頁），自得於查核後，依稅捐稽徵法第21條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5 年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7 年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」，於期間內核課補徵前年度之地價稅至明。是原告主張系爭240、276、307、563-5地號土地未經核課地價稅（隱含被告依法無法補徵先前年度之地價稅）云云，顯與實情不符，殊不可採。
六、綜上所述，原告主張，尚有未洽，要不可取。本件被告認定系爭240、276、307 地號土地與土地稅減免規則第8條第1項第3 款所定私立公園減徵要件不符，仍應按一般用地稅率課徵地價稅，系爭563-5地號土地與同規則第9條之免徵規定不符，但符合土地稅減免規則第11條之2及第22條第8款規定，得減徵百分之30之地價稅，而核課上開4 筆土地之地價稅如原處分，並為復查決定駁回，核屬有據。訴願決定遞予維持，亦無違誤，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法與訴訟資料，及原告其他證據調查之聲請，經本院審核後，認與本件判決結果不生影響，且無調查之必要，爰不再一一論述及為調查，併此敘明。
八、本件第一審訴訟費用，應由敗訴之原告負擔。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 10 月 28 日行政訴訟庭 法 官 潘 長 生
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，並繳納上訴費新臺幣3,000 元。其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），如逾期未提出上訴理由書者，本院毋庸再命補正，由本院逕以裁定駁回上訴。
書記官 古 紹 霖
中 華 民 國 105 年 10 月 28 日