99年度簡字第759號｜刑事：商業會計法等｜裁判日期：99 年 09 月 13 日

臺灣板橋地方法院刑事簡易判決　　　　　 99年度簡字第759號聲　請　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被　　　告　甲○○ 上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（98年度偵字第27596 號），本院判決如下：主文甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。事實及理由一、犯罪事實：甲○○依其已成年之社會經驗，應有相當智識程度，對於他人之邀而擔任公司之名義負責人，可能係有不法目的而有所預見，竟應自稱「賴文彬」、真實姓名年籍不詳成年男子之託，以獲取免除其對「賴文彬」之債務為對價，自民國93年11月20日起，擔任址設臺北縣新莊市○○路115 號4 樓之商義有限公司（下稱商義公司）之名義負責人，亦為商業會計法所稱之商業負責人。93年11月至94年4 月期間，與「賴文彬」明知商義公司並無銷貨之事實，竟基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意聯絡，連續開立不實之統一發票計59紙，金額合計為新臺幣（下同）21,558, 011 元（發票張數及金額詳如附表一所示），分別交付予如附表一所示之明欣鈕扣有限公司（下稱明欣公司）等18家營業人，由明欣公司等18家營業人持之作為進項憑證以扣減銷項稅額，因而幫助明欣公司等18家營業人逃漏營業稅額共1,071,895 元（各營業人逃漏之稅額詳如附表一所示），足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性。又於同一期間，明知商義公司並無向如附表二所示之鉅茂企業有限公司等3 家公司進貨之事實，竟自鉅茂企業有限公司等公司取得不實統一發票共14張，合計銷售金額為21,632,271元（發票張數及金額詳如附表二所示），作為商義公司之進項憑證而申報扣抵銷項稅額行使之，以向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額及稅額1,081,614 元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅額查核之正確性，二、本案之證據均引用如附件檢察官聲請簡易決處刑書之記載。三、新舊法之比較：查被告甲○○行為後，刑法部分條文已於94年2 月2 日修正公布，並自95年7 月1 日施行。依修正後刑法第2 條第1 項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」，此條規定與刑法第1 條罪刑法定主義契合，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據。是刑法第2 條本身雖經修正，尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2 條，以決定適用之刑罰法律，合先敘明。又本次修正涵蓋之範圍甚廣，故比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、牽連犯、連續犯、有無累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，復有最高法院95年5 月23日95年第8 次刑庭會議決議可資參照。茲就本案有關之法條修正比較適用如下： ⑴被告行為後，商業會計法業於95年5 月24日修正公布，其中第71條第1 款關於商業負責人填製不實會計憑證之處罰規定，法定刑由「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，經比較修正前後商業會計法第71條第1 款規定之結果，以適用行為時即修正前商業會計法之規定，對被告較為有利。 ⑵修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯。」修正後刑法第28條則規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯。」其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹，是修正後刑法共同正犯之範圍已有限縮。共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正（最高法院96年度台上字第934 號判決參照）。本件被告之犯罪行為，依修正前後刑法第28條規定，均成立共同正犯，是適用新法並無較有利於被告 ⑶修正後刑法第33條第5 款規定罰金刑為新臺幣1 千元以上，以百元計算之，修正前該條款則規定罰金刑為銀元1 元即新臺幣3 元以上，比較新、舊法結果，以適用修正前之法律，對被告較為有利。 ⑷修正後之刑法已刪除第55條、第56條關於牽連犯、連續犯之規定，將犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名，從一重處斷，以及連續數行為而犯同一之罪名者，以一罪論，但得加重其刑至二分之一之情形，修正為均應予分論併罰，故以舊法對於被告較為有利。 ⑸修正前刑法第41條第1 項前段規定「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金」，又被告行為時之易科罰金折算標準，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條規定，就其原定數額提高為1 百倍折算1 日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，最高以銀元3 百元折算1 日，經折算為新臺幣幣值後，為以新臺幣9 百元折算為1 日。而修正後刑法第41條第1 項前段規定「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1 千元、2 千元或3 千元折算1 日，易科罰金」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以修正前之規定較有利於被告。 ⑹又被告行為時，刑法第51條第5 款規定「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」，而修正後同條款則規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年。」，經比較結果，可知修正後有關有期徒刑合併定其應執行刑之上限已提高至30年，自以修正前之規定較有利於受刑人。故依刑法第2 條第1 項前段之規定，適用修正前之規定定被告應執行之刑。 ⑺經綜合比較新舊法結果，應均以舊法（即行為時法）對被告有利，自應依刑法第2 條第1 項前段規定，適用行為時之修正前商業會計法第71條、修正前刑法第56條、第55條、第41條第1 項前段、廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條等規定，合先敘明。四、論罪科刑部分： ⑴按統一發票乃證明會計事項之經過而做為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照），合先敘明。查被告甲○○係商義公司之名義負責人，屬商業會計法第4 條所稱之商業負責人，明知商義公司並無銷貨予如附表一所示明欣公司等18家公司之事實，仍填載不實之統一發票共計58張，交由明欣有限公司等18家營業人作為進項憑證，持以向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅款，幫助明欣公司等逃漏營業稅，是核被告此部分所為，係犯修正前商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪（開立不實統一發票部分）、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（幫助如附表一所示公司或商號逃漏稅捐部分）。 ⑵被告與自稱「賴文彬」、真實姓名年籍不詳成年男子間，就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。 ⑶又被告先後多次填製不實統一發票會計憑證、幫助他人逃漏稅捐、行使業務上文書登載不實之犯行，時間緊接、方法相同、所犯各係構成要件相同之罪名，顯係分別基於概括之犯意為之，均為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定各論以一罪，並依法各加重其刑。 ⑷再被告所犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助他人逃漏稅捐罪間，有方法與結果之牽連犯關係，應依修正前刑法第55條之規定，從一重依商業負責人填製不實會計憑證罪論處。 ⑸又按稅捐稽徵法第41條之罪，依同法第47條第3 款規定，係將納稅義務人為獨資組織之刑事責任，基於刑事政策之考量，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於商業之負責人，被告既為薪鎂公司之實際負責人，商義公司為逃漏稅捐之納稅義務人，以不實之統一發票為進項憑證以扣抵銷項稅額，以此方式而逃漏營業稅行為，應成立稅捐稽徵法第41條之罪，依同法第47 條之規定，並應轉嫁於被告，而應論以稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪。至檢察官聲請簡易判決處刑書所犯法條欄固漏未引用上開稅捐稽徵法第41條之規定，惟其犯罪事實欄業已敘明，應認此部分犯行業經檢察官聲請簡易判決處刑之範圍內，本院自得論罪科刑，附此敘明。 ⑹另修正前之刑法第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當，亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷，而公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體，公司負責人為公司之代表，其為公司所為之行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。是以，公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1 款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係（最高法院81年度第3 次刑事庭會議決議參照）。從而，被告另涉上開納稅義務人代罰之逃漏稅捐罪及以填製不實會計憑證2 罪間，其犯意各別，罪名互殊，應予分論併罰。 ⑺爰審酌被告取得虛開之統一發票，為商義公司之進項憑證，以扣抵各該月份之銷項稅額，而逃漏自己之營業稅達108 萬1,614 元，及虛開不實發票，幫助他人逃漏營業稅107 萬 1,895 元，影響主管機關利用商業會計憑證稽查之正確性，有礙國家賦稅之徵收及制度之公平，兼衡其素行、犯罪動機、目的、手段，以及被告犯罪後之態度等一切情狀，各量處如主文所示之刑，並依法定其應執行之刑及諭知易科罰金之折算標準，以資懲儆。四、又被告犯罪時間在96年4 月24日以前者，合於中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款之規定，復無該條例第3 條所列不予減刑之情形，故就被告之宣告刑，減其刑期二分之一如主文所示。五、依刑事訴訟法第449 條第1 項前段、第3 項、第454 條第2 項，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第41條、第47條第1 款、第43條第1 項，刑法第28條、第2 條第1 項前段、第11條前段、第216 條、第215 條、修正前刑法第55條、第56條、第41條第1 項前段、第51條第5 款，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，逕以簡易判決處刑如主文。六、如不服本判決，得自收受送達翌日起10日內，向本院提出上訴狀，上訴於本院第二審合議庭（須附繕本）。中華民國 99 年 9 月 13 日刑事第二十三庭法官陳姵君以上正本證明與原本無異。書記官曾馨嬋中華民國 99 年 9 月 14 日附錄本案論罪科刑法條全文：修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15,000 元以下罰金：一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金。稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。《附表一：商義公司銷項資料》 ┌──┬───────┬──┬─────┬─────┬──┬─────┬─────┐ │編號│買方營業人名稱│發票│銷售額 │稅額 │申報│申報銷售額│提出扣抵稅│ │ │ │張數│（元） │（元） │張數│（元） │額（元） │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 1 │明欣鈕扣有限公│ 1 │ 300,150│ 15,008│同左│同左 │同左 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 2 │廣三崇光國際開│ 2 │ 137,790│ 6,890│ 1 │ 17,600│ 880│ │ │發股份限公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 3 │永日星有限公司│ 4 │ 1,143,840│ 57,193│同左│同左 │同左 │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 4 │孫華工作室 │ 1 │ 120,000│ 6,000│同左│同左 │同左 │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 5 │威欣製衣印花興│ 7 │ 3,046,429│ 152,321│同左│同左 │同左 │ │ │業社 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 6 │佳元興貿易有限│ 8 │ 3,428,242│ 171,413│同左│同左 │同左 │ │ │公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 7 │欣詠琦實業有限│ 2 │ 1,299,600│ 64,980│同左│同左 │同左 │ │ │公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 8 │尚愛家企業股份│ 3 │ 1,154,400│ 57,720│同左│同左 │同左 │ │ │有限公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 9 │朱清德實業有限│ 2 │ 358,400│ 17,920│同左│同左 │同左 │ │ │公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 10 │荿發行 │ 7 │ 2,500,000│ 125,000│同左│同左 │同左 │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 11 │三友體育用品社│ 2 │ 600,100│ 30,005│同左│同左 │同左 │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 12 │穎瑩國際事業有│ 3 │ 1,443,450│ 72,173│同左│同左 │同左 │ │ │限公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 13 │鹿特丹國際行銷│ 3 │ 1,154,400│ 57,720│同左│同左 │同左 │ │ │有限公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 14 │久勇國際貿易有│ 2 │ 180,000│ 9,000│同左│同左 │同左 │ │ │限公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 15 │荿暉興業社 │ 4 │ 1,556,840│ 77,843│同左│同左 │同左 │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 16 │允興服裝有限公│ 4 │ 1,777,770│ 88,889│同左│同左 │同左 │ │ │司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 17 │歐美亞得企業有│ 2 │ 621,000│ 31,050│同左│同左 │同左 │ │ │限公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 18 │奕樺企業社 │ 2 │ 735,600│ 36,780│同左│同左 │同左 │ ├──┴───────┼──┼─────┼─────┼──┼─────┼─────┤ │ 合計 │ 59 │21,558,011│ 1,077,905│ 58 │21,437,821│ 1,071,895│ └──────────┴──┴─────┴─────┴──┴─────┴─────┘ 《附表二：商義公司進項資料》 ┌──┬───────┬──┬─────┬─────┐ │編號│賣方營業人名稱│發票│銷售額 │稅額 │ │ │ │張數│（元） │(元) │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┤ │ 1 │鉅茂企業股份有│ 3 │15,053,220│ 752,661│ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┤ │ 2 │唐文實業有限公│ 9 │ 4,579,051│ 228,953│ │ │司 │ │ │ │ ├──┼───────┼──┼─────┼─────┤ │ 3 │喜豐有限公司 │ 2 │ 2,000,000│ 100,000│ ├──┴───────┼──┼─────┼─────┤ │ 合計 │ 14 │21,632,271│ 1,081,614│ └──────────┴──┴─────┴─────┘

臺灣新北地方法院99年度簡字第759號

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