108年度訴字第735號｜刑事：商業會計法等｜裁判日期：109 年 11 月 04 日

臺灣屏東地方法院刑事判決　　　　　　　108年度訴字第735號公　訴　人　臺灣屏東地方檢察署檢察官被　　　告　吳銘源選任辯護人　邱基峻律師賴柏宏律師楊斯惟律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（107 年度偵字第2341號），本院判決如下：主文吳銘源犯如附表一編號1 、2 及如附表二編號1 至19所示之罪，各處如各該編號所示之刑及沒收。應執行有期徒刑貳年捌月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。其餘被訴部分無罪。事實一、吳銘源為廣源建設企業行（下稱廣源建設）之執行業務合夥人，綜理廣源建設之業務及財務經營，且有權為廣源建設開立統一發票，為商業登記法規定之商業負責人，竟為下列犯行：㈠明知廣源建設與家鴻興業有限公司（下稱家鴻公司）實際上並無如附表一編號1 、2 所示統一發票記載之交易情形，而係金川營造有限公司（下稱金川公司）與家鴻公司之間交易，竟先後基於商業負責人為納稅義務人逃漏稅捐之犯意，於如附表一編號1 、2 所示各該申報期別內，在不詳地點，要求家鴻公司開立各該編號所示之不實會計憑證統一發票後，於各該申報期別內，持向財政部南區國稅局申報作為廣源建設各該申報期別之進項憑證，以如附表一編號1 、2 所示之發票金額不實申報各該申報期別之進項金額，扣抵各該申報期別銷項稅額，而使廣源建設得以逃漏各該申報期別之營業稅額，各計新臺幣（下同）13萬5,795 元、11萬8,059 元（各申報期別取得之不實統一發票之發票期間、號碼、金額、逃漏之營業稅額，均詳如附表一編號1 、2 所示）。㈡明知營業人應依貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，而廣源建設與金川公司實際上並無如附表二編號1 至19所示統一發票記載之交易情形，竟先後基於填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之犯意，於如附表二編號1 至19所示發票期間內，在不詳地點，虛偽填製各該編號所示廣源建設之不實會計憑證統一發票（共計98張），並於各該編號所示申報期別內某時，將各該編號所示統一發票交付金川公司，供金川公司作為各該編號所示申報期別之進項憑證，以扣抵各該申報期別銷項稅額。嗣金川公司即於如附表二編號1 至19所示申報期別，持各該編號所示統一發票向南區國稅局申報扣抵營業稅額。吳銘源因而幫助金川公司逃漏如附表二編號1 至19所示申報期間之營業稅額（各申報期別開立之不實統一發票之發票期間、號碼、金額、幫助逃漏之營業稅額，均詳如附表二編號1 至19所示）。二、案經財政部南區國稅局函請臺灣屏東地方檢察署檢察官偵查起訴。理由甲、有罪部分壹、程序事項一、證人花先天於檢察事務官前所為之陳述有證據能力：按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；被告以外之人於審判中死亡者，其於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，經證明具有可信之特別情況，且為證明犯罪事實之存否所必要者，得為證據，刑事訴訟法第159 條第1 項、第159 條之3 第1 款分別定有明文。經查，證人花先天已於107 年5 月16日死亡乙事，有個人基本資料查詢結果1 紙附卷可參（見院卷一第187 頁），審酌證人花先天先前在檢察事務官面前所為之陳述，乃證明本案犯罪事實所必要，且其於審判外陳述時之外部環境未受外力干擾、製作過程亦未受脅迫，是認證人花先天先前於檢察事務官詢問時所為之陳述，應具有可信之特別情況，依刑事訴訟法第159 條之3 第1 項，當得作為認定事實之證據使用。二、被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159 條第1 項固定有明文；惟按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符同法第159 條之1 至之4 之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，同法第159 條之5 第1 項，亦定有明文。除前已述明者，本判決後述資以認定本案而具傳聞性質之證據，檢察官、被告及其辯護人均同意有證據能力（見院卷一第90頁），基於尊重當事人對於傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，復經本院審酌該等證據之作成情況，核無違法取證或其他瑕疵，並與本案均具關聯性，認為以之作為證據為適當，依上開法文規定，自具證據能力。三、被告吳銘源及其辯護人雖爭執林志勳、鄭啟彥、黃麟璇分別於104 年1 月7 日、104 年5 月13日、105 年6 月24日向財政部南區國稅局屏東分局稅務員所為陳述及卷附之廣源資金匯回金川帳戶明細（見證八卷第644 頁）之證據能力（見院卷一第75、90至92頁）。惟本院並未執林志勳、鄭啟彥、黃麟璇向國稅局稅務員所為之談話內容或廣源資金匯回金川帳戶明細供為被告本件犯罪事實有無之認定，自無贅予說明該等證據之證據能力之必要。貳、實體事項一、認定被告犯罪事實所憑之證據及理由訊據被告固坦承其要求家鴻公司開立如附表一編號1 、2 所示之統一發票後，於各該編號所示之申報期別內，持向財政部南區國稅局申報作為廣源建設各該申報期別之進項憑證，以如附表一編號1 、2 所示之發票金額不實申報各該申報期別之進項金額，扣抵各該申報期別銷項稅額；另於如附表二編號1 至19所示發票期間內，在不詳地點，填製各該編號所示廣源建設之統一發票（共計98張），並於各該編號所示申報期別內某時，將各該編號所示統一發票交付金川公司，供金川公司作為各該編號所示申報期別之進項憑證，以扣抵各該申報期別銷項稅額等事實，惟矢口否認有何逃漏稅捐或製作不實會計憑證、幫助逃漏稅捐犯行，辯稱：事實欄㈠部分，廣源建設與家鴻公司間確有交易往來，廣源建設有支付材料款、僱工款給家鴻公司，並無國稅局所指虛偽交易或逃漏稅捐等情形；事實欄㈡部分，廣源建設確有承攬金川公司工程，金川公司於廣源建設施作完工後交付工程款，無虛偽交易而開立不實統一發票。因廣源建設與金川公司股東間有借貸金錢往來，故廣源建設始會於收受金川公司所匯工程款項後隔日，將同額款項匯予金川公司云云。經查：㈠被告為廣源建設之執行業務合夥人，綜理廣源建設之業務及財務經營，且有權為廣源建設開立統一發票等節，業據被告自承在卷（見他卷第163 至173 頁，院卷一128 至129 頁），經核與黃子鐶於偵查中證稱：我掛名擔任廣源建設負責人，公司事務都是被告處理，我只是名義上的負責人，公司未聘雇其他員工，廣源建設統一發票之開立、稅捐之繳納都是被告處理等語相符（見他卷第279 至283 頁），並有營利事業統一發證設立登記申請書、經濟部商業司商工登記公示資料查詢服務查詢結果各1 份、營利事業統一發證變更設立登記申請書7 份、營業稅稅籍資料查詢作業列印10份在卷可證（見證二卷第11至30頁，院卷一第135 頁），是被告為廣源建設之執行業務合夥人，即為商業登記法規定之商業負責人，並無疑義。㈡事實欄㈠部分： ⒈被告要求家鴻公司開立如附表一編號1 、2 所示之統一發票後，於各該編號所示之申報期別內，持向財政部南區國稅局申報作為廣源建設各該申報期別之進項憑證，以如附表一編號1 、2 所示之發票金額不實申報各該申報期別之進項金額，扣抵各該申報期別銷項稅額等事實，業經被告自承在卷（見他卷第163 至173 頁，院卷一第128 至129 頁），核與證人花先天於偵查中證述、證人林志勳、證人賴明霞、郭宏杰於本院審理時證述情節均大致相符（見他卷第97至103 頁，院卷一第221 至230 、275 至281 、393 至399 頁），並有專案申請調檔查核清單、營業稅稅籍資料查詢結果、說明書各1 份及營業稅年度資料查詢結果、活期存款交易明細、支票正反面影本各2 份、如附表一所示統一發票影本4 紙存卷可考（見證二卷第166 、177 至188 、245 、249 至257 頁），此部分事實，首堪認定。 ⒉證人花先天於偵查中證稱：我是家鴻公司之負責人。家鴻公司未曾與廣源建設交易，家鴻公司事實上是與金川公司交易。我與被告認識，被告要求我們公司開立統一發票予廣源建設，被告說金川公司是他的關係企業，我也沒有問原因，但事實上是跟被告交易，被告沒有說工作是金川公司或廣源建設，但廣源建設應該無能力承做這樣的工程等語（見他卷第97至103 頁）；證人賴明霞於本院審理時證稱：自82年6 月間迄今，我在家鴻公司擔任會計一職，家鴻公司與金川公司間有業務往來，金川公司曾向家鴻公司購買預拌混凝土，我曾見過被告到我們公司找花先天簽合約。我在97、98年間合約書上記載金川公司，因家鴻公司出貨並向金川公司請款，所以我都是以金川公司為主。我先前不知道廣源建設，發票要開給誰我不會過問，金川公司拿什麼票或要求開發票給誰就按照客戶要求，我確定是金川公司的人要求我們開立廣源建設之發票，因我與廣源建設完全不認識等語（見院卷一第393 至399 頁）。可知家鴻公司係與金川公司交易，僅因被告要求，始開立如附表一編號1 、2 所示統一發票予廣源建設。另參之家鴻公司因開立如附表一編號1 、2 所示統一發票而收受之支票2 紙，各該支票發票人為金川公司、金川公司負責人吳長庚、被告之母吳賴花等情，有支票2 紙存卷可考（見證二卷第256 、257 頁），可見各該統一發票代表之交易情形，均非由廣源建設付款，足佐證人花先天、賴明霞所稱家鴻公司係與金川公司交易，而依被告指示開立如附表一編號1 、2 所示統一發票予廣源建設，確有其事，是如附表一編號1 、2 所示統一發票確非因廣源建設與家鴻公司間有實際交易而開立，至為明確。從而，被告明知廣源建設與家鴻公司間無如附表一編號1 、2 所示統一發票記載之交易情形，而要求家鴻公司開立各該編號所示統一發票予廣源建設，並以該等統一發票作為廣源建設各該編號申報期別之進項憑證，分別向財政部南區國稅局申報不實之進項金額，扣抵銷項稅額，使廣源建設得以逃漏各該申報期別之營業稅額，已堪認定。被告及其辯護人辯稱廣源建設與家鴻公司間有實質交易云云，顯為臨訟卸責之詞，礙難採信。㈢事實欄㈡部分： ⒈被告於如附表二編號1 至19所示發票期間內，在不詳地點，填製各該編號所示廣源建設之統一發票（共計98張），並於各該編號所示申報期別內某時，將各該編號所示統一發票交付金川公司，供金川公司作為各該編號所示申報期別之進項憑證，以扣抵各該申報期別銷項稅額等事實，業據被告自承在卷（見他卷第163 至173 頁，院卷一第128 至129 頁），核與證人鄭啟彥於本院審理時證述之情節大致相符（見院卷一第335 至341 頁），並有營業稅稅籍資料查詢作業列印1 份及營業稅年度資料查詢結果、如附表二編號1 至19所示統一發票影本98張附卷可證（見證六卷第342 、343 至358 、380 至382 、394 、397 、399 、401 、407 至408 、410 至411 、420 、422 、426 、430 、432 至433 、438 、440 、445 、453 、470 至472 、483 至484 、490 、493 、503 、505 、513 、514 、517 、524 、526 至528 、536 、543 、550 、559 、562 、575 、591 、593 至594 頁，證八卷第892 至893 、896 、898 、900 、902 至903 、906 至907 、936 、943 至944 頁），此部分事實，首堪認定。 ⒉證人即財政部南區國稅局承辦人郭宏杰於偵查中證稱：經調查金川公司交易情形，發現廣源建設負責人黃子鐶、執行業務合夥人吳銘源與金川公司前負責人吳長庚間具有親屬關係，且依據廣源建設提出與金川公司間契約書，不能確定廣源建設是否確有進行相關施工，因物流部分是可以後續再補提出相關單據或造假，是以從契約書觀之，無法確認係金川公司或廣源建設實際施作工程，故再從金流部分驗證，國稅局將廣源建設各年度統一發票整理後，發現廣源建設與金川公司間有資金回流現象。雖被告和吳長庚均辯稱是私人借貸作為資金回流的抗辯，但其二人都是公司實際的經營者，不可能其中一方跟公司借錢，他方會不知情，被告說是跟金川公司借，吳長庚說是跟廣源建設借，惟公司均無相關記帳資料可查，所以在公司損益表看不出到底有無借款。況金川公司承認逃漏稅及幫助逃漏稅，並考量被告是吳長庚之父親，故認廣源建設與金川公司間無實質交易等語（見他卷第45至51頁）；於本院審理時證稱：廣源建設開立統一發票給金川公司，理論上要向金川公司收款，被告在財政部南區國稅局屏東分局製作筆錄時稱其代表金川公司，其先承包金川公司工程後，再跟金川公司借款支付料工費等語，卻未提供相關借款資料、單據。國稅局因而進一步調查廣源建設之帳戶，發現金川公司款項進帳後，隔日就將這些款項再匯回金川公司、吳長庚、鄭啟彥、邱庭輝、吳賴花之帳戶，若廣源建設確有施作工程，錢匯進來應還有其他款項要支付，為何還要匯回金川公司？因最終錢都會流回金川公司，我們認為2 公司間金流異常，加以考量廣源建設就只有黃子鐶及被告，無其他員工，如何承接此類大型土木工程，這個工程應只有金川公司有辦法承接，廣源建設只是個幌子，作為一個匯款的帳號而已，最終錢還是要回到金川公司之帳戶等語（見院卷一第221 至230 頁）。經查，金川公司於98年12月14日將307 萬9,577 元匯入廣源建設合作金庫商業銀行岡山分行帳號0000000000000 號帳戶（下稱廣源合庫帳戶），廣源建設旋於翌（15）日將307 萬9,577 元匯回金川公司陽信銀行里港分行帳號000000000000號帳戶（下稱金川陽信銀行帳戶）；金川公司於99年2 月12日將139 萬4,040 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設旋於同日將140 萬元匯至被告之母吳賴花玉山銀行岡山分行帳號0000000000000 號帳戶（下稱吳賴花玉山帳戶）；金川公司於99年5 月10日將368 萬3,925 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設旋於翌（11）日將368 萬3,925 元匯回金川陽信銀行帳戶；金川公司於99年5 月25日、6 月18日分別將147 萬元、90萬5,819 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設分別旋於同年5 月25日、6 月21日將127 萬元、81萬9,550 元匯入金川陽信銀行帳戶；金川公司於99年9 月6 日將317 萬0,423 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設旋於翌（7 ）日將302 萬5,812 元匯入金川陽信銀行帳戶；金川公司分別於99年11月5 日將54萬7,198 元、242 萬9,681 元、於同年月9 日將74萬4,536 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設旋於同年月9 日將242 萬9,591 元匯入金川陽信銀行帳戶；金川公司於100 年1 月6 日分別將236 萬4,595 元、22萬5,267 元、210 萬0,631 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設旋於翌（7 ）日將469 萬0,493 元匯入金川公司臺灣銀行帳號000000000000號帳戶（下稱金川臺銀帳戶）；金川公司於100 年7 月8 日將103 萬9,166 元、283 萬2,102 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設旋於同年7 月11日將350 萬2,576 元匯至金川公司現任公司負責人鄭啟彥陽信銀行里港分行帳號000000000000號帳戶（下稱鄭啟彥陽信銀行帳戶）；金川公司於102 年9 月24日將50萬4,000 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設旋於同日將45萬6,000 元匯至鄭啟彥陽信銀行帳戶；金川公司於102 年10月8 日將502 萬2,061 元匯入廣源合庫帳戶，廣源建設旋於同日將160 萬、翌（9 ）日將294 萬3,769 元匯至鄭啟彥陽信銀行帳戶；金川公司於102 年11月7 日分別將188 萬5,160 元、582 萬0,938 元匯入廣源合庫帳戶，被告旋於翌（8 ）日自廣源合庫帳戶提領現金697 萬2,274 元後，分別將現金300 萬存入吳長庚陽信銀行里港分行帳號000000000000號帳戶（下稱吳長庚陽信銀行帳戶）、將現金397 萬2,274 元存入鄭啟彥陽信銀行帳戶；金川公司於102 年12月27日分別將355 萬4,880 元匯入廣源合庫帳戶，被告於旋同日自廣源合庫帳戶提領現金360 萬元，分別將120 萬元存入吳長庚陽信銀行帳戶、將120 萬元存入鄭啟彥陽信銀行帳戶、將120 萬元存入金川公司股東邱庭輝陽信銀行里港分行帳號000000000000號帳戶（下稱邱庭輝陽信銀行帳戶）等事實，業據被告自承在卷（見他卷第163 至173 頁，院卷一第128 至129 頁），並有財政部南區國稅局裁處書、承諾書、合作金庫商業銀行岡山分行103 年12月9 日合金岡字第1030004210號函暨歷史交易查詢結果、陽信商業銀行里港簡易型分行103 年11月25日陽信里港字第1030083 號函暨歷史交易查詢結果、傳票影本、取款憑條、玉山銀行存匯中心103 年12月2 日玉山個（存）字第1031121210號函暨交易明細、玉山銀行存匯中心103 年5 月29日玉山個（存）字第1030519148號函暨交易明細各1 份、活期存款交易明細、陽信銀行客戶對帳單列印資料各2 份、資金往來調查表7 份、支票影本4 紙、申報書查詢結果6 份、營業人銷售額與稅額申請書21份附卷可稽（見證二卷第32至58頁，證六卷第342 、359 至360 、387 、462 、572 至573 、581 頁，證八卷第645 至648 、672 至680 、682 、694 至703 、707 、718 至790 、796 至799 、801 至805 、807 至811 、813 至819 、830 至838 、840 至842 、845 至846 、848 至849 、851 至873 、875 、877 至878 頁）。可知金川公司匯款予廣源建設後，廣源建設便於同日、翌日或數日內將相同或相近之款項匯至金川公司銀行帳戶、金川公司負責人鄭啟彥陽信銀行帳戶、被告之母吳賴花玉山帳戶、金川公司前負責人吳長庚陽信銀行帳戶或金川公司股東邱庭輝陽信銀行帳戶。考量與被告與金川公司前負責人吳長庚為父子，與金川公司現任負責人鄭啟彥為朋友，與吳賴花為母子等親誼關係，且邱庭輝又係金川公司股東，據此，金川公司給付廣源建設之款項，確有流回金川公司之情形，倘廣源建設與金川公司間確實有如附表二編號1 至19所示統一發票記載之交易情形，廣源建設何須將銷售所得再匯回金川公司，是金川公司與廣源建設間資金往來，確與常情有異，自難認金川公司與廣源建設間確有實質交易往來。 ⒊被告至財政部南區國稅局屏東分局製作談話紀錄時自陳：我在金川公司未擔任任何職務，我與鄭啟彥是多年好友，對於金川公司之營運清楚，故可代表接受詢問有關營業稅相關問題等語（見證六卷第361 至363 頁），復自承：我的兒子吳長庚在金川公司工作，所以金川的事務我有多管一點等語（見他卷第173 頁），並參酌證人黃麟璇於本院審理時證稱：我曾任金川公司之會計，金川公司實際營業者包含被告，被告算是金川公司的經理，我都稱呼被告為經理等語（見院卷一第385 至392 頁），證人李怡梅於本院審理時證稱：自102 年3 月間起我在金川公司擔任會計一職，被告當時在金川公司擔任無給職顧問等語（見院卷一第327 至335 頁），足見被告對金川公司之營運、業務、會計事項涉入甚深。另稽諸證人即東鑫鋼鐵事業有限公司（下稱東鑫公司）之負責人張豐財於本院審理時證稱：我聽工務段的人都叫被告為「金川仔」，「金川仔」就是指被告等語（見院卷一第341 至345 頁），益徵被告與金川公司關係匪淺。 ⒋考量被告為廣源建設之執行業務合夥人，且與金川公司關係密切，並衡廣源建設與金川公司間資金往來，確與通常交易情形有異等情，業如前述，再衡廣源建設僅黃子鐶、被告2 人，未聘雇其他員工，難認廣源建設有能力承包上開工程。而依證人黃麟璇證稱：我曾幫廣源建設匯款至金川公司及鄭啟彥之銀行帳戶等語（見院卷一第385 至392 頁），證人李怡梅證述：我曾幫被告以廣源建設帳戶匯款至金川公司之帳戶等語（見院卷一第327 至335 頁），可知廣源建設匯款又可由金川公司會計代為處理，顯然廣源建設應僅為被告為金川公司利益而設立之行號，從而，廣源建設與金川公司間無實質交易往來，堪以認定。 ⒌被告為46年次出生之人，其於本件案發當時，堪信為具有正常智識經驗之成年人，其又負責廣源建設與金川公司之業務及資金往來，並指示李怡梅、黃麟璇匯款，顯見被告非毫無社會閱歷之人，其明知廣源建設與金川公司無實際交易情形仍填製如附表二編號1 至19所示統一發票交付金川公司，而由金川公司再持向稅捐稽徵機關申報作為進項憑證供扣抵銷項營業稅額而逃漏營業稅，被告具有幫助金川公司以不正方法逃漏營業稅捐之犯意，應甚明確。 ⒍被告及其辯護人固辯以前詞，惟查： ⑴被告固提出廣源建設與金川公司間自97年7 月至101 年7 月間工程承攬合約書26份（見他卷第185 至203 、215 至230 、235 至251 頁），作為廣源建設與金川公司具有實質交易之憑據，惟金川公司匯款廣源建設之款項，均由廣源建設匯返金川公司或金川公司相關人士，業如前述，且上開合約書僅能證明有合約存在，有無依約履行，尚無事證可佐，自無從據為被告有利之認定。 ⑵被告雖又辯稱：資金回流現象係因廣源建設資金較短缺，為承包金川公司工程，除了交易款項外，廣源建設會向金川公司、鄭啟彥、邱庭輝及吳賴花借款，待收到金川公司給付工程款現金、支票及匯款的工程款後再償還借款，另匯給吳長庚的資金，都是我贈與吳長庚等語（見證六卷第361 頁至第363 頁、第612 頁至第614 頁），然被告就各次借貸或贈與之原因、時間、對象、款項、利息、情形經過均未能詳細說明，亦未能提出借據或贈與等相關資料以實其說，就如此龐大金錢之借貸、贈與，卻無資料可資佐證，顯然無稽，不足採信。 ⑶證人鄭啟彥於偵查中固證稱：如何區別哪一筆款項是借貸，哪一筆款項是工程款部分，我要回去查，我與被告私人借貸之時間也要回去查，102 年9 月24日至102 年12月27日間收受廣源建設6 筆款項應該是購買材料，我要回去確認等語（見偵卷第49至55、75至77頁），復於本院審理時證稱：金川公司曾因廣源建設工程款不足，借錢給廣源建設，我本身有一點錢，生意上以前就是這樣，有的會寫借據，還款後就沒有保留，102 年9 月24日至102 年12月27日間6 筆款項應是我向被告的私人借貸等語（見院卷一第335 至341 頁），然證人鄭啟彥就102 年9 月24日至102 年12月27日間自廣源建設匯至鄭啟彥陽信銀行帳戶之6 筆款項原因係購買材料或私人借貸，所述已有矛盾，又就私人借貸情形均支吾其詞，參以鄭啟彥與本案具有利害關係，倘其證述廣源建設與金川公司無實際交易而有虛開發票之情形，將使金川公司陷於受刑事訴追之風險，而難以期待其據實陳述，是證人鄭啟彥證稱廣源建設與金川公司確實有交易買賣云云，要屬事後權衡利害迴護被告之詞，難予採信。 ⑷證人李怡梅於本院審理時證稱：金川公司工程款支付給廣源建設後，廣源建設不需要支付任何費用給金川公司，我知道被告與鄭啟彥私下有應急周轉、互相借貸，金川公司付款給廣源建設後，廣源建設再把錢借給鄭啟彥，是被告告訴我其等有上開借貸關係，我沒有看過他們這些借據，不知道借貸內容等語（見院卷一第327 至335 頁），考量證人李怡梅證稱被告與鄭啟彥間具有借貸關係乃聽聞被告所述，且不知其等間借貸情形，亦未曾見相關借據資料，則證人李怡梅此部分證言難認可作為有利於被告之認定。㈣綜上所述，本案事證明確，被告上開犯行洵堪認定，應予依法論科。二、論罪科刑㈠新舊法比較 ⒈行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。 ⒉被告行為後，稅捐稽徵法第47條於101 年1 月4 日修正公布，並自101 年1 月6 日起生效施行。修正前規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」修正後規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」將「應處『徒刑』之規定」，修正為「應處『刑罰』之規定」，使公司負責人等人之刑責不限於有期徒刑，而得僅處以拘役或罰金之刑罰，修正後稅捐稽徵法第47條第1 項之規定，顯然較修正前規定對於被告為有利，依刑法第2 條第1 項但書規定，自應適用現行稅捐稽徵法第47條第1 項之規定論處。 ⒊稅捐稽徵法第43條規定雖於103 年6 月4 日修正，惟該次修正僅配合同法第33條第1 項規定修正原條文第3 項，對於被告論罪科刑之範圍，並無影響，自不生新舊法比較之問題，應適用現行稅捐稽徵法第43條規定，併此指明。㈡事實欄㈠部分 ⒈按本法所稱商業負責人，在合夥組織者，為執行業務之合夥人，商業登記法第10條第1 項已有明定。查被告為廣源建設之執行業務合夥人，自屬商業登記法第10條所稱之商業負責人，即為稅捐稽徵法第47條第1 項第3 款規定之商業登記法規定之商業負責人。次按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1 第1 項規定，應分別於每年1 月、3 月、5 月、7 月、9 月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難認定逃漏營業稅可符合接續犯之行為概念（最高法院101 年台上字第4362號刑事判決參照）。是核被告如附表一編號1 、2 所為，均係犯稅捐稽徵法第47條第1 項第3 款、第41條之逃漏稅捐罪。公訴意旨誤認被告此部分所為，係犯稅捐稽徵法第47條第2 項、第41條之逃漏稅捐罪，尚有未洽，應予更正。 ⒉被告於如附表一編號1 、2 所示不同申報期間，犯如前揭逃漏稅捐罪共2 罪間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。㈢事實欄㈡部分 ⒈商業會計法第71條第1 款之明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊罪，以商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，有以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為，為其成立要件。所指會計憑證或帳冊，係指商業會計法第15條至第23條所定之憑證或帳簿而言。苟非該等憑證或帳冊，縱有不實之填製記載，除成立他罪名外，尚難以該罪相繩。統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，為商業會計法第15條第1 款之原始憑證，屬商業會計憑證，商業負責人或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，為法規競合，前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處，不再論以刑法第216 條、第215 條行使業務上登載不實文書罪（最高法院102 年台上字第2599號刑事判決參照）。經查，附表二編號1 至19所示金川公司逃漏營業稅犯行既係以每2 月為1 期申報營業稅，每期營業稅於各期申報完畢時已結束申報之義務，故應以「1 期」（即以附表二編號1 至19所示每一期）作為認定被告本件事實欄㈡所示幫助逃漏稅捐罪數次數之計算，則被告開立如附表二編號1 至19所示之統一發票予金川公司，藉以幫助金川公司逃漏如各該編號所示申報期間之營業稅，業經認定如前，是核被告如附表二編號1 至19所為，均係犯商業會計法第71條第1 款之填製不實罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪。 ⒉被告於如附表二編號1 至19所示各該次營業稅申報期間（即每2 個月）內，雖多次填製不實內容統一發票並提供金川公司而幫助金川公司逃漏稅捐，然其所為均須於各期營業稅期間內為之，係於密切接近之時、地實行，且侵害同一法益，復無明顯中斷之情形，其各次營業稅申報期別內之犯行在時間及空間上確實有密切關係，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，各行為之獨立性極為薄弱，足認被告於各次營業稅申報期別內所為均係出於同一犯罪決意而為之，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，各論以接續犯之實質上一罪。 ⒊被告就如附表二編號1 至19所示各次營業稅申報期別內所為填製不實罪、幫助逃漏稅捐罪，均各係以一行為，同時觸犯填製不實、幫助逃漏稅捐罪名，屬想像競合犯，應依刑法第55條前段規定，各從一重之填製不實憑證罪處斷。⒋起訴意旨固未敘及被告開立如附表二編號1 至19所示統一發票予金川公司，藉以幫助金川公司逃漏各該編號所示申報期間之營業稅等犯罪事實，然與前開被告經起訴論罪科刑之填製不實會計憑證部分，既具有想像競合犯之裁判上一罪關係，應為起訴效力範圍所及，亦經本院當庭告知上開法條之規定（見院卷一第124 、220 、326 至327 、384 頁，院卷二第101 頁），而無礙被告防禦權之行使，本院自得併予審理，又此屬犯罪事實之擴張，尚無庸變更起訴法條，併予敘明。 ⒌被告於如附表二編號1 至19所示不同申報期間內之填製不實罪共19罪間，犯意各別，行為互殊，應分論併罰。㈣被告上述商業負責人為納稅義務人以不正方法逃漏稅捐罪2 罪、填製不實會計憑證罪19罪，犯意各別，行為互異，應予分論併罰。㈤爰審酌被告前揭犯行均影響主管機關利用商業會計憑證管理稅捐稽查之正確性，危害國家財政收入及賦稅制度之公平性，紊亂稅捐稽徵體制，行為可詈，又考量被告飾卸辯詞之犯後態度，斟酌其犯罪期間、目的、手段、犯罪情節，再衡如附表一各編號所示逃漏之營業稅額，以及如附表二各編號所示之虛開統一發票張數、各次幫助逃漏稅捐之稅額，兼衡其於本院審理時自述高中肄業之智識程度，與妻、子同住（見院卷二第139 頁）等一切情狀，分別量處如附表一、二各編號所示之刑及諭知如易科罰金之折算標準。另斟酌被告所犯附表一、二所示之各罪，犯罪手法就相同犯罪型態部分均相類似，且集中於97年至102 年間，如以實質累加之方式定應執行刑，則處罰之刑度顯將超過其行為之不法內涵，違反罪責相當之比例原則；另考量刑罰之目的既重在矯正被告之法治觀念及反社會性，並期能藉由刑罰之手段促使其再社會化，避免再犯，且刑罰對於被告所造成之痛苦程度，係隨刑度增加而生加乘效果，並非以等比方式增加，故以隨罪數增加遞減其刑罰之方式（即多數犯罪責任遞減原則），已足以評價被告行為之不法性，爰就如附表一、二所示之各罪，定被告應執行刑如主文第一項所示，併依刑法第41條第1 項前段、第8 項規定，諭知如易科罰金之折算標準。三、不另為無罪之諭知部分㈠公訴意旨另以：被告明知廣源建設與長欣汽車貨運股份有限公司（下稱長欣公司）、瑞榮企業行並無如附表三編號2 、3 所示統一發票記載之交易情形，竟先後基於商業負責人為納稅義務人逃漏稅捐之犯意，於上揭期間，在不詳地點，要求長欣公司及瑞榮企業行開立各該編號所示之不實會計憑證統一發票後，於該申報期別內，持向財政部南區國稅局申報作為廣源建設該期別之進項憑證，以該期別之發票金額不實申報該期別之進項金額，扣抵該期別銷項稅額，而使廣源建設得以逃漏該期別之營業稅額3 萬9,891 元，因認被告涉犯稅捐稽徵法第47條第2 項、第41條之逃漏稅捐罪嫌云云。㈡犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定其犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154 條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文。又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法為裁判基礎（最高法院40年台上字第86號判例意旨參照）。且認定犯罪事實所憑之證據，無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在，即應由法院諭知被告無罪之判決（最高法院76年台上字第4986號判例意旨參照）。㈢公訴意旨認被告此部分涉犯稅捐稽徵法第47條第2 項、第41條之逃漏稅捐罪嫌，係以被告於偵查中之供述及於財政部南區國稅局屏東分局之談話紀錄、證人即長欣公司靠行司機鄭祈法於偵查中證述、證人即瑞榮企業行負責人許崑聰、瑞榮企業行合夥人莊常嘉於偵查中證述、證人許崑聰於財政部南國稅局屏東分局之談話紀錄，並以卷附之合約書、現金支出傳票影本等證據，為其主要之論據。㈣訊據被告固坦承其向長欣公司、瑞榮企業行取得如附表三編號2 、3 所示統一發票共9 張後，於該申報期別內，持向財政部南區國稅局申報作為廣源建設該期別之進項憑證，以該期別之發票金額申報該期別之進項金額，扣抵該期別銷項稅額等事實，惟堅詞否認有何逃漏稅捐犯行，辯稱：廣源建設與長欣公司、瑞榮企業行間均有實際交易往來，無逃漏稅捐之情形等語。㈤經查： ⒈被告向長欣公司、瑞榮企業行取得如附表三編號2 、3 所示統一發票共9 張後，於該申報期別內，持向財政部南區國稅局申報作為廣源建設該期別之進項憑證，以前揭統一發票之發票金額申報該期別之進項金額，扣抵該期別銷項稅額等節，業據被告坦承在卷（見他卷第163 至173 頁，院卷一第128 至129 頁），並有現金支出傳票影本、報告書（按年度）查詢結果各1 份及瑞榮企業行現金收入傳票影本、營業稅稅籍資料查詢作業列印、營業稅年度資料查詢各2 份、專案申請調檔統一發票查核名冊3 份、如附表三編號2 、3 所示統一發票影本9 張附卷可證（見證二卷第32、59至193 、230 、237 至240 、258 、262 至265 、270 至272 頁），此部分事實，固堪認屬實。 ⒉廣源建設與長欣公司部分 ⑴依證人楊惠雯於偵查中證稱：我是長欣公司負責人李珮婕之弟妹，長欣公司之實際負責人是我公公李忠明。我於96年間在長欣公司擔任會計，長欣公司給司機靠行，司機如果在外面接到工作需要統一發票，我們會開立發票提供司機交予對方，該發票所產生的營業稅則由該司機負擔等語（見他卷第153 至155 頁），復參之證人鄭祈法於偵查中證稱：我是靠行於長欣公司之拖板車司機。於97年初時，因月眉橋附近橋墩被掏空，朋友介紹被告給我認識，被告委託我載消波塊到該處，我沒問他是哪間營造廠，不知道他代表何公司，該次交易第一階段數量是200 顆，一趟可以載5 顆，總共運了40趟，一趟我收2,500 元，所以總價是10萬元，後續被告還有再委託我，前前後後報價大約50幾萬元，被告係以現金一次給付，因我的車是靠行於長欣公司，所以我拿長欣公司之統一發票給被告等語（見他卷第153 至155 頁）；於本院審理時亦證稱：長欣公司之營業項目為汽車運輸，我靠行長欣公司，我在風災中承攬載運消波塊，是與被告接洽，當時約定一個單位200 顆，一車趟載5 顆，一趟看多少錢，我記得當時9 月份每個星期都有颱風警報，每星期都有搶修，本來是一個星期風災結束要請款，因每星期都有風災，我們就整合起來整個月份一起請款，當時好像搶修4 次，就4 次一起領。當時請領過程是我先與被告之會計核對車趟有無符合，核對完無誤後，回到長欣公司開立統一發票，再向被告直接請款。當被告說是由廣源建設承攬，請我開立買受人為廣源建設，開立6 張統一發票是依照消波塊數量開立，也是依當初約定的意思開立，後來被告確實有支付款項等語（見院卷一第239 至246 頁），可知鄭祈法係靠行長欣公司之司機，並向被告承攬載運消波塊工程，而被告係向鄭祈法表明係廣源建設之工程，故長欣公司依據實際載運消波塊之數量、趟次，始開立如附表三編號2 所示之統一發票6 張。再觀卷附之現金支出傳票及統一發票6 張（見證二卷第237 至240 頁）所示，廣源建設支出之款項與如附表三編號2 所示金額總合一致，復有合約書1 紙（見證二卷第236 頁），益見長欣公司與廣源建設間確實有交易往來甚明。果爾，廣源建設與長欣公司間確有實際勞務銷售，則前揭統一發票，即無不實。 ⑵雖證人郭宏杰於本院審理時證稱：長欣公司是提供貨運給廣源建設，廣源建設應付款給長欣公司，長欣公司須製作現金收入傳票，而非現金支出傳票，長欣公司卻開立如卷附之現金支出傳票，顯有異常等語（見院卷一第221 至230 頁）。惟證人鄭祈法於本院審理時證稱：（問：證二卷第237 頁現金支出傳票看起來是長欣公司將錢給你的嗎？）不是這樣，是被告的公司將錢給我，我在上面簽名，上面蓋長欣公司的印章是因為統一發票是長欣公司開立，我要讓長欣公司知道發票要開立多少錢等語明確（見院卷一第239 至246 頁），核與被告於本院審理時證稱：證二卷第237 頁之現金支出傳票，是廣源建設開立，讓鄭祈法簽名，當初有先通知鄭祈法來領錢時要帶長欣公司之大、小章，才能核銷，依照我們交易慣例，本來廣源建設應將款項交給長欣公司，長欣公司再將款項給鄭祈法，但因鄭祈法係靠行長欣公司之司機，所以他可以拿長欣公司之大、小章來直接跟廣源建設領錢等語相符（見院卷一第294 頁），堪信該現金支出傳票本應由長欣公司開立予鄭祈法，惟因鄭祈法為靠行長欣公司之司機，而於廣源建設支付款項予鄭祈法時，由鄭祈法代長欣公司開立現金支出傳票後交由長欣公司收受，供長欣公司將來申報營業銷項稅額。 ⑶公訴意旨雖認長欣公司開立之如附表三編號2 所示統一發票上所載「廣源建設企業行」均為金川公司會計黃麟璇所寫，鄭祈法對帳對象應為黃麟璇，此實際交易對象應為金川公司等語（見院卷二第139 至140 頁）。惟查，證人黃麟璇於本院審理時證稱：證二卷第238 頁統一發票似是我的字，但太久我忘記了等語（見院卷一第385 至393 頁），然依卷內證據無法判定上開統一發票字跡之運筆方式、形態、走勢上是否確為黃麟璇之字跡，則該等統一發票是否為黃麟璇所開立，非無可疑。雖證人鄭祈法於偵查中證稱：當時被告公司的會計小姐要求我們開立6 張統一發票等語（見他卷第153 頁）；於本院審理時亦證稱：證二卷第237 頁之現金支出傳票是被告公司之會計小姐給我的，該名會計小姐姓黃，我簽名後再拿給長欣公司蓋章等語（見院卷一第239 至246 頁），然卷內並無證據足資識別該名對帳之會計小姐為何人，該人是否即為黃麟璇，尚非無疑。又廣源建設與長欣公司確有實際交易往來，已認定如前，是以上揭統一發票縱由黃麟璇代為書寫，亦不影響前揭交易之真實性。 ⑷綜上可知，難認卷內證據已足認定被告取得如附表三編號2 所示統一發票為不實，復持以申報該期別銷項稅額而為逃漏稅捐犯行。 ⒊廣源建設與瑞榮企業行部分 ⑴依證人許崑聰於103 年10月29日向國稅局稅務員表示：我是瑞榮企業行的負責人。如附表三編號3 所示統一發票3 張為97年9 月28日至29日怪手挖土工程，不記得是何人介紹，也不記得工程完成日期、交貨及驗收紀錄，無法提供估價單、合約書、簽收單等，我不認識廣源建設，工程完成後，委託我進行挖土工程的人拿統一編號給我，就照開領現金，其餘不記得等語（見證二卷第267 至268 頁）；復於106 年6 月12日偵查中證稱：瑞榮企業行應該曾與廣源建設交易，但交易時間久了，我不記得了等語（見他卷第99至101 頁），復稽之證人莊常嘉於106 年6 月12日偵查中證稱：我是瑞榮企業行之合夥人，瑞榮企業行應曾與廣源建設交易過，時間過很久了，記不清楚，我們當時承包廣源建設的工程，完工後向他們請錢，他們拿抬頭給我開發票，對方讓我們開給誰，我們就開給誰，事實上我們也不知道對方是否就是廣源建設或被告，我不認識被告，之前也沒有跟他們合作過，對方應該不是被告等語（見他卷第99至101 頁）；於109 年3 月11日本院審理時亦證述：現在瑞榮企業行的負責人是我妻子，我們請款是拿已經寫好的統一發票同時向對方請款，不記得當時是誰來叫工，我不認識被告或廣源建設，如附表三編號3 所示統一發票為我妻子所填寫，應是開怪手跟砂石車工程，當時對方係以現金支付，以現金支付很正常，統一發票會依照客戶要求來開立，只要金額不超過一定金額即可，因超過一定金額需繳稅金，我不記得如附表三編號3 所示統一發票是誰要求我開立，也不記得當時施工地點等語（見院卷一第282 至288 頁）。考量證人許崑聰、莊常嘉分別於103 、106 及109 年間始為上開證述，距瑞榮企業行於97年9 月間開立如附表三編號3 所示統一發票之時已相隔數年，且許崑聰、莊常嘉均明確表示相距事發時間已久而不復記憶，對於施作工程對象、工程內容、詳細施作時間、地點等均無法詳述，是以難認據上揭證人不復記憶之證言證明瑞榮企業行與廣源建設間無實質交易，則如附表三編號3 所示之統一發票是否不實，自存疑義。⑵證人郭宏杰於本院審理時證稱：瑞榮企業行表示不認識廣源建設，不認識廣源建設怎麼會開統一發票給廣源建設，因此廣源建設與瑞榮企業行間應為不實交易等語（見院卷一第221 至230 頁），然酌人之記憶力有其侷限，審酌證人許崑聰、莊常嘉作證時距開立如附表三編號3 所示統一發票時間已隔數年，且依卷內證據顯示瑞榮企業行與廣源建設間僅此1 次交易往來，則證人許崑聰、莊常嘉已不記得交易對象，甚至表明不認識廣源建設或被告，均難據以認定廣源建設與瑞榮企業行間屬不實交易。 ⑶公訴意旨認瑞榮企業行開立如附表三編號3 所示統一發票上所載「廣源建設企業行」均為金川公司會計黃麟璇所寫，足見本件工程之實際交易對象應為金川公司等語（見院卷二第139 至140 頁）。然依證人黃麟璇於本院審理時證稱：證二卷第271 頁瑞榮企業行開立給廣源建設之統一發票是我所寫，我也忘記為何會經手，有時是他們提款會請我幫忙開立發票等語（見院卷一第385 至392 頁），復據證人莊常嘉於本院審理時證稱：證二卷第271 頁所示統一發票內容為我妻子所寫等語（見院卷一第282 至288 頁），就該等統一發票由何人書寫，已見矛盾，是依卷內證據資料尚不能證明如附表三編號3 所示統一發票為黃麟璇所填製，是此部分公訴意旨，難認可採。 ⑷綜上，卷內證據僅足證被告取得如附表三編號3 所示統一發票後，向財政部南區國稅局申報作為廣源建設當期之進項憑證，申報進項金額，並扣抵營業稅款，然無其他積極證據可證上開統一發票為不實，自難進而認定被告有逃漏營業稅捐犯行。㈥依上，被告雖取得如附表三編號2 、3 所示統一發票作為廣源建設之進項憑證，分別向財政部南區國稅局申報不實之進項金額，扣抵銷項稅額，然依卷內證據均不足證明上開統一發票為不實，即難認被告有何逃漏營業稅捐犯行，自難以稅捐稽徵法第47條規定相繩。此部分原應為無罪之諭知，惟因此部分犯行如成立犯罪，與上開事實欄㈠中附表一編號1 所示之逃漏稅捐罪部分，應僅成立一罪，爰不另為無罪之諭知。四、沒收㈠被告為如事實欄㈠所示行為後，刑法關於沒收之規定，業於104 年12月30日修正，並自105 年7 月1 日施行，依修正後刑法第2 條第2 項規定，關於沒收應適用裁判時之法律。㈡按財產可能被沒收之第三人得於本案最後事實審言詞辯論終結前，向該管法院聲請參與沒收程序；第三人未為第1 項聲請，法院認有必要時，應依職權裁定命該第三人參與沒收程序。但該第三人向法院或檢察官陳明對沒收其財產不提出異議者，不在此限，刑事訴訟法第455 條之12第1 、3 項分別定有明文。次按稅捐稽徵法第41條規定之納稅義務人逃漏稅捐罪，為結果犯，以發生逃漏稅捐之結果為犯罪構成要件，而犯逃漏稅捐罪者，其逃漏之稅捐（應繳納未繳納之稅捐金額），性質上係以節省支出之方式，反向達成整體財產之實際增值，乃直接產自犯罪之所得，核屬刑法第38條之1 規定之「犯罪所得」，故事實審法院於論處被告逃漏稅捐罪刑者，仍應依相關規定論斷是否為沒收之宣告。又因犯罪所得之沒收與稅捐之繳納，固然均係歸於國庫，然因犯罪所得之沒收而獲益的「司法國庫」，並不等同於「稅捐國庫」，稅捐刑法在於保障國家之稅捐國庫利益，國家自係逃漏稅捐犯罪之被害人，而為刑法第38條之1 第5 項「犯罪所得已實際發還被害人者，不予宣告沒收」規定所稱之「被害人」，故此，逃漏之稅捐於行為後已向國稅局依法、實際補繳者，其犯罪所得於補繳之範圍（全額或部分）內，既已實際合法發還被害人，依上開規定，在該範圍已毋庸再諭知沒收或追徵；惟依該規定之反面解釋，倘未補繳完畢者，則稅捐請求權於全部或一部未實現之情形，犯罪所得之沒收既為義務沒收，自仍應依法諭知沒收或追徵，尚不能以稅捐國庫仍有稅捐請求權存在為由即認不應予以沒收。至於逃漏之稅捐已經超過核課期間，但仍在追訴權及沒收時效期間內者，法院仍應將相當於逃漏之稅額，追徵入司法國庫。再者，依稅捐稽徵法第41條之規定，逃漏稅捐罪之主體為納稅義務人，同法第47條第1 項另設補充規定，將逃漏稅捐罪主體擴張至公司負責人等，於公司逃漏稅捐之情形，公司與其負責人於法律上本為不同之人格主體，納稅義務人固為公司本身，但其負責人仍應因自己為公司逃漏稅捐之刑事不法行為而受追訴、處罰，在公司負責人為被告受追訴、處罰，而公司並未被起訴時，公司取得之逃漏稅捐利益，核屬刑法第38條之1 第2 項第3 款規定「犯罪行為人為他人實行違法行為，他人因而取得」之犯罪所得（即學理上所稱「代理型」第三人犯罪利得），依法自仍應向取得犯罪所得之第三人（公司）諭知沒收。於實體法上，該項規定為義務沒收，法院認為符合要件，即應予宣告沒收；於訴訟程序上，為保障第三人之財產權、聽審權及救濟權，賦予財產可能被沒收之第三人程序主體之地位，應依刑事訴訟第455 條之12以下相關規定，由財產可能被沒收之第三人（公司）參與本案之沒收程序。納稅義務人之公司未依刑事訴訟第455 條之12第1 項規定聲請參與沒收程序者，法院認為有必要時，應依同條第3 項前段規定，本於職權裁定命該公司參與沒收程序，並依審理結果，而對該公司為沒收與否之判決（最高法院108 年度台上字第4058號刑事判決參照）。經查，被告持向財政部南區國稅局申報作為廣源建設如附表一編號1 、2 所示申報期別之進項憑證，以各該申報期別之發票金額不實申報各該申報期別之進項金額，扣抵各該申報期別銷項稅額，而使廣源建設得以逃漏各該申報期別之營業稅額，各計13萬5,795 元、11萬8,059 元，自屬廣源建設因被告本案犯罪而無償取得之財產，又廣源建設於97年、98年間虛報進項而逃漏營業稅額，已逾核課期間乙節，有財政部南區國稅局109 年7 月9 日南區國稅審四字第1090004646號函附卷足憑（見院卷二第53至58頁），足徵逃漏之稅捐於被告行為後未向國稅局依法、實際補繳，揆諸前揭說明，本院仍應將相當於逃漏之稅額，追徵入司法國庫，是以廣源建設取得上開犯罪所得，應依刑法第38條之1 第2 項第3 款規定，分別於如附表一編號1 、2 所示犯罪主文內宣告沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，依同法條第3 項規定，追徵其價額。而廣源建設既已向法院陳明對沒收其財產不提出異議乙節，有本院109 年10月23日訊問筆錄1 份可證（見院卷二第181 至183 頁），爰本院未命廣源建設參與沒收程序，附此敘明。乙、無罪部分壹、公訴意旨略以：㈠被告明知廣源建設與大洲鋼鐵股份有限公司（下稱大洲公司）及成統企業有限公司（下稱成統公司）實際上並無如附表三編號1 、4-1 至4-10所示統一發票記載之交易情形，竟先後基於商業負責人為納稅義務人逃漏稅捐之犯意，於上揭期間，在不詳地點，分別要求大洲公司開立如附表三編號1 所示之不實會計憑證統一發票5 張、成統公司開立如附表三編號4-1 至4-10所示之不實會計憑證統一發票26張後，於各該編號所示之申報期別內，持向財政部南區國稅局申報作為廣源建設各該申報期別之進項憑證，以各該申報期別之發票金額不實申報各該申報期別之進項金額，扣抵各該申報期別銷項稅額，而使廣源建設得以逃漏各該申報期別之營業稅額（各申報期別取得之統一發票之發票期間、號碼、金額、逃漏之營業稅額，均詳如附表三編號1 、4-4 至4-10所示）。因認被告涉犯稅捐稽徵法第47條第2 項、第41條之逃漏稅捐罪嫌。㈡被告明知廣源建設與東鑫公司實際上並無如附表四編號1 所示統一發票記載之交易情形，竟基於填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之犯意，於如附表四各該編號所示發票期間內，在不詳地點，虛偽填製該編號所示廣源建設之不實會計憑證統一發票1 張，並於該編號所示申報期別前某時，將各該編號所示統一發票交付予東鑫公司，供東鑫公司作為該編號所示申報期別之進項憑證，以扣抵該期別銷項稅額。嗣東鑫公司即於如附表四編號1 所示申報期別，持該編號所示統一發票向南區國稅局申報扣抵營業稅額。被告因而幫助東鑫公司逃漏如附表四編號1 所示申報期間之營業稅額。因認被告涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌、商業會計法第71條第1 款之填製不實罪嫌等語。貳、犯罪事實之認定，係據以確定具體的刑罰權之基礎，自須經嚴格之證明，故其所憑之證據不僅應具有證據能力，且須經合法之調查程序，否則即不得作為有罪認定之依據。倘法院審理之結果，認為不能證明被告犯罪，而為無罪之諭知，即無刑事訴訟法第154 條第2 項所謂「應依證據認定」之犯罪事實之存在。因此，同法第308 條前段規定，無罪之判決書只須記載主文及理由。而其理由之論敘，僅須與卷存證據資料相符，且與經驗法則、論理法則無違即可，所使用之證據亦不以具有證據能力者為限，即使不具證據能力之傳聞證據，亦非不得資為彈劾證據使用。故無罪之判決書，就傳聞證據是否例外具有證據能力，本無須於理由內論敘說明（最高法院100 年度台上字第2980號刑事判決參照）。此部分既經本院認定不能證明被告犯罪（詳後述），本判決即不再論述所援引有關證據之證據能力。參、公訴意旨認被告涉犯稅捐稽徵法第47條第2 項、第41條之逃漏稅捐罪嫌、同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌、商業會計法第71條第1 款之填製不實罪嫌，係以被告於偵查中之供述及於財政部南區國稅局屏東分局之談話紀錄、證人即大洲公司負責人朱三木於偵查中之證述及其向財政部高雄國稅局岡山稽徵所提出之說明、證人即成統公司負責人張金源於偵查中之證述及其提出之說明書、張豐財於偵查中之證述，並以卷附之廣源建設合作金庫銀行岡山分行歷史交易明細、存摺影本、廣源建設之營利事業統一發證設立變更登記申請書、廣源建設之申報書查詢、廣源建設營業人銷售額與稅額申報書、專案申請調檔查核清單等證據，為其主要之論據。肆、訊據被告固其坦承其要求大洲公司、成統公司開立如附表三編號1 、4-1 至4-10所示統一發票共31張後，作為廣源建設如附表三編號1 、4-1 至4-10所示申報期別之進項憑證，分別向財政部南區國稅局申報不實之進項金額，以各該申報期別之發票金額不實申報各該申報期別之進項金額，扣抵各該申報期別銷項稅額；另於如附表四編號1 所示發票期間內，在不詳地點，填製該統一發票，並於申報期別前某時，將如附表四所示統一發票1 張交付予東鑫公司，供東鑫公司作為如附表四編號1 所示申報期別之進項憑證，以扣抵該申報期別銷項稅額等事實，惟堅詞否認有何逃漏稅捐或製作不實、幫助逃漏稅捐犯行，辯稱：廣源建設與大洲公司、成統公司、東鑫公司均有交易往來，無國稅局所指虛偽交易、逃漏稅捐或開立不實發票以幫助逃漏稅捐之情形等語。伍、經查：一、被告要求大洲公司、成統公司開立如附表三編號1 、4-1 至4-10所示統一發票共31張後，作為廣源建設如附表三編號1 、4-1 至4-10所示申報期別之進項憑證，分別向財政部南區國稅局申報不實之進項金額，以各該申報期別之發票金額不實申報各該申報期別之進項金額，扣抵各該申報期別銷項稅額；另於如附表四編號1 所示發票期間內，在不詳地點，填製該統一發票，並於申報期別前某時，將如附表四所示統一發票1 張交付予東鑫公司，供東鑫公司作為如附表四編號1 所示申報期別之進項憑證，以扣抵各該申報期別銷項稅額等節，業據被告自承在卷（見他卷第163 至173 頁，院卷一第128 至129 頁），並有專案申請調檔查核清單、臺灣企銀存摺封面及內頁影本、工程契約各1 份及東鑫鋼鐵事業有限公司簽收單各2 紙、申報書（按年度）查詢6 份、營業人銷售額與稅額申報書21份、專案申請調檔統一發票查核名冊3 份、營業稅年度資料查詢4 份、營業稅稅籍資料查詢作業列印5 份、如附表四所示統一發票影本1 張、如附表三編號1 、4-1 至4 -10 所示統一發票影本31張附卷可證（見證二卷第32至194 、198 至222 、226 至228 頁，證六卷第275 至276 、280 至287 、294 、298 至301 頁，偵卷第29至43頁），此部分事實，固堪認屬實。二、廣源建設與大洲公司部分㈠證人朱三木於本院審理時證稱：我是大洲公司之實際負責人。大洲公司是做鋼筋買賣，都是從工廠出貨，買受人會請司機來跟我們提貨並把貨載出去，我與廣源建設曾有交易，綁鐵師傅蔡國源介紹被告向我買鐵，我與蔡國源口頭談交易內容，蔡國源跟我說他是為了被告來買，因金額不大，不需要向被告求證，我與被告、蔡國源都很熟，當時訂貨後，大洲公司有建檔銷售文件，但那段時間我們辦公室因火災資料被燒掉，故無法提供。業界由他人代替實際需求的廠商向我們訂貨之情形雖不多但很正常。我只聽過金川公司，沒有聽過廣源建設，我分不清楚被告是金川公司或廣源建設的人，蔡國源就只說是被告要買，蔡國源於請款時說廣源建設是被告的公司，因此大洲公司開立如附表三編號1 所示統一發票給廣源建設，當時應該是付現金，因一次開立統一發票才會出現連號等語（見院卷一第230 至238 頁），可知大洲公司與廣源建設間本件交易為被告透過蔡國源訂貨，蔡國源除向朱三木明示其代表被告向大洲公司訂購鋼鐵，亦表明被告代表廣源建設而要求大洲公司開立如附表三編號1 所示之統一發票，故難認廣源建設與大洲公司間無實質交易，則上開統一發票自難謂有不實。㈡證人郭宏杰於本院審理時證稱：南區國稅局查詢大洲公司跟廣源建設間之交易，大洲公司說當時是第4 季交易且是旺季，不可能只與廣源建設交易，理論上大洲公司出貨家數應該很多，許多家需要請款，正常來說統一發票不會連續開給廣源建設等語（見院卷一第221 至230 頁）。然據證人朱三木於本院審理時證稱：鋼鐵買賣有區分旺季、非旺季，因下雨不能施工，所以9 至12月是旺季，如附表三編號1 所示統一發票開立期間為旺季，因一次開立統一發票才會出現連號等語（見院卷一第230 至238 頁），再對照如附表三編號1 所示發票號碼CU00000000號之統一發票開立日期為97年12月15日、發票號碼CU00000000號之統一發票開立日期為97年12月17日、發票號碼CU00000000號之統一發票開立日期為97年12月20日、發票號碼CU00000000號之統一發票開立日期為97年12月22日，雖上揭統一發票所載開立日期非同日，但實際上營業人為求便利而一次開立，非無可能，自難單憑證人郭宏杰個人臆測之詞為被告不利之認定。㈢卷內證據僅足證明大洲公司開立上揭統一發票予廣源建設，然依卷內證據無從認定如附表三編號1 所示統一發票不實，自難認被告持上開統一發票以向財政部南區國稅局申報作為廣源建設當期之進項憑證，有使廣源建設逃漏此部分營業稅額。三、廣源建設與成統公司部分㈠證人張金源於偵查中證稱：我是成統公司之負責人。本件成統公司之交易是與廣源建設之被告接洽，雙方是交易鋼筋，付款方式是採月結付現，如大筆金額都是在現場以現金交易，沒有匯款也沒有開立支票。廣源建設請我們交貨至位於屏東、旗山之工地，被告付現金時，我們也都會讓他們簽收收入單據，當時買賣沒有簽立契約書，但是簽收的單據及相關的資料淹水了，東西都不見了，當時是被告主動找我們，並以用廣源建設名義與我們買賣，因為他要求開立統一發票的公司是廣源建設等語（見他卷第139 至141 頁）；於本院審理時亦證稱：成統公司之經營項目為鋼筋買賣，通常是客戶打電話來叫貨，說明鋼筋之尺寸、號數，我們就把鋼筋載去給客戶，出貨單我們會留存，因貨運公司都是我們公司叫的，所以都不用簽立單據，貨交給客戶就好，成統公司曾與被告交易，我知道被告代表廣源建設及金川公司，如附表三編號4-10所示統一發票是公司會計依照出貨數量、金額寫好寄出去，被告向我們叫貨時，會言明是哪間公司叫貨，因為要看是哪家公司標到案子，於98至100 年間是與廣源建設交易，最近1 至2 年是金川公司比較多，但不一定，卷附之成統公司客戶銷項統計表（明細）所示都是被告代表廣源建設向成統公司訂購，當時是廣源建設標到的案件，貨送到屏東，但詳細地點忘記了，與廣源建設之交易都是月結現金，被告於統一發票寄出後，會拿現金給我，很少當場交給貨車司機，大部分都是月結給現金等語（見院卷一第289 至294 頁），並有成統公司提出之說明書及成統公司客戶銷項統計表（明細）各1 紙為佐（見證二卷第196 至197 頁），足見98至100 年間被告確有代表廣源建設與成統公司交易，自難逕認如附表三編號4-1 至4-10所示統一發票為不實。㈡證人郭宏杰於本院審理時證稱：廣源建設僅以口頭向成統公司約定購買800 多萬元之鋼筋，沒有書面契約，因認廣源建設與成統公司間為不實交易等語（見院卷一第221 至230 頁），然依證人張金源上開證言，可見成統公司之交易流程為客戶叫貨後，即由成統公司委託貨運公司出貨，並無定要簽訂書面契約之要求，是廣源建設與成統公司之交易難認有何異於交易常規之處，自無從以證人郭宏杰片面推測之詞為不利於被告之認定。㈢公訴意旨認成統公司開立如附表三編號4-1 至4-10所示統一發票上所載「廣源建設企業行」均為金川公司會計黃麟璇所書寫，足證本件工程實際交易對象應為金川公司等語（見院卷二第139 至140 頁）。惟證人黃麟璇於本院審理時證稱：如附表三編號4-10所示統一發票不是我所寫，這不是我的字等語（見院卷一第385 至393 頁），另參證人張金源證稱：證二卷第19 8頁所示統一發票是成統公司會計依照出貨數量、金額寫好寄給對方等語（見院卷一第289 至294 頁），可知如附表三編號4-1 至4-10所示統一發票非黃麟璇所填製，公訴人所認，尚有未洽。㈣從而，廣源建設與成統公司間確有實質交易往來，卷內證據尚不足認定被告取得如附表三編號4-1 至4-10所示統一發票為不實，則被告是否有此部分逃漏稅捐犯行，自非無疑。四、廣源建設與東鑫公司部分㈠證人張豐財於偵查中證稱：我是東鑫公司之負責人。約於98年8 月至99年2 、3 月間，東鑫公司與廣源建設間有勞務契約，包工包料，總交易約100 多萬元，是工務局介紹被告給我認識，被告沒有提供名片給我，工務局也沒有介紹被告是廣源建設之負責人，因當時被告係代表廣源建設與我締結契約，也是拿廣源建設之發票向我們請款，因此我認定被告是廣源建設的人，當時我請被告搶修八八風災，被告提供勞務並如期完工後，匯款至被告提供之廣源建設帳戶等語（見他卷第141 頁）；復證稱：東鑫公司當時有投標公路局甲仙工務段工程，得標後幾天發生八八風災，需緊急搶修，甲仙工務段長官認為我沒辦法緊急動員，介紹一個已經在他們工務段施工的廠商，我就與被告洽談工程內容、價錢，並與廣源建設訂立契約，讓搶修工程由他們施作，順利完工等語（見偵卷第17至21頁）；於本院審理時亦證稱：東鑫公司主要業務為做民間鐵件及承攬小型公共工程，東鑫公司曾與廣源建設間曾有1 次交易，是與被告接洽，當時得標工程後發生八八風災，因緊急搶修，工務段希望別人去做，因為我才剛標到不易動員，我便同意，工務段的人介紹被告與我簽維修工程合約，施工過程依照合約執行並辦理驗收，之後我依照合約付工程款等語（見院卷一第341 至345 頁），且有其提出之工程契約1 份附卷足憑（見偵卷第29至43頁），堪認廣源建設確實於98年間承包東鑫公司甲仙工務段工程屬實，則如附表四所示之統一發票自無不實。㈡證人郭宏杰於本院審理時證稱：觀證六卷第299 頁所示存摺交易明細，日期為99年3 月1 日之款項後方記載「廣源建設（金川仔）」，如果東鑫公司交易對象確為廣源建設，應該直接寫廣源建設就好，為何要寫金川仔，且被告之子是金川公司負責人，金川仔是指被告，該筆款項確實是有匯到廣源建設帳戶裡，但廣源建設又將錢匯回金川公司，金流顯有異常等語（見院卷一第221 至230 頁）。惟證人張豐財於偵查中證稱：匯款紀錄中匯款至廣源建設帳戶後方記載「（金川仔）」是因為被告的外號叫金川仔，應該是人家叫他的名字等語（見他卷第141 頁，偵卷第17至21頁）；於本院審理時亦證稱：證六卷第298 至299 頁所示之存摺是我妻子管理，上開款項記載「廣源建設（金川仔）」是因廣源建設是對方的公司，金川仔是指被告，我是聽工務段的人都這樣叫他，我不知道為何要特別註記「（金川仔）」，可能是為了記錄負責跟我們接洽這個人的稱號等語（見院卷一第341 至345 頁），據此，就張豐財之認知，業界既稱呼被告為「金川仔」，而該筆東鑫公司與廣源建設間交易紀錄上註明「（金川仔）」，實與在該筆交易後方記載被告本名之意相同，難認上開存摺交易明細為此記載足以證明本件交易實際對象與金川公司。㈢公訴人蒞庭表示被告以廣源建設名義，開立如附表四編號1 所示之虛偽不實統一發票1 張，藉以幫助金川公司雖事實上有營利所得，卻無庸列帳向稅捐單位申報扣稅，及供金川公司持不實進項發票向所屬稅捐稽徵機關申報抵扣銷項稅額，幫助金川公司逃漏營業稅額，足以生損害於稅捐機關就稅捐稽徵核課、管理之正確性等語（見院卷一第72頁），復稱：廣源建設收受東鑫公司款項後隨即轉予金川公司，可見東鑫公司實際交易對象為金川公司等語（見院卷二第139 至140 頁），然廣源建設與東鑫公司間確有實質交易，業經本院認定如前，公訴人所認前情，並無事證可佐，僅為片面推測，尚非可採。且廣源建設事後將該筆款項轉出，其原因為何，亦未經偵查機關查明，自難逕認金川公司始為與東鑫公司之實際交易對象。㈣廣源建設與東鑫公司間具有實質交易往來，又卷內證據不足以證明被告開立如附表四編號1 所示統一發票為不實，自難對被告以幫助逃漏稅捐罪相繩。陸、綜上所述，公訴人就上開交易係虛偽交易等情，舉證尚有不足，難認已至超越合理懷疑達於通常一般人均不致有所懷疑而得確信其為真實之程度，則被告此等部分被訴逃漏稅捐、填製不實及幫助逃漏稅捐等犯行，均屬不能證明，揆諸前揭說明，依無罪推定原則，本案被告此等部分犯罪核屬不能證明，自應為無罪之諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段、第267條、第301 條第1 項，稅捐稽徵法第41條、第47條第1 項第3 款、第43條第1 項，商業會計法第71條第1 款，刑法第2 條第1 項但書、第11條前段，刑法第55條、第51條第5 款、第41條第1 項前段、第8 項、第38條之1 第2 項第3 款、第3 項，判決如主文。本案經檢察官周亞蒨提起公訴，檢察官吳聆嘉到庭執行職務。中華民國 109 年 11 月 4 日刑事第四庭審判長法官黃柏霖法官錢毓華法官李宛臻以上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。中華民國 109 年 11 月 4 日書記官蔡語珊附錄本案論罪科刑法條：稅捐稽徵法第47條第1 項第3 款、第41條、第43條第1 項，商業會計法第71條第1 款稅捐稽徵法第47條第1 項第3 款：本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：三、商業登記法規定之商業負責人。稅捐稽徵法第41條：納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。稅捐稽徵法第43條第1 項：教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。商業會計法第71條第1 款：商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。附件：卷宗名稱及代號索引 ┌──┬───────────┬─────┐ │編號│卷宗名稱 │代號 │ ├──┼───────────┼─────┤ │ 1 │108年度訴字第735號卷 │院卷一至二│ ├──┼───────────┼─────┤ │ 2 │107年度偵字第2341號卷 │偵卷 │ ├──┼───────────┼─────┤ │ 3 │105年度他字第2333號卷 │他卷 │ ├──┼───────────┼─────┤ │ 4 │涉案證據二卷 │證二卷 │ ├──┼───────────┼─────┤ │ 5 │涉案證據六卷 │證六卷 │ ├──┼───────────┼─────┤ │ 6 │涉案證據八卷 │證八卷 │ └──┴───────────┴─────┘

臺灣屏東地方法院108年度訴字第735號

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