臺灣屏東地方法院97年度訴字第752號

• 裁判案由: 商業會計法
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣屏東地方法院
• 裁判日期: 97 年 10 月 29 日

臺灣屏東地方法院刑事判決　　　　　　　 97年度訴字第752號公　訴　人　臺灣屏東地方法院檢察署檢察官
被　　　告　甲○○
上列被告因違反商業會計法案件，經檢察官聲請簡易判決處刑（96年度偵字第3301號），本院認不得以簡易判決處刑（96年度簡字第1993號），改依通常程序審理，而被告於本院準備程序就被訴事實為有罪之陳述，經合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，並判決如下：
主 文
甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○與自稱「陳志龍（起訴書載為陳志榮）」真實姓名年籍不詳之成年男子，共同基於以明知為不實之事項而填製會計憑證及幫助逃漏稅捐之概括犯意聯絡，先由甲○○於民國92年4 、5 月間某日在臺南縣仁德鄉某處提供身份證件予「陳志龍」，繼由甲○○於92年11月27日承租屏東縣屏東市○○路212 之1 號作為虛設行號之登記地址，再由「陳志龍」持甲○○之身分證件分別於93年1 月15日、93年1 月20日向屏東縣政府辦理設立營利事業及公司登記，而由甲○○擔任力大企業社（址設屏東縣屏東市○○路212 之1 號2 樓）、力大國際企業有限公司（址設屏東縣屏東市○○路212 之1
號1 樓，下稱力大公司）之登記負責人，為公司法所規定之公司負責人，且為商業會計法所規定之商業負責人。嗣甲○○與「陳志龍」明知力大公司及力大企業社並無銷貨予高盈資訊股份有限公司（下稱高盈公司）等17家公司（詳如附表一、二）之事實，竟由「陳志龍」帶同甲○○於93年2 月13日、18日向屏東市農會申購力大企業社、力大公司之統一發票，復由「陳志龍」連續填製不實之會計憑證即統一發票共計71張（發票之買受人名稱、開立時間、張數、銷售額及營業稅額，詳如附表一、二），金額總計新臺幣（下同）24,931,398元，並分別持交予附表一、二所示之高盈公司等17家公司，嗣高盈公司等15家公司（不含附表一編號6 及編號15所示之公司，詳後述）分別依營業稅法規定申報營業稅時，用之以充當進項憑證申報扣抵進項稅額，即藉此以偽作真之詐術，致稅捐稽徵機關陷於錯誤，而幫助該15家公司免納或少納應繳之營業稅，總計逃漏營業稅總額1,242,252 元，足以生損害於稅捐稽徵機關核課稅捐之正確性及公平性。
二、案經財政部臺灣省南區國稅局屏東縣分局函送臺灣屏東地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、證據能力部分：
按簡式審判程式之證據調查，不受刑事訴訟法第159 條第1
項所定：「被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，不得作為證據。」之限制，此見同法第273 條之2 規定甚明。是本件證人即鉦霖資訊有限公司（下稱鉦霖公司）負責人黃正文、鉦霖公司會計黃玉婷、正棚企業有限公司（下稱正棚公司）會計何春美、恆康科技有限公司（下稱恆康公司）負責人黎中華、浩晟設計工程有限公司（下稱浩晟公司）負責人劉榮香、益竣科技有限公司（下稱益竣公司）負責人張弘儒於偵訊時之陳述，雖均屬被告以外之人於審判外所為之陳述，然依照前開法律規定，亦得作為證據，先予敘明。
二、認定犯罪事實之證據及理由：
上開犯罪事實，業據被告甲○○於本院審理中坦承不諱，並與證人即鉦霖公司負責人黃文正、會計黃玉婷、正棚公司負責人何春美、恆康公司負責人黎中華、浩晟公司負責人劉榮香、益竣公司負責人張弘儒於偵訊時之陳述互核相符（以上見屏檢95年度他字第1591號卷【下稱他1591卷】第68至70頁、第102 頁、屏檢95年度他字第1528號卷【下稱他1528卷】第65至67頁），另有房屋租賃契約書影本1 份（見他1528卷第54至57頁）、力大企業社之屏東縣政府營利事業統一發證設立登記申請書影本（見他1528卷第4 、5 頁）、93年4 月營業人銷售額與稅額申報書（見他1528卷第14頁）、專案申請調檔統一發票查核清單（見他1528卷第12頁）、營業稅年度資料查詢逐筆發票明細4 紙（見他1528卷第17至20頁）、營業稅年度資料查詢進項來源明細（見他1528卷第22頁）、力大公司之有限公司設立登記表影本1 份（見他1591卷第6
、7 頁）、屏東縣政府營利事業登記證影本（見他1591卷第14頁）、財政部臺灣省南區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（見他1591卷第23、24頁）、專案申請調檔統一發票查核清單（見他1591卷第25至35頁）、申報書查詢列印資料（見他1591卷第20頁）及財政部臺灣省南區國稅局屏東縣分局95年9 月27日南區國稅屏縣三字第0950034712號函附力大企業社及力大國際企業有限公司之統一發票管制檔建檔資料各1 紙（見他1528卷第53、60、61頁）附卷足證，俱徵被告前揭不利於己之自白與事實相符，其犯行堪予認定，應依法論科。
三、法律變更之比較及適用：
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2
條第1 項定有明文，此為「從舊從輕」之比較。又按為「從舊從輕」之比較時，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議參照）。經查：
㈠被告行為後，商業會計法於95年5 月24日修正公布，於95年5 月26日生效施行，有關商業會計法第71條第1 款修正前、後之構成要件均相同，但修正前之法定刑為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，而修正後之法定刑則為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，因罰金刑部分業經修正提高，比較結果，以適用修正前之商業會計法較有利於被告。
㈡被告行為後，刑法於94年2 月2 日修正公布，於95年7 月1
日施行，修正前刑法第28條規定：「2 人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為正犯。」修正後則規定：「2 人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為正犯。」所謂「實行」係指犯罪行為人從事構成要件之行為，「實施」則涵蓋實行、陰謀、預備、著手概念在內，非僅侷限於直接從事犯罪構成要件之行為，因「實行」較「實施」之意涵範圍窄，抽象上以修正後刑法共同正犯之規定較有利於行為人。至修正前刑法第31條第1 項規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」，修正後將「實施」修正「實行」，其效果與前述共同正犯部分相同。
㈢修正前刑法第33條第5 款規定：「罰金：1 元以上。」修正後則規定：「罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之。」是量處罰金之最低額，修正前為銀元1 元即新臺幣3 元，修正後則為新臺幣1 千元。比較結果，以適用修正前之規定較有利於被告。
㈣修正前刑法第55條規定：「犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名者，從一重處斷。」修正後刑法則將此一牽連犯之規定刪除；此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律變更。本件被告所犯商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第43條第1 項之罪（詳後述），依行為時即修正前之規定，應依牽連犯之規定均論以一罪，得加重其刑至二分之一；依修正後之規定，所犯上述各罪均應依數罪併罰之規定分論併罰。比較結果，以適用修正前之規定較有利於被告。
㈤修正前刑法第56條規定：「連續數行為而犯同一之罪名者，以一罪論。但得加重其刑至二分之一。」修正後刑法則將此一連續犯之規定刪除；此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律變更。本件被告多次犯商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第43條第1項
之罪部分（詳後述），依行為時即修正前之規定，應依連續犯之規定均論以一罪，得加重其刑至二分之一；依修正後之規定，所犯上述各罪均應依數罪併罰之規定分論併罰。比較結果，以適用修正前之規定較有利於被告。
㈥綜合比較被告行為後之前揭法律變更，其中刑法關於共同正犯之規定由「實施」修正為「實行」，抽象上雖對被告較為不利，然因本件被告就其犯行均有參與犯罪之謀議及行為分擔（詳後述），陰謀或預備共同正犯是否論罪，對被告均不生影響；而商業會計法第71條及刑法牽連犯、連續犯之變更，則具體影響刑度之重輕及行為評價之次數，故綜合比較後，被告應於論罪時一體適用95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1 款、修正前刑法第28條、第55條、第56條之規定，於其較有利。
㈦另易科罰金乃執行刑罰之易科標準，屬易刑處分，並非在論罪科刑前即決定應適用何種標準為易刑處分，而須待論罪科刑均已決定後，方生應否及依何標準易刑之問題；又易刑處分非屬前述最高法院95年度第8 次刑事庭會議決議法律變更之比較適用原則所稱「綜其全部罪刑之結果而為比較」之範圍，自無整體適用同一法律之問題；且易刑處分並非從刑，顯亦無主刑從刑不得割裂適用法律之問題。惟若被告行為後之易科罰金之折算標準有所修正，仍應依刑法第2 條第1項
之規定，適用最有利於行為人之法律。而依修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（現已刪除）規定，係就其原定數額提高為1 百倍折算1 日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，經折算為新臺幣後，應以新臺幣3 百元、6 百元、9 百元折算1 日，惟修正後刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1千
元、2 千元或3 千元折算1 日，易科罰金」是修正後刑法於易科罰金之折算標準，顯較修正前為高。比較修正前後易科罰金折算標準之刑罰法律，以適用修正前刑法第41條第1項
前段之規定較有利於被告。
四、論罪科刑：
㈠按統一發票乃營利事業本身有權自行製存，用以證明銷貨入賬事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證。商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票或記入帳冊，係犯商業會計法第71條第1 款前段之以明知為不實之事項而填製會計憑證或同條項款後段之之以明知為不實之事項而記入帳冊罪，該罪性質上原即含有業務登載不實之本質，為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）。核被告甲○○所為，係犯95年5 月26日修正施行前商業會計法第71條第1
款商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪。被告就所犯修正前商業會計法第71條第1 款之罪部分，係與無商業負責人身分之「陳志龍」共同實行犯罪，依修正前刑法第31條第1 項之規定，以共犯論。被告與「陳志龍」間，就稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐之犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。被告先後多次以明知為不實之事項而填製會計憑證行為及幫助他人逃漏稅捐之行為，時間緊接，方法相同，所犯係構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，應依修正前刑法第56條連續犯之規定論以一罪，並加重其刑。被告連續填製不實會計憑證之目的，在於交付他人申報而連續幫助他人逃漏稅捐，所犯上開2 罪，有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條牽連犯之規定，從一重論以連續填製不實會計憑證罪處斷。爰審酌被告以虛開發票方式幫助他人逃漏稅捐，影響國家課稅之正確性及公平性，兼衡其參與犯罪分工之程度、犯罪之目的、動機、生活狀況、品行、智識程度及犯罪後坦承犯行，態度尚可等一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告犯罪時間於96年4 月24日以前，符合中華民國九十六年罪犯減刑條例之減刑條件，應依該條例第2 條第1 項第3
款之規定，減其宣告刑二分之一如主文所示，併依修正前刑法第41條第1 項之規定諭知易科罰金之折算標準。
五、不另為無罪之諭知部分：
㈠公訴意旨另以：被告甲○○為力大公司之名義負責人，與「陳志龍」共同基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知力大公司無銷貨予起訴書附表3 編號6 之「米豆公司」（全名為米豆科技有限公司，下稱米豆公司）、編號15之「翔鷹公司」（全名為翔鷹實業有限公司，下稱翔鷹公司）之事實，仍填製金額47,500元、39,000元之虛偽不實統一發票各1 張，分別交予該等公司納稅義務人作為進項憑證持向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅額，連續幫助各該公司納稅義務人逃漏營業稅2,375 元、1,950 元；另明知力大公司及力大企業社並無向易展科技有限公司（下稱易展公司）進貨之事實，竟以力大公司及力大企業社之名義取得易展公司虛偽開立之統一發票31張、2 張，金額各計為23,392,474元及962,983 元，分作為力大公司、力大企業社之進項憑證，持之向稅捐機關申報扣抵營業稅額1,169,634 元及48,150元。因認被告此部所為亦涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌及刑法第214 條之使公務員登載不實罪嫌。
㈡按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅，加值型及非加值型營業稅法第1 條定有明文。再按稅捐稽徵法第41條所規定之逃漏稅捐罪，依其文義解釋及該條無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯，必納稅義務人以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，並因而造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪（最高法院70年度臺上字第2842號及76年度臺上字第208 號判決要旨參照）。第按刑法上之幫助犯，以正犯已經犯罪為構成要件，幫助犯並無獨立性，故如無他人犯罪行為之存在，幫助犯即無由成立；是稅捐稽徵法法第43條所規定之幫助犯第41條之罪，當亦應以正犯之納稅義務人確有犯第41條之事實與結果者，方有幫助犯之罪責成立之可言。末按刑法第214 條所謂使公務員登載不實事項於公文書罪，須一經他人之聲明或申報，公務員即有登載之義務，並依其所為之聲明或申報予以登載，而屬不實之事項者，始足構成，若其所為聲明或申報，公務員尚須為實質之審查，以判斷其真實與否，始得為一定之記載者，即非本罪所稱之使公務員登載不實（最高法院73年臺上第1710號判例意旨參照）。
㈢查翔鷹公司係一虛設行號，有財政部臺灣省南區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表1 份（見屏檢95他字第1591號卷第23頁）、財政部國稅局97年9 月25日財高國稅審三字第0970079054號函附之財政部臺灣省南區國稅局臺南市分局刑事案件移送書1 份（見本院卷第113 至126 頁）可資為證；而米豆公司亦屬虛設行號，有財政部高雄市國稅局三民稽徵所93年8 月24日財高國稅三營業字第0930022347號函1 份（見財政部高雄市國稅局刑事案件告發資料卷宗第61頁）存卷可佐；是上開公司既屬虛設行號，即無銷售貨物或勞務之營業行為，自非營業稅課徵之標的，而無逃漏營業稅可言。縱被告縱開立不實統一發票予上開公司，實無成立幫助上開公司逃漏稅捐之餘地，而不得以稅捐稽徵法第43條第1 項之罪責相繩。至被告申報營業稅時，公務員原須為實質之審查，以判斷其真實與否，尚非一經被告之申報，公務員即有登載之義務，是被告持不實發票申報扣抵營業稅之行為，亦與刑法第214 條之犯罪構成要件有間。惟公訴人既認此部分與被告前揭所犯業經論罪科刑之填載不實會計憑證罪、幫助逃漏稅捐罪分別有連續犯、牽連犯之裁判上一罪關係，本院爰不另為無罪之諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第452 條、第273 條之1 第1 項、第299 條第1 項前段，95年5 月26日修正施行前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段，修正前刑法第28條、第31條第1 項、第56條、第55條、第41條第1 項前段，95年7 月1 日修正施行前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，判決如主文。
本案經檢察官劉文賓到庭執行職務
中　　華　　民　　國　　97　　年　　10　　月　　29　　日刑事第三庭 法 官 李珮妤
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴理由者，並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本），「切勿逕送上級法院」。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　10　　月　　29　　日書記官 劉淑蓉
附表一：力大公司開立不實統一發票明細表（單位：新臺幣/元）
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│編號│ 買受人名稱 │時 間│發票│銷 售 額│稅　　　額│
│ │ │　 │張數│ │ │
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│1 │高盈資訊股份有限公司│93年4月 │19 │6,372,906 │318,647 　│
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│2 │雅神國際有限公司　 │93年4 月及│7 │1,979,107 │98,957 │
│ │ │同年6 月 │ │ │ │
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│3 │恒和國際股份有限公司│93年2 月　│2 │285,750 │14,288 │
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│4 │恆康科技有限公司　 │93年4 月 │8 │2,973,000 │148,650　 │
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│5 │正棚企業有限公司　 │93年2 月 │7 │2,100,000 │105,000　 │
├──┼──────────┼─────┼──┼─────┼─────┤
│6 │米豆科技有限公司 │93年2 月　│1 │47,500　　│　 │
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│7 │亞碩電腦資訊社 │93年2 月　│2 │398,100 │19,905　　│
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│8 │臺灣政碩有限公司　 │93年2 月　│1 │305,000 │15,250 │
├──┼──────────┼─────┼──┼─────┼─────┤
│9 │冠威電腦有限公司　 │93年6月　 │5 │2,000,008 │100,003 │
├──┼──────────┼─────┼──┼─────┼─────┤
│10 │澤基興業有限公司　 │93年4月 │3 │2,265,200 │113,260　 │
├──┼──────────┼─────┼──┼─────┼─────┤
│11 │鉦霖資訊有限公司　 │93年2月 │4 │1,143,000 │57,150　 │
├──┼──────────┼─────┼──┼─────┼─────┤
│12 │勗汯資訊股份有限公司│93年4月　 │5 │3,978,000 │198,900　 │
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│13 │歐盈科技股份有限公司│93年6月　 │1 │91,307 │4,566 │
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│14 │翔鷹實業有限公司 │93年4月 │1 │39,000 │ │
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│ │合 計　 │ │67 │23,977,978│1,195,581 │
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附表二：力大企業社開立不實統一發票明細表（單位：新臺幣/元）
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│編號│買受人名稱 │時 間│發票│銷 售 額│稅　　　額│
│ │　 │　 │張數│ │ │
├──┼──────────┼─────┼──┼─────┼─────┤
│1 │益竣科技有限公司 │93年4 月 │1 │333,420　 │16,671　　│
├──┼──────────┼─────┼──┼─────┼─────┤
│2 │浩晟設計工程有限公司│93年4 月　│3 │600,000 │30,000 │
├──┼──────────┼─────┼──┼─────┼─────┤
│ │合 計　 │ │4 │933,420 │46,671　 │
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附錄本案論罪科刑法條：
95年5 月26日修正施行前商業會計法第71條第1 款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
稅捐稽徵法第43條第1 項
（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘
役或科新台幣六萬元以下罰金。