臺灣新竹地方法院98年度審訴字第816號

• 裁判案由: 違反稅捐稽徵法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣新竹地方法院
• 裁判日期: 98 年 12 月 08 日

臺灣新竹地方法院刑事判決　　　　 　　98年度審訴字第816號公　訴　人　臺灣新竹地方法院檢察署檢察官
被　　　告　甲○○
上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第8402號），本院改依簡式審判程序，並判決如下：
主 文
甲○○幫助經辦會計人員以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○可以預見提供其身分證件資料而擔任他人公司之人頭負責人，可能幫助犯罪集團遂行不法意圖，用以掩飾犯罪行為，竟不違背其本意，基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之不確定故意，於民國91年12月3 日前某時，在不詳處所，將其身分證正本提供與1 名自稱「張明輝之委託人」之不詳年籍成年男子使用，再由「張明輝」或其委託之不詳年籍人士持甲○○上開證件，分別至臺北市商業管理處、臺北市稅捐稽徵處松山分處（下稱臺北市稅捐稽徵處）申辦台灣松芝國際有限公司（下稱松芝公司）之公司變更登記及營利事業變更登記，自91年12月12日起將松芝公司負責人變更為甲○○，其因此成為商業會計法上之商業負責人，直至92年4 月30日為止。嗣「張明輝」明知松芝公司並無進貨、銷貨之事實，竟基於逃漏稅捐、幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意，自92年1 月間某日起至同年4 月間止，取得虛設行號之東盈有限公司、茂源國際有限公司、喬登國際有限公司、大綸塑膠企業有限公司、詮烽廣告社、德高興有限公司、幻大國際有限公司及仕儒科技股份有限公司等開立之不實統一發票44張作為松芝公司之進貨憑證，並記入帳冊，金額合計新台幣（下同）3,343 萬6,770 元，並於營業人銷售額與稅額申報書上虛偽填報進項金額，持之向臺北市稅捐稽徵處申報扣抵銷項稅額167 萬1,840 元，藉此逃漏營業稅，足以生損害於稅捐機關對於營業稅稽徵之正確性；並於上揭期間，虛開不實之統一發票47張提供與虛設行號之霈盈國際有限公司、嵐信科技股份有限公司、碩逸實業有限公司、力傑科技有限公司、旺澄國際貿易有限公司、鉅亨國際有限公司、美勝豐實業有限公司、津茂科技有限公司等8
家公司，金額合計2,850 萬8,349 元，使上開公司持該虛開發票向該管稅捐機關申報扣抵進項稅額，藉此不正當方法幫助他人逃漏營業稅計142 萬5,418 元，足以生損害於稅捐機關對於營業稅稽徵之正確性。嗣經稅捐機關察覺松芝公司有擅自歇業遷徙不明、負責人資歷應無經營公司能力，且取得之進項來源幾為虛設行號之異常營業人等情，而循線查悉上情。
二、案經財政部臺灣省南區國稅局臺南市分局告發由臺灣臺南地方法院檢察署檢察官呈請臺灣高等法院檢察署檢察長令轉臺灣新竹地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、被告甲○○所犯違反修正前商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第43條第1 項之罪，均非死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑之罪，或高等法院管轄第一審之案件，被告於本院準備程序進行中，均就被訴事實為有罪之陳述，經本院合議庭認均合於刑事訴訟法第273 條之1 第1 項之規定，裁定進行簡式審判程序。
二、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
（一）被告甲○○於本院準備程序、簡式審理程序訊問時，對於上開事實均坦白承認。
（二）證人即松芝公司前任登記負責人王文德於檢察官訊問時之證述，證明其於91年間將松芝公司賣予「張明輝」之人之事實。
（三）財團法人金融聯合徵信中心查詢資料、財政部臺北市國稅局松山分局96年4 月12日財北國稅松山營業字第0960007415號函所附松芝公司營業人銷售額與稅額申報書、營利事業變更登記資料、經濟部97年12月25日經授中字第09734219130 號函暨所附變更登記申請書、新竹市東區戶政事務所98年6 月3 日竹市東戶字第09800025 98 號函附被告申請補領國民身分證資料、松芝公司營業稅稅籍資料查詢、營業稅年度資料查詢（含進項來源明細、銷項去路明細）、松芝公司專案申請調檔統一發票查核名冊清單及申報書（按年度）跨中心查詢資料、松芝公司虛設行號分析表、進銷貨流程表、歷次公司變更登記表、公司章程及股東同意書等件附卷足資佐證。
（四）被告同意受自稱「張明輝之委託人」之成年男子之要求，擔任松芝公司之名義負責人，又不經營該公司實際業務，其應可預見「張明輝」或其委託人可能利用松芝公司進行虛偽交易而填製不實會計憑證與帳冊、幫助他人逃漏營業稅捐之犯罪行為，仍不違背其本意，被告提供身分證申請變更登記為松芝公司負責人，其有幫助他人犯上開罪之不確定故意至明，則被告之犯行堪以認定。
三、論罪科刑之理由：
（一）按商業會計法第71條第1 款關於第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之罰則規定，經立法院修正三讀通過而為總統於95年5 月24日公布施行，修正前「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正後則「處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，法律已有變更，比較修正前後之規定，以修正前之規定較有利於被告，則依刑法第2 條第1 項前段規定（被告行為後刑法第2
條亦經修正，該條之新舊法比較適用詳下述），應適用修正前之規定。
（二）又被告行為後，刑法於94年2 月2 日修正公布，95年7 月1 日施行，其中刪除第55條（牽連犯）、第56條（連續犯），並修正第2 條（新舊法之比較適用）、第33條第5 款（罰金刑）等規定。其中刑法第2 條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2 條本身雖經修正，但該條文既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應逕適用裁判時即修正後刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律。行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2 條第1 項定有明文。又比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切規定，綜其全部罪刑之結果而為比較。再從刑附屬於主刑，除法律有特別規定者外，依主刑所適用之法律（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議參照）。
（三）修正前刑法第56條有關「連續數行為而犯同一之罪名者，以一罪論，但得加重其刑至2 分之1 」之連續犯規定，經修正刪除。自稱「張明輝」之成年人所犯多次填製不實會計憑證與帳冊、幫助他人逃漏營業稅捐及行使業務上登載不實文書之犯罪行為，均發生於新法施行之前，各所為犯罪時間緊接，各係犯基本構成要件相同之罪名，其主觀上顯各係基於概括犯意所為，各為連續犯，依修正前刑法第56條規定，應各論以一罪，在刑法修正後，則應分論併罰，自以修正前連續犯之規定較有利於正犯「張明輝」，而被告為幫助犯，係從屬於正犯而成立，亦按正犯之刑而處罰，自亦對其較為有利。然被告係以一提供名義負責人之幫助行為，同時幫助正犯上開數罪，係以一行為觸犯數罪名，為想像競合犯，原本應從幫助連續填製不實會計憑證之一罪處斷，惟被告於幫助行為後，刑法業已修正施行，並刪除第56條連續犯之規定，已如前述，是經新舊法比較後，論以舊法連續犯得加重其刑之規定，反而不利於被告。
（四）修正前刑法第55條有關「犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名者，從一重處斷」之牽連犯規定，經修正刪除。本件正犯自稱「張明輝」所犯連續填製不實會計憑證與帳冊、幫助他人逃漏營業稅捐之犯行均發生於刑法修正之前，各罪間有方法、目的之牽連關係，為牽連犯，依修正前刑法第55條規定，應從一罪處斷，而刑法修正後被告所為並無牽連犯之適用，應分論併罰，是修正前之規定對被告較為有利。然被告係以一提供名義負責人之幫助行為，同時幫助正犯上開數罪，係一行為而觸犯數罪名，為想像競合犯，原本應從幫助連續填製不實會計憑證之一罪處斷，惟被告於幫助行為後，刑法業已修正施行，並刪除第55條牽連犯及第56條連續犯之規定，已如前述，是經新舊法比較後，論以舊法牽連犯及連續犯得加重其刑之規定，反而不利於被告。
（五）刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀元，修正前刑法第33條第5 款規定：「罰金：1 元（銀元）以上。」，而依罰金罰鍰提高標準條例規定，就72年6 月26日前修正之刑法部分條文罰金數額提高2 至10倍，其後修正者則不提高倍數，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1 元折算新臺幣3 元；修正後刑法第33條第5 款規定：「罰金：新臺幣1,000 元以上，以百元計算之。」，刑法第33條第5 款所定罰金貨幣單位經修正為新臺幣後，刑法分則各罪所定罰金刑之貨幣單位亦應配合修正為新臺幣，為使刑法分則編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致，乃增訂刑法施行法第1 條之1 ：「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26日至94年1 月7 日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3
倍。」；從而，刑法分則編各罪所定罰金刑之最高數額，於上開規定修正後並無不同，惟修正後刑法第33條第5 款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於被告，依修正後刑法第2 條第1
項前段規定，應適用修正前刑法第33條第5 款之規定。又修正前商業會計法第71條第1 款及稅捐稽徵法第43條第1
項之罪，其罰金刑之最高數額，於上開規定修正後亦無不同，惟修正後刑法第33條第5 款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於被告。
（六）綜上，本件經綜合觀察全部罪刑比較之結果，本案並不論處罰金刑，依修正後刑法第2 條第1 項但書規定，應整體適用修正後刑法第33條第5 款之規定及修正後刪除刑法第55條牽連犯、第56條連續犯之規定。
（七）再修正後刑法第30條規定：「幫助他人實行犯罪行為者，為幫助犯。雖他人不知幫助之情者，亦同。幫助犯之處罰，得按正犯之刑減輕之。」，而修正前之刑法第30條則規定：「幫助他人犯罪者，為從犯。雖他人不知幫助之情者，亦同。從犯之處罰，得按正犯之刑減輕之。」，觀諸修正前後幫助犯之規定，僅有文字之修正，無關成立幫助犯內容之實質之變更，非屬科刑規範事項之變更，自非法律之變更，應逕行適用修正後之規定。
（八）另修正刑法係自95年7 月1 日起施行，在此之前，刑法分則編有關罰金刑之貨幣單位係銀元；且依刑法分則編應處罰金者，應適用罰金罰鍰提高標準條例第1 條之規定；亦即應按各該具體條文制定或修正之時間先後，定其提高之倍數。惟被告行為後，刑法施行法增訂第1 條之1 ，於95年6 月14日經總統公布，並自同年7 月1 日起施行；該條規定：「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26日至94年1 月7 日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3 倍」。亦即自95年7 月1 日起，刑法分則編所定罰金之貨幣單位，由原來之銀元改為新臺幣；且94 年1月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自95年7 月1 日起，有關罰金之數額提高為30倍。刑法第215 條之罪自24年7 月1 日施行後即未再修正，依增訂刑法施行法第1 條之1 之規定，其罰金以新臺幣為單位，數額應提高30倍。此與增訂前之罰金以銀元為單位，且適用罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段之結果應提高10倍，而新臺幣與銀元之比例為3 ：1 ，換算結果亦為30倍者，並無不同。亦即增訂刑法施行法第1 條之1 之意旨，僅在使刑法規範之罰金刑之貨幣單位，一律改為新臺幣，並使增訂前後有關罰金刑提高之倍數一致，對被告而言，並無有利、不利之比較適用之問題，且此增訂之規定應屬罰金罰鍰提高標準條例第1 條但書之情形，當無同條前段規定之適用，自應逕行適用刑法施行法第1 條之1 之規定。
（九）按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證三類。而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入憑證、支出憑證及轉帳憑證三類，此觀諸商業會計法第15條之規定自明，而營利事業銷貨統一發票，應認屬於商業會計法第15條所指商業會計憑證之1 種。又會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1 款之罪，本罪乃刑法第215 條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用。良以商業會計法第33條明定：「非根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不得在帳簿表冊作任何記錄。」，倘明知尚未發生之事項，不實填製會計憑證或記入帳冊，即符合本法第71條第1 款之犯罪構成要件，立法認上開行為當然足生損害於他人或公眾，不待就具體個案審認其損害之有無，故毋庸明文規定，否則不足達成促使商業會計制度步入正軌，商業財務公開，以取信於大眾，促進企業資本形成之立法目的，反足以阻滯商業及社會經濟之發展。從而，商業會計人員等主體，就明知尚未發生之事項，一有填製會計憑證或記入帳冊之行為，犯罪即已成立，不因事後該事項之發生或成就，而得解免罪責（最高法院92年台上第36 77 號判例參照）。
（十）核被告幫助正犯即松芝公司實際經辦會計之人員「張明輝」所犯填製該公司不實統一發票會計憑證及帳冊，再並持交予霈盈國際有限公司等公司行號作為進項憑證，向稅捐稽徵機關申報營業稅而行使，憑以扣抵銷項稅及幫助正犯「張明輝」先後自東盈有限公司等公司虛設行號取得不實內容之統一發票，充當松芝公司進項憑證，並記入帳冊部分，係犯修正前商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪。又被告對上開正犯資以助力，但並未參與犯罪行為之實行，應屬幫助他人實行犯罪行為，為幫助犯，乃依修正後刑法第30條第2 項規定減輕其刑。被告以一提供為名義負責人之幫助行為，同時幫助自稱「張明輝」觸犯多次填製不實會計憑證與帳冊、幫助他人逃漏營業稅捐罪，為想像競合犯應，應論情節較重之幫助修正前商業會計法第71條第1
款經辦會計人員以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊之一罪。
（十一）爰審酌被告因貪圖一己之私利而為本案犯行之犯罪動機、目的、手段，及其國小畢業之智識程度，所幫助逃漏稅捐之金額暨犯罪後坦承犯行，態度尚佳等一切情狀，量處如主文所示之刑。
（十二）再被告行為後，刑法第41條於94年2 月2 日修正公布，95年7 月1 日施行。修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金」，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1日 ，應以銀元300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣90 0元折算為1 日；而於95年7 月1 日修正公布施行之刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算1 日，易科罰金」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以修正前之規定較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段之規定，自應適用修正前刑法第41條及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條之規定定其易科罰金之折算標準。（十三）又被告係於96年4 月24日以前犯本罪，應依中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款之規定減其宣告刑期2 分之1 ，並依上述說明，諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。
四、適用法律：
（一）刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1 項前段。（二）修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1
項。
（三）刑法第2 條第1 項、第11條前段、第30條第2 項、第55條，修正前刑法第41條第1 項前段。
（四）修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條。
（五）中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條。
本案經檢察官黃英彥到庭執行職務。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　8 　　日刑事第九庭 法 官 魏瑞紅
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書 (均須按他造當事人之人數附繕本)「 切勿逕送上級法院」。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　8 　　日書記官 鄧雪怡
附錄本案論罪科刑法條：
修正前商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘
役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。