臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)104年度訴字第64號

• 裁判案由: 贈與稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 104 年 06 月 03 日

臺中高等行政法院判決
104年度訴字第64號104年5月20日辯論終結原 告　鄭蕭美鈴
訴訟代理人　蕭仲達　會計師
被 告　財政部中區國稅局
代　表　人　阮清華
訴訟代理人　林雅菁
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國103年12月
16日臺財訴字第10313966810號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告先後於民國94年6月23日、同年8月8日及97年8月26日由第一商業銀行轉匯港幣1,999,950.24元、449,951.09元及910,000元存入其媳黃月媚設於國泰世華商業銀行員林分行之
外幣存款帳戶內，經核於上開2年度匯款之金額各為港幣2,449,901.33元及910,000元，經被告審認原告上開匯款入黃月媚帳戶之行為符合遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與情事，卻未依規定辦理贈與稅申報，乃核定原告各該年度贈與總額新臺幣（下同）10,102,950元及3,670,030元、應納贈
與稅額1,472,796元及160,302元，並分別按應納稅額處1倍
之罰鍰計1,472,796元及160,302元。原告不服，申請復查結果未獲變更，提起訴願時，被告以103年8月14日中區國稅法二字第1030011598號重審復查決定，將原處分（復查決定）撤銷，並追減94及97年度贈與總額230,400元及14,560元、
罰鍰62,208元及1,310元。原告仍不服，對被告重審復查決
定提起訴願，經決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、本件原告起訴主張略以：
㈠本稅部分：
1.本件係被告就東麗紙業股份有限公司（下稱東麗公司）查緝案件調查黃月媚資金往來情形，而牽連之案件，倘無該件查緝案件，被告不會調查黃月媚之存款帳戶，亦不會因查得親子間有資金往來即認定贈與，足證親子間之資金往來原非法所不許，除非異常，否則稅捐稽徵機關主動調查之機率幾乎為零。但因查緝他案，卻遭被告就資金往來另眼看待，有失客觀，而誤生恣意，有選擇性執法之偏見。再者，東麗公司受環保抗爭拖累致喪失營業能力，原負責人即原告配偶鄭啟東乃改以華德美股份有限公司（下稱華德美公司）力撐，並由第二代出面，黃月媚出資75,550,000元，持股比例50.33%，盼能東山再起，基於同舟共濟，唇齒相依，血親間本有資金互相支援的情事，此為人倫自然的顯現，豈能另以贈與視之。黃月媚係華德美公司主要股東，因華德美公司營運資金不足，除銀行借貸外，尚須向股東個人請求挹注資金，由於原告不便以自己名義匯款至華德美公司，乃借由黃月媚銀行帳戶，以黃月媚名義轉貸予華德美公司，被告不應僅依外在金錢支付形式，即推論原告匯予黃月媚之資金即屬贈與。倘未查得積極證據證明係屬贈與，容有違反舉證責任，對原告課徵贈與稅，自有不法。
2.依遺產及贈與稅法第4條第2項規定，贈與稅課徵之構成要件，除資金移轉外，尚須雙方有贈與、允受贈與意思之合致事實，此參最高行政法院92年度判字第973號判決及財
政部68年4月14日臺財稅第32338號函意旨即明，否則仍不能僅依外在資金移轉之表面證據，即為有贈與之認定，仍應依職權就有關證據進行調查，以確定贈與事實存在。又依財政部84年6月20日臺財稅000000000號函意旨，被告仍應負客觀舉證責任，始得對人民課徵贈與稅。惟被告就贈與事實並未確實查明資金移轉之真意為何，其課稅處分違反舉證責任甚明。
3.被告所援引之最高行政法院62年判字第127號判例雖謂：
「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。」云云。然此係就課徵遺產稅而言，而本件並非遺產稅事件，兩者顯然不同。況該判例之當事人一方已過世，本件何能予以適用，被告予以援引，自有適用法令錯誤之情事，蓋被告並未查明贈與稅之構成要件是否確已成立。
4.被告復查決定書略謂：「況所稱資金移動原因係借貸關係，至今未能提示具體事證以實其說，申請人將如此鉅額款項直接匯入黃月媚君個人帳戶供其使用，借出近6年均未
償還，有違一般經驗法則；又經檢視黃君之所有銀行帳戶94至98年間資金餘額，顯示其並非無償還能力，空言主張渠等間屬借貸關係，顯非可採」云云。然若謂黃月媚並非無償債能力且有良好資力，則原告並無贈與之道理，何況原告已因投資東麗公司有重大損失，財力大不如前，豈會將資產無償贈與黃月媚，是被告所述並不符合論理法則。再者，華德美公司承接東麗公司之設備、客戶等繼續經營，並非一朝一夕可成，營運資金一直處於短絀狀況，致華德美公司一直無法償還黃月媚貸予之資金，黃月媚自無可能將原告以其名義貸予華德美公司之資金償還原告。況當初若無個人資金挹注，任憑公司倒閉，其影響員工生計，引起社會問題，必由政府善後。此為家族企業之宿命，勢所必然，並無違反經驗法則。
㈡罰鍰部分：
1.本件原告既無贈與行為，自無申報贈與稅之義務，故原告未申報贈與稅，本無故意或過失可言，亦無應注意、能注意而未注意之過失。原告自認並非贈與，被告自無期待原告申報之可能，亦不能因此而科處罰鍰。另依行政罰法第7條第1項規定，被告就原告有故意、過失之事實，須負擔客觀舉證責任，不容以推測臆定作為處罰依據，此參最高行政法院75年判字309號判例意旨可明。故本件縱使被告
無視於遺產及贈與稅法第4條第2項贈與須雙方意思合致之規定，而逕依表面證據自行認定課徵贈與稅，亦不能推定原告就未申報贈與稅具有故意或過失。且就科處罰鍰之舉證責任及證據證明力而言，不能比照本稅論斷，否則，即已違反稅捐人權。
2.再者，課稅之構成要件縱因徵納雙方就事實之認定不同，致納稅義務人遭課徵稅捐，已有侵害人民之財產權，對人民已屬不平，殊無再因徵納雙方見解之不同，再予以科處行政罰的道理。參照所得稅法第78條規定尚有催報之程序，又財政部就視同贈與者有應先通知納稅義務人於10日內申報之函令，在在顯示給予納稅義務人知悉申報責任。準此，徵納雙方就贈與成立與否，存有重大歧異情況下，若被告比照履行通知義務，原告未申報，被告再予以科處罰鍰，方不為過；倘未經給予最後通牒，即按本稅1倍之科
處罰鍰，殊屬苛酷，違反比例原則，侵害人民財產權甚鉅等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（即重審復查決定不利部分）。
三、被告答辯略謂：
㈠本稅部分：
1.被告原核定原告94及97年度贈與總額10,102,950元及3,670,030元，固非無據，惟贈與財產價值之計算，以贈與人
贈與時之時價為準，被告依贈與日94年6月23日、同年8月8日及97年8月26日之匯率，重行核算94及97年度贈與總額為9,872,550元（1,999,950.24元×4.016+449,951.09元
×4.091）及3,655,470元（910,000元×4.017），原核定
94及97年度贈與總額10,102,950元及3,670,030元應分別
追減230,400元及14,560元，變更核定贈與總額為9,872,550元及3,655,470元。
2.按當事人間財產之移轉，因為其經濟行為自由，稅法原則上予以尊重，惟當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於當事人間財產移轉行為，既為當事人所發動，稽徵機關不過居於被動地位為贈與稅之核課，當事人於稽徵機關行使調查權時，自得主張其移轉行為之實質因果關係、並就主張負舉證責任及盡協力義務，俾稽徵機關對當事人有利不利情事加以審酌，此觀司法院釋字第537號解釋及最高行政法院36年判字第16號判例意旨即明。
是以，就贈與稅而言，倘當事人不履行申報協力義務，或對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不足為主張事實之證明，稽徵機關斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，以該財產之移轉行為事實已具有客觀性，依論理法則及經驗法則判斷，認定贈與行為之客觀要件均已成立而生效，自應依法定其所應歸屬之贈與之法律效果，否則，只要當事人自始至終均否認有贈與及受贈之意思表示，即認為課徵贈與稅之要件欠缺，稽徵機關將無從落實執行稽徵贈與稅之立法目的。又遺產及贈與稅法第4條第2項規定，財產所有人以自己之贈產無償給予他人，經他人允受之行為，應依法課徵贈與稅，故財產所有人將其財產片面移轉予他人，並經他人受領（或提領）者，稽徵機關即可作其將財產無償移轉他人之認定，如該財產所有人主張其財產之移轉並非無償（如買賣或借貸、清償等法律關條）之事實者，自應負舉證責任。
3.被告查獲原告於94年6月23日及同年8月8日自第一商銀匯
款港幣1,999,950.24元及449,951.09元，合計2,449,901.33元（折合新臺幣9,872,550元）、於97年8月26日匯款港幣910,000元（折合新臺幣3,655,470元），無償存入其媳黃月媚國泰世華銀行員林分行之外幣存款帳戶（帳號000000000000），該等資金業已發生物權移轉之效力。嗣黃月媚分別於94年7月1日、8月19日、9月8日及97年8月29日結匯新臺幣轉存4,073,000元、4,135,000元、1,894,950元
（94年度合計10,102,950元）及3,670,030元（97年度）
於其本人之同分行活期儲蓄存款帳戶（帳號000000000000），其後，黃月媚運用該資金，貸出款項予華德美公司，係記入黃月媚之股東往來項下，為原告所不爭執，有國泰世華銀行臺中分行匯入匯款交易憑證、存款（支、活、綜）帳務類歷史資料交易明細、查詢申請資料（交易）明細、戶籍資料查詢清單及華德美公司明細分類帳-股東往來
等可稽。被告參照最高行政法院62年判字第127號判例意
旨，認定原告係將財產無償移轉予黃月媚，應成立贈與行為，據此認屬遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與，尚非無據，原告主張系爭資金之移轉，並非無償，自應由原告就此有利之事實負舉證責任。
4.原告主張資金往來係屬借貸關係乙節，核原告於96年12月前亦為華德美公司之股東，倘該公司有資金上需求，原告尚非不可以股東往來貸款予該公司，如不便以本人名義直接匯款，而須將資金先行存入黃月媚個人帳戶，再轉投入華德美公司供其運用，亦非不可於該公司帳上記入為自己之股東往來，惟原告卻係將資金無償存入黃月媚帳戶，而黃月媚事後運用該資金，貸出款項予華德美公司，亦係記入黃月媚之股東往來項下，系爭資金既已交付黃月媚，並由其自由支配運用，即受贈人已有允受事實存在。況所稱資金移動原因係借貸關係，至今未能提示具體事證，以實其說，原告將如此鉅額款項直接匯入黃月媚個人帳戶供其使用，借出近6年，均未償還，有違一般經驗法則。又經
被告檢視黃月媚之相關銀行帳戶94至98年間資金餘額，顯示其並非無償債能力，是所稱借貸乙節，尚難採據。
㈡罰鍰部分：原告於94及97年間匯款各9,872,550元及3,655,470元予其媳黃月媚，未依限辦理贈與稅申報，違章事證明確，如前述，其未依規定申報贈與稅，核其所為，有應注意、能注意而不注意之過失，自應受罰。被告重審復查決定按核定應納稅額1,410,588元及158,992元分別處1倍之罰鍰1,410,588元及158,992元，實已考量原告之違章程度所為之適切
裁罰，並無違誤等語。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造爭執要點為：被告認定原告於94年度與97年度各轉匯港幣存入黃月媚之帳戶內，符合遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與行為，除補徵贈與稅1,410,588元及158,992元外，並分別按各該年度應納贈與稅額處以1倍之罰鍰，認事
用法有無違誤？
五、本院判斷如下：
㈠按遺產及贈與稅法第3條第1項規定：「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」第4條第1項及第2
項規定：「（第1項）本法稱財產，指動產、不動產及其他
一切有財產價值之權利。（第2項）本法稱贈與，指財產所
有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」第10條第1項前段規定：「遺產及贈與財產價值之計
算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。」第24條第1項規定：「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」第44條規定：「納稅義務人違反第23條或第24條規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2倍以下之罰鍰。」
㈡經查：
1.本件被告係認定原告於94年度及97年度分別將港幣2,449,901.33元及910,000元匯入訴外人即其媳婦黃月媚之外幣
存款帳戶內，已完成贈與行為，但未依規定期限內辦理贈與稅申報，乃核定各該年度贈與總額相當於新臺幣10,102,950元與3,670,030元、應納贈與稅額1,472,796元及160,302元，並分別按應納稅額處1倍之罰鍰計1,472,796元及160,302元；嗣重核其贈與總額結果，作成重審復查決定，將原處分（復查決定）撤銷，各追減94年度及97年度贈與總額230,400元及14,560元、罰鍰62,208元及1,310元，並經訴願決定維持等事實，有卷附原告101年6月7日提出之
贈與稅申報書（見原處分卷第86至94頁）、被告原作成之94年度贈與稅應稅案件核定通知書及裁處書與97年度贈與稅應稅案件核定通知書及裁處書（分見原處分卷第18至19頁及第101至103頁）、被告103年1月27日中區國稅法二字第1030001226號復查決定（見原處分卷第241至248頁）、被告103年8月14日中區國稅法二字第1030011598號重審復查決定（見原處分卷第320至328頁）及財政部103年12月
16日臺財訴字第10313966810號訴願決定（見原處分卷第503至518頁及本院卷第6至11頁）等件可稽，堪予認定。
2.原告於94年度及97年度由第一商業銀行各將港幣2,449,901.33元與港幣910,000元匯入其媳婦黃月媚設於國泰世華
商業銀行員林分行之外幣存款帳戶內，由黃月媚以自己名義將各該款項分批次貸予所持股之華德美公司，華德美公司則以股東黃月媚之墊款予以登錄，原告迄無獲償任何對價等情，為原告所不爭執，復有卷附黃月媚之外幣帳戶查詢申請資料明細（見原處分卷第284頁、第288至289頁）
、活期存款帳戶交易明細資料（見原處分卷第279至283頁）、國泰世華銀行匯入匯款交易憑證（見原處分卷第42至44頁、第52至53頁、第187頁、第193頁、第285至287頁）、國泰世華銀行存款帳號資料（見原處分卷第55至56頁）、臺灣中小企業銀行員林分行買匯水單（見原處分卷第54頁）、國泰世華銀行員林分行匯入匯款買匯水單（見原處分卷第189頁、第195頁）、國泰世華存款帳號歷史交易明細表（分見原處分卷第185至186頁、第188頁、第190至192頁及第194頁）、華德美公司明細分類帳─股東往來明細表（見原處分卷第341至363頁）等件可憑，足認屬實。
㈢本件原告資以指摘被告作成重審復查決定對原告核課贈與稅及裁罰構成違法之理由，無非以：原告將上開款項匯入媳婦黃月媚帳戶內，並非贈與，被告未證明原告與黃月媚間有贈與之意思合致，僅憑表徵證據即推定為贈與，自有違誤，且原告縱使未申報贈與稅，亦不具備故意或過失之主觀責任要件，自不得予以裁罰等情詞，為主要論據。惟：
1.按當事人一方將自己金錢或其他代替物給與他方之基礎法律關係是否成立贈與契約關係，不得徒憑當事人之主張為據，應視受領之一方應否給付相當對價或負返還義務而定。是以，綜觀當事人間財產變更之整體客觀情狀，倘當事人一方處分其財產所產生之經濟利益僅單向歸屬於他方，他方不負返還義務，自己亦無獲取相當對價者，除別有其他約定者外，其法律關係即難認非屬無償性質之贈與契約。再者，當事人將其金錢匯入他方之帳戶內，因已將其管領、支配及處分該金錢之權能讓與他方行使，自發生移轉金錢所有權之法律效果（最高行政法院62年判字第127號
判例及102年度判字第403號判決意旨參照）。又關於課稅要件事實多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課以稅義務人應盡申報協力義務（司法院釋字第537號解釋意旨
參照）。是以納稅義務人對於課徵贈與稅之構成要件固不負舉證責任，但對於其與對方間之實際法律關係既知之甚詳，且掌握相關證據資料，就稅捐稽徵機關之調查，自須負協力義務。
2.查本件原告就其與黃月媚間資金往來之基礎法律關係，於行政爭訟程序中之歷次陳述內容如下：⑴原告最初經被告函請說明上開資金往來情形時，係於100年12月間具函表
示上開款項係其早年投資香港銘富公司之資金，與黃月媚間之資金往來係借貸關係，據黃月媚稱其將該資金貸與華德美公司使用，但華德美公司經營不善，未償還黃月媚，故黃月媚未償還其本人等語（見原處分卷第174頁）；⑵
繼於101年9月10日提出書函指摘被告作成贈與稅核課處分及裁罰處分未記載贈與原因及具體之漏報證據、形成之理由，暨法令依據（見原處分卷第128頁）；⑶接續於101年10月5日具函載稱：由於華德美公司營運資金不足，須向
股東個人借貸，原告不便以自己名義匯款，乃借用媳婦黃月媚銀行帳戶，以其名義轉貸款予華德美公司等語（見原處分卷第135頁）；⑷而於102年3月12日則具函否認原告
與黃月媚間有贈與關係，並表示其無申報贈與稅義務，不具故意或過失等語（見原處分卷第183至184頁）；⑸嗣於103年10月22日提出訴願書及於104年2月17日向本院提出
行政訴訟起訴狀則沿用101年10月5日書函所述，載謂：黃月媚係華德美公司之主要股東，由於華德美公司營運資金不足，須向股東個人借貸，原告不便以自己名義匯款，乃借用媳婦黃月媚銀行帳戶，以其名義轉貸款予華德美公司，且華德美公司經營不善，資金短絀，無法償還黃月媚，故黃月媚未償還原告等語（分見原處分卷第334至339頁及本院卷第4至5頁）；⑹另於104年4月30日本院準備程序期日則表示：原告與黃月媚間資金往來關係屬於借名關係等語（見本院卷第36頁）。
3.觀諸原告上開前後所述各節，明顯互歧，已無從憑信屬實。再者，衡諸原告最後所稱：其將上開款項匯入黃月媚帳戶內係借用黃月媚名義貸款予華德美公司乙節，倘屬非虛，其於受被告調查之初，當無表示其係將資金貸予黃月媚，且依據黃月媚陳述始知悉黃月媚將該款項貸予華德美公司之理。原告最後雖改稱：其係借用華德美公司之主要股東黃月媚名義，將資金貸予華德美公司云云，然原告不但始自94年間起即匯款予黃月媚，且黃月媚亦於當年度即將款項匯入華德美公司帳戶內，並以「股東墊款名目」作帳登錄，有前揭匯入匯款交易憑證、買匯水單及華德美公司明細分類帳關於黃月媚股東之往來明細表等書件足憑，而依卷附華德美公司股東資料（見原處分卷第369頁），原
告在華德美公司設立之初即為原始股東，迄96年12月始轉讓其全部持股，脫離華德美公司股東之身分，可見原告於94年間並非不能自己以股東名義將款項貸予華德美公司，自無借用其他股東名義貸款予華德美公司之必要。是原告上開主張不但前後不一致，且核與事證情況相扞格，自無從採憑。況且，參諸前揭華德美公司明細分類帳黃月媚股東部分自94年至98年間之往來明細表所載，華德美公司受領黃月媚之貸款後，從94年起至98年間即陸續償還黃月媚數十筆墊款之紀錄，倘原告確實僅借用黃月媚名義為之，則華德美公司歷年所償還之各該筆款項，當無未流向原告之情形，而長年任由黃月媚管領支配之可能。
4.是故，本件原告既將上開款項匯入黃月媚帳戶內，任由黃月媚自由管領支配，其處分財產之目的既單向使黃月媚享受經濟利益，不能提出任何證據證明自己對黃月媚享有請求返還或相當對價之權利，自從憑認其與黃月媚間確實有其他別於贈與之基礎法律關係存在，則被告因原告未盡協力義務，而綜合審酌上開客觀情狀，認定原告於上開年度將港幣匯入黃月媚之帳戶，歸由黃月媚自由使用支配，符合贈與行為之要件，核無違背經驗法則及論理法則可言。5.從而，本件被告認定原告於94年度及97年度各將上開金額之港幣匯入黃月媚之情形，該當於遺產及贈與稅法第4條
第2項所稱之贈與行為要件，而各按贈與時港幣與新臺幣
之匯率（見原處分卷第340頁），換算其價額，而查定原
告94年度及97年度之贈與總額各為9,872,550元與3,655,470元，而作成重審復查決定將原復查決定撤銷，各就原告94年度與97年度之贈與總額追減230,400元與14,560元，
自屬適法有據。
6.罰鍰部分：
⑴按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7條第1項所明定。而裁處時之財政部98年3月5日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定：「一、未依限申報之財產屬不動產、車輛、上市或在證券商營業處所買賣之有價證券者，處應納稅額0.5倍之罰鍰。二、未依限申報財產屬前述財產以外
者，處應納稅額1倍之罰鍰。」
⑵本件原告於94年及97年間將上開數額之港幣匯入其媳婦黃月媚之帳戶內，該當於遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與行為，其事證明確，已詳如前述。則原告就其贈與，依遺產及贈與稅法第24條第1項規定，自應於贈
與行為發生後30日內辦理贈與稅申報，無從徒憑自己主觀見解，即免除申報義務，且客觀上亦無不能辦理申報之情狀，則原告未辦理申報之事實，雖無積極證據足認其係出於故意所致，但難辭過失之責，依行政罰法第7
條規定，自應予以處罰。是以，本件經審酌原告違章未依限申報之財產係屬外幣，其違章行為之應受責難程度、所生影響等情狀，被告參照前引最近修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於未依限申報贈與稅之裁罰基準，按原告94年度與97年度贈與金額所核定之應納稅額1,410,588元與158,992元，裁處1倍罰鍰，而作成
重審復查決定將原復查決定之罰鍰金額各追減62,208元與1,310元，實已考量各項法定因素，難謂有怠於裁量
或裁量濫用之違法情事。
六、綜上所述，原告上開主張各節，均非可取。被告作成重審復查決定將原復查決定撤銷，並追減94及97年度贈與總額230,400元及14,560元，據以變更原核定之應納稅額，並追減罰
鍰62,208元及1,310元，認事用法俱無違誤，訴願決定予以
維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件為判決基礎之事證已臻明確，兩造其餘陳述及舉證，均核與判決結論不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　104　 年　　6　　 月　　3　　 日臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官　王 德 麟
法 官 許 武 峰
法 官 蔡 紹 良
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　104　 年　　6　　 月　　3　　 日書記官　凌 雲 霄