臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)105年度訴字第269號

• 裁判案由: 扣繳稅款罰鍰
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 105 年 12 月 15 日

臺中高等行政法院判決
105年度訴字第269號105年12月1日辯論終結原 告　蔡裕慶
訴訟代理人　李佩璇　會計師
鍾典晏　律師
被 告　財政部中區國稅局
代　表　人　許慈美
訴訟代理人　詹淳惠
上列當事人間扣繳稅款罰鍰事件，原告不服財政部中華民國105
年6月14日台財法字第10513000320號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告係車王電子股份有限公司（下稱車王公司）負責人，亦即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司於民國99、101及102年度給付非中華民國境內居住之個人蔡裕棟及李超營利所得計新臺幣（下同）2,549,066元、2,039,252元及1,529,440元，未依規定扣繳稅款509,812元、407,850元及305,888元，經被告查獲，限期責令補繳短漏扣繳稅款及辦理補報扣繳憑單，原告已依規定期限補繳稅款及補報扣繳憑單，被告乃按其99、101及102年度應扣未扣之稅額分別裁處0.64倍之罰鍰計326,279元、261,024元及195,768元。
原告對於罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠本案應有財政部67年8月5日台財稅第35283號函釋（下稱財
政部67年8月5日函）之適用：
1.按「公司配發股利時，如依股東名簿記載之國內住所，已按中華民國境內居住之個人所得之扣繳率扣繳稅款（依現行規定：居住者已無扣繳稅款之適用），因股東未將其住所異動情形通知公司，嗣經稽徵機關發現該股東係非中華民國境內居住之個人，致發生應扣繳稅款大於已扣繳稅款情事者，尚不能科扣繳義務人以短扣稅款之責任。惟該公司應通知納稅義務人補繳差額之扣繳稅款，如該納稅義務人未為補繳，該公司應於發放次一年度股利時自其應分配之股利，補扣其短繳之稅款。」財政部67年8月5日函釋參照。
2.據此，股東如有住所異動情形應主動通知公司，如因股東未通知致扣繳稅額應扣未扣之責任，不應歸責於公司，而上揭函釋內容並未區分股東股權比例係屬大股東或小股東、股東與公司有無業務往來密切關係，甚至股東與扣繳義務人之親屬關係等，是本件復查決定以原告與蔡裕棟、李超夫妻（下稱蔡裕棟夫妻）為二親等內親屬，且為車王公司大股東，逕認無上開函釋適用，顯屬加諸法令所無之限制，於法無據。3.更遑論，依公司所有權與經營權分離原則，大股東（所有權人）是否必然與扣繳義務人（經營者）有工作密切關係，不得直接劃上等號，退步言，縱認蔡裕棟夫妻與原告有親屬關係，有關生活、工作重心、個人住所、戶籍甚至入出境紀錄及方式等具個人隱私之資料，顯非親屬或工作夥伴當然或理應談及話題，被告僅憑臆測之詞逕認本案無上開函釋適用，顯無理由。
㈡原告並無故意過失，依行政罰法第7條第1項不應予處罰，具調查權之被告於復查決定中就蔡裕棟夫妻99年至102年出入
境事實亦認定錯誤，自難謂無公權力之原告，於本案正確掌握蔡裕棟夫妻出入境紀錄事，屬應注意且能注意事項：
1.復查決定略以：「經查蔡裕棟與李超為夫妻關係，原設籍於臺中市○○區○○里00鄰○○路0段00巷00號，渠等2人於93年1月16日自該戶籍內除戶，於除戶後至96年間，除94整年
無入境紀錄外，其他年均有短暫入境，惟在境內居住時間均未滿183天，且渠等自96年9月19日出境，98年10月13日經戶政機關逕為遷出登記，嗣後並無再入境之紀錄，尚難認渠等於系爭之99、101及102年度有居住於中華民國境內之事實，有入出境紀錄及個人除戶資料查詢清單可稽。」等語。
2.被告依稅捐稽徵法第30條規定為調查課稅資料得要求相關單位、人士提示資料，甚至到被告辦公處所備詢，被告享有調查權力，相對於原告不具公權力，基於個人資料保護法之相關規定，如欲了解股東是否為中華民國境內居住者，進而有蒐集處理股東個人資料之必要時，尚須取得股東之同意，兩者地位顯屬懸殊。而具調查公權力之被告遲至103年底始認
定蔡裕棟夫妻自98年起無居住於中華民國境內，姑不論相隔時間已長達5年，又對蔡裕棟夫婦於99年至102年間，係以持他國護照方式，每年均有入出境之事實，亦全無掌握，因此，倘具調查權之被告均未能知悉該等事實，自無理由要求原告應掌握且可得掌握蔡裕棟夫妻之居住身分。附帶一提，就因此要求並不合理且實務運作不可行，始有前開67年函釋敘明應由股東主動通知而非公司主動調查義務。
3.由蔡裕棟夫妻於本案訴願階段所提供之外國護照紀錄，足證該2人於99年至102年期間股利發放時點之前後均有入境事實，且時間相對分散（年初、年中及年尾均有），則就入出境外觀事實認定，原告更無理由主動質疑蔡裕棟夫婦業經戶政機關逕為遷出登記，是復查決定認定事實有誤，本案蔡裕棟夫婦持外國護照入境，非原告應掌握且可得掌握資訊，是原告無過失不應予處罰。
4.復按「戶政事務所應於接獲入出國管理機關之當事人出境滿2年未入境人口通報時，通知應為申請之人限期辦理遷出登
記；未依限辦理遷出登記者，戶政事務所於查核當事人戶籍資料後，得依本法第42條規定逕行為之，並通知應為申請之人。」戶籍法施行細則第5條定有明文。查閱戶籍非原告應
盡義務（應注意），又原告非戶長，依法不會收到戶政事務所之通知（能注意）。則原告本無義務且無權調閱各股東包含蔡裕棟夫婦之戶籍登記資料。復查決定及訴願決定卻均以原告與蔡裕棟夫婦為二親等關係，逕而認定原告對蔡裕棟夫婦出入境情形應可得知悉（惟原告否認），惟蔡裕棟夫婦既持外國護照入境，於其未主動說明前，依一般經驗法則，原告並無理由懷疑渠等二人之居住身分，更無可能逐一紀錄渠等入境累計天數為何，此非原告應注意能注意而為注意事項，原告無過失。
㈢被告具調查公權力就本案適用法規亦有違誤，自無合理期待原告得正確判斷並取得納稅義務人蔡裕棟君夫婦完整資料，是原告並無過失
1.按「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者。」所得稅法第7條第2項定有明文。對此
，實務對於戶籍是否等同住所亦有不同見解，①戶籍不直接等同於住所：按「戶籍法為戶籍登記之行政管理規定，戶籍地址乃係依戶籍法所為登記之事項，戶籍地址並非為認定住所為唯一標準，故不得以戶籍登記之處所，一律解為當然之住所。」臺灣高等法院102年度抗字第706號民事裁定及臺灣高等法院102年度抗字第855號民事裁定參照。次按「本件原法院未按抗告人之住所即嘉義處所送達系爭支付命令，而係按其戶籍地之中壢處所為寄存送達，不生送達之效力。」臺灣高等法院99年度抗字第563號民事裁定參照。②直接認定
戶籍等同住所：按「縣政府認定被處分人之戶籍地為住所，以郵務送達方式對被處分人戶籍地址寄送處分函，因無人收領而寄存郵局以為送達，其送達應為合法，該處分於寄存時生即送達之效力，故被處分人主張為不可取。」臺北高等行政法院98年度簡字第660號裁定參照。次按「「又依一定之
事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地。」民事訴訟法第96條第1項、民法第20條分別
定有明文。又當事人有無久住之意思，應依客觀之事實探求並認定之，並不以有長期居住之事實為必要，而所謂「一定之事實」，尤以戶籍登記資料為主要之依據。」臺灣高等法院85年度抗字第3240號民事裁定參照。
2.據此，究竟中華民國境內居住者定義中之住所是否得與戶籍劃上等號，實務本有歧異，如此何以苛責或期待原告應隨時掌握蔡裕棟夫婦之戶籍狀況？實屬強人所難，是原告應無過失自屬合理。
3.被告於訴願程序以「蔡裕棟99年、101年及102年，持國外護照停留中華民國境內期間皆未滿31日……為非中華民國境內居住之個人」云云為由，認定渠等二人為非中華民國境內居住之個人，是被告應係援引財政部101年9月27日台財稅字第10104610410號函釋之「所得稅法第7條第2項第1款規定中華民國境內居住之個人認定原則」（下稱「認定原則」），其中以是否在中華民國境內居住合計滿31天判斷是否為中華民國境內居住者。然查，前開函釋主旨即說明該認定原則自102年1月1日起適用，惟本件涉及年度含括99年及101年，尚無該認定原則之適用，被告適用法令即屬有誤。
4.倘具調查公權力之被告於事實認定（判斷蔡裕棟夫婦系爭年度入出境臺灣之事實）及法規適用上均有錯誤，何以合理期待不具公權力之原告應有義務掌握股東蔡裕棟夫婦之居住狀態，更別說要求原告累計蔡裕棟夫婦停留期間是否滿31日，是依本案複雜事實，原處分及訴願決定書所述理由顯非實際，原告並無應注意能注意而未注意事項，是原告並無過失，不應予處罰。
㈣按納稅義務人係指依所得稅法規定，應申報或繳納所得稅之人；而扣繳義務人，係指依所得稅法規定，應自付與納稅義務人之給付中扣繳所得稅款之人（所得稅法第7條第4項及第5項參照）。由前開定義可知，納稅義務人始為主債務人，
扣繳義務人乃因對納稅義務人之給付地位並為使國家即使獲得稅收，基於補充地位優先扣繳部分所得予稅捐機關，然最終負擔債務人仍應為納稅義務人實屬合理。惟查，本件案發後迄今，被告從未通知蔡裕棟夫婦說明其租稅居住身分轉換情形，或與蔡裕棟夫婦確認渠等2人是否知悉應以非中華民
國境內居住者身分報稅？為何未曾通知車王公司？其私下是否曾向原告通知或使其知悉等，被告未瞭解此等重要事實，卻一昧要求扣繳義務人應「逐年正確辨識」蔡裕棟夫婦之租稅居民身分，更顯此一裁罰處分之要求顯屬過苛。是被告逕予認定原告應注意、能注意而未注意，係屬過失尚嫌速斷等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）。三、被告則以：
㈠原告係車王公司負責人，亦即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司分別於99、101及102年度給付非中華民國境內居住之個人蔡裕棟及李超等二人營利所得2,549,066元、2,039,252元及1,529,440元，未依前揭規定按給付額扣取20％
稅款509,812元、407,850元及305,888元，經被告所屬豐原
分局查獲，乃於103年12月30日以中區國稅豐原綜所字第1030111121號函請原告補辦扣繳及相關憑單更正事宜，原告於
104年1月16日補繳稅款及更正扣繳憑單，並經被告依所得稅法第114條第1款前段之規定，按應扣未扣稅額處罰鍰326,279元、261,024元及195,768元。原告主張因股東蔡裕棟及李
超未通知車王公司渠等已由中華民國境內居住之個人變更為非中華民國境內居住之個人，致車王公司於發放股利時，仍依原股東留存之資料，按中華民國境內居住之個人身分開立股利憑單。依財政部67年8月5日函釋意旨，尚不能因此科扣繳義務人以短扣稅款之責。又因有個人資料保護法之規範，連稽徵機關亦遲至104年度始告知有扣繳錯誤而需補稅之情
形，一般營利事業更無法及時控管股東身分之狀態。況原查認定原告與該蔡裕棟具血緣關係，必定知悉該股東身分變更，係屬推測之結果，而非有實際事證，更何況上市公司股東多達數千人，扣繳資料收集由內部職員執行，實不應將股東身分變更產生之扣繳責任皆歸責於扣繳義務人。再者，依原告了解，蔡裕棟及李超除本案外，尚有投資其他公司，其他區局之稽徵機關僅針對補徵差額之扣繳稅款免除加計利息或滯納金，並無處以罰鍰，針對相同情事卻有不同處理，實已與行政程序法第6條所明定之平等原則有違云云。經被告復
查決定略以，(一)扣繳為稽徵機關掌握稅收、課稅資料及達成租稅公平重要手段，扣繳義務人如未扣繳或扣繳不實，或未按實申報扣繳憑單，不僅使稅源無法掌握，影響國家資金調度，亦造成所得人易於逃漏稅。尤以所得人為非中華民國境內居住之個人或在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業，係以就源扣繳作為主要課稅手段，倘扣繳義務人未依規定辦理扣繳稅款，可能導致逃漏稅之結果，損及國家稅收……於扣繳義務人未依所得稅法第88條規定扣繳稅款者，限期責令其補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單，並予以處罰，以督促為扣繳義務人之機關、團體主辦會計人員、事業負責人依規定辦理扣繳稅款事項，乃為確保扣繳制度之貫徹及公共利益所必要（司法院釋字第673
號理由書參照）。從而，原告既為車王公司負責人，即為所得稅法第89條規定之扣繳義務人，負有依規定扣繳稅款之義務，合先敘明。(二)經查蔡裕棟與李超為夫妻關係，原設籍於臺中市○○區○○里00鄰○○路0段00巷00號（原門牌臺
中市○○區○○里00鄰○○路0段00巷00號整編），渠等2人於93年1月16日自該戶籍內除戶，於除戶後至96年間，除94
整年無入境紀錄外，其他年度均有短暫入境，惟在境內居住時間均未滿183天，且渠等自96年9月19日出境，98年10月13日經戶政機關逕為遷出登記，嗣後並無再入境之紀錄，尚難認渠等於系爭之99、101及102年度有居住於「中華民國境內」事實，有入出境紀錄及個人除戶資料查詢清單可稽。次查，被告函詢衛生福利部中央健康保險署關於蔡裕棟及李超投保資料，據該署函復資料所示，該2人之全民健康保險於98
年10月13日退保，是日後並未再享有全民健康保險等社會福利，有衛生福利部中央健康保險署104年9月15日健保中字第1044406184號函附之保險對象加保紀錄明細表可稽。是依查證結果，蔡裕棟及李超於系爭年度核屬非中華民國境內居住之個人。(三)又蔡裕棟及李超為原告之兄及嫂，除戶前與原告同居一家，亦為車王公司股東（99年度蔡裕棟及李超持股比例約4%及1%，原告持股比例約3%，蔡裕棟及蔡裕慶持股比例占第3及第5名）及車王公司投資之美東子公司（REGITAR
U.S.A.INC.，車王公司持有100%股權）總經理與副總經理。是以，蔡君等2人不僅為原告二親等內旁系親屬，且為車王
公司較大持股比例之股東，又車王公司銷售產品予REGITAR
U.S.A.INC.之銷貨收入99年度占合併總營收16%，足見渠等
間工作上有密切關聯，且該2人於除戶前既與原告同居一家
，渠等於96年出境後未再入境，屬非中華民國境內居住者應為原告可得知悉，況且原告可於給付系爭營利所得前查詢原告全戶戶籍資料，確認渠等於99至102年度無入境之紀錄及
戶籍資料，尚無不能注意情事。另查99年度蔡裕棟君夫婦與原告均有於同日對同一參選人為金錢捐贈，所留之地址為同處，收支憑證號碼亦為接續之連號，有擬參選人政治獻金受贈收據可證，則蔡裕棟夫婦既未入境，卻仍能於境內為現金捐贈行為，足認原告應知悉蔡君等2人未在我國境內居留之
情形。則原告於配發股利前既知悉蔡君等2人並未居住於國
內，已非境內居住者之事實，卻消極怠於防止扣繳義務之違反而不防止，仍以於國內有住所為中華民國境內居住之個人方式給付營利所得，依行政罰法第10條規定，與因積極行為發生違反扣繳義務者同，而與財政部67年8月5日函所示公司於配發股利後始發現股東係非中華民國境內居住之個人，不能科扣繳義務人以短扣稅款之責任情形不同，原告主張容有誤解。嗣經原查查得後始補繳稅款及補報扣繳憑單，其違反行政法上應依法扣繳及申報扣繳憑單等義務行為之事實，核符所得稅法第114條第1款前段規定之違章構成要件。至原告主張上市公司股東人數眾多，資料蒐集多由內部職員執行部分，因原告為負扣繳義務之人，如藉由契約運用第三人協助履行其行政法上義務，仍為行政罰法第10條1項所稱，「對
於違反行政法上義務事實之發生，依法負有防止義務」之人，且原告對未盡防止義務，有應注意、能注意而不注意之過失，尚不能以此為免除責任事由。另蔡裕棟及李超之其他營利所得扣繳義務人並未被裁處罰鍰乙節，雖原告與其他扣繳義務人均該當前揭違章構成要件，然因其他扣繳義務人與蔡裕棟等2人既非親屬亦未曾同居一家，更無工作關聯，渠等
得以認識且避免實現行政罰構成要件之情形，與原告不同，責任條件自亦不同，是依原告未依規定扣繳稅款之客觀與主觀狀況，難卸其應注意、能注意而未注意之過失責任，自不能免罰。又因原告已於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款及按實補報扣繳憑單，被告考量其違章情節依行為時所得稅法第7條第2項、第3項、第73條第1項前段、第88條第1項第1款前段、第3項、第89條第1項第1款前段、第92條第2項、現行同法第114條第1款前段、行政罰法第7條第1項規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，並審酌本件屬查獲之日前5
年內未曾查獲有違反第88條規定之情事，依裁處之倍數酌減20%處罰，按未依規定扣繳稅款509,812元、407,850元及305,888元，酌處0.64倍罰鍰326,279元、261,024元及195,768
元並無違誤，乃予維持。
㈡扣繳為稽徵機關掌握稅收、課稅資料及達成租稅公平重要手段，扣繳義務人如未扣繳或扣繳不實，或未按實申報扣繳憑單，不僅使稅源無法掌握，影響國家資金調度，亦造成所得人易於逃漏稅。尤以所得人為非中華民國境內居住之個人或在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業，係以就源扣繳作為主要課稅手段，倘扣繳義務人未依規定辦理扣繳稅款，可能導致逃漏稅之結果，損及國家稅收……於扣繳義務人未依所得稅法第88條規定扣繳稅款者，限期責令其補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單，並予以處罰，以督促為扣繳義務人之機關、團體主辦會計人員、事業負責人依規定辦理扣繳稅款事項，乃為確保扣繳制度之貫徹及公共利益所必要（司法院釋字第673號理由書參照）。
㈢查財政部67年8月5日函釋示股東未將其住所異動情形通知公司，嗣經稽徵機關發現該股東係非中華民國境內居住之個人，致發生應扣繳稅款大於已扣繳稅款情事者，尚不能科扣繳義務人以短扣稅款之責任，係因扣繳義務人無法掌握或知悉不特定股東住所異動情形，惟是類案例情況係屬稽徵實務之例外情形，尚難將責任之歸屬做成一致性規範，有財政部90年5月2日台財稅第0000000000號函可資參照，況且本案原告未依法扣繳情節亦與該函釋背景未盡相同，蓋車王公司股東蔡裕棟及李超與原告為兄弟及兄嫂關係，99年度蔡裕棟及李超對於車王公司股份之持股比例約4%及1%，原告持股比例則約3%，蔡裕棟及原告持股比例分別占該公司前十名之股東中之第3及第5名，且為車王公司投資之美東子公司（REGITAR
U.S.A.INC.，車王公司持有100%股權）總經理與副總經理，是以，蔡君等2人不僅為原告二親等內旁系親屬，且為車王
公司較大持股比例之股東，又身居車王公司集團關係企業之要職，並非原告未能特定之對象，更何況蔡君等2人常年居
住國外，由原告歷次主張蔡君等2人具有雙重國籍，且確實
可取得蔡裕棟美國護照影本，掌握被告所無法取得之蔡君個人資訊，顯見原告與蔡君等2人除身分、經濟與工作有密切
聯結，對蔡君等2人之狀況亦有相當程度瞭解。另蔡君等2人除戶前與原告同居一家，即戶籍均設於臺中市○○區○○里00鄰○○路0段00巷00號（原門牌臺中市○○區○○里00鄰
○○路0段00巷00號整編），有被告全戶戶籍資料查詢清單
可稽，客觀上原告於車王公司配發股利前查證並認識蔡君等2人為非居住者並無困難，卻消極怠於防止扣繳義務之違反
而不防止，仍以於國內有住所為中華民國境內居住之個人之方式給付營利所得，有應注意、能注意而不注意之過失，與財政部67年8月5日函所示公司於配發股利後始發現股東係非中華民國境內居住之個人，不能科扣繳義務人以短扣稅款之責任情形不同，原告主張容有誤解。
㈣又所稱有住所，依民法第20條第1項規定，依一定事實，足
認以久住之意思，住於一定地域者，即為設定其住所於該地，亦即主觀要件須具備「有久住之意思」及客觀要件「有居住之事實」，始足認定設定住所。本案經被告查證蔡君等2
人於系爭年度於中華民國並未設有戶籍資料，據衛生福利部中央健康保險署函復資料所示，該2人之全民健康保險於98
年10月13日退保，是日後並未再享有全民健康保險等社會福利，有衛生福利部中央健康保險署104年9月15日健保中字第1044406184號函附之保險對象加保紀錄明細表可稽，且蔡君等2人於98年10月13日經戶政機關逕為遷出登記，嗣後並無
再入境之紀錄，已足認蔡君等2人主觀上並無久居中華民國
境內之意思，原告提出蔡君等2人持美國護照入境中華民國
之紀錄，則蔡君等2人既以外國護照入境中華民國，即屬外
國人身分，亦證中華民國非蔡君等2人生活經濟重心，渠等
主觀上並無久住中華民國之意思，從而，蔡君等2人於中華
民國境內既無住所，且蔡君等2人於系爭課稅年度內在中華
民國境內居留未滿183天，依所得稅法第7條第2項規定，屬
非中華民國境內居住之個人，原告指摘被告事實認定錯誤，恐係對法令適用有所誤會。綜上，原告未依規定扣繳稅款，難卸其應注意、能注意而未注意之過失責任，自不能免罰。又因原告已於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款及按實補報扣繳憑單，被告考量其違章情節依首揭規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，並審酌本件屬查獲之日前5年內未
曾查獲有違反第88條規定之情事，依裁處之倍數酌減20%處
罰，按未依規定扣繳稅款509,812元、407,850元及305,888
元，酌處0.64倍罰鍰326,279元、261,024元及195,768元並
無違誤。原告復執前詞爭執，並無新事證可稽，所訴委不足採；本件原處分請續予維持等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：被告以原告為車王公司負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，該公司99年度、101年度、102年度給付非中華民國境內居住之個人蔡裕棟及李超之營利所得，原告未依規定扣繳稅款，乃按應扣未扣之稅額分別裁處0.64倍罰鍰計326,279元、261,024元及195,768元，是否合法？
五、經查：
㈠按行為時所得稅法第7條第2項、第3項規定：「本法稱中華
民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天
者。本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」第73條第1項前段：「非中華民國境內居住之個
人……在中華民國境內有第88條規定之各項所得者，不適用第71條關於結算申報之規定，其應納所得稅應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率扣繳之。」第88條第1項第1款前段、第3項：「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義
務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：一、公司分配予非中華民國境內居住之個人及總機構在中華民國境外之營利事業之股利淨額……各類所得之扣繳率及扣繳辦法，由財政部擬訂，報請行政院核定。」第89條第1項第1款前段：「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如下：一、公司分配予非中華民國境內居住之個人及總機構在中華民國境外之營利事業之股利淨額……其扣繳義務人為公司、合作社、獨資組織或合夥組織負責人。」、第92條第2項：「非中華民國境內居住之個
人，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，有第88條規定各類所得時，扣繳義務人應於代扣稅款之日起10日內，將所扣稅款向國庫繳清，並開具扣繳憑單，向該管稽徵機關申報核驗後，發給納稅義務人。」及現行同法第114條第1款前段：「扣繳義務人如有下列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍以下之罰鍰。」復按行政罰
法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」又各類所得扣繳率標準第3條第1項第1款規定：「納稅義務人如為非中華民國境內居住之個人
，或在中華民國境內無固定營業場所之營利事業，按下列規定扣繳：一、非中華民國境內居住之個人，如有公司分配之股利……按給付額、應分配額或所得數扣取20％。」
㈡經查原告為車王公司負責人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，又該公司99年度、101年度及102年度給付訴外人蔡裕棟及李超等二人營利所得2,549,066元、2,039,252元及1,529,440元，未依前揭規定按給付額扣取20％稅款509,812元、407,850元及305,888元，為原告所不爭，且有股利分配申報資料更正申報書、通知書、補繳各類所得扣繳稅額繳款書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單（更正後）附原處分卷可稽（第16-45頁）。次查蔡裕棟及李超為夫妻關係，原設籍於臺
中市○○區○○里00鄰○○路0段00巷00號（原門牌臺中市
○○區○○里00鄰○○路0段00巷00號整編），渠等2人於93年1月16日自該戶籍內除戶，於除戶後至96年間，除94整年
無入境紀錄外，其他年度均有短暫入境，惟在境內居住時間均未滿183天，且渠等自96年9月19日出境，98年10月13日經戶政機關逕為遷出登記，嗣後並無再入境之紀錄等情，有其全戶戶籍資料查詢清單、個人除戶資料查詢清單、內政部移民署中外旅客入出境記錄查詢作業可稽（原處分卷第130至135頁、第418至420頁、第51頁、第12至15頁、第4至8頁）。嗣原告於訴願階段主張蔡裕棟夫妻具有雙重國籍身分，其持有他國護照於99年至102年入出境我國多次，被告主張渠等
自96年9月19日出境後，並無再入境之紀錄，顯非事實，並
提出蔡裕棟夫妻他國護照影本為憑（見訴願卷二第一次訴願補充理由書）。然查，蔡裕棟夫妻無論持用中華民國護照或者美國護照出入臺灣，須於臺灣地區居住滿183日者，始與
所得稅法第7條第2項之規定相符。經本院函請內政部移民署提供蔡裕棟夫妻入出國之日期紀錄，蔡裕棟持美國護照出入境，於99年、101年及102年在中華民國境內居留天數，分別僅30天、28天、30天，李超持美國護照於99年、101年及102年在中華民國境內居留天數，分別僅43天、28天、13天，不符「在中華民國境內居留合計滿183天」之要件，此有內政
部移民署入出國日期紀錄等資料在卷可稽（本院卷第57、59頁）。揆諸前揭行為時所得稅法第7條規定，蔡裕棟自93年
度起即非中華民國境內居住之個人，是渠等2人於99年度、101年度及102年度自非中華民國境內居住之個人，自堪認定
。再者，原告未依規定按車王公司99年度、101年度及102年度支付渠等2人上述股利之金額扣取百分之20之扣繳稅額，
則被告查獲後，責令原告限期補繳應扣未扣之稅款99年度509,812元、101年度407,850元及102年度305,888元，揆諸前
揭規定，自屬有據。
㈢原告對於上述補繳稅款部分並不爭執，然其主張股東如有住所異動情形應該主動通知公司，原告雖與蔡裕棟夫妻係屬兄嫂關係，然而生活、工作重心、個人住所、戶籍，甚至入出境紀錄等具個人隱私之資料，顯非親屬或工作夥伴必然觸及話題，而查閱戶籍亦非原告之義務，本件應該適用財政部67年8月5日函釋意旨，原告並無故意或過失等語。然查蔡裕棟夫妻出國30多年，並且擔任車王公司投資之美東子公司（
REGITAR U.S.A.INC.，車王公司持有100%股權）之總經理與副總經理，長年旅居美國一節，是為原告自承無訛。按租稅居民之身分認定，並非依據「有無戶籍設定」「是否戶籍遷移」「辦理除戶與否」予以判斷，亦與行為人之國籍及持用護照無涉，而應依據是否「在中華民國境內居留滿183日」
之客觀要件認定。蔡裕棟夫妻既係原告公司投資之美東子公司之總經理及副總經理，其因業務所需長年旅居美國，係為原告所明知。原告因母子公司間業務往來，而與蔡裕棟夫妻聯繫接洽自屬必然，因此原告對於蔡裕棟夫妻每年未於中華民國境內停留183日一節，自難諉為不知，豈有母公司對於
子公司負責人之行蹤毫無所悉之理？明顯違反公司治理之經驗法則。本院此項認定，並非基於原告與蔡裕棟夫妻之兄嫂關係，而係基於公司集團經營之運作常態，否則，經營指令如何傳達？業務行銷如何執行？市場動態如何掌握？換言之，蔡裕棟夫妻長年旅居美國，並未「在中華民國境內居留合計滿183天」一節，原告早有認識，原告辯稱其無調查權，
無從掌握蔡裕棟夫妻之出入境資料，無法查證蔡裕棟夫妻是否「在中華民國境內居留合計滿183天」，有違商業常情及
經驗法則，尚難採信。
㈣至於蔡裕棟夫妻為原告之兄嫂，於除戶前與原告同居一家，戶籍均設於臺中市○○區○○里00鄰○○路0段00巷00號（
原門牌臺中市○○區○○里00鄰○○路0段00巷00號整編）
，有其全戶戶籍資料查詢清單可稽（原處分卷第132-135頁
），然而如前所述，是否「在中華民國境內居留合計滿183
天」，要與戶籍之設定、變更無涉，本院亦非依據戶籍異動作為本件認定之依據。從而，原告主張戶政機關並未通知蔡裕棟夫妻遷出登記，作為免除裁罰之理由，即非正當。另財政部67年8月5日函釋固謂：「公司配發股利時，如依股東名簿記載之國內住所，已按中華民國境內居住之個人所得之扣繳率扣繳稅款，因股東未將其住所異動情形通知公司，嗣經稽徵機關發現該股東係非中華民國境內居住之個人，致發生應扣繳稅款大於已扣繳稅款情事者，尚不能科扣繳義務人以短扣稅款之責任……。」係指股東未將其住所異動情形通知公司，公司未能知悉該股東已非中華民國境內居住之個人，不能逕認扣繳義務人違反扣繳稅款之義務，但上開函釋並未排除公司倘係「明知」股東已非中華民國境內居住之個人，但卻未依所得稅法之規定予以扣繳者，自應承擔違反扣繳義務之行政裁罰，尚難逕以上述函釋內容比附援引，據為免罰之依據。
㈤依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知」第4點
規定：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰……」及財政部103年4月16日財政部台財稅字第10304542180號令修正發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」
關於所得稅法第114條第1款部分：「二、扣繳義務人已於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款及按實補報扣繳憑單，除符合前點規定情形者外：……（三）應扣未扣或短扣之稅額超過新臺幣20萬元。處0.8倍之罰鍰。（四）經查屬故意未依
第88條規定扣繳稅款。處1倍之罰鍰。」原告既明知蔡裕棟
夫妻已非中華民國境內居住之個人，而違反行政法上義務未依規定扣繳稅款，自不能免罰。又因原告已於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款及按實補報扣繳憑單，被告考量其違章情節依所得稅法第114條規定及稅務違章案件裁罰金額或倍
數參考表，並審酌本件屬查獲之日前5年內未曾查獲有違反
第88條規定之情事，依裁處之倍數酌減20%處罰，按未依規
定扣繳稅款509,812元、407,850元及305,888元，酌處0.64
倍罰鍰326,279元、261,024元及195,768元並無違誤。
㈥綜上所述，原告之主張，並無可採。被告依所得稅法第114
條第1款前段規定，按99年度、101年度及102年度原告應扣
未扣稅額各處以0.64倍之罰鍰，並無違誤。復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘主張，經核與判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　105　 年　　12　　月　　15　　日臺中高等行政法院第三庭
審判長法官　林　秋　華
法 官　莊 金 昌
法 官　張 升　星

以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　105　 年　　12　　月　　15　　日書記官　林 昱 妏