臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十一年度訴字第七一八號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 92 年 01 月 29 日

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第七一八號

原　　　告　鄭記商行即黃慧珠
訴訟代理人　陳克城　律師
被　　　告　財政部台灣省中區國稅局
代　表　人　楊重華
訴訟代理人　甲○○
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月十六日台財訴字第
○九○○○四六六一三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告自民國八十二年三月十一日至八十三年十二月六日，未依規定
辦理營業登記，經營廢鐵、廢不銹鋼回收買賣，涉嫌逃漏銷售額計新台幣（下同
）一一、五五七、一九七元，營業稅計五七七、八六○元；又於辦理營業登記後
，自八十三年十二月七日至八十四年十二月二十六日銷售上述貨物，予豊聖交通
器材公司（下稱豊聖公司）及東山本股份有限公司（下稱東山本公司）等三十四
家公司（商號）時，未依規定開立統一發票，而以台灣省廢棄物運銷合作社（下
稱廢合社）彰化分社之統一發票為銷貨憑證交付予買受人，逃漏銷售額計五五、
○二一、四五八元，營業稅額計二、七五一、○七三元，違反行為時營業稅法第
二十八條、第三十二條及第三十五條規定，經法務部調查局台北縣調查站查獲，
以八十五年十一月十九日板法字第八五一三八一號函移送被告，除經被告核定補
徵營業稅三、三二八、九三三元外，並裁處罰鍰一五、四八八、八○○元（未辦
營業登記之前部分裁處三倍罰鍰一、七三三、五○○元，登記後漏稅部分處五倍
罰鍰一三、七五五、三○○元），原告不服申請復查，經被告復查決定駁回，原
告仍為不服，提起訴願，經台灣省政府訴願決定「原處分關於未辦營業登記前（
即八十三年三月十二日至同年十二月六日）補稅及罰鍰部分由原處分機關另為處
分；其餘部分（即關於原告辦理營業登記後之漏報銷售額及罰鍰部分）訴願駁回
。」。原告不服，就上開辦理營業登記部分提起再訴願，經財政部再訴願決定，
訴願決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為處分。嗣經被告重核結果，對原告
上開辦理營業登記後之部分（即八十三年十二月七日至八十四年十二月二十六日
銷售額之部分）應補徵營業稅更正為二、六○○、二六四元，罰鍰更正為一三、
○○一、三○○元，原告就此部分猶未甘服，提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴
訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按廢棄物回收與運銷，最直接方式乃由拾荒者即社員，將收集之廢棄物直接交由
廢合社或其所設立之收集站以社員名義銷售予廠商，所得貨款除必要費用支出外
，其餘分配予拾荒者，惟實際執行有所困難。故只能由廢合社採行社員共同運銷
方式，即由拾荒者而小盤商、中盤商、大盤商，最後由廢合社居中銷售予廠商。
該集中回收過程應視為一回收整體。故在回收各階段雖有買賣，但在同一回收過
程中並不視為營業行為，對稅收並無影響而無違稅法，另廢合社員資格並不以拾
荒者為限，募運銷社員攤提承受運銷，基於契約自由原則，亦無不當。又收集站
最後銷售予廠商受阻，拾荒者不須再撿取而仍屬廢棄物，被告認該制度係廢合社
販賣發票而圖利收集站實有誤解。況且，因拾荒者不可能開發票給小盤商，則其
後之輾轉交易，自亦不可能給後手任何進貨憑證，均影響業者回收意願。財政部
慮及廢棄物回收買賣之特質，及為免最後銷售與工廠之廢棄物流予黑市交易，落
實營業稅之課徵政策，乃倡議由民間組織廢合社以社員共同運銷方式從中機制，
由廢合社代開銷貨憑證。並先後以八十四年八月二十一日台財稅第000000
000號及八十六年三月十八日台財稅第000000000號等函知各財稅單
位，指示廢棄物經由廢合社買賣不違反營業稅法。
二、次按廢合社協助廢棄物回收業者以社員共同運銷方式，將廢棄物運銷予廠商，由
其開立發票所收取費用僅百分之五營業稅、百分之○．四手續費及百分之○．八
參與共同運銷社員攤提一時貿易所得之綜所稅，其餘則歸返回收業者作為成本支
出，本與販售發票圖利有別，且受惠者實為所有回收業者。再按廢合社人員因編
制有限，須於各地設有司庫負責協辦廢棄物集中銷售業務，於辦理廢棄物社員共
同運銷時，全權代表廢合社，而適用財政部八十七年七月十四日台財稅第八七一
九五三○九○號函所附會議紀錄之結論一：如營業人係支付貨款與該合作社未具
營利事業負責人之身分之司庫，亦有適用。結論二：如司庫兼具其他營利事業負
責人之身分，其交付工廠之廢棄物，除調查單位移送筆錄及報告書外，若無其他
具體事證證明確係該營利事業銷售與工廠者，宣認定係該社社員共同運銷之廢棄
物。又顏慶章次長於會議中指示：「各階段只要有一階段開立發票則營業稅就全
部追回來．．．。」。
三、本件原告黃慧珠早年即為廢棄物回收小盤商，而後為中盤商而設立鄭記商行，從
事廢棄物買賣，嗣由廢合社委派原告妯娌薛淑惠任司庫，惟大部分工作係由原告
之配偶鄭炳烈代理。原告於八十二年至八十四年間銷售予豊聖公司等三十四家商
號廢棄物，即由司庫代理人即鄭炳烈代表廢合社以社員共同運銷方式所銷售，亦
即由廢合社開立發票，原告僅負責繳付廢合社應繳之發票金額百分之五營業稅，
百分之○．四手續費及百分之○．八參與共同運銷社員攤提一時貿易所得之綜所
稅．貨款由廠商簽發支票予鄭炳烈及其指定之受款人。被告未察上情，逕指原告
違反稅法，實有違誤。
貳、被告答辯意旨略以：
一、按本件經函請台中縣、新竹縣、台中市、嘉義縣、台北市、高雄縣等稅捐稽徵處
，提供下游廠商之違章處分書相關資料參辦，上開廠商家數雖多，而各家廠商或
有未申請復查已確定、或維持原處分已確定、或尚在行政救濟中，而未盡相同，
惟其違章事實均一致供認係向原告「鄭記商行」或原告之實際負責人鄭炳烈或瑞
興行（負責人為鄭炳烈）進貨，而取得廢合社彰化分社所開立之統一發票。再者
其下游廠商東山本公司開立支票一紙，存入鄭炳烈彰化縣彰化市第五信用合作社
東芳分社帳戶；炬騰企業股份有限公司（下稱鉅騰公司）以支票支付貨款，其中
二紙支票之抬頭雖書明受款人瑞興行，另一紙支票抬頭空白，惟均由鄭炳烈兌領
，並存入其彰化市第五信用合作社之帳戶內，足證系爭交易之實際銷貨人即為原
告，已無庸置疑。
二、次就原告與廢合社之間之資金往來情形，發現原告以前揭彰化市第五信用合作社
東芳分社活期存款：○○五八四–八–○帳號，支付手續費及營業稅部分計有七
筆如下：八十四年一月十日匯款五三九、一二三元、八十四年三月十三日匯款三
四○、八六九元、八十四年五月十二日匯款三七三、○一六元、八十四年七月十
三日匯款四四八、四七九元、八十四年九月十二日匯款六二四、六一三元、八十
四年十一月十一日匯款五五二、一三五元、八十五年一月十一日匯款三六四、三
八八元（有匯款單影本附案可稽），前揭各期付款及匯款金額，與調查站移送「
有限責任台灣省廢棄物運銷合作社代收發票營業稅及手續費對帳表」中「營業稅
」、「手續費」欄合計數相符。可證原告與廢合社之間僅支付營業稅及手續費，
並無任何支付貨款之實。再就原告另支付與廢合社之人頭社員稅款千分之八，自
八十三年十二月至八十四年十二月轉入廢合社總經理之胞弟吳瑞祥在合作金庫南
京東路支庫活期存款：0000000000000帳號，其金額亦完全相符。
另據廢合社負責人吳招治八十五年五月十三日、該社會計溫美華八十五年二月二
日及原告之實際負責人鄭炳烈八十五年五月二十日談話筆錄，上開吳招治、會計
溫美華、鄭炳烈等關係人均供認廢合社係販售發票而無實際銷貨，與被告查核原
告與廢合社資金往來匯款情形不謀而合。足證原告與廢合社之間並非所稱社員間
共同運銷，而係原告經營廢棄物買賣，卻向廢合社購入發票交付予其銷貨對象東
山本公司等，更顯見東山本公司等之實際交易對象為原告而非廢合社。
三、又廢合社司庫為薛淑惠，其乃鄭炳烈之弟媳，而本件系爭交易實際負責人鄭炳烈
並不具司庫之身分，且東山本公司等之支票付款對象均為「鄭記商行」或「鄭炳
烈」，並非司庫薛淑惠；又即使鄭炳烈係實際負責人但其不具司庫之身分，且其
與廢合社之間匯款，經查核結果僅支付營業稅五％、手續費○．四％或○．三五
％、人頭稅費○．八％，並無支付任何貨款與廢合社。原告與廢合社之間，僅係
販售發票，其將廢合社販售之發票，轉交於其下游廠商東山本公司等，漏開發票
及漏報銷售額等違章事證，至臻明確。本件系爭交易之實際銷貨人經查既為原告
，其又不具廢合社社員或司庫之身分，是核無財政部八十六年三月十八日台財稅
第八六一八八八○六一號函送會議紀錄結論暨八十七年七月十四日台財稅第00
0000000號會議結論規定之適用，原核處分依法補徵營業稅，並處以罰鍰
，核無不合。
理 由
一、本件原告原以彰化縣稅捐稽徵處為被告，而行政院八十九年六月十六日台八十九
財一七五五七號函，將原財政部各地區國稅局委託各直轄市及縣（市）政府所屬
稅捐稽徵處代徵之營業稅，自九十二年一月一日起，由各該國稅局自行稽徵，本
件業已由台灣省中區國稅局承接，並具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「營業人銷售貨物或勞務，應依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立
統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每
二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其
他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業
稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報．．．。」「營業人有左列
情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵
之：．．．四、短報或漏報銷售額者。五、漏開統一發票．．．。」「納稅義務
人有左列情形之一者，除追繳稅額外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止
其營業。．．．三、短報或漏報銷售額者。．．．。」分別為行為時營業稅法（
該法於九十年七月九日修正為加值型及非加值型營業稅法）第三十二條、第三十
五條、第四十三第一項、第四款、第五款、第五十一條第三款所明定。次按「對
外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票或給
與他人原始憑證，如銷貨發票，給與他人憑證，應依次編號並自留存根或副本。
」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辨法第二十一條第一項前段所規
定。又「（一）如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物
，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑
證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法
第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。至於該合作社之個人社員透過該合
作社銷售廢棄物部分，依本部八十四年八月二十一日台財稅第八四一六四三八三
六號函規定，免辦理營業登記惟應依法課徵綜合所得稅。．．．（四）至於台灣
省廢棄物運銷合作社之社員以外之營業人銷售廢棄物，未依法開立統一發票繳納
營業稅者，應依稅捐稽徵法第四十四條及第五十一條第三款規定處理；涉及租稅
行為罰、漏稅罰併罰問題部分，應依本部八十五年四月二十六日台財稅第八五一
九○三三一三號函及八十五年六月十九日台財稅第八五○二九○八一四號函辦理
。」及「『（一）．．．如查明營業人確有向台灣省廢棄物運銷合作社之社員購
進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作
為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第四十四條
及營業稅法第十九條或第五十一條第五款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人
係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫亦有適用。
（二）台灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交
付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他其體事證
證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性
質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸
課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符
之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭本部八十六年三月十
八日之函送會議結論（一）之適用。」亦分別為財政部八十六年三月十八日台財
稅第八六一八八八○六一號函釋及八十七年七月十四日台財稅第八七一九五三○
九○號函附會議紀錄在案。
三、本件原告訴稱：原告黃慧珠早年即為廢棄物回收小盤商，後為中盤商而設立鄭記
商行，從事廢棄物買賣，嗣由廢合社委派原告妯娌薛淑惠任司庫，惟大部分工作
係由原告之配偶鄭炳烈代理。原告於八十二年至八十四年間銷售予豊聖公司等三
十四家商號廢棄物，即由司庫代理人即鄭炳烈代表廢合社以社員共同運銷方式所
銷售，由廢合社開立發票，原告僅負責繳付廢合社應繳之發票金額百分之五營業
稅，百分之○．四手續費及百分之○．八參與共同運銷社員攤提一時貿易所得之
綜所稅．貨款由廠商簽發支票予鄭炳烈及其指定之受款人。依財政部八十四年八
月二十一日台財稅第000000000號及八十六年三月十八日台財稅第00
0000000號等函知各財稅單位，指示廢棄物經由廢合社買賣不違反營業稅
法。又司庫辦理廢合社社員共同運銷時，全權代表廢合社，適用財政部八十七年
七月十四日台財稅第八七一九五三○九○號函所附會議紀錄之結論一及結論二，
再財政部顏慶章次長於會議中指示：「各階段只要有一階段開立發票則營業稅就
全部追回來．．．。」，被告未察上情，逕指原告違反營業稅法，予以補稅及裁
罰，實有違誤。
四、次按合作社法第一條規定：「本法所稱合作社，以共同經營方法謀社員經濟之利
益。」又「合作社社員，應具有左列資格之一：年滿二十歲。未滿二十歲而
有行為能力者。」「法人僅得為有限責任或保證責任合作社社員，但其法人以非
營利者為限。」同法第十一條及第十二條第一項分別定有明文。又廢合社依據其
章程及合作社法相關規定，應吸收非公司組織之拾荒業者加入成為社員，以共同
運銷方式銷售廢棄物，其作業流程為社員在收集廢棄物後，集中於廢合社所設之
收集站（司庫），由收集站轉售再生工廠後，通知廢合社事務人員依銷貨內容開
立統一發票予再生工廠做為進項憑證，依上開程序，廢合社應先有社員交貨，收
集站轉售之事實，方可據以開立統一發票。
五、經查，關於本件銷貨過程及主體，據廢合社負責人吳招治八十五年五月十三日之
談話筆錄：「．．．我們廢合社．．．或司庫僅付我們發票金額五％營業稅及○
．四％的手續費，如有使用我們介紹的社員攤提一時貿易所得，據以開立發票使
用，則加付發票金額０．八％之費用。」，又廢合社會計邱美雲八十五年二月二
日談話筆錄：「．．．吳招治販售統一發票提之情形有二，一是買受發票之廠商
於買受發票時，買受人直接填寫該公司之名稱，另一情形則是買受發票之廠商於
買受發票時，指定特定的廠商名，要吳招治開立買受人為該特定廠商名稱之統一
發票．．．。」，另原告之實際負責人鄭炳烈八十五年五月二十日之談話筆錄：
「．．．本人．．．約於民國八十四年間自行成立『鄭記商行』，以妻子黃慧珠
之名義申請設立登記，本人則為實際負責人。．．．本人回收廢鐵及廢不銹鋼到
一定數量後即會轉售予再生廠商，在轉售後隨即由本人太太黃慧珠打電話向廢合
社（彰化辦公室）告知再生廠商之名稱、交貨數量、金額，由廢合社直接開立發
票並逕行郵寄予再生廠商，．．．每二個月廢合社會寄給我們這二個月來之對帳
單帳目，我們則由黃慧珠依對帳單上所列開立統一發票之金額，依百分之六點二
計算費用，支付予廢合社及吳瑞祥帳戶，這百分之六點二之費用包括營業稅百分
之五，百分之零點四的代辦手續費，另尚須支付百分之零點八之社員稅款。百分
之五及百分之零點四之部分直接以電匯方式匯給廢合社，另百分之零點八之社員
稅款部分，則直接電匯予吳瑞祥於合作支庫南京東路支庫之帳戶．．．。」等情
（分見原處分卷二第二二八、二○九、二三一頁）。
六、次查原告所售廢棄物予下游廠商，其中東山本公司開立支票一紙，存入鄭炳烈彰
化縣彰化市第五信用合作社東芳分社帳戶，炬騰公司以支票支付貨款，其中二紙
支票之抬頭雖書明受款人瑞興行，另一紙支票抬頭空白，惟均由鄭炳烈兌領，並
存入其彰化市第五信用合作社之帳戶內（見原處分卷一第八八、八九、九一，卷
二第四一四、四二一、四三○、四三六頁之復查決定書、明細、帳目表及原告說
明函）。再關於原告與廢合社之間之資金往來情形，原告曾以彰化市第五信用合
作社東芳分社活期存款：00000－0－0帳號，支付手續費及營業稅部分計
有七筆：八十四年一月十日匯款五三九、一二三元、八十四年三月十三日匯款三
四○、八六九元、八十四年五月十二日匯款三七三、○一六元、八十四年七月十
三日匯款四四八、四七九元、八十四年九月十二日匯款六二四、六一三元、八十
四年十一月十一日匯款五五二、一三五元、八十五年一月十一日匯款三六四、三
八八元，均有匯款單影本附原處分卷三（六六八至六七四頁）及對帳單（同卷五
八三及六一七、五八○及六一四、五七八及六一一、五七五及六○八、六○五及
五七三、五七一及六○三、五六八及六○○頁）可稽。又原告另支付與廢合社之
百分之零點八之社員稅款部分，則直接電匯予廢合社總經理之胞弟吳瑞祥於合作
支庫南京東路支庫之活期存款帳戶：0000000000000帳號，其金額
亦相符（同卷六八三及六八四頁對帳表）。又原告對於本件之銷售額，上開營業
稅、手續費及社員稅款等金額均不爭執。
七、是依上開吳招治、會計溫美華、鄭炳烈等關係人於談話筆錄內容，及資金往來之
流程，足認原告之配偶鄭炳烈並非代理廢合社司庫薛淑惠，又各買受人之貨款均
非交付予廢合社或司庫薛淑惠，而係交付予原告之配偶鄭炳烈，所交付支票者亦
由鄭炳烈之帳戶兌現，又原告支付營業稅百分之五、手續費百分之○．四及百分
之○．八之社員稅款（人頭稅），亦可資證明原告與廢合社之間僅曾支付營業稅
、手續費及人頭社員稅款等費用，並無任何由廠商支付貨款予司庫或廢合社再轉
交原告之事實，諸上各情，顯見本件由原告之實際負責人鄭炳烈直接銷貨予下游
廠商。是本件原告並無共同運銷之事實，自無上開財政部八十四年八月二十一日
台財稅第000000000號及八十六年三月十八日台財稅第八八一八八八○
六一號函釋意旨、財政部八十七年七月十四日台財稅第八七一九五三○九○號函
所附會議紀錄之結論一及結論二之適用。至原告所引前財政部次長顏慶章於相關
會議中指示：「各階段只要有一階段開立發票則營業稅就全部追回來．．．。」
乙節，與本件係以原告為銷貨主體，而以非銷貨主體之廢合社開立發票之情形並
不相同，原告自不得比附援引，再廢合社既非本件銷貨人，其開立發票所支付之
營業稅百分之五金額，則應由被告另行處理，並不影響被告對實際銷貨人之原告
補徵營業稅，併予敘明。
八、綜上所述，本件原告銷售貨物予下游廠商，未依規定開立統一發票，而以廢合社
開立之統一發票充作銷貨憑證交付買受人，致逃漏銷售額，又未依法開立統一發
票繳納營業稅者，違反首開規定，被告復查核定補徵營業稅二、六○○、二六四
元，處五倍罰鍰一、八○九、六○○元（計至百元止），並無違誤，訴願決定予
維持，亦無不合，原告訴請撤銷原處分（復查決定）及訴願決定，為無理由，應
予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九
十八條第三項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　一　　　　月　　二十九　　　日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官　沈　應　南
法 官　黃　淑　玲
法 官　許　武　峰
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者
，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於
本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（
須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　　一　　　月　　　廿九　　　日
法院書記官 詹 靜 宜