臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十一年度訴字第八一二號
關鍵資訊
- 裁判案由營利事業所得稅
- 案件類型行政
- 審判法院臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
- 裁判日期92 年 05 月 01 日
臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第八一二號 原 告 筑邦股份有限公司 代 表 人 甲○○ 訴訟代理人 柳金堂會計師 複代理人 葉柳君律師 被 告 財政部臺灣省中區國稅局 代 表 人 乙○○ 訴訟代理人 丙○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年九月十七日台 財訴字第○九一○○二五九九三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰ 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事 實 一、事實概要：原告民國（下同）八十八年度營利事業所得稅結算申報，原申報利息 支出三四、四００、０００元，全年虧損一四、七四五、六一一元。經被告以原 告帳列利息支出計有一四、七二七、八一五元非屬業務所需，否准認列，核定利 息支出為一九、六七二、一八五元，全年虧損一七、七九六元。原告不服，就利 息支出項目，主張其帳列利息均係支付給金融機構，已依法取具合法憑證且無營 利事業所得稅查核準則第九十七條各款所規定利息應調減之事項，原核定應予撤 銷云云，申請復查結果，未准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟 。 二、兩造之聲明： ㈠原告聲明：求為判決撤銷原處分及訴願決定。 ㈡被告聲明：求為判決駁回原告之訴。 三、兩造之陳述及爭點： ㈠原告部分： ⒈原告並無最高行政法院七十二年判字第一五三六號判例適用： ⑴依行政法院七十二年判字第一五三六號判例係原告帳上有資本主往來借方 餘額七、八○○萬元，本案原告八十八年度帳上並無資本主往來科目，且 當年度資產負債表帳上長期投資為四九、五○○、○○○元，股東權益淨 額為三三、三三七、七六九元，其現金已經明顯不足支應營業活動所需費 用，自無行政法院七十二年判字第一五三六號判例之適用。 ⑵依行政法院五十八年判字第十五號判例：「營業人一方面借入款項支付利 息，一方面貸出款項不收利息，經查明其借入款項確非營業所必需者，對 於相當於該貸出款項支付之利息，不予認定，固為審核四十九年度營利事 業所得稅所適用之營利事業所得稅結算申報查帳準則第八十四條第十項所 規定。但適用此項規定，當以經查明營業人借入款項，確非其營業所必需 為其前提。原告四十九年度借入款項列支利息，貸出款項則不收利息，依 照原處分官署所認定之情事，或屬原始憑證欠缺，或屬支付款項與業務無 關，要均與借款是否確非營業所必需無涉。原處分官署遽援上開查帳準則 之規定，而對該項利息支出不予認定，不能謂無違誤。」現原告八十八年 度帳上資金確實無法支應營運必須費用，且借款金額部分定存至世華商業 聯合銀行，該借款並無轉借他人，被告之調整理由，顯於法有違。 ⒉原告係八十七年九月新創設之公司，故八十八年度尚無營業收入，惟創辦初 期無營業收入並不代表不須營運資金，亦不代表無營業事實，公司營運並無 法馬上在營業收入表彰，原告九十年度營業收入已大幅成長，如之前無業務 開發紮根，營業收入自無可能成長，如依被告所謂無營業收入及無營業事實 ，公司創辦初期之借款皆不得認列為營業費用，現原告確已支付該利息費用 ，另一方收受者也申報利息收入，被告不承認該費用支出與原告業務有關， 但該費用應有可歸屬租稅主體，且原告帳上現金明顯不足支應營運開銷，被 告之處分，顯於實際不符。 ⒊原告八十七年設立之初即將實收資本額轉投資華染股份有限公司，因本身資 金明顯不足使用，另於八十七年十一月九日向國華人壽保險股份有限公司借 款四三○、○○○、○○○元，被告所謂依常理而言，焉有為業務需要，提 前兩年舉借高利貨款閒置，純屬臆測。企業經營係屬高風險投資，根本無法 預測何時業務量可大幅提升，只能就已知事實做經驗判斷，原告八十七年可 用營運資金確實短缺，自需舉債，無任何一家企業經營會等到跳票，才去借 款，此應屬企業經營常理。另原告借入款項又轉存世華銀行之定期存款，係 因預期市場與實際市場狀況差異造成，原告自不可能將此借款存到活存（利 息更低），故將此借款轉存為定期存款。又被告所謂提前兩年舉借高利率貸 款閒置，實屬事後諸葛之明，原告亦不願此種損失發生，然市場經營判斷並 無法準確預測。原告未將借出款項償還，而轉存入定期存款之理由，係因借 款不易，寧願損失百分之三利率，亦不願意於營業增加時，無營運資金可供 使用。因原告之堅持，營業成果終於九十年度展現，被告卻以借款金額係存 在定期存款，而認定與營業無關。倘若原告依被告之常理將尚不需使用借款 全數償還，則被告可保證原告九十年度時，仍能即時借到相等金額供營運使 用。企業經營之困難在於不確定性，被告事後發生事實，來推斷常理，實屬 可議。 ⒋原告於八十七年九月一日設立，其設立原因係為開發桃園縣平鎮市○○段一 六五等地號（即華隆中壢廠）之土地，該土地所有權人係華隆股份有限公司 ，該土地評估案早在八十二年即進行開發評估，因長豐工程顧問股份有限公 司於八十七年底告知該土地之開發案已得以經政府機關提議審議，故華隆股 份有限公司特別設立原告，以利專業處理此華隆中壢場之土地開發案，原告 被設立之主要目的即為開發華隆中壢廠之土地，因開發案需大筆資金，設立 之初即由華隆股份有限公司作保證人，向國華人壽保險股份有限公司借入四 三０、０００、０００元，原告之借款用途及清償計劃，已明示原告之借款 係為配合住宅、大樓、工業廠房、工商綜合區之開發租售等業務，其借款動 機確實係為本身營運使用之，尚非被告所述該筆貸款非為營運所需，因該土 地開發案尚待政府機關核准變更土地作為非工業使用，故原告僅先留取營業 必需費用，其餘存入世華聯合商業銀行定期存款計四二０、０００、０００ 元，此係因政府機關之行政期間不確定，尚不得以此歸責原告提前二年借款 。原告借入四三０、０００、０００元遲至八十八年尚未使用之原因，係因 政府機關尚未核准華隆股份有限公司申請變更華隆中壢廠變更非工業使用， 致原告無法進行該土地之開發案，華隆股份有限公司於八十八年五月二十一 日函詢經濟部工業局此土地變更使用之申請案，其後分別收受經濟部工業局 及內政部營建署之函覆已錄案參考，為此，原告未使用該筆借款進行土地開 發，僅係因政府機關尚未核准，並非本身未執行營業項目。 ⒌原告為華隆股份有限公司作保證質押之定存金額係可隨時提領，其可詳原告 八十八年度世華聯合銀行定期存款存單，原告向國華人壽保險股份有限公司 借貸四三０、０００、０００元，係為辦理住宅、大樓、工業廠房、工商綜 合區之開發租售等業務使用，因政府機關尚未核准土地使用變更案，而暫時 將未動資金為華隆股份有限公司作質押保證，如原告為供營業上使用仍係可 自由提領，被告僅以原告尚未動用之資金為華隆股份有限公司作保證質押， 而認定原告之借款廢作營業上使用，實難謂與實情相符。 ⒍退萬步而言之，原告八十八年度為華隆股份有限公司作保證質押之世華聯合 商業銀行定期存款存單並非營業上必需之借款，被告亦應就保證質押之世華 聯合商業銀行定期存款存單之利息收入及相對利息費用計算其非營業上之必 要費用，惟原告八十八年度之利息收入除世華聯合商業銀行定期存款利息收 入計一九、六六一、九二八元以外，另包括債券利息收入計一四九、一九六 元及第一商業銀行和世華聯合商業銀行活期存款利息收入計一０、四五七元 ，現被告將全部利息費用減除全部利息收入之差異數核定非屬原告營業上必 需之費用，即表示原告不得有任何借款，如果有借款，則利用該借款而得之 投資率必需大於借款利率，否則其利息支出一律屬非營業上所必需之費用， 此明顯增加法令所無之限制，難謂與法有合。 ⒎綜上所陳，被告僅以原告八十八年度無營業收入，而逕剔除利息支出計一四 、七二七、八一五元，被告及訴願機關決定亦未考量原告帳上現金不足支付 營運費用之事實及企業經營之不確定性，實有未當，請判決如訴之聲明。 ㈡被告部分： ⒈按「借貸款項之利息，其應在本營業年度內負擔者，准予減除。... 」為所 得稅法第三十條第一項所明定。次按「所謂營業所必需之借款利息，係指營 業上無資金可供週轉而向他人借款之利息而言，如營業資金中尚有餘額足供 營運之需時即非營業所需，其借款利息不予認定，並無不合。」前行政法院 （現已改制為最高行政法院）七十二年度判字第一五三六號著有判例。 ⒉查原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原申報利息支出三四、四００ 、０００元，經被告初查以原告帳列利息支出計有一四、七二七、八一五元 非屬業務所需否准認列，核定利息支出為一九、六七二、一八五元。原告不 服，主張其帳列利息均係支付給金融機構，已依法取具合法憑證且無營利事 業所得稅查核準則第九十七條各款所定利息應調減之事項，原核定應予撤銷 云云。經被告機關復查決定以，查原告於八十七年九月十日設立，登記之營 業項目為「一、住宅及大樓開發租售業。二、工業廠房開發租售業。三、特 定專業區開發業。四、其他政府核准辦理之有關業務等。」原告設立後於八 十七年十一月九日向國華人壽保險股份有限公司借入四三０、０００、００ ０元（由其母公司華隆股份有限公司提供土地及建築物作為擔保品，借款期 間：八十七年十一月九日至八十八年十一月八日，借款利率百分之八），並 旋即於同年十一月十日轉入其世華聯合商業銀行定期存款四二０、０００、 ０００元（期間八十七年十月十日至八十八年一月十日，年利率百分之五點 五）且該定期存單事後又提供其母公司華隆股份有限公司作為借款之質押品 （此有其簽證會計師簽證工作底稿可稽），況原告自八十七，八十八年度並 無營業事實（營業收入均為零元），且截至八十八年十二月三十一日止原告 所貸之四三０、０００、０００元亦尚未償還，其原帳列利息支出三四、四 ００、０００元係上揭四三０、０００、０００元所生，該借款既非原告因 業務所需所貸，初查以帳列利息支出超過利息收入部分一四、七二七、八一 五元否准認列，核定利息支出為一九、七六二、一八五元，並無不合，復查 後乃予以維持。原告猶未甘服，提起訴願主張其八十八年度帳上並無資本主 往來科目，且當年度資產負債表帳上長期投資為四九、五００、０００元， 股東權益淨額為三三、三三七元，其現金已經明顯不足支應營業活動所需費 用，並無前行政法院七十二年度判字第一五三六號判例之適用，且借款金額 部分轉存至世華聯合商業銀行定期存款，該借款並無轉借他人，亦無前行政 法院五十八年判字第十五號判例：「營業人一方面借入款項，一方面貸出款 項不收取利息，經查明借入款項確非營業所必需者，對於相當於該貸出款項 支付之利息，不予認定....。但適用此項規定，當以經查明營業人借入款項 ，確非其營業所必需為其前提....。」之情事。又其八十七年九月新創設公 司，歷經八十七、八十八兩年度業務開發紮根，於九十年度營業收入已大幅 成長，顯見公司草創初期雖無營業收入，並非不需營運資金，原處分機關以 八十八年度無營業收入及無營業事實即否准認列該利息支出一四、七二七、 八一五元，顯與其實際狀況不合云云。訴經財政部訴願決定除持與被告機關 相同之論見外，並以原告於八十七年九月設立時，實收資本額五０、０００ 、０００元，隨即長期投資「華染股份有限公司」四九、五００、０００元 。本案系爭利息支出所貸借款用途係存入世華聯合商業銀行作為定期存款之 用，並非用於其所營登記業務項目或轉投資華染股份有限公司，此為原告所 不爭之事實。該筆貸款非為業務營運所需，核屬有據。又系爭借款金額之年 利率百分之八，世華聯合商業銀行當時定期存款年利率僅為百分之五，兩者 差異將近一倍，依常理言，原告焉有為業務需要，提前二年即舉借高利率貸 款閒置，進而轉存低利率定期存款之理。況原告所貸借款截至八十八年十二 月三十一日止，該貸款大部分仍轉存為定期存款，尚難採據此部分與原告九 十年度營業收入有何關連性。至原告主張其八十八年度帳上資金確實無法支 應營運必需費用，且借款金額部分定存至世華聯合商業銀行，該借款並無轉 借他人，惟此等事實並無法證明原告所貸之款項與業務營運有何關聯，所訴 自難採據，遂予以駁回。 ⒊原告行政訴訟意旨略謂：原告主張所貸借款為業務所需，應予核實認列云云。 ⒋原告復執前詞主張，並無新理由及事證，核無足採。 ⒌基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。 理 由 一、本件被告代表人（局長）原為楊重華，業已更換為乙○○，被告陳明新代表人承 受訴訟，於法無違，應予准許。 二、按「借貸款項之利息，其應在本營業年度內負擔者，准予減除。... 」為所得稅 法第三十條第一項所明定。又「非營業所必需之借款利息，不予認定」亦為營利 事業所得稅查核準則第九十七條第二款所規定。 三、本件原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原申報利息支出三四、四○○、 ○○○元，被告以原告帳列利息支出計有一四、七二七、八一五元為非屬業務所 需，而否准認列，因而核定利息支出為一九、六七二、一八五元，全年虧損一七 、七九六元。原告不服，申請復查，主張其帳列利息均係支付給金融機構，已依 法取具合法憑證且無營利事業所得稅查核準則第九十七條各款所定利息應調減之 事項，原核定實有違誤，應予撤銷，被告復查決定以原告於八十七年九月十日設 立，登記之營業項目為「一、住宅及大樓開發租售業。二、工業廠房開發租售業 。三、特定專業區開發業。四、其他政府核准辦理之有關業務等。」原告設立後 於八十七年十一月九日向國華人壽保險股份有限公司借入四三○、○○○、○○ ○元（由其母公司華隆股份有限公司提供土地及建築物作為擔保品，借款期間： 八十七年十一月九日至八十八年十一月八日，借款利率百分之八），隨即於同年 月十日轉入其世華聯合商業銀行定期存款四二○、○○○、○○○元（期間八十 七年十月十日至八十八年一月十日，年利率百分之五點五）且該定期存單事後又 提供其母公司華隆股份有限公司作為借款之質押品，而原告自八十七，八十八年 度並無營業事實（營業收入均為零元），截至八十八年十二月三十一日為止，原 告所貸之四三○、○○○、○○○元並未償還，其原帳列利息支出三四、四○○ 、○○○元係上揭四三○、○○○、○○○元貸款所生，該借款即非原告因業務 所需所貸，被告以帳列利息支出超過利息收入部分一四、七二七、八一五元否准 其認列，而核定利息支出為一九、七六二、一八五元，此為兩造所不爭執，並有 簽證會計師簽證工作底稿可稽（見原處分卷第一○○至一○三頁），依上開規定 ，原處分及復查決定並無違誤。 四、原告起訴主張：原告係八十七年九月新創設之公司，故八十八年度尚無營業收入 ，惟創辦初期無營業收入並不代表不須營運資金，亦不代表無營業事實，公司營 運並無法馬上在營業收入表彰，原告九十年度營業收入已大幅成長，如之前無業 務開發紮根，營業收入自無可能成長，如依被告所謂無營業收入及無營業事實， 公司創辦初期之借款皆不得認列為營業費用，現原告確已支付該利息費用，另一 方收受者也申報利息收入，被告不承認該費用支出與原告業務有關，但該費用應 有可歸屬租稅主體，且原告帳上現金明顯不足支應營運開銷，被告之處分，顯然 與實情不符。而原告八十七年設立之初即將實收資本額轉投資華染股份有限公司 ，因本身資金明顯不足使用，另於八十七年十一月九日向國華人壽保險股份有限 公司借款四三○、○○○、○○○元，被告所所稱依常理而言，焉有為業務需要 ，提前兩年舉借高利貨款閒置，乃純屬臆測，概企業經營係屬高風險投資，根本 無法預測何時業務量可大幅提升，只能就已知事實做經驗判斷，原告八十七年可 用營運資金確實短缺，自需舉債，並無任何一家企業經營會等到跳票，才去借款 ，此應屬企業經營常理，原告借入款項又轉存世華銀行之定期存款，係因預期市 場與實際市場狀況差異造成，原告自不可能將此借款存到活存（利息更低），再 將此借款轉存為定期存款，原告提前兩年舉借高利率，原告亦不願此種損失發生 ，然市場經營判斷並無法準預測，原告未將借出款項償還，而轉存入定期存款之 理由，係因借款不易，寧願損失百分之三利率，亦不願意於營業增加時，無營運 資金可供使用，因原告之堅持，營業成果終於九十年度展現，被告卻以借款金額 係存在定期存款，而認定與營業無關，倘原告依被告所稱之常理將尚不需使用借 款全數償還，則被告可保證原告九十年度時，仍能即時借到相等金額供營運使用 ，企業經營之困難在於不確定性，被告以事後發生事實，來推斷常理，實屬未當 ，原告應無最高行政法院七十二年判字第一五三六號判例之適用，亦符合最高行 政法院五十八年判字第十五號判例之情形，現原告八十八年度帳上資金確實無法 支應營運必須費用，且借款金額部分定存至世華商業聯合銀行，該借款並無轉借 他人，被告之調整理由，顯於法有違云云。然查： ㈠原告於八十七年九月十日設立，登記之營業項目為「一、住宅及大樓開發租售業 。二、工業廠房開發租售業。三、特定專業區開發業。四、其他政府核准辦理之 有關業務等。」原告設立後於八十七年十一月九日向國華人壽保險股份有限公司 借入四三０、０００、０００元（由其母公司華隆股份有限公司提供土地及建築 物作為擔保品，借款期間：八十七年十一月九日至八十八年十一月八日，借款利 率百分之八），並旋即於同年十一月十日轉入其世華聯合商業銀行定期存款四二 ０、０００、０００元（期間八十七年十月十日至八十八年一月十日，年利率百 分之五點五）且該定期存單事後又提供其母公司華隆股份有限公司作為借款之質 押品，而原告自八十七，八十八年度並無營業事實（營業收入均為零元），截至 八十八年十二月三十一日止原告所貸之四三０、０００、０００元亦尚未償還， 其原帳列利息支出三四、四００、０００元係上揭四三０、０００、０００元所 生，該借款既非原告因業務所需所貸，被告以帳列利息支出超過利息收入部分一 四、七二七、八一五元否准認列，核定利息支出為一九、七六二、一八五元，應 無不合，已如前述。 ㈡原告主張係八十七年九月新創設公司，故八十八年度尚無營業收入，惟創辦初期 無營業收入並不代表不須營運資金，亦不代表無營業事實，原告九十年度營業收 入已大幅成長，係之前業務開發紮根所致云云，惟查，如原告確於八十八年度有 營業事實，致力業務開發紮根，則應有相當人事、研發、管理等費用，而自原告 八十八年損益表（見原處分卷第十一頁）觀之，原告八十八年度僅申報營業費用 一六六、九九二元、租金支出二二、八五七元、文具用品五一五元、各項耗竭及 攤提二二、一五○元、其他費用一二一、四七○元，其年度支出數額均甚低微， 且既無雇請員工之薪資支出，又無廣告費、交際費、郵電費等營業相關行為所必 需費用之支出，自經驗法則觀之，實無從推論原告於系爭年度有致力業務開發紮 根之情形，原告此部分之主張顯非可採。 ㈢又原告係於八十七年九月間設立時，其實收資本額五○、○○○、○○○元，隨 即長期投資「華染股份有限公司」有四九、五○○、○○○元。而本件系爭利息 支出所貸借款用途係存入世華聯合商業銀行作為定期存款之用，並非用於其所營 登記業務項目或轉投資之華染股份有限公司，此為原告所不爭之事實，足認該筆 貸款非為業務營運所需。另系爭借款金額之年利率為百分之八，而世華聯合商業 銀行當時定期存款年利率則為百分之五，兩者有百分之三之利差，依常理言，原 告焉有為業務需要，卻提前二年即舉借高利率貸款將其閒置，並轉較存低利率定 期存款之理？而原告所貸借款截至八十八年十二月三十一日止，該貸款大部分仍 轉存為定期存款，尚難認此部分與原告九十年度營業收入有何關連性。至原告主 張其八十八年度帳上資金確實無法支應營運必需費用，且借款金額部分定存至世 華聯合商業銀行，該借款並無轉借他人，然此等事實並無法證明原告所貸之款項 與業務營運有何關聯，原告此部分主張，亦難採信。 ㈣另原告之利息支出不應認定，乃是被告以其符合前行政法院七十二年判字第一五 三六號判例之情形，而有營利事業所得稅查核準則第九十七條第二款規定：非營 業所必需之借款利息，不予認定之適用，至原告所引前行政法院五十八年判字第 十五號判例，與本件案情各異，自難據以為本件有利於原告之認定，併此敘明。 五、綜上所述，原告所訴各節，均難謂有據，原處分並無違誤，訴願決定予以維持， 亦無不合，本件原告之訴，為無理由，應予駁回。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九 十八條第三項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十二 年 五 月 一 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭 審 判 長 法 官 王 茂 修 法 官 許 金 釵 法 官 莊 金 昌 右正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者 ，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於 本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（ 須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。 提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。 中 華 民 國 九十二 年 五 月 一 日 法院書記官 林 宜 萱
