九十一年度訴字第八八三號｜行政：有關稅捐事務｜裁判日期：92 年 10 月 23 日

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第八八三號原　　　告　三櫻企業股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　丁○○ 訴訟代理人　曾慶崇律師複代理人　　徐盛國律師被　　　告　財政部台灣省中區國稅局代　表　人　乙○○ 訴訟代理人　丙○○ 戊○○ 右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服臺中市政府中華民國九十一年十一月二十九日府法訴字第○九一○一七九四七五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰主文訴願決定及原處分（復查決定）關於八十二年度及八十三年一月至八月之部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。訴訟費用由被告負擔七分之三，餘由原告負擔。事實一、事實概要：緣原告於民國（下同）八十二年至八十六年間無進貨事實，取得詠文有限公司（以下簡稱詠文公司）開立之不實發票，銷售額為新臺幣（以下同）四二三、四一三、○八○元，營業稅二一、一七○、六五四元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經法務部調查局東部地區機動工作組查獲（以下簡稱東機組），移由原處分機關（臺中市稅捐稽徵處）審理違章成立，核定原告應補徵營業稅二一、一七○、六五四元（原告已於八十八年八月二十三日繳納），並按所漏稅額二一、一七○、六五四元處五倍之罰鍰一○五、八五三、二○○元（計至百元止），原告不服，就罰鍰部分，申請復查結果，獲准改按所漏稅額裁處三倍之罰鍰六三、四六一、五○○元。原告仍表不服，提起訴願，經財政部訴願決定將原處分撤銷，由原處分機關另為處分。嗣經原處分機關重核結果，乃撤銷原裁處漏稅罰六三、四六一、五○○元，改按稅捐稽徵法第四十四條規定裁處行為罰二一、一七○、六五四元。原告猶未甘服，復提起訴願，案經臺中市政府訴願決定予以駁回，遂提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決： ⒈撤銷原處分及訴願決定，為原告不罰之諭知或由原處分機關另為適法之處分。 ⒉訴訟費用由被告負擔。㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。三、兩造之陳述及爭點：㈠原告主張及補充理由： ⒈臺中市稅捐稽徵處於九十一年七月十九日以中市稅法字第○九一○○一四六二八號復查決定認原告於八十二年至八十六年間應自他人取得憑證而未取得，依稅捐稽徵法第四十四條就其未取得憑證，經查明認定之金額處百分之五之罰鍰。 ⒉原告並無應自他人取得憑證而未取得之情形： ⑴按行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法，為行政法院三十九年判字第二號著有判例可稽。 ⑵原告自五十六年設立迄今三十餘載，戮力經營本業，無論業界或地方上均博有好評，且係適用藍色誠實申報並經臺中市稅捐稽徵處核頒之優良納稅廠商。而原告係以製造包裝材料為主要營業項目，自八十一年起即長期向曾明德所營之詠文公司購買系爭原料「尼龍膠膜」「素鋁箔」「特多龍膠膜」據以製造「黑人」「白人」「固齡玉」牙膏之空罐、「統一」「味丹」「維力」碗麵之外蓋等事實，且均依法取得具合法進貨憑證及開立銷售發票申報在案，原告若無系爭進貨，斷無能生產上開產品銷售之理，原告並未向他人進貨，若有向他人進貨之事實，自應由主張積極事實之被告負舉證之責。 ⑶本件臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號判決認原告、旭昇公司、光黎公司與詠文公司均非單純虛設行號公司，並認曾明德所稱詠文公司開立銷貨發票與原告部分確有銷貨行為，並無幫助逃漏稅捐、填製不實會計憑證，而為無罪之判決（詳臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號判決理由三，不另為無罪諭知部分㈣㈤），又臺灣臺中地方法院檢察署亦認原告與詠文公司雙方確有業務往來，確有銷貨事實，至於所謂資金回流之支票係甲 ○○個人與曾明德資金往來，由曾明德持與被告清償借款，並無不法，而以臺灣臺中地方法院檢察署檢察官八十八年度偵字第一三九六三號為不起訴處分。 ⑷據上，被告稱原告應自他人取得憑證而未取得，原告僅向曾明德進貨並未向他人進貨，被告稱向他人進貨，未舉證以實其說，況若向他人進貨，衡情銷售額達四二三、四一三、○八○元，應有相當之資金流向，然被告未查得向他人進貨之資金流向、證據或事實，即遽認係向他人進貨及應自他人取得憑證而未取得云云，自有未洽。 ⒊按「納稅義務人違反稅法規定裁罰期間之起算，規定如左：㈡關於稅捐核課期間及其起算之規定，於罰鍰案件依稅捐稽徵法第四十九條準用時，應準用同法第二十一條規定，視其有無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，分別認定為五年或七年。㈢行為罰：１. 依法受處分人應於一期限內為一定之行為而不行為者，自期限屆滿之翌日起算。２. 依法受處分人應為一定行為而不為或並應為一定行為而為之者，自應行為或並不應行為之日起算；如其行為或不行為有連續或繼續之狀態者，自行為或不行為終了之日起算」為財政部七十四年三月二十日臺財稅字第一三二九八號函示在案，本件退步言之，縱認原告有應自他人取得憑證而未取得之情事，然揆之上開函示說明，科處八十二年至八十六年間之罰鍰二七、一七○、六五四元，容有未洽，為此，被告應查明： ⑴各年度所稱應自他人取得憑證而未取得之金額若干？ ⑵何一年度之罰鍰已逾核課期間，卻仍為核課，自應撤銷訴願決定及被告另為適法處分之情事。 ⒋按「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判之基礎。」為行政法院六十二年判字第四○二號著有判例，又「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」復為同院三十九年判字第二號著有判例。 ⒌又「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」、「除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定，於本節準用之。」復為行政訴訟法第一百三十三條、第一百三十六條定有明文，為同法第一百七十六條規定民事訴訟法第二百七十八條、第二八一、二八二、二八四至二八六條等民事訴訟法有關證據舉證責任之規定，於撤銷訴訟，均有準用之規定，因而，本件爭執者厥為被告稱原告係向第三人進貨而非向曾明德經營之詠文公司進貨，自八十二年至八十六年，進貨金額達四二三、四一三、○八 ○元，其金額非少，被告主張原告向第三人進貨，此項積極事項，係有利於被告作為罰鍰依據之事實，自應由被告負舉證責任，就此，被告應調查而未調查者，厥為： ⑴原告向第三人進貨，該第三人係何人？進貨情形如何？⑵原告向第三人進貨，其資金流向如何？就此，被告自應負舉證責任，以為違章事實之認定。 ⒍又原告於訴願時委任訴外人丁○○及張良雄二人於九十一年十一月二十日參與言詞辯論時主張陳文祥及王淳蓉未曾經手詠文公司之進貨，實係大宗交易由經理以上層級之人員為之等語，以及訴願時主張陳文祥於系爭期間擔任辦公室消耗品及不分廠房修繕之採購，蓋進貨有時涉及進貨價、貨源之商務機密，另與供應商私誼等等商業上之便利性，未必應由基層職員辦理，被告以陳文祥等非採購此一關鍵性原料等職員之證詞，即遽認未向詠文公司進貨，自非可採。 ⒎況本件財政部訴願決定撤銷原處分，由臺中市稅捐稽徵處另為適法之處分，其另為復查報告書，其重核結果載明： ⑴按「根據行政法三十二年判字第十八號判例『司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項，若在行政上發生問題時，則行政官署不可不以之為既判事項，而從其判決處理』之內涵，其所指之既判事項，乃指就特定之事實，已可依判決之主文或理由予以確定者而言。」為財政部六十一年二月二十五日臺財稅第三一六九八號函核釋有案。 ⑵因本案在申請人提起訴願之後，臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號判決，就申請人與詠文公司間交易事實之認定，與本處之審認大異其趣，茲摘錄上開判決理由三、不另為無罪諭知部分㈣㈤如下：「㈣再查，詠文公司確與附表四所示之三櫻公司、旭昇公司、光黎公司有業務往來各節，已據證人即該公司負責人甲○○、李忠憲於本院訊問中結證屬實，並有渠等提出之銷貨憑證、統一發票影本（見本院卷及外置證物袋）及被告提出之收據、送貨單（詳偵卷第一六四頁以下）附卷可佐。再由三櫻公司、旭昇公司、光黎公司、詠文公司之公司登記資料觀之，及參酌前引證人甲○○、李忠憲、曾麗靜、吳耀彬、尤清溪等及光黎公司負責人陸雄之證詞，三櫻公司、旭昇公司、光黎公司與詠文公司均非單純虛設型號公司，被告辯稱詠文公司有銷貨予如附表四編號三至五所示公司，尚堪採信，此部分自無幫助逃漏稅捐、填製不實惠既憑證之可言。至附表四編號一、二所示幫助逃漏稅捐部分，不惟買受之商號名稱不詳，無從查證其取得詠文公司之統一發票是否不實，且無任何證據足佐被告有此部分犯行，自無從逕為不利被告之認定。㈤綜上所述，不能證明被告有上開公訴意旨所指犯行，不能證明被告犯罪，原應諭知無罪之判決，惟公訴人認與前開論罪科刑部分分別有連續犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併予敘明。」（按：所謂「前開論罪科刑部分」乃指詠文公司與案外人間之不法）。另臺灣臺中地方法院檢察署八十八年度偵字第一三九六三號不起訴處分書亦援引上開判決，認詠文公司並非虛設之公司，且謂「訊據被告二人（即申請人負責人及其子陳子堅）均堅決否認有何犯行，均辯稱，伊等所營之三櫻公司與詠文公司雙方確有業務往來，銷貨事實，至於支票系甲○○個人與曾明德資金往來，由曾明德持交與被告清償款，並無不法。」職是之故，財政部訴願決定以本案實情為何，尚待究明，將原處分撤銷，著由臺中市稅捐稽徵處另為處分。細究本案在前復查決定，依據原告申報及國稅局核定原料進、耗、存明細，認定原告有進貨事實，惟因詠文公司屬虛設行號，依據財政部八十三年七月九日臺財稅第八三一六○ 一三七一號函釋說明二、2、（2）所示：「因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並未支付進項稅額與實際銷貨之營業人，故依營業稅法第五十一條第五款規定處罰。而今，詠文公司既經判決非虛設行號，即難遽指其於本案非屬申請人之實際交易對象，而應回歸事證之依憑與認定，然查卷附資料，本處迄未查得足證詠文公司確非申請人實際交易對象之事證」等語可稽。 ⑶據而，該報告書認本件無罪諭知之判認，仍屬繼續存在而無可變動者，自應採為依據，並以之為依歸。佐以本案截至目前，尚無任何事證，能證明原處分並無違法或不當，而仍得為與前被撤銷相同之決定，擬准撤銷原處罰鍰六三、四六一、五○○元等語，有九十一年三月三日之復查報告可稽。 ⒏按行政法院對於人民依第五條規定請求應為行政處分或特定內容之行政處分之訴訟，原告之訴有理由且案件事證明確者，應判命行政機關作成原告所申請內容之行政處分，為行政訴訟法第二百條第二款訂有明文。⒐本件被告於九十二年六月二日提出之答辯狀既已敘明「本件行為罰之核課期間為五年，罰鍰繳款書送達日期為八十八年九月十五日，八十二年銷售額八六、四三九、○四○元，營業稅四、三二一、九五二元，八十三年八月以前（即同年九月十五日申報日止）銷售額共計九四、七○三、二○○元，營業稅四、七三五、一六○元，已逾核課期間，依法不得補徵」。依稅捐稽徵法第四十九條，罰鍰準用稅捐之規定，此部分之罰鍰已逾核課期間，自應將訴願決定，原處分均撤銷，由臺中市稅捐稽徵處另為適法之處分。 ⒑被告稱罰鍰繳款書送達日為八十八年九月十五日云云，原告否認之，本件係臺中市稅捐稽徵處於九十一年四月十九日以中市稅法字第○九一○○一四六二八號作成重核復查決定書，始依稅捐稽徵法處行為罰鍰二一、一七○、六五四元，因而，該復查決定書何時送達，自該復查決定書送達日前五年之罰鍰，應不得再行徵收。 ⒒另重核復查決定書係一行政處分，該罰鍰金額二一、一七○、六五四元係合一不可分，而非各年度分別加以處罰，因而，退步言之，縱認一部分有不能處以罰鍰之情事，亦應將原處分全部予以撤銷，附此敘明。 ⒓至原告有關原料之採購驗收入庫付款即原料領用製造成品銷售，尚有一定之管控流程，系爭原告向詠文公司訂貨，確係由任副總經理之陳博濤、陳伯文負責洽談訂購，詠文公司僱用「回頭車」載運貨物至本公司經守衛於送貨單簽收後，由倉管部門驗收入庫後，將相關單證發票單交財務部門審核無誤才開立付款支票。由詠文公司提示之送貨單，勾稽原告相關之傳票，進貨發票、原料明細帳、領料單、使用材料報告表、製成品明細帳、銷貨發票，均與前接採購進貨流程相符，而臺中市稅捐稽徵處九十一年三月十九日第五次復查委員會決議復查報告三、重核結果㈡，亦明確揭示「然查卷附資料，本處迄未查得足證詠文公司確非申請人實際交易對象之事證」，足證原告確有向詠文公司進貨之事實。 ⒔被告機關於九十二年六月二日提出補充答辯狀略以： ⑴詠文公司之曾明德稱向李連水訂貨，然為李連水所否認。 ⑵法務部調查局東機組取所有包括原告總經理、採購部門職員工稱未向詠文公司進貨及資金回流調查筆錄，其時點均在八十八年之後，顯然臺灣臺北地方法院確在未斟酌該事證之情況下作出系爭判決云云。 ⒕然詠文公司向何人進貨，與原告無涉： ⑴三櫻公司以製造包裝材料為主要營業項目，確曾向曾明德所營之詠文公司進貨，且購買之素鋁箔、尼龍膠膜據以製造黑人牙膏之空罐、碗麵之外蓋等，原告若無進貨，斷無能生產上開產品銷售之理，又原告公司自八十二年至八十六年止，其中八十二年度至八十四年度，原告之營業成本悉數為被告所採認，該三個年度核定之課稅所得額達二、三千萬元以上，又八十五年、八十六年亦無就原料部分認有虛列情事，也無超料之情形，上揭事實，核與曾明德供述之情節相符，且有被告提出之銷貨憑證、統一發票影本及被告營利事業所得稅結算申報核定通知書等資料可憑，足見原告確有進貨之事實，據臺灣臺中地方法院檢察署九十年九月二十五日八十八年度偵字第一三九六三號偵結不起訴在案，有不起訴處分書可稽。 ⑵至詠文公司向何人進貨？如何進貨？與原告無涉，本件原告向詠文公司進貨，即難認有進貨不實之情事。 ⒖又詠文公司出貨予原告，而原告之代表人甲○○與曾明德係數十年之好友，曾明德長期向甲○○個人調借款項，其後曾明德取得原告公司交付之貨款後，如何清償積欠甲○○之借款，為其等個人間之債權債務關係，與原告無涉，謹再列示說明如左： ⑴甲○○使用子陳子容彰化商業銀行北臺中分行為發票人，面額五七二、八五０元，八十五年十二月九日期日之支票借款予曾明德，曾明德於即匯入臺北市第一信用合作社。 ⑵同右帳戶面額五五三、六四一元，八十六年二月四日期日之支票借予曾明德，曾明德將其中之五００、０００元匯入臺北市第一信用合作社。 ⑶同右帳戶面額五七三、九五二元，八十六年四月十五日期日之支票款借予曾明德，曾明德轉匯入臺北市第一信用合作社。以上有支票及匯款身請書各三份供參。 ⒗另法務部調查局東機組之筆錄雖在八十八年作成，然臺灣臺中地方法院檢察署上開不起訴處分書係在九十年九月二十五日作成，有上開不起訴處分書可稽，因而該不起訴處分書應已斟酌上開筆錄，被告稱臺灣臺北地方法院未斟酌事證之情況下作出判決云云，亦難作為對原告不利之證據。 ⒘據上所述，原處分及訴願決定均無理由，求為判決如起訴聲明所示。㈡被告答辯及補充理由： ⒈按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，....。前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」、「各項外來憑證或對外憑證應載有交易雙方之名稱、地址、統一編號、交易日期、品名、數量、單價、金額、銷售額及營業稅額並加蓋印章。」分別為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一、二項及同法第二十二條所明定。次按「營利事業依法規定應自他人取得憑證而未取得，應就其未取得憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。另按「..... ㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件... ２、有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」、「刑事判決雖諭知無罪，但其見解並不能拘束行政機關所為之處分。」、「刑事判決與行政處分，原可各自認定事實。」分別為財政部八十三年七月九日臺財稅第八三一六○一三七一號函釋及行政法院四十六年判字第八號、五十五年判字第二號著有判例在案。 ⒉查本案原告於八十二年至八十六年間無進貨事實，取得詠文公司開立之發票，銷售額四二三、四一三、○八○元，營業稅二一、一七○、六五四元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，惟詠文公司被查獲涉嫌虛設行號，有臺北市稅捐稽徵處刑事案件移送書可憑，原處分機關遂依法務部調查局東機組移送之調查筆錄、資金流向清查表等違章資料，以原告無進貨事實而涉嫌取得系爭發票虛報扣抵銷項稅額，違章事證洵堪認定，乃按所漏稅額二一、一七○、六五四元裁處五倍之罰鍰計一○五、八五三、二○○元。原告不服，復查主張其於八十二年至八十三年間確有購進素鋁箔，並據以耗用製成膠膜褙紙、鋁箔紙袋等產品銷售，原告各年度營利事業所得稅結算申報，系爭原料亦經國稅局核定並無超耗情事，又本案縱經查明詠文公司係虛設行號，原處分機關逕按無進貨事實論罰與事實相違：：等語。申經原處分機關復查決定以，查原告提供之系爭進項發票，進貨之品名除素鋁箔外，尚有尼龍膠膜及特多龍膠膜，其金額分別為素鋁箔二八六、六七八、三六○元，尼龍膠膜一二七、九三二、八○○元，特多龍膠膜八、四六五、九二○元，合計四二三、○七七、○八○元，較原處分機關核定數少三三六、○○○元，此部分亦見原告於復查補充理由書中主張並未取得詠文公司八十四年三月開立字軌號碼為ＸＲ00000000、銷售額三三六、○○○元之統一發票云云，另經詢據財政部財稅資料中心查復，該發票係由旭昇窯業股份有限公司提出扣抵；是本案原告取得之進項發票銷售額經扣除該筆進貨後，應重行核定為二三、○七七、○八○元，營業稅額為二一、一五三、八五四元。另查依被告機關審查一科八十九年五月十日中區國稅一字第八九○○二五九○五號函檢送原告八十一年至八十六年度營利事業所得稅結算申報有關原料進、耗、存明細表及八十五年、八十六年度查核原物料耗用核定資料影本計二○四紙，可知原告八十一年至八十四年度未經選案查核，其原物料耗用係按申報數核定，至八十五、八十六年度部分，被告機關則核定未超耗；依被告機關核定耗用量，倘認本案進貨為虛報，勢必造成各年度申報製成品重量大於耗用原料重量，及歷年營業淨利大幅攀升，且遠高於此一行業之標準利潤等不合理現象。是原告申報之系爭詠文公司所開立之不實發票，經原處分機關准予更正認定係有進貨事實，遂重行核定補徵營業稅二一、一五三、八五四元，並按所漏稅額二一、一五三、八五四元處三倍之罰鍰六三、四六一、五○○元。原告猶未甘服，提起訴願，案經財政部訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」理由為：「本件原處分機關復查決定認為訴願人涉嫌取得虛設行號詠文公司所開立之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額違章事實，乃按所漏稅額二一、一五三、八五四元處三倍之罰鍰六三、四六一、五○○元，無非依據法務部調查局東機組移送之調查筆錄、資金流向清單表等違章資料。惟依據臺灣臺中地方法院檢察署檢察官八十八年度偵字第一三九六三號不起訴處分書略以：本件案外人曾明德君所營詠文公司並非虛設行號，經臺灣臺北地方法院以八十八年度訴字第四九七號刑事判決審認在案。又訴願人以製造包裝材料為主要營業項目。亦確曾向詠文有限公司進貨購買素鋁箔、尼龍膠膜據以製造包裝材料為主要營業項目。亦確曾向詠文有限公司進貨購買素鋁箔、尼龍膠膜據以製造牙膏之空罐、碗麵之外蓋等。且訊據被告二人均堅決否認有何犯行，均辯稱渠等所營之三櫻企業股份有限公司（即訴願人）與詠文公司雙方確有業務往來，確有銷貨事實，至於支票係甲○○君（即訴願人之代表人）與曾明德君資金往來，由曾明德持交與甲○○君及陳子堅君清償借款，並無不法等情形附卷可資佐證。是原處分機關原據以認定詠文公司為虛設行號及否定訴願人有支付進項稅額予詠文公司等違章事實，既與臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號刑事判決及臺灣臺中地方法院檢察署檢察官八十八年度偵字第一三九六三號不起訴處分書所認定之事實有異，則本件其實情為何，尚待究明，爰將原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」，經原處分機關重行復查後，以九十一年三月二十五日中市稅法字第○九一○○○六一八七號函，就臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號刑事判決原告與詠文公司間有交易事實等情形洽詢法務部調查局東機組，該組以九十一年四月四日東機防外字第○九一七七○○○三九○號函復如下：「說明：一、相關文號：貴處九十一年三月二十五日中市稅法字第○九一○○○六一八七號函。二、本組八十六年間查獲簡時弘虛設行號集團共計虛設旭亮、明莊、祥莊、楊田、復踐、良昌、通越、楊興、紹良、英佳、昌圖、元淞、燦輝、鼎臆、振萊等十餘家公司涉嫌販售發票幫助他人逃漏稅，除移送臺北地檢署偵辦外，另將取得該等虛設行號發票之公司，函請各稅捐處裁罰，當時本組即已發現詠文公司亦以前述虛設之公司開立的發票做為進項，即函邀詠文公司負責人曾明德到組說明，曾明德即提供數張三櫻公司開立給詠文公司充作貨款之支票，以顯示詠文公司有銷貨事實的假象，私下卻表示：該等充作貨款之支票係應付稅捐單位調查，但實際上均由三櫻公司人員提領。惟該談話內容曾明德不願載明於筆錄，本組乃決定立案偵查，以了解詠文公司是否為虛設及與三櫻公司間有無實際交易等情形，致有之後全面清查三櫻公司充作貨款開立給詠文公司支票資金流向及獲准搜索三櫻公司等偵查作為，另清查詠文公司及三櫻公司實際購貨情形；詎料其間臺北市稅捐處從本組函請裁罰之資料中調閱資料發現詠文公司涉嫌虛設情形，逕行將曾明德移送檢方偵辦，不知關於詠文公司是否為虛設本組仍續偵辦中，其檢附之證據僅係詠文公司曾大量使用已確定為虛設行號發票做為進項等資料，致院檢均無從了解詠文公司實際購貨情形，而判定詠文公司非單純虛設行號公司。三、實則根據曾明德八十七年一月五日筆錄顯示僅向良川公司購貨，此情卻為良川公司負責人李連水否認，另所有三櫻公司開立給詠文公司充作貨款之支票，全部自行領回，且經詢問三櫻公司負責人購貨人員張良雄、陳文祥、王淳蓉均表示未向詠文公司進貨，前述情形，均不為臺北地方法院所悉，致在證據不足之情況下，做出對詠文公司、三櫻公司有利之判決。四、縱使三櫻公司在相關單位陳述謂貨款資金回流情形係曾明德償還借款，不過為狡辯之詞，試問償還借款何須借人頭帳戶？是否甲○○、陳子堅等三櫻公司負責人所得及財產均有借人頭帳戶分散情形？茍如此，則另涉逃漏稅。又三櫻公司借款給曾明德四億餘元，係如何將款交付？交付之方式能否舉證？何以貨款恰為借款金額？曾明德又如何使用借款？在在令人生疑，致於三櫻公司所提帳證資料真實性如何，尤令人懷疑。綜上所述，縱令三櫻公司有進貨之事實，亦可確定詠文公司顯非其實際交易對象。」是依上開法務部調查局東機組函復說明，臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號刑事判決乃源於臺北市稅捐稽徵處由該組函請其裁罰之資料中發現詠文公司涉嫌虛設後，逕行將詠文公司負責人曾明德移送檢方偵辦。茲因臺北市稅捐稽徵處不知關於詠文公司是否確為虛設，法務部調查局東機組仍續偵辦中，故其檢附之證據僅限詠文公司曾大量使用虛設行號開立之發票做為進項等資料，致院檢均無從了解詠文公司實際購貨情形。換言之，詠文公司案係由臺北市稅捐稽徵處移送偵辦而非該組移案，故該組未曾將調查筆錄及資金回流資料提供給臺灣臺北地方法院。又曾明德涉嫌不法刑事案件移送書，移送日期為八十七年七月八日，而法務部調查局東機組取具所有包括原告總經理、採購部門職員工稱未向詠文公司進貨及資金回流調查筆錄，其時點均在八十八年之後，顯然臺灣臺北地方法院確在未斟酌該事證之情況下做出系爭判決。惟按臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號判決理由三、不另為無罪諭知部分㈣㈤如下：「㈣再查，詠文公司確與附表四所示之三櫻公司、旭昇公司、光黎公司有業務往來各節，已據證人即各該公司負責人甲○○、李忠憲於本院訊問中結證屬實，並有渠等提出之銷貨憑證、統一發票明細表（見本院卷及外置證物袋）及被告提出之收據、送貨單（詳偵卷第一六四頁以下）附卷可佐。再由三櫻公司、旭昇公司、光黎公司、詠文公司之公司登記資料觀之，及參酌前引證人甲○○、李宗憲、曾麗靜、吳耀彬、尤清溪等及光黎公司負責人陸雄之證詞，三櫻公司、旭昇公司、光黎公司與詠文公司均非單純虛設行號公司。」茲就詠文公司非單純虛設行號實與旭昇公司、光黎公司有業務往來各節之認定，原處分機關迄無反證。綜上而言，本案初始，原處分認定原告無進貨事實取得虛設行號詠文公司開立之統一發票充作進項憑證，復查後，決定改認有進貨事實取得虛設行號發票。原告不服，提起訴願，訴願決定機關在審視違章證物後，仍以原處分機關所認與上開判決及不起訴處分書所認定之事實有異，實情為何，尚待究明而予撤銷，著由原處分機關另為處分。案經原處分機關重行查核後，認依據法務部調查局東機組詳陳詠文公司涉嫌不法起訴與判決始末，足證該判決關於原告與詠文公司間有交易事實之判認，實屬基礎不備，是本案在發現未經斟酌之事實後，基於刑事判決與行政處分可各自認定事實（行政法院五五年判字第二號判例），審酌上開資金往來情形，應維持認定原告與詠文公司間無交易事實，而係有進貨事實取得非實際交易對象開立之統一發票充當進項憑證，則依財政部八十三年七月九日臺財稅第八三一六○一三七一號函釋：「：：㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：１、：：２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（２）至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」另由財稅資料中心列印之專案調檔清單、臺北市稅捐稽徵處大安分處九十一年五月四日北市稽大安甲字第○九一一九五七二○○號、九十一年六月五日北市稽大安甲字第○九一六九五七二○○號函，暨嘉義縣稅捐稽徵處九十一年六月十九日嘉縣稅工字第○九一○二二二一四六號函，可認詠文公司所開立之系爭發票已依法報繳稅額，是本案重核後遂變更裁處罰鍰為行為罰二一、一七○、六五四元。惟原告仍未甘服，再度提起訴願，經臺中市政府訴願決定持與原行政處分機關相同之論見，予以駁回。 ⒊訴訟意旨略謂：本件訴願決定否准原告之請求，無非以：⑴原告公司負責人陳文祥、王淳蓉、林容峰、張良雄等人所述未向詠文公司訂貨，收受貨物。⑵詠文公司所稱向訴外人李連水訂貨交付原告公司之事實為訴外人李連水所否認。 ⑶原告公司無進貨流程憑證。⑷原告詠文公司之資金流向有異等以為據。惟原告進項成本均經國稅局認列，既無漏列亦無超耗原料，原告如無系爭進貨，斷無生產上開產品銷售之理。又詠文公司開立銷售發票予原告確有銷貨行為，並無幫助逃漏稅捐、填具不實會計憑證，此部分業經臺灣臺北地方法院判決認定，為詠文公司代表人曾明德無罪之判決。法務部調查局東機組之說詞前後不無矛盾之處，且為斷章取義之認定。至於原告受僱職員張良雄、陳文祥及王淳蓉等人均非負責向詠文公司進貨之人，渠等於調查局訊問時或稱未向詠文公司進貨等語，應非原告未向詠文公司進貨而言。另有關資金回流部分，系爭支票實係因原告代表人甲○○與詠文公司代表人曾明德間之借貸關係所生，並無不法。 ⒋查原告與詠文公司間有無交易之事實，交易憑證除發票外，尚可由貨物之交付、收取、貨款之收支（資金流程）及相關之帳冊憑證可供證明。本案原告職員陳文祥於八十八年一月二十一日調查筆錄中供稱其約於八十三年五、六月間即調至總務室，主要負責向國內廠商採購原料，其從未向詠文公司訂貨，亦未收過詠文公司送貨單，除其與原告職員王淳蓉小姐及林容峰（林君係自八十七年起負責採購）外，無其他人再負責此一業務。另八十三年至八十六年間擔任原告副總經理之張良雄於八十八年一月二十一日調查筆錄中亦稱其未親見詠文公司送來之原料，未曾親自或交待員工向詠文公司訂貨，僅由發票中了解二公司有業務往來。是從二家公司四年餘來交易額高達四億元之情況觀之，負責原料採購之人員對往來金額如此龐大之交易對象均稱未曾訂貨亦未曾收受貨物，顯與常理未合。原告雖委任訴外人丁○○及張良雄二人於九十一年十一月二十日至臺中市政府進行言詞辯論時，雖主張陳文祥及王淳蓉小姐未曾經手詠文公司之進貨，實係大宗交易由經理以上層之人員為之，另主張陳文祥於系爭期間擔任辦公室消耗品及部分廠房修繕之採購：：等語，惟查陳、王二人筆錄中已陳明如前開說明，又大宗進貨若由經理級以上人員洽談，但進貨之收受及帳款支付之細部帳冊、憑證之作業流程應未有理由均委由經理級以上人員包辦，而不交與基層職員辦理之理，是所訴尚不足採。又查詠文公司代表人曾明德於八十八年四月九日調查筆錄中稱其交付原告之貨物係向訴外人李連水訂貨，並請他直接送往原告公司；然李君於八十七年二月十三日調查筆錄中卻稱其所負責之良川企業股份有限公司在八十二年八月後即已無實際營業，其與詠文公司間不可能有交易事實，而詠文公司自無從取得良川公司之貨物，進而售予原告之可能；此與原告代表人於筆錄中所稱其確向詠文公司訂貨，並由詠文公司僱車載運貨物至原告倉庫等情不符，是原告所主張，尚難採據。又原告雖委託丁○○ 及張良雄二人於九十一年十一月二十日到臺中市政府進行言詞辯論時，雖主張相關筆錄未記載資金有回流，且原告帳冊資料甚多，不可能保存過久，另原告營業時日甚久，又係使用藍色申報書之廠商，不可能違法：：等語。惟查原告之事業既經營已久，屬有一定規模之公司，則與詠文公司間如確有原告所稱之交易事實，其交易金額亦非屬小額，惟其卻對用於內部控制有關之進貨流程憑證（如詠文公司送貨單等基礎憑證）付之闕如，無法於調查之始即提出此有利於己之事證，實有違經驗法則。再查原處分卷所附原告以詠文公司為受款人之指名支票資金流向清查表所載，原告支付詠文公司之彰化銀行北臺中分行、華南銀行臺中分行、九信西屯分社及亞太銀行儲蓄部等之支票，票款或轉入原告代表人及其親屬之帳戶中，或由原告代表人及其親屬買受票券，甚或轉入原告員工帳戶，帳款幾近全部回流予原告代表人及相關人員帳戶中，其雖稱係其代表人與詠文公司代表人曾明德間之借款事宜，惟查原告職員陳子堅君於八十八年四月二十九日及同年五月十八日調查筆錄中曾主張渠等交易一般係由原告以九成或九成五之現金付予曾明德購貨，惟查其金額非屬微小，每筆交易金額均約百萬元，且次數亦非偶一為之，以現金交易，實與商業習慣相違，而原告均無法提供其前開現金之來源，且辯稱交付曾明德購貨之現金係向員工借湊，再算利息予員工等語，惟均無法舉證以實其說，且查原告職員林芳如、施雪花、何玉琴、何英武、張良雄及李宣明等人於筆錄中均稱其帳戶係由原告職員（原告代表人之子）陳子堅處理，並未收取任何費用等語；則上述等人之說詞均與曾明德八十八年四月九日筆錄所言未曾向原告員工借錢，並無金錢往來相符，惟卻與陳子堅八十八年四月二十九日調查筆錄所述係曾明德向原告股東、員工借錢，年息大約百分之十二至百分之十四等語未合。且經查系爭貸款均流向原告代表人親屬（其流向員工帳戶者依員工所述亦係原告代表人親屬陳子堅借用帳戶為之），而原告職員陳子堅雖於八十八年五月十八日談話筆錄中另行主張係借用親友及員工帳戶存入曾明德清償借款之票據，惟系爭回流之支票如係作為清償借款之用者，其對於所借款之借出無法提示合理之資金流程以實其說，且於訴願時所提出之匯款資料亦屬八十五年之資料，而原告經查獲取得詠文公司出具之憑證並有資金回流現象者卻係源自八十二年起，原告對此並無法提出具體事證，所訴自無可採。是本案依首揭法令規定，認定原告係有進貨事實，惟取得非實際交易對象詠文公司開立之不實統一發票充當進項憑證扣抵銷項稅額，裁處行為罰二一、一七○、六五四元，經查洵無不合。 ⒌本件原告主張罰鍰已逾核課期間，經查行為罰之核課期間為五年，罰鍰繳款書送達日期為八十八年九月十五日，八十二年銷售額八六、四三九、０四０元，營業稅四、三二一、九五二元，八十三年八月以前（即同年九月十五日申報日止）銷售額共計九四、七０三、二００元，營業稅四、七三五、一六０元，已逾核課期間，依法不得補徵。其餘銷售額二四二、二七０、八四０元未逾核課期間。 ⒍本件由漏稅罰改處行為罰，乃原處分機關重行查核後，認定依據法務部調查局東機組詳陳詠文公司涉嫌不法起訴與判決始末，足證該判決關於原告與詠文公司間有交易事實之判認，實屬基礎不備，本案在發現未經斟酌之事實後，基於刑事判決與行政處分可各自認定事實（行政法院五五年判字第二號判例），審酌上開資金往來情形應維持認定原告與詠文公司間無交易事實，而係有進貨事實取得非實際交易對象開立之統一發票充當進項憑證，原告主張其係向詠文公司進貨，惟查原處分卷所附原告以詠文公司為受款人之指名支票資金流向清查表所載，原告支付詠文公司之彰化銀行北臺中分行、華南銀行臺中分行、九信西屯分社及亞太銀行儲蓄部等之支票，票款或轉入原告代表人及其親屬之帳戶中，或由原告代表人及其親屬買受票券，甚或轉入原告員工帳戶，帳款幾近全部回流予原告代表人及相關人員帳戶中，故雖認定其有進貨事實但由資金流向又無法認定其直接向詠文公司進貨，本件原查已就應查事項查證，原告主張其向詠文公司進貨，應由原告負舉證責任。 ⒎另原告主張陳文祥及王淳蓉未曾經手詠文公司之進貨，實係大宗交易由經理以上之人員為之，按大宗進貨若由經理級以上人員洽談，但進貨之收受及帳款支付之細部帳冊、憑證之作業流程應無理由均委由經理級以上人員包辦，而不交與基層職員辦理之理。又查詠文公司代表人曾明德於八十八年四月九日調查筆錄中稱其交付原告之貨物係向訴外人李連水訂貨，並並請他直接送往原告公司；然李君於八十七年二月十三日調查筆錄中卻稱其所負責之良川企業股份有限公司在八十二年八月後即已無實際營業，其與詠文公司間不可能有交易事實，而詠文公司自無從取得良川公司之貨物，進而售予原告之可能；此與原告代表人於筆錄中所稱其確向詠文公司訂貨，並由詠文公司僱車載運貨物至原告倉庫等情不符，原告主張應不足採。。 ⒏原告復舉臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號刑事判決與原處分之審認大異其趣，查本判決乃源於臺北市稅捐稽徵處由東機組函請其裁罰之資料中發現詠文公司涉嫌虛設後，逕行將詠文公司負責人曾明德移送檢方偵辦。茲因臺北市稅捐稽徵處不知關於詠文公司是否確為虛設，東機組仍續偵辦中，故其檢附之證據僅限詠文公司曾大量使用虛設行號開立之發票做為進項等資料，致院檢均無從了解詠文公司實際購貨情形。換言之，詠文公司案係由臺北市稅捐稽徵處移送偵辦而非該組移案，故該組未曾將調查筆錄及資金回流事證提供給臺灣臺北地方法院。又曾明德涉嫌不法刑事案件移送書，移送日期為八十七年七月八日，而東機組取具所有包括原告總經理、採購部門職員工稱未向詠文公司進貨及資金回流調查筆錄，其時點均在八十八年之後，顯然臺灣臺北地方法院確在未斟酌該事證之情況下做出系爭判決。 ⒐基上論結：部分罰鍰金額得以減除，其餘原告主張並無足採，請駁回原告之訴。理由一、按本件原告就其八十二年至八十六年營業稅罰鍰事件提起行政救濟，原以臺中市稅捐稽徵處為被告，而行政院八十九年六月十六日臺八十九財一七五五七號函，將原財政部各地區國稅局委託各直轄市及縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵之營業稅，自九十二年一月一日起，由各該國稅局自行稽徵，本件業務已由財政部臺灣省中區國稅局承接，且本件被告原代表人（局長）業已更換，被告具狀聲明承受訴訟及陳明新代表人承受訴訟，核無不合，應予准許，先予敘明。二、按「營利事業依法規定應自他人取得憑證而未取得，應就其未取得憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，：：。前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」、「各項外來憑證或對外憑證應載有交易雙方之名稱、地址、統一編號、交易日期、品名、數量、單價、金額、銷售額及營業稅額並加蓋印章。」分別為稅捐稽徵法第四十四條、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項、第二項及第二十二條所明定。另「：：㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈：：﹕。⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因非取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」亦經財政部八十三年七月九日臺財稅第八三一六）一三七一號函釋有案。三、本件原告於八十二年至八十六年間無進貨事實，取得詠文公司開立之發票，銷售額四二三、四一三、○八○元，營業稅二一、一七○、六五四元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，惟詠文公司被查獲涉虛設行號，原處分機關遂依法務部調查局東機組移送之調查筆錄、資金流向清查表等違章資料，以原告無進貨事實而涉有取得系爭發票虛報扣抵銷項稅額，違章事證足堪認定，乃按所漏稅額二一、一七○、六五四元裁處五倍之罰鍰計一○五、八五三、二○○元。原告不服，申請復查主張其於八十二年至八十三年間確有購進素鋁箔，並據以耗用製成膠膜褙紙、鋁箔紙袋等產品銷售，原告各年度營利事業所得稅結算申報，系爭原料亦經國稅局核定並無超耗情事，又本案縱經查明詠文公司係虛設行號，原處分機關逕按無進貨事實論罰與事實相違等語。原處分機關復查決定以，原告所提供之系爭進項發票，進貨之品名除素鋁箔外，尚有尼龍膠膜及特多龍膠膜，其金額分別為素鋁箔二八六、六七八、三六○元，尼龍膠膜一二七、九三二、八○○元，特多龍膠膜八、四六五、九二○元，合計四二三、○七七、○八○元，較原處分機關核定數少三三六、○○○元，此部分亦見原告於復查補充理由書中主張並未取得詠文公司八十四年三月開立字軌號碼為ＸＲ00000000、銷售額三三六、 ○○○元之統一發票，另經詢據財政部財稅資料中心查復，該發票係由旭昇窯業股份有限公司提出扣抵；本案原告取得之進項發票銷售額經扣除該筆進貨後，應重行核定為二三、○七七、○八○元，營業稅額為二一、一五三、八五四元。另依被告審查一科八十九年五月十日中區國稅一字第八九○○二五九○五號函檢送原告八十一年至八十六年度營利事業所得稅結算申報有關原料進、耗、存明細表及八十五年、八十六年度查核原物料耗用核定資料影本計二○四紙，可知原告八十一年至八十四年度未經選案查核，其原物料耗用係按申報數核定，至八十五、八十六年度部分，被告則核定未超耗；依被告機關核定耗用量，倘認本案進貨為虛報，勢必造成各年度申報製成品重量大於耗用原料重量，及歷年營業淨利大幅攀升，且遠高於此一行業之標準利潤等不合理現象，因而原告申報之系爭詠文公司所開立之不實發票，經原處分機關准予更正認定係有進貨事實，遂重行核定補徵營業稅二一、一五三、八五四元，並按所漏稅額二一、一五三、八五四元處三倍之罰鍰六三、四六一、五○○元。原告不服，提起訴願，經財政部訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」，經原處分機關重行復查後，以九十一年三月二十五日中市稅法字第○九一○○○六一八七號函，就臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號刑事判決原告與詠文公司間有交易事實等情形洽詢法務部調查局東機組，該組以九十一年四月四日東機防外字第○九一七七○○○ 三九○號函復如下：「說明：一、相關文號：貴處九十一年三月二十五日中市稅法字第○九一○○○六一八七號函。二、本組八十六年間查獲簡時弘虛設行號集團共計虛設旭亮、明莊、祥莊、楊田、復踐、良昌、通越、楊興、紹良、英佳、昌圖、元淞、燦輝、鼎臆、振萊等十餘家公司涉嫌販售發票幫助他人逃漏稅，除移送臺北地檢署偵辦外，另將取得該等虛設行號發票之公司，函請各稅捐處裁罰，當時本組即已發現詠文公司亦以前述虛設之公司開立的發票做為進項，即函邀詠文公司負責人曾明德到組說明，曾明德即提供數張三櫻公司開立給詠文公司充作貨款之支票，以顯示詠文公司有銷貨事實的假象，私下卻表示：該等充作貨款之支票係應付稅捐單位調查，但實際上均由三櫻公司人員提領。惟該談話內容曾明德不願載明於筆錄，本組乃決定立案偵查，以了解詠文公司是否為虛設及與三櫻公司間有無實際交易等情形，致有之後全面清查三櫻公司充作貨款開立給詠文公司支票資金流向及獲准搜索三櫻公司等偵查作為，另清查詠文公司及三櫻公司實際購貨情形；詎料其間臺北市稅捐處從本組函請裁罰之資料中調閱資料發現詠文公司涉嫌虛設情形，逕行將曾明德移送檢方偵辦，不知關於詠文公司是否為虛設本組仍續偵辦中，其檢附之證據僅係詠文公司曾大量使用已確定為虛設行號發票做為進項等資料，致院檢均無從了解詠文公司實際購貨情形，而判定詠文公司非單純虛設行號公司。三、實則根據曾明德八十七年一月五日筆錄顯示僅向良川公司購貨，此情卻為良川公司負責人李連水否認，另所有三櫻公司開立給詠文公司充作貨款之支票，全部自行領回，且經詢問三櫻公司負責人購貨人員張良雄、陳文祥、王淳蓉均表示未向詠文公司進貨，前述情形，均不為臺北地方法院所悉，致在證據不足之情況下，做出對詠文公司、三櫻公司有利之判決。四、縱使三櫻公司在相關單位陳述謂貨款資金回流情形係曾明德償還借款，不過為狡辯之詞，試問償還借款何須借人頭帳戶？是否甲○○、陳子堅等三櫻公司負責人所得及財產均有借人頭帳戶分散情形？茍如此，則另涉逃漏稅。又三櫻公司借款給曾明德四億餘元，係如何將款交付？交付之方式能否舉證？何以貨款恰為借款金額？曾明德又如何使用借款？在在令人生疑，致於三櫻公司所提帳證資料真實性如何，尤令人懷疑。綜上所述，縱令三櫻公司有進貨之事實，亦可確定詠文公司顯非其實際交易對象。」是依上開法務部調查局東機組函復說明，臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號刑事判決乃源於臺北市稅捐稽徵處由該組函請其裁罰之資料中發現詠文公司涉嫌虛設後，逕行將詠文公司負責人曾明德移送檢方偵辦。茲因臺北市稅捐稽徵處不知關於詠文公司是否確為虛設，法務部調查局東機組仍續偵辦中，故其檢附之證據僅限詠文公司曾大量使用虛設行號開立之發票做為進項等資料，致院檢均無從了解詠文公司實際購貨情形，顯然臺灣臺北地方法院在未斟酌該組未曾將調查筆錄及資金回流資料提供給臺灣臺北地方法院，及曾明德涉嫌不法刑事案件移送書，移送日期為八十七年七月八日，而法務部調查局東機組取具所有包括原告總經理、採購部門職員工稱未向詠文公司進貨及資金回流調查筆錄，其時點均在八十八年之後等事證之情況下做出系爭判決，原處分起初即認定原告無進貨事實取得虛設行號詠文公司開立之統一發票充作進項憑證，復查後，決定改認有進貨事實取得虛設行號發票。原告不服，提起訴願，訴願決定機關仍以原處分機關所認與上開判決及不起訴處分書所認定之事實有異，實情為何，尚待究明而予撤銷，著由原處分機關另為處分。案經原處分機關重行查核後，認依據法務部調查局東機組詳陳詠文公司涉嫌不法起訴與判決始末，足證該判決關於原告與詠文公司間有交易事實之判認，實屬基礎不備，是本案在發現未經斟酌之事實後，基於刑事判決與行政處分可各自認定事實，並審酌上開資金往來情形，維持認定原告與詠文公司間無交易事實，而係有進貨事實取得非實際交易對象開立之統一發票充當進項憑證，及由財稅資料中心列印之專案調檔清單、臺北市稅捐稽徵處大安分處九十一年五月四日北市稽大安甲字第○九一一九五七二 ○○號、九十一年六月五日北市稽大安甲字第○九一六九五七二○○號函，暨嘉義縣稅捐稽徵處九十一年六月十九日嘉縣稅工字第○九一○二二二一四六號函，可認詠文公司所開立之系爭發票已依法報繳稅額，是本案重核後遂變更裁處罰鍰為行為罰二一、一七○、六五四元等情，分別有臺北市稅捐稽徵處刑事案件移送書、各該年度進料明細表、進料耗料存料明係表、營利事業所得稅結算申報核定通知書、復查申請書、復查補充理由書、復查決定書、訴願決定書、調查筆錄、支票統計表、臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第四九七號刑事判決、臺灣臺中地方法院檢察署八十八年度偵字第一三九六三號不起訴處分書、臺中市稅捐稽徵處九十一年三月二十五日中市稅法字第○九一○○○六一八七號函、法務部調查局東機組九十一年四月四日東機防外字第○九一七七○○○三九○號函、財稅資料中心專案調檔清單、臺北市稅捐稽徵處大安分處九十一年五月四日北市稽大安甲字第○九一一九五七二○○號、九十一年六月五日北市稽大安甲字第○九一六九五七二○○號函、嘉義縣稅捐稽徵處九十一年六月十九日嘉縣稅工字第○九一 ○二二二一四六號函等附原處分卷可稽，原告對此亦不爭執，自屬實在，原處分及復查決定對原告之裁罰，依上開規定及函釋，即非無據。四、原告另主張其有關原料之採購驗收入庫付款即原料領用製造成品銷售，尚有一定之管控流程，系爭原告向詠文公司訂貨，確係由任副總經理之陳博濤、陳伯文負責洽談訂購，詠文公司僱用「回頭車」載運貨物至本公司經守衛於送貨單簽收後，由倉管部門驗收入庫後，將相關單證發票單交財務部門審核無誤才開立付款支票。由詠文公司提示之送貨單，勾稽原告相關之傳票，進貨發票、原料明細帳、領料單、使用材料報告表、製成品明細帳、銷貨發票，均與前接採購進貨流程相符，且臺中市稅捐稽徵處九十一年三月十九日第五次復查委員會決議復查報告三、重核結果㈡，亦揭示「然查卷附資料，本處迄未查得足證詠文公司確非申請人實際交易對象之事證」，足證原告確有向詠文公司進貨之事實。又原告公司以製造包裝材料為主要營業項目，確曾向曾明德所營之詠文公司進貨，且購買之素鋁箔、尼龍膠膜據以製造黑人牙膏之空罐、碗麵之外蓋等，原告若無進貨，斷無能生產上開產品銷售之理，又原告公司自八十二年至八十六年止，其中八十二年度至八十四年度，原告之營業成本悉數為被告所採認，該三個年度核定之課稅所得額達二、三千萬元以上，又八十五年、八十六年亦無就原料部分認有虛列情事，也無超料之情形，上揭事實，核與曾明德供述之情節相符，且有提出之銷貨憑證、統一發票影本及被告營利事業所得稅結算申報核定通知書等資料可憑，足見原告確有進貨之事實，至詠文公司向何人進貨？如何進貨？與原告無涉。另詠文公司出貨予原告，而原告之代表人甲○○與曾明德係數十年之好友，曾明德長期向甲○○個人調借款項，其後曾明德取得原告公司交付之貨款後，如何清償積欠甲 ○○之借款，為其等個人間之債權債務關係，亦與原告無涉，而法務部調查局東機組之筆錄雖在八十八年作成，然臺灣臺中地方法院檢察署上開不起訴處分書係在九十年九月二十五日作成，因而該不起訴處分書應已斟酌上開筆錄，被告稱臺灣臺北地方法院未斟酌事證之情況下作出判決，亦難作為對原告不利之證據云云。然查：㈠原告與詠文公司間有無交易之事實，交易憑證除發票外，尚可由貨物之交付、收取、貨款之收支（資金流程）及相關之帳冊憑證可供證明。然本件原告職員陳文祥於八十八年一月二十一日調查筆錄中供稱其約於八十三年五、六月間即調至總務室，主要負責向國內廠商採購原料，其從未向詠文公司訂貨，亦未收過詠文公司送貨單，除其與原告職員王淳蓉及林容峰（林君係自八十七年起負責採購）外，無其他人再負責此一業務。另八十三年至八十六年間擔任原告副總經理之張良雄於八十八年一月二十一日調查筆錄中亦稱其未親見詠文公司送來之原料，未曾親自或交待員工向詠文公司訂貨，僅由發票中了解二公司有業務往來（見原處分卷第二卷內該調查筆錄）。如從二家公司四年餘來交易額高達四億元之情況觀之，負責原料採購之人員對往來金額如此龐大之交易對象均稱未曾訂貨亦未曾收受貨物，顯與常理未合。另原告委託丁○○及張良雄二人於九十一年十一月二十日到臺中市政府進行言詞辯論時，雖主張相關筆錄未記載資金有回流，且原告帳冊資料甚多，不可能保存過久，且原告營業時日甚久，又係使用藍色申報書之廠商，不可能違法：：等語。惟查原告之事業既經營已久，屬有一定規模之公司，則與詠文公司間如確有原告所稱之交易事實，其交易金額亦非屬小額，惟其卻對用於內部控制有關之進貨流程憑證（如詠文公司送貨單等基礎憑證）付之闕如，無法於調查之始即提出此有利於己之事證，亦有違經驗法則。㈡原告所委任訴外人丁○○及張良雄二人於九十一年十一月二十日至臺中市政府進行言詞辯論時，雖主張陳文祥及王淳蓉未曾經手詠文公司之進貨，實係大宗交易由經理以上層級之人員為之，另主張陳文祥於系爭期間擔任辦公室消耗品及部分廠房修繕之採購：：等語，惟查陳文祥、王淳蓉二人筆錄中已陳明如上所述。又大宗進貨若由經理級以上人員洽談，但進貨之收受及帳款支付之細部帳冊、憑證之作業流程應未有理由均委由經理級以上人員包辦，而不交與基層職員辦理之理，原告此部分之主張尚難採信。㈢又詠文公司代表人曾明德於八十八年四月九日調查筆錄中稱其交付原告之貨物係向訴外人李連水訂貨，並請他直接送往原告公司；然李連水於八十七年二月十三日調查筆錄中卻稱其所負責之良川企業股份有限公司在八十二年八月後即已無實際營業，其與詠文公司間不可能有交易事實（見訴願卷第七十就頁至第八十一頁），從而詠文公司自無從取得良川公司之貨物，進而售予原告之可能；此與原告代表人於筆錄中所稱其確向詠文公司訂貨，並由詠文公司僱車載運貨物至原告倉庫等情不符，是原告此部分之主張，亦難採信。㈣再原處分卷所附原告以詠文公司為受款人之指名支票資金流向清查表所載，原告支付詠文公司之彰化銀行北臺中分行、華南銀行臺中分行、九信西屯分社及亞太銀行儲蓄部等之支票，票款或轉入原告代表人及其親屬之帳戶中，或由原告代表人及其親屬買受票券，甚或轉入原告員工帳戶，帳款幾近全部回流予原告代表人及相關人員帳戶中，原告雖稱係其代表人與詠文公司代表人曾明德間之借款事宜，惟查原告職員陳子堅於八十八年四月二十九日及同年五月十八日調查筆錄中曾主張渠等交易一般係由原告以九成或九成五之現金付予曾明德購貨，惟查其金額非屬微小，每筆交易金額均約百萬元，且次數亦非偶一為之，以現金交易，實與商業習慣相違，而原告均無法提供其前開現金之來源，且辯稱交付曾明德購貨之現金係向員工借湊，再算利息予員工等語，亦均無法舉證以實其說，且查原告職員林芳如、施雪花、何玉琴、何英武、張良雄及李宣明等人於筆錄中均稱其帳戶係由原告職員（原告代表人之子）陳子堅處理，並未收取任何費用等語（見原處分卷及訴願卷內之調查筆錄）；則上述等人之說詞均與曾明德八十八年四月九日筆錄所言未曾向原告員工借錢，並無金錢往來相符，而卻與陳子堅八十八年四月二十九日調查筆錄所述係曾明德向原告股東、員工借錢，年息大約百分之十二至百分之十四等語不合。且經查系爭貸款均流向原告代表人親屬（其流向員工帳戶者依員工所述亦係原告代表人親屬陳子堅借用帳戶為之），而原告職員陳子堅雖於八十八年五月十八日談話筆錄中另行主張係借用親友及員工帳戶存入曾明德清償借款之票據，惟系爭回流之支票如係作為清償借款之用者，其對於所借款之借出無法提示合理之資金流程以實其說，且於訴願時所提出之匯款資料亦屬八十五年之資料，而原告經查獲取得詠文公司出具之憑證並有資金回流現象者卻係源自八十二年起，原告對此並無法提出具體事證，所為主張自無可採。㈤是原處分機關依首揭法令規定，認定原告係有進貨事實，惟取得非實際交易對象詠文公司開立之不實統一發票充當進項憑證扣抵銷項稅額，予以裁處行為罰二一、一七○、六五四元，即無不合。原告主張臺中市稅捐稽徵處九十一年三月十九日第五次復查委員會決議復查報告三、重核結果㈡，已揭示「然查卷附資料，本處迄未查得足證詠文公司確非申請人實際交易對象之事證」，足證原告確有向詠文公司進貨之事實云云，並非可採。五、原告主張其公司係以製造包裝材料為主要營業項目，均依法取得合法之進貨憑證及開立銷售發票申報在案，原告非如被告機關所述，與詠文公司間無交易事實，而係有進貨事實取得非實際交易對象開立之統一發票充當進項憑證，且該八十年度之罰鍰至今有九年之久，已逾核課期間（見本院九十二年四月八日準備程序筆錄），並稱應以重核之復查決定書為核課期計算標準等語。查依財政部七十四年三月二十日臺財稅一三二九八號函規定：「關於稅捐核課期間及其起算之規定，於罰鍰案件依稅捐稽徵法第四十九條準用時，應準用同法第二十一條規定，視其有無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，分別認定為五年或七年。」。本件罰鍰之核課期適用稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及第二項規定：「一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」。而核課期之起算，依稅捐稽徵法第三十五條及稅捐稽徵法施行細則第十五條規定，係以繳款書送達日後起算。行為罰之核課期間為五年，被告亦稱「本件罰鍰繳款書送達日期為八十八年九月十五日，而原告之八十二年銷售額八六、四三九、０四０元，營業稅四、三二一、九五二元，八十三年八月以前（即同年九月十五日申報日止）銷售額共計九四、七０三、二００元，營業稅四、七三五、一六０元等部分，已逾核課期間，依法不得補徵，其餘銷售額二四二、二七０、八四０元未逾核課期間。」（見本院卷第一一六頁至第一一七頁，被告九十二年六月二日行政訴訟補充答辯狀㈠之部分），本件為營業稅案件，係以營業稅申報期限（單月十五日）為起算，超過五年即逾核課期。被告之罰鍰繳款書（繳納期限為八十八年九月二十一日至八十八年九月三十日）既於八十八年九月十五日送達原告，原告係於八十八年十月二十九日申請復查，因而本件原處分罰鍰繳款書送達日期為八十八年九月十五日，往前推算五年核課期，自八十三年九月十五日以後申報之營業稅仍在核課期內，而八十二年至八十三年八月之營業稅（申報日為九月十五日）已逾核課期，依法不得補徵。原告主張應以重核之復查決定書為核課期計算標準，應有所誤解。又被告既稱「原告之八十二年銷售額八六、四三九、０四０元，營業稅四、三二一、九五二元，八十三年八月以前（即同年九月十五日申報日止）銷售額共計九四、七０三、二００元，營業稅四、七三五、一六０元等部分，已逾核課期間，依法不得補徵，其餘銷售額二四二、二七０、八四０元未逾核課期間。」，足見被告認八十二度及八十三年一月至八月部分已逾核課期間甚明。六、綜上所述，本件八十二度及八十三年一月至八月部分已逾核課裁罰期間，不得裁罰，原處分仍據以裁罰，尚嫌欠洽，訴願決定予以維持，亦有未合，原告請求予以撤銷，關於八十二年度及八十三年一月至八月間部分，核有理由，應將原處分及訴願決定關於該部分撤銷，由被告另為適當之處分，其餘部分，原處分如前所述核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請予以撤銷，核無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘陳述及舉證，不影響本件之判斷，爰不一一論列。據上論結，本件原告之訴為為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　十　　　　月　　二十三　　　日臺中高等行政法院第三庭審判長法官　王　茂　修法官　許　金　釵法官　莊　金　昌右正本證明與原本無異。如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　十　　　　月　　二十三　　　日法院書記官　林宜萱

臺中高等行政法院高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十一年度訴字第八八三號

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