臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十二年度訴字第五四四號

• 裁判案由: 稅捐稽徵法
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 92 年 10 月 08 日

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第五四四號

原　　　告　台崧建設股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　乙○○
被　　　告　台中縣稅捐稽徵處
代　表　人　丙○○
訴訟代理人　戊○○
丁○○
右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服台中縣政府中華民國九十二年四月二十四日
府訴委字第○九二○一一○三八七號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告滯欠民國（下同）九十年期地價稅款計新台幣（下同）五、八一五、八五七
元，已達「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」第二條第一項之限
制出境金額標準，被告乃依稅捐稽徵法第二十四條第三項規定，以九十一年十月
三日中縣稅法字第○九一○四三五三八○○號函報請財政部以九十一年十月九日
台財稅第九一○○九八四一七號函轉內政部警政署入出境管理局，限制原告之代
表人甲○○出境在案，原告嗣於九十一年十一月七日申請提供所有坐落高雄市○
鎮區鎮○段五十一地號土地（應有部分三之二）乙筆作為納稅擔保，以解除甲○
○之出境限制，惟原告所提供之上開土地擔保品係河道用地，為公共設施用地，
其變價不易，被告認與稅捐稽徵法第十一條之一第四款規定之擔保品要件不符，
無法受理，乃以九十一年十一月二十八日中縣稅法字第○九一一九三三一七○○
號函否准所請。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造陳述：
㈠原告主張：
⒈原告依據行政訴訟法第五條第二項規定：「人民因中央或地方機關對其依法
申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願
程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之
行政處分之訴訟。」謹依法提起行政訴訟。
⒉原告為一專業開發大型購物商場為主之建設公司，歷經九二一大地震後，由
於銀行緊縮銀根，股東無增資意願，對外招資亦有問題，在無新資金注入之
下，大型商場之開發業務因而停頓，由於原告幾無營業收入，加上景氣低迷
，所有土地乏人問津無法變現，於是名下具有商業價值之房地產皆為債權銀
行向法院申請查封（假扣押）登記，並向法院申請執行拍賣程序。如上述所
云，原告並非手上持有資金故意拖延繳納稅款，而是根本無經濟能力繳納所
有坐落台中縣烏日鄉○○段第一五四號土地之九十年度地價稅。原告於八十
七年間購買該筆土地時，即向土地銀行台中分行質押借款十七億二千八百餘
萬元，因原告發生財務危機未能持續繳納利息，該筆貸款已於九十年間被土
地銀行台中分行列為逾期放款，該行亦依循法律途徑處理該筆土地以求償原
告積欠之銀行貸款本息。依據土地稅法第五十一條第一項規定：「欠繳土地
稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移轉登記或設定典權。」且同條第三
項規定：「第一項所欠稅款，土地承受人得申請代繳或在買價、典權內照數
扣留完納；其屬代繳者，得向納稅義務人求償。」由此可知，被告必然可以
收回原告所積欠之地價稅款。
⒊原告之土地資產多為大型購物商場或工商綜合區，係屬商用收益型不動產，
而且皆有完整之開發計劃，若任憑銀行單純拍賣土地求償其債權，原告之土
地資產必定乏人問津，對金融機構而言不是求償不易，就是變價不高，如前
所述，如能以具有開發計劃之商業不動產來出售土地時，對債權人即能有較
佳之求償額度，亦可減輕原告之社會責任問題。目前政府已開放外資投資台
灣之不動產，大型購物商場及工商綜合區在國外行之有年，吸引外資投資自
有其機會，這也是原告可盡綿力的地方。另原告負責人兼任台灣紙業股份有
限公司之總經理，目前台灣紙業公司透過海外子公司在越南投資休閒事業及
包裝紙器事業，為維持公司長期生存發展策略，除將在越南繼續投資紙器廠
與彩印紙盒廠外，並計劃投資上游工業用紙廠，原告負責人有其實際推動與
執行海外投資事宜之必要，今原告負責人被限制出境，除不能解決被告應收
稅款未收之問題，連帶造成原告及原告負責人相關企業經營之困擾與傷害。
⒋稅捐稽徵法第二十四條規定：
⑴納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅
捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；其為營利事
業者，並得通知主管機關，限制其減資或註銷之登記。
⑵前項欠繳應納稅捐之納稅義務人，有隱匿或移轉財產，逃避稅捐執行之跡
象者，稅捐稽徵機關得聲請法院就其財產實施假扣押，並免提供擔保。但
納稅義務人已提供相當財產擔保者，不在此限。
⑶納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內
政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境
。
由上述稅法可知，稅捐稽徵機關「得」引用不同條文，對欠繳應納稅捐之納
稅義務人作不同之處分，其意義是稅捐稽徵機關應考量欠繳應納稅捐者之實
際業務經營及財務資金等情況採取相對適當之處分。今台北市國稅局松山稽
徵所依稅捐稽徵法第二十四條第一項規定實行保全法定程序，針對原告積欠
之營利事業所得稅，選擇原告所有列為公共設施之土地作為保全標的，依中
華民國憲法明文規定：「人民之生存權、工作權及財產權應予保障」之精神
來看，台北市國稅局松山稽徵所對納稅義務人積欠所得稅之處理方式，或係
建立在情、理、法之基礎上，使原告及原告負責人有較寬廣之生存空間應付
當前企業所面對之經營困境，以免造成原告及原告負責人相關企業經營之困
擾與傷害。依此，如被告撤銷其原處分，改依稅捐稽徵法第二十四條第一項
規定處分原告之欠稅案，亦有先例可循。
㈡被告答辯：
⒈原告因滯欠九十年期地價稅款計五、八一五、八五七元，已達法令規定之限
制出境金額標準，被告乃依相關規定，以九十一年十月三日中縣稅法字第○
九一○四三五三八○○號函報請財政部以九十一年十月九日台財稅第九一○
○九八四一七號函轉內政部警政署入出境管理局限制原告之代表人甲○○出
境在案，嗣原告於九十一年十一月七日申請提供所有坐落高雄市○鎮區鎮○
段五十一地號持分土地作為納稅擔保，以解除原告代表人之出境限制。惟原
告所提供之上開土地擔保品係河道用地，為公共設施用地，經被告向主管機
關函詢未列入徵收補償計畫，其變價不易，與稅捐稽徵法第十一條之一第四
款規定擔保品要件不符，被告乃以九十一年十一月二十八日中縣稅法字第○
九一一九三三一七○○號函否准所請，核無違誤。
⒉核原告申請提供所有坐落高雄市○鎮區鎮○段五十一地號持分土地，作為納
稅擔保，以解除原告代表人甲○○之出境限制，因原告提供作為欠稅擔保之
系爭土地係河道用地，被告依據稅捐稽徵法第十一條之一第四款規定：「相
當於擔保稅款之擔保品，須符合易於變價及保管，且無產權糾紛之條件。」
及財政部八十七年九月三十日台財稅第八七○七○○四○七號函釋：「道路
用地如尚未經當地縣市政府列入徵收補償計畫，與首開法條易於變價之規定
不合，即不得作為欠稅之擔保。」意旨，以九十二年一月十四日中縣稅法字
第○九一二○六九○九○○號函請高雄市政府查明，系爭河道用地是否已列
入徵收補償計畫，案經高雄市政府工務局下水道工程處以九十二年二月十四
日高市工水二字第○九二○○○一五八八號函查復：「系爭土地係前鎮運河
用地範圍已開闢未徵收之河道用地，目前尚未列入徵收補償計畫。」是系爭
土地其變價不易，並不符合限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法
第五條第二款：「經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保
者。」規定。
⒊參照司法院釋字第三四五號解釋：「行政院於中華民國七十三年七月十日修
正發布之『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法』，係依稅捐稽
徵法第二十四條第三項及關稅法第二十五條之一第三項之授權所訂定，其第
二條第一項之規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍，且依同辦法第五
條規定，有該條所定六款情形之一時，應即解除其出境限制，已兼顧納稅義
務人之權益。上開辦法為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸
。」意旨，原告依據稅捐稽徵法第二十四條第三項規定，以九十一年十月三
日中縣稅法字第○九一○四三五三八○○號函報請財政部以九十一年十月九
日台財稅第九一○○九八四一七號函轉內政部警政署入出境管理局，限制原
告之代表人甲○○出境在案，依法有據。揆諸上開稅法規定、實施辦法及財
政部函釋意旨，原告以九十一年十一月二十八日中縣稅法字第○九一一九三
三一七○○號函否准被告申請提供擔保品解除出境限制之請求，依法並無不
合。
⒋又原告主張：「在積欠松山稽徵所之所得稅仍無力支付情況下，松山稽徵所
仍採取以被列為公共設施之土地作為積欠所得稅擔保，而原告在積欠地價稅
之土地完成交易過戶時，即可收回稅款；因此原告期望被告比照臺北市國稅
局松山稽徵所之作法，核准由原告提供所有高雄市○鎮區鎮○段五十一地號
土地作為積欠所得稅擔保，解除原告代表人甲○○出境之處分。」乙節，經
核台北市國稅局松山稽徵所係依據稅捐稽徵法第二十四條第一項規定實行保
全法定程序，針對原告積欠「所得稅」，選擇就原告所有列為公共設施之土
地作為保全之標的，與被告依據稅捐稽徵法第二十四條第三項規定，就原告
積欠「地價稅」，函請有關機關執行出境限制之處分，原告擬提供上述系爭
土地作為納稅擔保，以解除原告代表人甲○○之出境限制，二者情事不同，
分屬不同之訴求標的，自不得比附援引，是被告所為主張，並無可採。
理 由
一、按「本法所稱相當擔保，係指相當於擔保稅款之左列擔保品：：：：其他經
財政部核准，易於變價及保管，且無產權糾紛之財產。」為稅捐稽徵法第十一條
之一第四款所明定。另按「說明：：：：納稅義務人提供土地作為應納稅捐
之擔保，依稅捐稽徵法第十一條之一第四款規定，須符合易於變價及保管，且無
產權糾紛之條件。本案ｘｘ公司申請提供作為擔保品者為道路用地，該道路用地
如尚未經當地縣市列入徵收補償計畫，與首開法條易於變價之規定不合，即不得
作為欠稅之擔保。」亦經財政部八十七年九月三十日台財稅第八七○七○○四○
七號函釋在案。
二、本件原告因滯欠九十年期地價稅款計五、八一五、八五七元，已達法令規定之限
制出境金額標準，被告乃以九十一年十月三日中縣稅法字第○九一○四三五三八
○○號函報請財政部以九十一年十月九日台財稅第九一○○九八四一七號函轉內
政部警政署入出境管理局限制原告之代表人甲○○出境在案，嗣原告於九十一年
十一月七日申請提供所有坐落高雄市○鎮區鎮○段五十一地號土地（應有部分三
分之二）作為納稅擔保，以解除甲○○之出境限制，經被告認與稅捐稽徵法第十
一條之一第四款規定之擔保品要件不符，無法受理，乃以九十一年十一月二十八
日中縣稅法字第○九一一九三三一七○○號函否准所請。原告不服，循序提起行
政訴訟，為如事實欄所載之主張。經查原告所提供作為納稅擔保之坐落高雄市○
鎮區鎮○段五十一號土地，其土地使用分區為公共設施用地之河道用地，原告應
有部分三分之二，其餘應有部分為中華民國，管理者國有財產局，代管機關為高
雄市政府，有該地之土地登記簿謄本、高雄市政府工務局土地使用分區證明書附
原處分卷可憑。經被告函請高雄市政府查明，系爭河道用地是否已列入徵收補償
計畫，據覆稱「系爭土地係前鎮運河用地範圍已開闢未徵收之河道用地，目前尚
未列入徵收補償計畫。」亦有高雄市政府工務局下水道工程處九十二年二月十四
日高市工水二字第○九二○○○一五八八號函在原處分卷足稽，是該土地既屬共
有土地，且已開闢為前鎮運河，顯非屬前述稅捐稽徵法第十一條之一第四款所定
易於變價之財產，亦不符財政部前揭財政部八十七年九月三十日台財稅第八七○
七○○四○七號函釋意旨。另台北市國稅局松山稽徵所係依據稅捐稽徵法第二十
四條第一項規定實行保全法定程序，針對原告積欠「所得稅」，選擇就原告所有
列為公共設施之土地作為保全之標的，與被告依據稅捐稽徵法第二十四條第三項
規定，就原告積欠「地價稅」，函請有關機關執行出境限制之處分，原告擬提供
上述系爭土地作為納稅擔保，以解除其代表人甲○○之出境限制，二者情事不同
，分屬不同之訴求標的，自不得比附援引，是原告所為主張，並無可採。
三、綜上所述，被告駁回原告以未列入徵收補償計畫之共有土地做為納稅擔保之申請
核無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告聲明求為撤銷，為無理由，應予
駁回。兩造其餘訴辯事由，與本件無涉，爰不予斟酌，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九
十八條第三項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　 九十二　 　年　 　十　　　月　 八　 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官　胡　國　棟
法 官　林　秋　華
法 官　王　德　麟
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者
，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於
本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（
須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中　　華　　民　　國　　 九十二　 　年　 　十　　　月　 八　 日
法院書記官　蔡 宗 融