臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)93年度簡字第95號

• 裁判案由: 進口貨物核定完稅價格
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 03 月 31 日

臺中高等行政法院判決
93年度簡字第95號
93年度簡字第97號
原　　　告　達雅企業股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　劉建成律師
丁○○律師
被　　　告　財政部臺中關稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○
鄭國隆
戊○○
右當事人間因進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國93年3月10日台財訴字第0920069847號訴願決定（案號：00000000，即本院案號93年度簡字第95號部分）及93年3月25日台財訴字第0930000057訴願決定（案號：00000000，即本院案號93年度簡字第97號部分），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔二分之一，餘由被告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告於民國（以下同）92年1月16日委由仁信報關股份有
限公司向被告申報自韓國進口岩苔乙批（報單號碼DA/BC/91/WS36/9032號），經被告依關稅法第14條規定，按原告原申報價格（FOB USD 0.0991/PAC）先行徵稅放行後，嗣經財政部關稅總局驗估處審核結果，系爭貨物價格改按FOB USD
0.1266/PAC核估，經重新核計應納稅費計新台幣（以下同）127,994元，扣除原繳稅費100,999元，通知應補徵稅費
26,995元，另原告於91年12月17日委由全勝報關股份有限公司向被告申報自韓國進口LAVER「海苔，已烘烤調味」乙批
（報單號碼DA/91/HS70/0008號），經被告依關稅法第14條
規定，按原告原申報價格先行徵稅放行後，嗣經財政部關稅總局驗估處審核結果，系爭貨物價格改按FOB USD 0.1266/
PAC核估，經重新核計應納稅費計256,980元，扣除原繳稅費202,783元，通知應補徵稅費54,197元，原告不服，分別申
請復查未獲變更，向財政部提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈財政部案號第00000000號訴願決定（以下稱訴願決定㈠）、被告民國（以下同）92年9月2日中普進二字第0920105049號復查決定及被告92年6月18日中普進二字第0920103516號行政處分（以下稱行政處分㈠）均撤銷。
⒉上列撤銷部分，被告應於接獲確定判決書之翌日起10日內給付原告新台幣（以下同）26,995元，及自92年7月1日起，至被告填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依92年7月1日之郵政儲金匯業局之一年期定期儲金固定利率，按日加計之利息。
⒊財政部案號第00000000號訴願決定（以下稱訴願決定㈡）、被告92年9月22日中普進二字第0920105410號復查
決定及被告92年5月9日中普進二字第0920102743號行政處分（以下稱行政處分㈡）均撤銷。
⒋上列撤銷部分，被告應於接獲確定判決書之翌日起10日內給付原告54,197元，及自92年5月23日起，至被告填
發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依92年5
月23日之郵政儲金匯業局之一年期定期儲金固定利率，按日加計之利息。
⒌訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：
㈠原告部分：
⒈按關稅法第25條第1、2、5項規定：「從價課徵關稅之
進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」、「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」、「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」參照關稅法第27條至第31條等規定，必須無法依關稅法第25條規定核定完稅價格時，始得陸續依關稅法第27條以下規定核定完稅價格。
⒉按資本經濟市場之本質，即在透過自由競爭市場，由各廠商互相競爭，以最低成本獲取最高之利潤，且基於契約自由原則，每一交易內容均不受其他人間之交易內容所限制。原告為使國內消費者能以較低之價格購得具有相當品質之已烘烤調味之海苔商品，與韓國WOO JIN
CORPORATION（以下譯文簡稱為友振公司）為商業交易
行為時，爭取獲得較低之交易單價。⑴原告於91年11月間向韓國友振公司要約買受岩苔，經該公司於同年月22日傳真承諾，該公司同意以每小包海苔之單價0.0991美元售予原告90,000包，總價金為8,919美元，並約定於
同年12月20日交付原告（即約定韓國出口商應將系爭貨物出船之日，以下同），原告應以銀行所開立不能取消且見票即付之信用狀給付貨款，有該公司承諾要約之傳真信函（或稱銷售確認書）可稽；嗣該公司於92年1月3日開立商業發票，載明每小包海苔之單價亦為0.0991美元，又於同年月3日向韓國海關申報出口之單價為每小
包海苔0.0991美元，亦有經韓國律師公證且經我國駐韓國單位認證之出口報單可稽。原告亦收到90,000包海苔並給付出賣人8,919美元。⑵原告另於91年11月間向韓
國友振公司要約買受已烘烤調味之海苔，經該公司於同年月22日傳真承諾，該公司同意以每小包海苔之單價0.0991美元（即U$0.0991）售予原告180,000包，總價金
為17,838.00美元，並約定於同年12月13日交付原告，
原告應以銀行所開立不能取消且見票即付之信用狀給付貨款，有該公司承諾要約之傳真信函（或稱銷售確認書）可稽，嗣該公司於同年12月11日開立商業發票，載明每小包海苔之單價為0.0991美元，又該公司於同年月12日報關出口，向韓國海關申報之每小包海苔之單價亦為0.0991美元，亦有經韓國律師公證且經我國駐韓國單位認證之出口報單可稽。原告亦收到180,000包海苔並實
付出賣人17,838.00美元。原告於行政程序中提出之前
揭銷售確認書、商業發票、信用狀到期日通知書、及出口報單等文件，載明每小包海苔單價、原告實付之金額皆如上述。按諸經驗及論理法則，原告與韓國友振公司就該次已烘烤調味之海苔商品每小包交易單價之真實性及正確性已無疑義。又原告除該金額外，並無另須支付友振公司之費用，亦無關稅法第26條所稱不得作為計算完稅價格之依據情事。則原告以實際交易價格FOB USD
0.0991/PAC向被告申報核定關稅，符合關稅法第25條之規定，被告亦無不得依關稅法第25條第1項規定核定完
稅價格之情。被告雖答辯陳稱：曾依行為時關稅法第37條（現行法第42條）之規定，分別函請原告說明並檢送該進口貨物相關資料，惟原告並未提出具體事證證明其申報價格為實際交易價格云云，惟查，被告所舉函件，並未對原告本件進口報單內容之真實性或正確性表示存疑，更未要求原告就該號進口報單提出任何說明，足見被告為原處分及復查決定期間均未依關稅法第25條及第37條規定之程序辦理。
⒊按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」行政程序法第6條定有明文。又「進口報關時，應填送貨
物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件」，關稅法第13條第1項定有明文
。亦即被告對進口人所申報進口貨物交易價格之核估，通常是依進口人提出之進口報單、提單、包裝明細、商業發票等資料為之。查本件原告申報進口乙批「岩苔」時，亦提出前揭申報文件，與第三人長安泰公司、逢泰企業股份有限公司等進口人辦理申報進口關稅時所提出者，形式上並無不同，惟被告審查時採信長安泰公司等進口人所提出之文件及申報之交易價格，卻獨不採信原告所申報與所提出文件內容相符之交易價格，則被告核定原告及長安泰公司、逢泰公司等進口人所申報之交易價格之行為，顯然未採用平等之審查標準，已違反前揭行政程序法第6條所揭之平等原則。
⒋被告及訴願機關僅以原告申報之交易價格較第三人長安泰國際股份有限公司（以下稱長安泰公司）為低，即漠視原告前揭提出之銷售確認書、商業發票及韓國友振公司出口報單等證物，認為原告之申報單價並非實際交易單價，而調高原告之交易單價至符合第三人長安泰公司申報之單價範圍，長安泰公司、逢泰公司等為原告在自由市場上之競爭對手，何以就本件海苔之交易價格，被告認定長安泰公司、逢泰公司等所申報之交易價格較高，即為其等之實際交易價格，而原告所申報之交易價格較低，即非原告之實際交易價格？被告於未證明原告提出之交易文件顯然不實之情形下，擅自調高原告之實際「交易價格」至與長安泰公司、逢泰公司等所申報之價格相同或近似，並據以補徵原告進口關稅等，被告所為顯然不顧自由競爭市場之交易機制及契約自由原則，亦不當提高原告取得系爭貨物之成本，更有不當限制原告之競爭條件及保護原告之競爭對手之嫌，顯然違反公平交易法第1條揭櫫之公平競爭原則、行政程序法第9條及關稅法第25條第1、2、5項規定等。
⒌參照最高行政法院92年度判字第99號判決要旨：「按從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格，以該進口貨物之交易價格作為計算根據；所謂『交易價格』，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格；進口貨物之完稅價格，不合於行為時關稅法第12條、第12條之2、第12條之3、第12條之4及第12條之5之規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之，觀之行為時關稅法第12條至第12條之6規定自明。本件既經我
駐外單位查得上訴人進口報關所附發票與其在日本所申報輸出貨物價格不符，有被上訴人提出之相關查價文件影本附卷可憑，足以證明上訴人有虛報貨物價格之情事，而原審並將該查價文件提示上訴人之訴訟代理人，並告知為辯論，於法核無不合。」，被告審查原告之交易價格時，除審查前揭原告於行政程序中提出文件外，另可調查原告實付出賣人之買賣價金是否各為8,919美元
，及經我國駐外單位向韓國查詢原告進口報關所附之發票金額，與韓國友振公司於出口時所報關之金額是否相符。惟被告不僅未於行政程序中說明何以原告所提出之相關文件及說明不足採信？又何以無法依關稅法第25條核定完稅價格？更未向韓國查證友振公司出口報關之金額，及未說明原告提出之交易文件或內容有何不真實或不正確之處等，原告係依實際交易價格向被告申報核定關稅等稅費，並已提出該次交易之證明文件，實無不能依關稅法第25條規定核定完稅價格之情，被告竟無理不採信原告所提出與第三進口人相同或類似之交易證明文件，且在無證據且未經由我國駐韓國代表處調查原告本件交易是否屬實等之情況下，率予認定原告之申報價格非實際交易價格，並為補徵原告稅費之行政處分，可見被告所為復查決定及行政處分㈠㈡、訴願決定㈠㈡，顯然係濫用權力且違反關稅法第25條之規定，應予以撤銷。
⒍按行政行為，應依下列原則為之：一、採取之方法應有助於目的之達成。二、有多種同樣達成目的之方法時，應選擇對人民權益損害最少者，行政程序法第7條第1、2款定有明文。又關稅法第25條第5項及第37條規定：「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」、「為查明進口貨物之正確完稅價格，除參考第13條第1項規定之申報文件外，得採取下列措施：一、
檢查該貨物之買賣雙方有關售價之其他文件。二、調查該貨物及同樣或類似貨物之交易價格或國內銷售價格，暨查閱其以往進口時之完稅價格。三、調查其他廠商出售該貨物及同樣或類似貨物之有關帳簿及單證。四、調查其他與核定完稅價格有關資料。」則海關於審查進口人申報進口貨物時所提出之進口報單、提貨單、發票等有關文件後，認為進口人所提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑時，應即採用對原告權益損害最少且最有助於查明原告所申報之交易價格是否真實之方法，亦即應於為補稅處分前，通知進口人表示其已對於進口人所申報之交易文件或其內容有所存疑及存疑之理由，請進口人提出交易證明文件或關稅法第37條所列之各款文件並說明之，查被告於為補稅處分前，從未依前開規定通知原告表示其對於原告所提出之交易文件或其內容有何存疑及存疑之理由，更未通知原告提出交易證明文件及說明，遽為原告應補稅之處分，致使原告因不服原行政處分而提出行政救濟，而耗費更多之時間及人力成本，被告所為顯然違反前揭比例原則及關稅法第25條第5項及第37條之查證義務，應予撤銷。被告自應依關
稅法第25條第1項規定以原告申報之交易價格計算完稅
價格，不得逕依關稅法第31條規定另行核定完稅價格。⒎至於原告於申請復查時，雖將每小包海苔之單價亦為美金0.0991元誤載為0.0903美元乙節，且原告已於92年7
月1日之函件中更正為0.0991美元，實不影響原告依實
際交易單價向被告申報之事實，原告更無誤導價格之情。又原告提出之經公證之出口報單文件內容與所檢付之文件編號不同，僅係因出口商發生誤寫之顯然錯誤，且原告本件進口報單、銷售確認書及商業發票上記載之數量、每小包之單價等，均與該經公證之出口報單ExportDocuments-Declaration#:000-00-00-0000000-0相同，原告已於提起訴願時陳明在案，足見原告提出之經公證之出口報單已足以證明原告向被告申報之系爭貨物之單價確實為0.0991美元。如訴願決定機關或被告認為原告所提出經公證之出口報單之內容尚有疑義，亦應經由我國駐韓國代表處查證該出口報單之真實性，惟被告應查證卻未為查證，率予認定原告所申報之進口價格非原告之實際交易價格，被告之作為顯然違反行政程序法第8
條誠實信用原則及信賴保護原則與同法第36條應注意對原告有利之事項等規定。
⒏查原告接獲被告前揭補徵稅費之行政處分㈠、㈡後，已分別於92年6月30日、92年5月22日繳清前揭26,995元、54,197元及進口關稅、推廣貿易服務費及營業稅等稅費，有繳納證明可稽，惟原告既訴請撤銷被告前揭行政處分、復查決定及財政部之訴願決定，自得依前揭行政訴訟法第8條、關稅法第42條第2項及加值型及非加值型營業稅法第41條準用關稅法第42條第2項規定等，一併請
求被告應給付原告返還已繳納之稅款及利息如訴之聲明。
㈡被告部分：
⒈查本二件原申報價格FOB USD 0.0991/PAC與類似貨物核定價格FOB USD 0.38/BAG（FOB USD 0.1266/PAC）相較偏低，原告因未能提供合理說明及相關事證以資證明原申報價格確係實際交易價格，原申報價格自不得作為計算完稅價格之依據。又查無合於行為時關稅法第27條至30條規定之價格資料，被告乃依行為時關稅法第31條第1項規定，報單第DA/BC/91/WS36/9032號及DA/91/HS70/0008號均按核定之類似貨物交易價格FOB USD 0.1266/
PAC核估，則被告依據上揭核定其完稅價格，洵無不合
。
⒉查被告於92年10月31日及同年月21日分別函請財政部關稅總局驗估處複核價格結果，該處92年12月19日及93年7月5日分別函復意旨，本件復查時該處曾依行為時關稅法第37條（現行第42條）之規定分別於92年2月13日、6月20日函請原告至該處說明並檢送該進口貨物之相關文件資料。惟原告並未提出具體事證證明其申報價格為實際交易價格。依據行為時關稅法第25條第5項規定：「
海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格」。又參據世界關務組織關稅估價技術委員會關稅資料彙編（1992年7月至2004年4月）決定6.1「海關對申
報價格之真實性或正確性有合理懷疑之案件」關稅估價委員會決定如下：「1、當廠商提出申報後，海關對其
所申報內容或所檢附文件的真實性或正確性有合理懷疑時，得要求進口人提出進一步的說明，包括證明文件或其它佐證資料，以證明其所申報之價格即為進口貨物實付或應付之價格，‧‧‧如果在接受進一步的說明後，或未獲回應，海關對其申報價格仍有合理懷疑其真實性或正確性時，‧‧‧認為其完稅價格無法依據本協定第一條予以核定。」，原告進口申報價格自無行為時關稅法第25條（現行第29條）之適用。又查無行為時同法第27條至第30條（現行第31至34條）之價格資料，乃依行為時同法第31條（現行第35條）規定之原則，核定該貨物之合理價格，並無不合。
⒊又查經被告於93年5月20日、21日函請財政部關稅總局
驗估處複核價格結果，該處93年7月5日函復意旨：「‧‧‧依據中央銀行外匯局93年4月21日‧‧‧查得原告
股東黃政源君、廖耕彬君於91年6月至91年11月間分別
以對外貸款本金匯出71,626.7美元及39,620.76美元共
計112,247.46美元（折合臺幣約3,761,166.18）至韓國。經函結匯銀行即華僑商業銀行台中分行查得CREDIT
NUMBER IAMMCI/00198/209影本、進口結匯證實書、其
所載金額為USD9,547.2。而INVOICE（DWD-000000-000
）所列總金額為U$13,637.96，惟卻分別載明PAYMENT
BY L/C U$9,547.2及PAYMENT BY T/T U$4,090.76。（
一）依據L/C影本、結匯證實書所列金額核算其價格為
CFRUSD 3.672/CTN【9547.2/93600PAC×36= CFR USD
3.672/CTN】。（二）依據INVOICE所列總金額核算其價格為CFRUSD5.24/CTN【13637.96/93600×36=CFRUSD 5.
24/CTN】。另調閱海運五年資料庫，查得原告另案進口相同貨品之報單第‧‧‧，其申報價格為CFR U$0.102/PAC【CFRUSD 3.672/CTN】，經核該報單僅申報PAYMENTBY L/C之金額U$9,547.2。而PAYMENT BY T/T U$4,090.76並未申報。又函結匯銀行即中華商業銀行台中分行查得CREDIT NUMBER INKAＺ000000000影本、進口結匯證實
書、其所載金額為USD33,661.38。‧‧‧另調閱海運五年資料庫，查得原告另三份進口報單‧‧‧其申報價格為CFRUSD0.1026/PAC【9603.36/93600×36=CFRUSD 3.6
936/CTN】。‧‧‧而原告僅申報PAYMENT BY L/C之金
額U$14,070.9、U$9,603.36及U$9, 987.12，PAYMENT
BY T/T之金額U$14,071.06、U$4,853.06及U$4,689.45
並未申報。由上列查得文件顯示LAVER（海苔）實際交
易價格應為CFRUSD5.24/CTN、5. 56/CTN及5.64/CTN，
均高於本處原核定價格。‧‧‧從而，本案原告所申報之價格並非實際交易價格。次查‧‧‧調閱原告所稱全國最大進口量進口商『長安泰國際股份有限公司』進口資料，‧‧‧其申報價格為CFR USD5.620097/CTN、CF--RUSD5.620097/CTN、CFRUSD5. 620097/CTN、CFRUSD
5.4719/CTN，高於本二案原核定價格，惟依據司法院31年判字第12號判例意旨，不得另為不利於原告之核定，本二案原核定價格未予改增估。復查本二案原告90 ／
91年度進口總金額僅全國最大量進口人之63.92%、74.4%，然其進口申報價格FOB USD 0.090 3/PAC（PAC=1小
包）【折合FOBUSD 3.2508/CTN（36小包=1CTN ）】，
低於全國最大量進口人申報之價格CFR USD4.68~5.62097/CTN【FOBUSD4.54　~5.474628/CTN】達21.42%~34.83%，顯不合理。又另案進口人逢泰企業股份有限公司，
自韓國進口相同貨品，其申報價格為FOBUSD0.44/BAG（FOBUSD 5.28/CTN）。郭元益食品股份有限公司自韓國
進口相同貨品之申報價格FOB USD 0.38/BAG（FOBUSD
4.56/CTN），亦均高於原告進口時之申報價格FOBUSD
0.0991/PAC（FOBUSD 3.5676/CTN）。海苔係傳統產業
，傳統產業其製造者利潤率有限，非高科技產業有數倍之大，原告進口申報價格低於全國最大量進口人申報之價格，亦低於其它進口人進口之申報價格，顯不合理。」。
⒋原告雖提供經韓國律師公證及中華民國註韓國台北代表部認證之出口報單資料為證。然所稱韓國方面之公證、認證，僅係公證、認證其簽章為真且合法，並未對其內容加以確認，則原告以該簽證認應依該簽證內容定其效力，殊有誤解。此有改制前行政法院83判2122號判決可資參照。再查韓國海關出口報單並非查核系案貨物實際交易價格之必要文件，且其列載之資料，只能證明其出口係經合法之程序，而無法證明其申報之價格是否為真之事實。原告所稱理由諒係對於系案貨物價格核估之依據和調查程序不瞭解所致。至所稱最高行政法院92年度判字第99號判決係有繳驗不實發票、逃漏關稅情事核與本件之案情迥異不同，自不得比附援引。綜上，揆諸前揭說明，被告於核定本件完稅價格時，已就原告檢具之系案報關文件及佐證文件予以考量，洵無違誤，尚難謂被告有原告所稱之違法，原告所訴理由委無足採。
⒌查本件原告所訴理由，核非有理，已如前述，則原告請求被告給付返還原告已納之稅額及加計利息，均無理由，亦請一併予以駁回。
理 由
一、本件訴訟繫屬中，被告代表人詹昭鐶業於93年7月16日變更
為乙○○，並依行政訴訟法第181條規定聲明承受訴訟在案
，核無不合，應予准許。
二、按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查‧‧‧」、「海關於進出口貨物放行之翌日起二年內，得對納稅義務人、貨物輸出人或其關係人實施事後稽核‧‧‧」、「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算依據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格‧‧‧海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」、「為查明進口貨物之正確完稅價格，除參考第13條第1項規定之申報文件外，得採取下列措施：一、檢查
該貨物之買、賣雙方有關售價之其他文件。二、調查該貨物及同樣或類似貨物之交易價格或國內銷售價格，暨查閱其以往進口時之完稅價格紀錄。三、調查其他廠商出售該貨物及同樣或類似貨物之有關帳簿及單據。四、調查其他與核定完稅價格有關資料。」為行為時關稅法第14條第1項、第10條
第1項、第25條第1項、第2項、第5項及第37條所明定。次按我國基於經貿發展之需要及國家整體利益考量已加入世界貿易組織，在該組織之架構下，所有會員國應使其國內法規與世界貿易組織下之國際規範一致。我國關稅法乃依據烏拉圭回合談判部長級會議決議訂定上開關稅法第25條第5項之規
定，本院卷附該規定審議之立法說明記載甚詳。可見關稅交易價格制度，固建立在公開市場自由競爭價格之基礎上，而以買賣雙方自動成立之價格為估價依據，然所謂「交易價格」係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，亦即不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。為查明進口貨物之正確價格，確保國課並保護國內產業，其由進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然法律同時授權海關如對進口人所提之相關文件資料存疑時，經要求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定予以調整之；易言之，此並非要求海關必需證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實始得調整價格，而是授權海關基於專業之審查，並課予進口人相當之協力義務，倘海關仍具合理懷疑，即可另行核定其完稅價格，避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價格，逃避稅負，達到公平合理之課稅目的。此與海關緝私條例第37條及第44條，海關必須證明進口人報運貨物而有虛報貨物價值或其繳驗不實發票情事者，始能按其不實情形予以補稅及處罰，二者並非相同。
三、本件原告於92年1月16日委由仁信報關股份有限公司向被告
申報自韓國進口岩苔乙批（LAVER DETAILS(DRIED ROASTED
OR SEASONED)；報單號碼DA/BC/91/WS36/9032號），另於91年12月17日委由全勝報關股份有限公司向被告申報自韓國進口LAVER「海苔，已烘烤調味」乙批（報單號碼DA/91/HS70/0008號），皆經被告依關稅法第14條規定，按原告原申報價格每小包0.0991美元先行徵稅放行後，嗣經財政部關稅總局驗估處審核結果，系爭貨物價格分別改按FOB USD0.1266/CTN核估，經重新核計應納稅費計127,994元、256,980元，扣
除原繳稅費100,999元、202,783元，分別通知應補徵稅費
26,995元、54,197元等情，為原告所不爭，並有進口報單及被告92年6月18日中普進二字第0920103516號函及92年5月9
日中普進二字第0920102743號函附原處分卷可稽，自堪認定。
四、原告雖主張：㈠被告並無證據足以推翻本件交易之銷售確認書、商業發票、及經韓國律師公證並駐韓國台北代表部認證之出口報單，卻僅以原告申報之價格低於其他進口人，即調高原告之交易單價，顯然違反市場機制及契約自由原則，並與關稅法第25條第1、2項之規定不符。另被告未依同條第5
項規定通知原告提出說明，片面調高價格，亦屬違法。㈡原告價格較低之原因，係因原告認識韓國海苔製造商大川公司，雙方建立岩苔進口台灣之業務關係，且大川公司位於韓國大川鄉下，同時擁有海苔養殖廠、原料廠及烘培廠，管理良好，無論土地及管理成本均低，且其係將養殖之海苔原料予以切碎重組製造，較之天然海苔或直接切割成形者，其生產成本較低。惟因大川公司負責人不諳國際貿易及英語，故透過友振公司協助進行買賣及辦理進出口業務，友振公司僅於其間賺取少許手續費。原告係直接向海苔製造商購買岩苔，尤其大川公司及友振公司製造並出口至台灣之岩苔僅供應原告，而原告自89年起向該公司進口數量日增，原告當具價格優勢，故雙方於91年度調整價格為一般包裝者每小包0.0903美元，禮盒包裝者每小包0.0991美元。加以原告90年及91年所進口岩苔數量係全國第一，故原告申報之價格較其他廠商為低並無可疑之處。㈢再者，被告未查明本件有無關稅法第27條至第30條規定之價格，逕依同法第31條第1項規定核定
完稅價格，亦屬無據云云。
五、經查，本件被告係以系爭貨物申報價格僅每小包0.0991美元（FOB USD 0.0991/PAC≒FOB USD3.567/CTN；即每箱FOBUSD3.567）顯然低於類似貨物核定價格FOB USD0.38/BAG=FOB
USD0.1266/PAC，然被告並未先通知原告說明，即予調整按
FOB USD0.1266/PAC核定其完稅價格等情，為被告所不爭執
，並經本院調閱原處分卷及關稅總局驗估處本件送查之調查報告卷（案號：I/R00-00000、I/R00-00000，有關調查報告卷依關稅法第9條第1項第5款規定，對海關所提供各項報關
資料應予保密，並依被告之請求均列為密件）審認屬實，被告對此亦不爭執。然復查階段，其中進口報單號碼DA/91/HS70/0008號部分業經補正此一程序，復查時業經財政部關稅
總局驗估處依關稅法第25條第5項及第37條規定，以92年6月20日總驗通二（三）字第9200875號函通知略謂：「‧‧‧
二、為查明該進口貨物之正確完稅價格，請貴公司負責人或經書面授權之委任代理人‧‧‧於92年6月30日上午10時至
本處說明並請檢送該進口貨物之下列資料以供參考：㈠成交文件（包含合約、訂單‧‧‧等）。㈡實付或應付價格之付款結匯單據（包括信用狀及結匯水單）‧‧‧㈣全部銷售發票單據、明細及銷售對象之公司地址、電話及傳真號碼。㈤進貨、銷貨、存貨帳冊及轉帳傳票。㈥與國外供應商間交易價格之決定過程往來文件。㈦貨樣、原廠型錄或說明書。㈧貴公司91年度營利事業所得稅結算申報書。」等詞，並據原告具函提出銷售確認書、商業發票、出口報單、信用狀、結匯水單及銷售發票單據等，有各該函文及證物附復查之調查報告卷（案號：I/R00-00000R）可稽。按復查程序仍為行政程序之一環，上開進口報單部分於復查程序中既已通知原告提出說明，給其陳述意見之機會，則被告前未踐行通知原告提出說明即逕予核定價格之瑕疵，於此獲得補正。至進口報單號碼DA/BC/91/WS36/9032部分，被告雖陳稱財政部關稅總局驗估處曾以92年2月13日總驗通二（三）字第9200220號函通知提出說明並檢送相關資料供參云云，經查該函係原告就他案申請復查，經該處通知原告提出說明，並非通知原告就本案提出說明，業據該函主旨載明申請復查案件之進口報單號碼甚詳，有該函附卷（被告93年7月16日答辯狀附卷Ａ之
附件六）可稽，本件此部分程序上固不無欠缺。惟查上開他案之進口報單（即含本院92年度訴字第984至986號案內之進口報單共五件），其進口貨品與本件相同，價格亦復相同為原告所自陳，僅禮品包裝（GIFT）者每小包價錢略高於一般包裝（NORMAL）者0.0088美元而已，該他案經通知原告提出之銷售確認書、商業發票、出口報單、信用狀及交易憑證等，關稅總局驗估處審認結果認仍不足以合理說明其申報價格偏低之理由，本件復查調查報告（案號：I/R00-00000R）亦引用上開他案復查調查報告之調查結果，業經本院調卷審認屬實，上開他案既經通知原告提出說明後被告仍有合理之懷疑，則被告據以引用於本件尚非無據。準此，本件二復查決定依財政部關稅總局驗估處查核結果，或引用他案，或逕行審認原告提出之證據，認原告所提仍不足以合理說明其申報價格偏低之理由，且原告之申報價格不僅顯然低於原告所稱90、91年度全國進口海苔總金額最大進口人長安泰公司於91年9月至92年2月間申報之價格CFR USD 4.57/CTN～CFR USD
5.620097/CTN；亦低於依原告國內銷售價格核算之完稅價格CIF USD 5.94/CTN，乃維持原核定等情，有財政部關稅總局複核價格結果函及復查決定書附原處分卷可憑。
六、按關稅法第25條規定原則上以貨物之交易價格作為完稅價格計算，自其文義觀之，其第5項所謂「海關對納稅義務人提
出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑」，自包括對於申報之交易價格之真實性或正確性存疑在內。查原告所提出之交易證明，即其與韓國友振公司間之銷售確認書、商業發票、及經韓國律師公證及駐韓國台北代表部認證之出口報單等文件，查各該公證、認證僅能證明各該文件形式之真正，至其實際內容之真實性則非公證、認證所能確定。本件經被告調查結果，原告90及91年度進口海苔總金額為全國海苔金額最大進口人長安泰公司（即同上附件Ａ卷表一Ｄ公司）之63.92%及74.4%，然原告申報價格FOB USD0.0991/PAC，折合FOB USD3.567/CTN，不僅顯然低於長安泰公司申報價格
CFR USD4.68/CTN～CFR USD5.62009/CTN（折合FOB USD4.54～5.474682/CTN）達28.3%至40.625%，亦顯然低於91年8月
至12月間自韓國進口海苔之Ｆ公司（同上卷表一）之申報價格FOB USD4.56/CTN，此有原告及長安泰公司進出口統計資
料調印報表、被告製作之附表及進口報單可稽。衡諸海苔係屬傳統之食品產業，其原料取得容易，且其採收、生產、加工並不以特殊技術為必要；參以原告進口之海苔其品質與其他公司均屬大同小異，此據原告公司之總經理廖耕彬於高雄高等行政法院92年簡字第380號進口貨物核定完稅價格事件
審理時陳述甚明（見本院卷附其判決書可明），並據原告公司之採購助理林佩怡於本院92年度訴字第984至987號等案合併審理時到庭證稱系爭海苔之售價與其他品牌差不多其品質屬中等等語（見該卷93年8月30日準備程序筆錄），顯然其
品質及價格與其他廠商所進口者相近，然原告申報之交易價格卻顯然低於其他進口人，難謂合理。
七、至原告訴稱因其海苔進口量為90及91年度全國最大，且原告係直接向韓國製造商大川公司採購海苔，而中間貿易商友振公司祇是居間協助出口，賺取少許手續費，故原告具有價格優勢云云。然查：
㈠原告90及91年度進口海苔之數量固然大於同自韓國進口海苔之長安泰公司，然長安泰公司海苔進口之總金額卻如前述高於原告甚多！其申報之單位交易價格價差甚至高於原告28.3%～40%，以韓國烘烤海苔之原料、品質、設備、人工相差無幾之情況下，自非進口數量差距所能解釋。況原告經銷之海苔並非全數向友振公司進口，僅以其於90年間向第三家公司即韓國東遠公司（Dongwon F & B Co., LTD.)進口海苔為例，其數量不多，然依卷附進口報單觀之，原告於90年12月9日及90年12月17日分3次申報進口東遠公司之海苔，每次數量均為561.6公斤，換算其申報之進口
價格則分別為CFR USD3.6936/CTN、CFR USD3.8412/CTN及CFR USD3.672/CTN，此有各該進口報單附卷（見同上卷被告94年2月21日答辯狀附卷內附件3、3-1、3-2）可稽，足見原告縱進口少量海苔，亦申報以低價購得，是原告所謂以數量取勝價格云云，尚難遽信。
㈡原告上開進口東遠公司海苔，經被告查得原告進口報單僅申報信用狀支付之價格，而其另外透過公司股東電匯之價款則未申報，經被告認定原告虛報進口貨物之貨價，偷漏關稅，乃按CFR USD5.24/CTN、CFR USD5.27/CTN及CFR USD5.49/CTN核定完稅價格，並依海關緝私條例第37條第1項、第44條之規定追徵所漏稅款並科處罰鍰確定在案，業據被告於同上卷94年2月21日答辯狀陳明甚詳，並有其附件3、3-1、3-2、3-4、3-5、3-6、4之進口報單、商業發票（COMMERCIAL INVOICE）、稽核報告、緝私報告書及處分書附卷同上卷可憑。查該進口報單申報之貨物名稱亦與系爭岩苔相似，雖製造商不同，但被告進口海苔有虛報進口貨物貨價偷漏關稅之事實，則不容否認。由此更見前述有關長安泰公司及Ｆ公司等之交易價格係屬合理，而原告申報系爭海苔價格顯有偏低情事。
㈢再按國際貿易買賣雙方形成價格之過程應有客觀之資料可憑。查，原告迄本件準備程序之初均指稱係向友振公司購貨，迄94年2月21日始具狀改稱本件之攻擊防禦方法及相
關證據引用原告於本院92年度訴字第984號所提出者，依
原告於該案所陳，原告進口之海苔係直接向製造商大川公司採購，友振公司祇是協助辦理出口賺取百分之3之手續
費云云，證人大川公司負責人崔民洵、友振公司負責人金洪杓以及原告公司總經理廖耕彬雖於93年11月5日該案準
備程序時到庭證稱：系爭進口岩苔係切碎後重組製成，由原告向大川公司購買，友振公司係介紹人，其佣金為交易金額之百分之3，（一般包裝之）烘烤海苔交易價格為FOBUSD 0.0903/PAC，每年交易數量約60至65個貨櫃（40呎）云云。然查該等證人均稱原告與大川公司間並無書面契約存在，衡情依原告所述其每年進口海苔總重量佔全國第一之買賣數量，買賣之貨品（口味種類）及價格悉由原告與大川公司議定，且原告於90年之產品實績60至80萬美元，雇有30位業務人員從事直銷海苔之業務規模，竟謂其與供應商間無書面契約存在，則有關買賣雙方之權利義務何所依憑？顯與國際貿易之常情不符。另查，廖耕彬稱三方面口頭談好價錢後，原告會發訂單給友振公司（見本院92年度訴字第984號卷93年11月15日準備程序筆錄）；惟友振
公司負責人金洪杓經本院要求其提出原告簽章確認之交易文件時，卻陳稱：「我們沒有原始買賣訂單，因為達雅（即原告）係以電話或於面談當場訂購‧‧‧經崔先生（即大川公司負責人）確認價格及出貨方式後，再由友振公司將銷售確認書送給達雅，達雅均未再送回簽署完成之銷售確認書給我們。（"‧‧‧we have no original purch
ase order sheet because Diarex placed order to us
on the telephone or during meeting.‧‧‧after Mr.Choi's confirmation on the price and delivery we
issued P/I to Diarex. Diarex did not send back to
us the signed P/I."見本院同上卷附金洪杓Hong Pyo
Kim 於93年11月29日寄給本院之電子郵件），依其所述，非但原告與大川公司間無書面契約，原告亦未提供任何書面之文件如訂單或簽章確認之銷售確認書予友振公司，衡情以每年60個以上40呎貨櫃之國際貿易量，價值不菲，賣方未取得買方之任何書面資料，即干冒風險進行生產準備交貨，亦顯違常情。經查，原告提出之銷售確認書及證人金洪杓提出之91年度與原告間海苔貿易之銷售確認書，除91年11月22日者（即本件所涉之銷售確認書）外，均載有相關之原告訂單編號，例如本件之銷售確認書所載之：
"Proforma Invoice for Your Order No.33B P/Ｚ 000000
000"等字樣（見本院92年度訴字第984號卷附原證2，及同卷附證人金洪杓到庭作證後，自韓國寄來之相關資料影本），顯然本件買賣價格形成之過程，其書面文件非僅銷售確認書而已，原告曾下訂單卻未提出，徒以原告與友振公司間之銷售確認書作為本件買賣交易價格形成之證明文件，尚難遽信。上開證人崔民洵、金洪杓及廖耕彬所述交易過程除銷售確認書外，尚乏證據證明，難謂客觀，又渠等或為原告之貿易伙伴或為原告之總經理，與原告關係密切，其證言難免偏頗又有上開瑕疵存在，自難採信。
㈣至原告訴稱依卷附被告所提附表有關台灣地區其他進口人之申報價格，其中Ａ公司案號00-00000為每箱FOB3.5美元元（換算每小包FOB USD0.0972）；Ｂ公司案號00-00000
為每箱CIF3.55美元（換算每小包CIF USD 0.0986，換算
每小包約FOB USD0.0939）；Ｆ公司國外出口日91年9月19日進口單價為FOB USD0.1/BAG（換算每小包FOB USD0.0333）；Ｉ公司案號00-00000為每箱CFR2.88美元（換算每小包為CFR USD 0.08，換算每小包約FOB USD0.0761）；Ｊ
公司案號00-00000為CFR每箱2.88美元（換算每小包CFR
USD 0.08，換算每小包約FOB USD0.0761），與原告本件
進口岩苔申報之交易價格相近，甚至更低乙節，經查各該進口人之申報價格，因亦屬顯然不合理之偏低價格，而經各該主管關稅局予以核定補稅確定，均無異議，是原告此部分主張，亦非可採。本件原告申報之價格，既顯然偏低而屬可疑已如前述，則被告以其具有合理之懷疑而不採其交易價格作為完稅價格，揆諸前揭法條規定，即非無據。八、惟按「進口貨物之完稅價格，不合於第25條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。核定時應就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。核定時應就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條之規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條及第29條之規定核定者，海關得按計算價格核定之。」及「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條、第29條及第30條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」、「本法第27條第1項所稱同樣貨物
交易價格有二種以上時，其交易價格，依下列順序認定之：一、同一廠商生產之同樣貨物之交易價格，應較其他廠商生產之同樣貨物之交易價格優先適用。二、同樣貨物與進口貨物交易型態相同及交易數量相當者，其交易價格應優先適用。三、同樣貨物之交易價格有二種以上時，以最低者為準。前項規定，於本法第28條所稱類似貨物之交易價格準用之。」、「本法第27條第1項及第28條第1項所稱出口前後，指出口日前後30日內。」分別為行為時關稅法第27條第1項、第
28條第1項、第29條第1項、第30條第1項及第31條第1項及同法施行細則第15條、第16條第1項所明定。準此，作為海關
對從價課徵關稅之進口貨物，其核定完稅價格所應依據之價格，依序為進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格及合理價格。海關對從價課徵關稅之進口貨物，按合理價格核定其完稅價格，必須無法依進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格核定完稅價格時，始得依合理價格核定其完稅價格。關稅法既依循國際規範為上開規定，則其主管機關尤其職司進口貨物核定完稅價格之機關，自應將國內進口貨物之交易價格以現代之科技建檔，提供進口貨物人出口日前後30日內相同或類似貨物之交易價格資料，以供核定完稅價格之依據。
九、經查，依據被告提出之其據以核定系爭完稅價格之調查過程資料，即關稅總局驗估處本件之送查之調查報告及復查之調查報告（其案號分別為：進口報單DA/BC/91/WS36/9032號部分：I/R00-00000、I/R00-00000R；進口報單DA/91/HS70/00：I/R00-00000、I/R00-00000R）所載，該調查報告例稿關
於調查經過及結果欄，業依上開關稅法第25條以下規定設有調查順序共6個順位，然其中除I/R00-00000R一案曾勾選「
其他合理價格」一欄外，均未經勾選。送查之調查報告逕以原告未能提供合理之說明及佐證文件資以證明原申報價格為符合關稅法第25條之交易價格，又查無適用關稅法第27條至第30條規定之相關資料，乃依同法第31條規定，以其查得之類似貨物價格FOB USD0.1266/PAC為其核定價格，亦即進口
報單DA/BC/91/WS36/9032號部分係以另案案號I/R00-00000
、I/R00-00000之核估價格為據；另進口報單DA/91/HS70/0008部分則以另案類似貨物案號IR00-00000之查得價格為據，經查其所附該IR00-00000號一案之調查報告亦係以另案類似貨物案號I/R00-00000、I/R00-00000之交易價格（應係核估價格），依同法第31條規定核估完稅價格。至上開二案之復查調查報告亦無有關調查有無適用關稅法第27條及第28 條
規定之相關資料。其中DA/91/HS70/0008號之復查調查報告
所謂「郭元益食品股份有限公司申報價格為FOB USD0.38/
BAG（依其所附進口報單所示貨品計兩批，部分依其申報價
格，部分依核估價格，均核定為FOB USD 0.1266/PAC），逢泰企業股份有限公司申報價格為FOB USD 0.44/BAG（即FOB
USD0.1466/PAC），其申報價格均較申請人原申報價格為高
。」等語，查其進口日期分別為91年9月11日、91年9月4日
及92年2月24日並非本件貨品出口日（92年1月3日、91年12
月12日）前後30日內同樣或類似貨物之交易價格，尚不能認已依關稅法第27、28條調查過，則被告所謂「查無適用關稅法第27條至第30條規定之相關資料」乙節，尚乏證據證明自非可採。至被告答辯謂原告未提供海苔進口廠商之名稱資料，無法據以調檔；又稱其以經財政部關稅總局驗估處以合理價格增估補稅確定廠商之統一編號及稅則號別（第2106.90.94號）為列印條件，列印其進、出口前後30日內（自91年6
月至92年4月止）之進出口統計資料調印報表，惟從該報表
資料以觀並無貨名欄位，故無法得知表列報單報運進口貨物是否與系案貨物屬相同貨物或類似貨物，作為審查之相關證據云云。惟所謂報表資料無貨名欄位，致未能從電腦資料查得前述關稅法第27、28條規定銷售至我國相同或類似貨物之資料，亦係被告內部資料查詢之問題，非可認為上開期間內必無相同或類似進口貨物之交易價格存在。依上開關稅法有關核定完稅價格之規定，被告既應依職權依其規定之順序加以調查，自不能僅以原告未提供資料資為未能調查之唯一依據。依前述第八段之說明，被告自不得逕依關稅法第31 條
第1項規定，以合理價格核估完稅價格。從而，原處分（復
查決定）逕依關稅法第31條第1項規定，以其他進口人之核
定價格即FOB USD0.1266/PAC調整本件完稅價格，於法自有
未合。則被告應依前開說明盡力查明其他類似貨物交易價格，並就其交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整，始為適法。
十、綜上所述，被告核估系爭進口貨物之完稅價格既有上述可議之處，原處分（復查決定）分別據以補徵稅費26,995元及
54,197元，即難謂無違誤，訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告起訴意旨執以指摘，非無理由。惟依前揭關稅法第28
條第1項規定，被告核定完稅價格尚應就其交易型態、數量
、運費等影響價格之因素作合理調整，此部分係屬被告應依法裁量事項，爰將訴願決定及原處分（復查決定）予以撤銷，由被告重新核估系爭進口貨物之完稅價格而另為適法之處分。又本件既應待被告依本判決之法律見解及關稅法之相關規定，重新核估系爭進口貨物之完稅價格而另為適法之處分，則原告請求被告返還其所繳之稅費26,995元及54,197元，及分別自92年7月1日起、92年5月23日起，至被告填發收入
退還書或國庫支票之日止，按退稅額依92年7月1日及92年5
月23日之郵政儲金匯業局之一年期定期儲金固定利率，按日加計之利息，即無理由，此部分應予駁回。本件為簡易案件，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第233第1項、第236條、第195條、第104條、民事訴訟法
第79條，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 3 月 31 日第二庭法 官　　許 金 釵
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 94 年 3 月 31 日書記官　 孫　庠　熙