臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)94年度訴字第00273號

• 裁判案由: 有關稅捐事務
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 08 月 11 日

臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00273號
原　　　告　盛康實業股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　羅瑞霖　會計師
林瑞彬　律師
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國94年3月30日台財訴字第09300549160號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文
訴願決定及復查決定均撤銷。
原告追加之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔貳分之壹，餘由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告民國（下同）91年2至4月產製「e克菲爾乳酸菌水」
（下稱系爭產品）產品銷售出廠，經被告所屬南投縣分局於同年5月7日查獲其未依規定申請貨物稅廠商及產品登記，除補徵貨物稅新台幣（下同）406,938元，並按補徵稅額處10
倍罰鍰計4,069,300元（計至百元止）。原告不服，申經復
查，復查決定僅就罰鍰部分駁回，原告提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉被告應作成退還原告溢繳之貨物稅406,938元，及自94
年5月27日起至退還稅款之日止，按郵政儲金匯業局1年期定期存款利率加計利息之處分。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
三、兩造陳述：
㈠原告主張：
⒈原告因不服被告認定系爭產品應課徵貨物稅並處鉅額罰鍰而提起復查遭被告駁回，再以同樣理由提起訴願，依訴願法第63條第1項規定，訴願就書面審查之。而書面
之範圍即包括原告提出之訴願理由書，原告既已於訴願階段提出訴願理由書爭執系爭產品本稅及罰鍰2部分，
依法訴願決定機關即應同時審酌該兩部分，縱認訴願理由書有關本稅部分有任何不合法定程式或不清楚之處，亦應援引訴願法第62條規定，請原告補正，殊無逕予略過不加審酌之理，惟財政部94年3月30日第000000000
00號訴願決定竟僅於理由中就罰鍰部分為判斷而漏未審酌原告爭執之本稅部分，該訴願決定難謂適法。且前揭訴願決定理由第3點「茲據訴願人訴稱其受委託產製之
系爭產品非為應課徵貨物稅之產品，且係主動辦理補申報及繳納貨物稅而向原處分機關申請辦理貨物稅廠商登記，原處分機關從未實際調查本案，應有稅捐稽徵法第48條之1免罰規定之適用．．．。」益可證原告於訴願
階段就系爭產品本稅及罰鍰兩部分同時提出爭執，而訴願決定機關亦明知此節，卻仍漏未審酌系爭產品本稅部分，故前揭訴願決定顯不合法。
⒉按「ＸＸ企業股份有限公司產製之『鹼性礦泉水』業由經濟部工業局查明其產製過程，係以汲取地下溫泉礦水，經冷卻、沉澱、消毒脫臭、裝瓶而成，純以天然之地下水處理後供飲用，屬於飲用水之一種，應不屬於清涼飲料範圍，准予免徵貨物稅。」分別為貨物稅條例第8
條第1項及財政部68年5月21日台財稅第33282號函所規
定。本件原告受好竣生物科技股份有限公司（下稱好竣公司)之委託代工生產系爭產品，其製程為抽取地下水
→沈澱→過濾→脫臭→RO逆滲透→滅菌→O3乳酸菌半發酵液→靜置發酵→裝瓶→成品，故乳酸菌為製程的一部分而非添加物，且從地下水體抽取水，原就含有許多菌體（包含乳酸菌）。好竣公司已委託財團法人台灣生物科技開發基金會、經濟部標準檢驗局、食品工業發展研究所、華友科技顧問股份有限公司檢驗產品成份，其檢驗結果為含水百分之百及鈉0.1毫克，雖然好竣公司於
產品標示上標示系爭產品含有乳酸菌，但乳酸菌主要功用為改善水質，提高飲用水的品質，外觀為無色、飲用時無味、無糖，即系爭產品之製程係加入乳酸菌以達到改善水質之功能，與純以天然之地下水處理後供飲用之飲用水以其他方式（可能加入若干物質）消毒脫臭之製程，應屬完全相同之製造概念，故系爭產品之販售，乃僅為經「乳酸菌」處理後之「飲用水」單獨販售，而非以「飲用水」及「乳酸菌」加以混合後合併販售，自非貨物稅條例第8條第1項第2款之「其他飲料品」，而應
可直接適用前揭財政部函釋。被告刻意忽視上述事實，擴張解釋貨物稅之適用範圍，並對性質完全相同之貨物處以不同之納稅義務，除有違租稅法定主義及平等原則外，亦有未依職權調查事實之違法。
⒊次按「『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查』之案件，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員已察覺納稅義務人有可疑之違章事實，並進行調查者而言。倘無具體可疑之違章事實，僅係例行瞭解及查核納稅義務人之課稅資料，即難認符合上開條文所稱『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查』之要件。」（最高行政法院90年度判字第1147號判決參照）；另依財政部80年8月16日台財稅第801253598號函釋規定之「稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日
之認定原則」。原告係於91年4月30日向被告申請辦理
貨物稅廠商登記，被告基於原告之申辦乃於5月8日派員至原告處所進行勘查審核廠商登記，即被告於審查廠商登記前顯不了解原告與好竣公司之委任關係與其受託生產商品之確實屬性，更非係掌握任何具體之違章事實而以調查逃漏稅捐之目的而至原告處所，故被告之經辦人員於5月8日審核原告之貨物稅廠商資格時之身分應係稅捐申報程序之審查人員，絕非前揭函釋及判決所指之「調查人員」。次按被告之經辦人員於5月8日在發現系爭產品時，顯然僅能以目測，無法得知系爭產品之原料及組成成分，絕無法於審查當日即獲其主管或被告首長對於本案確為違章案件，並將本案交予該經辦人員簽收查核並實際開始調查。況本件為原告為繳納系爭產品之貨物稅而依法預先辦理貨物稅廠商登記準備繳納貨物稅，即原告已實施主動繳納稅款之前置程序，依前揭判決意旨，僅在稅捐機關主動或受檢舉而察覺納稅義務人有可疑之違章事實，絕不能謂納稅義務人以納稅之前置程序「引導」系爭稅捐機關前往瞭解納稅義務人之課稅資料，為符合稅捐稽徵法第48條之1之「稽徵機關或財政部
指定之調查人員進行調查」之要件，亦與規範被告調查基準日之上開函釋規定不符，故「查獲」之說即顯與事實不符。
⒋依貨物稅條例第23條第1項及第25條之規定，國產貨物
產製廠商當月份出廠貨物之應納稅額，應於次月15日以前自行向公庫繳納，並依照財政部規定之格式填具計算稅額申報書，檢同繳款書收據向主管機關申報，依該法條意旨應就產製之應稅貨物當月已出廠且未於法定申報期限前申報納稅，方有短漏貨物稅之情事；本件原告已於91年5月17日繳納91年2至4月之貨物稅，而4月份之貨物稅之法定申報期限應於91年5月15日前繳納並申報，
惟依同法第25條之規定，產製廠商逾第23條規定期限未申報者，主管稽徵機關應即通知3日內繳納稅款補辦申
報，亦即納稅義務人應享有3日之緩衝期限，故原告於
當月17日完成申報繳納，實僅超過第23條第1項之規定
期限2日，尚未超過法定之3日緩衝期限，仍應視為於法定期間內完成系爭年度4月份及5月份出廠之應納貨物稅申報繳納，因此並未構成逃漏貨物稅之事實。惟被告卻將4月及5月份已出廠之數量計8,305箱（16,610打）已
納稅額為224,235元亦納入裁罰範圍，實屬認事用法錯
誤。
⒌復按「依貨物稅條例第23條第1項規定，產製廠商當月
出廠貨物之應納稅款並非於出廠當時繳納，而於次月15日以前均可報繳，未於次月15日以前繳納，始生漏稅之結果。又同條例第32條各款之罰鍰，係按補徵（所漏）稅額計算，依其規定意旨，經有逃漏稅款之結果發生，始得據以處罰，應屬漏稅罰。」（最高行政法院92年度判字第249號判決參照），故納稅義務人縱經稽徵機關
認定有產製出廠未辦貨物稅產品登記之行為，只要納稅義務人在該已出廠之貨物之法定申報期限前繳納稅款，應不構成逃漏貨物稅之事實，主管機關應僅能依貨物稅條例第28條規定論處，而非以同條例第32條規定論處。詳言之，立法者如認違反貨物稅條例第19條於登記前即先產製之行為即屬漏稅，則絕不須訂定第28條第1款之
行為罰，故就雖在未辦登記前產製但尚未造成逾期納稅事實之情事，自應以同條例第28條裁處即可。且本案實係「原告對於本案系爭產品應否免納貨物稅與被告有不同意見，致使原告未能有應於產製系爭產品出廠前辦理登記之認識，惟於知悉有系爭產品有稅務爭議後立即補辦申請」，故應以同條例第28條之行為罰規範即可。
⒍依財政部61年3月7日台財稅第31981號函函釋規定：「
㈡、未經辦理貨物稅廠商登記之廠商，對其產製之貨物，是否為應稅貨物發生疑問時，應先向主管稽徵機關請釋，並於辦理具結手續後再行出廠，經核釋為應課徵貨物稅貨物後，自具結出廠之日起課徵。如未經請釋逕行產製出廠，於事後再向主管稽徵機關請釋或經稽徵或查緝機關查獲認定為應稅貨物者，應按私製貨物稅貨物補稅論罰。㈢、稽徵機關對明顯為應課徵貨物稅之貨物，應即查明核徵，不得藉詞提出疑義呈請核釋，致拖延時日，影響稅收。」前揭函釋顯課予納稅義務人法律所無之義務，增加人民之負擔，是否適法已有疑義，且原告係依據相關法令認為系爭貨物應僅為飲用水，不屬於應稅貨物，被告若基於其自行對法令之認知而認系爭無色無味之飲用水仍因其利用乳酸菌即屬應課徵貨物稅之貨物，亦應基於「愛心辦稅」之立場輔導納稅義務人補徵稅款，而不是在原告已主動辦理登記後即逕行處罰。
⒎觀諸稅捐稽徵法第48條之1立法理由：「納稅義務人有
短漏稅捐情事者，除已經人檢舉及已經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查者外，如能自動向稽徵機關補繳所漏稅捐者，自宜經常加以鼓勵，俾能激勵自新。茲增訂本條，規定各稅法所定有關漏報、短報之處罰一律免除；但其補繳之稅款，應按日加計利息。」其意旨本在鼓勵有漏報短報者自動向稽徵機關補報，以節省稽徵成本並避免逃漏稅捐，而被告未審思該條文之立法意旨及應站在輔導納稅義務人守法之立場，即對守法者以未於產製該貨物前先行請示被告機關為由處以重罰，致陷納稅義務人於困境，實非立法之本意。
⒏原告乃係自動向被告申請補辦貨物稅廠商登記，並自動補繳辦理廠商登記前已生產應稅貨物之貨物稅，非經他人檢舉後才自動補申報並補繳貨物稅。且就目前貨物稅稽徵程序而言，未先申請辦理貨物稅廠商登記者，絕無法取得貨物稅廠商編號及知悉應以多少完稅價格辦理補申報及繳納貨物稅，但被告於接受原告申請辦理貨物稅廠商登記後派員勘查，即趁審查廠商登記之便宣稱原告違章應補繳稅額並處罰，試問原告若真有逃漏之心，為何在已無繼續生產系爭產品之可能下，仍主動向被告申請補辦貨物稅廠商登記並針對辦理廠商登記前已生產產品補繳貨物稅，並將貨物留於廠區內讓被告稽查。被告認定系爭產品屬「飲料」，實係基於對「不確定法律概念」之認知，原告確係基於「飲料」應屬有別於無色無味之水之飲用品之經驗法則而未繳貨物稅，自始無逃漏稅款之意圖，且原告於知悉系爭產品有爭議後即主動積極補行辦理貨物稅廠商登記，並於登記獲准後1週內即
籌資完成繳納稅款，可見原告實無故意逃漏稅捐之過失。另對於系爭產品是否為應稅貨物，原告係依貨物稅條例及財政部68年函釋而做出合理之判斷已如前述，故被告認系爭貨物應納貨物稅之解釋並無法使納稅義務人有合理預期，原告應無任何過失可言。是以被告對無故意過失、亦無實際逃漏稅捐之原告課徵高額之罰鍰，顯有違反司法院釋字第275號解釋意旨。
⒐本案實際並未造成漏稅之結果，且原告於稅務機關調查開始前即著手進行繳納稅捐之積極行為，應可適用稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第4點之規定
：「本表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限為止，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」，以降低本案之裁罰倍數，詎被告對原告處以高達10倍之罰鍰，顯然違反行政程序法第7條規定之比例原則。又依司法院釋字
第339號解釋，租稅秩序罰有行為罰與漏稅罰之分，如
無漏稅之事實，而對單純違反租稅法上作為或不作為之義務者，亦比照所漏稅額處罰，顯已逾越處罰之必要程度，不符憲法保障人民權利之意旨。故縱認原告仍屬有過失，其過失顯僅係被告對「飲料」之認定不同而已，其情節顯屬輕微，依台北高等行政法院91年訴字第1454號判決，自應依前揭使用須知第4條之規定，降低本案
之裁罰倍數，始屬合法。
⒑原告已於91年5月17日繳納貨物稅406,938元，但原告認系爭商品是否應繳納貨物稅仍有疑義，爰另追加被告應作成退還已繳稅款並附加利息處分之課以義務訴訟。
㈡被告答辯：
⒈按「復查程序為納稅義務人不服稽徵機關處分時，在訴願程序前依法應先經過之特定程序，納稅義務人對稅捐稽徵機關之復查決定如有不服，得依法提起訴願，及行政訴訟。如不先經復查程序而逕行提起訴願者，自為法所不容」最高行政法院51判503號著有判例。本案本稅
部分原告於「復查申請書」及「違章申請復查項目及理由說明書」並未提起復查，逕行提起訴願，被告不予論述，合先敘明。
⒉本件原告為產製應課徵貨物稅貨物之廠商，於91年2月
至4月受好竣公司委託代製應稅貨物即系爭產品，並於
同年2月6日起至5月5日銷售出廠240CC11,268打及600CC26,638打，經被告所屬南投縣分局於同年5月7日查獲該應稅貨物原告未於開始產製前辦理廠商登記及產品登記，至同年4月30日始向該分局申請貨物稅廠商登記，同
年5月21日申請產品登記，有原告貨物稅廠商產銷儲存
情形月報表、代工合約書、談話筆錄、出貨單、貨物稅廠商設立登記申請書及產品登記申請書等影本附案可稽。原告雖於查獲前補辦廠商登記，惟其產品登記及補繳貨物稅係在查獲後始辦理及補繳，核與稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款、財政部70年2月19日台財稅第31318
號函及80年8月16日台財稅第801253598號函檢發「重行訂定之稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟
及基準日之認定原則」之規定不符，乃依貨物稅條例第19條及第32條第1款之規定，補徵貨物稅406,938 元，
並處罰鍰4,069,300元，並無不合。
⒊原告經被告所屬南投縣分局於91年5月7日查獲，原告於5月17日補繳貨物稅，5月21日申請產品登記，其產品登記及補繳貨物稅係在查獲後始辦理及補繳，難謂貨物稅款僅超過第23條第1項之規定期限2日，尚未超過法定之3日緩衝期限，實質上已於法定期間內（次月15日以前
）繳納，而謂無漏稅情事發生，原告未依貨物稅條例第19條規定辦理貨物稅廠商登記及產品登記即產製應稅貨物並出廠，被告依貨物稅條例第32條第1款裁處並無不
合，與原告主張之同條例第28條第1款違反手續規定之
處罰並不相符，本案既於調查基準日之後補繳稅款，自無稅捐稽徵法第48條第1項免罰之適用。被告依財政部
86 年8月16日台財稅第000000000號訂頒之「稅務違章
案件裁罰金額或倍數表」原處10倍罰鍰4,069,300元並
無不合。
⒋被告不同意原告於訴狀送達後，始追加被告應作成退還原告溢繳之貨物稅406,938元，及自94年5月27日起至退還稅款之日止，按郵政儲金匯業局1年期定期存款利率
加計利息處分之課以義務訴訟。
理 由
一、按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被告同意，或行政法院認為適當者不在此限。」為行政訴訟法第111條第1項所明定。本件原告於訴狀送達後，又追加被告應作成退還原告溢繳之貨物稅406,938元，及自94年5月27
日起至退還稅款之日止，按郵政儲金匯業局1年期定期存款
利率加計利息之處分。惟被告表示不同意，且被告漏未就本稅部分作成復查決定（詳如後述），本院認原告逕請求被告應退還已繳本稅（貨物稅）亦非適當，原告所提追加之訴，與法不合，應予駁回。
二、按「產製廠商應於開始產製貨物前，向工廠所在地主管稽徵機關申請辦理貨物稅廠商登記及產品登記。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至
15倍罰鍰：一、未依第19條規定辦理登記，擅自產製應稅貨物出廠者。」、「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除‧‧‧二、各稅法所定關於漏稅之處罰。」分別為貨物稅條例第19條、第32條第1款及稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款所明定。又「前項申請復查書應載明左列事項，由申請人簽名或蓋章：．．．．四、申請復查之事實及理由。」稅捐稽徵法施行細則第11條第2項第4款定有明文。
三、本件原告91年2月至4月1產製系爭產品經被告所屬南投縣分
局於同年5月7日查獲其未依規定申請貨物稅廠商及產品登記，除補徵貨物稅406,938元，並按補徵稅額處10倍罰鍰計4,069,300元（計至百元止）。原告不服，申經復查，復查決定僅就罰鍰部分予以駁回，原告提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟，為如事實欄所載之主張。經查：
㈠原告於復查申請書雖僅於主旨載明：有關本公司91年度違反貨物稅條例裁罰處分，僅提出說明並依法申請復查。惟於說明二檢附附件二申請復查項目及理由說明則載明：壹、申請復查項目：為申請人受委託產製系爭產品被認定為應課徵貨物稅之產品已繳納貨物稅406,938元及處罰鍰應
繳罰鍰計4,069,380元，申請人不服，依法提出復查理由
，說明如下：貳復查理由：．．．二、本產品之製程為抽取地下水→沈澱→過濾→脫臭→RO逆滲透→滅菌→03乳酸菌半發酵液→靜置發酵→裝瓶→成品，故乳酸菌為製程的一部分而非添加物，且從地下水體抽取水，原就含有許多菌體（包含乳酸菌）。委託廠商日前已委託財團法人台灣生物科技開發基金會、經濟部標準檢驗局、食品工業發展研究所、華友科技顧問股份有限公司檢驗產品成份，其檢驗結果為含水百分之百及鈉0.1毫克，雖然標示成份含
有乳酸菌，但乳酸菌主要功用為改善水質，提高飲用水的品質，外觀為無色、飲用時無味、無糖，與一般坊間之礦泉水或鹹性礦泉水無異，其製程與純以天然之地下水處理後供飲用之飲用水相同。貴局如有質疑亦可取樣送請專業機構化驗鑑定，故貴局將系爭產品視為應課徵貨物稅之產品，申請人誠難信服，請貴局明鑑，以維護納稅義務之權益。．．．綜上所述，申請人主張系爭產品應不屬於應課貨物稅之產品，且於知悉貴局核認系爭產品為應課貨物稅之產品後，已自動補報補繳並未造成逃漏貨物稅之情事，懇請貴局撤銷原處分，並退回溢繳稅款。且於附件四檢附財團法人台灣生物科技開發基金會書函，華友科技顧問股份有限公司檢驗報告，經濟部標準檢驗局試驗報告，食品工業發展研究所試驗報告各1紙為證。是綜觀本件原告申
請復查之事實及理由，暨其檢附之證物，原告顯非僅就被告裁處罰鍰部分申請復查，被告辯稱原告未對本稅部分申請復查，尚無足採。復查結果漏未就原告申請之本稅部分作成復查決定，自有疏誤。
㈡按貨物稅條例第32條第1款之罰鍰，係按補徵（所漏）稅
款計算，是自須有逃漏稅款之情事，始得據以處罰。本件原告既對其是否逃漏貨物稅款尚有爭執，復查決定未就本稅部分是否逃漏予以認定，即就所處罰鍰部分予以駁回，自有未合。況按「『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查』之案件，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員已察覺納稅義務人有可疑之違章事實，並進行調查者而言。倘無具體可疑之違章事實，僅係例行瞭解及查核納稅義務人之課稅資料，即難認符合上開條文所稱『稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查』之要件。」（最高行政法院90年度判字第1147號判決參照）。本件被告亦自承原告於91年4月30日向被告所屬南投縣分局申請貨物
稅廠商登記，經該分局於同年5月7日查獲系爭產品原告未於開始產製前辦理廠商登記及產品登記。惟依卷附原告91年4月30日貨物稅廠商設立登記申請書已載明：本公司於
91 年4月30日在埔里市設廠製造應課貨物稅貨物（主要產品名稱為包裝飲用水），為辦理貨物稅廠商，設立登記，茲．．．檢附下列文件，請准予設立登記」，並經該分局於審查意見批載「本案經勘查並輔導申報相關事宜，符合廠商設立規定，擬准予登記為貨物稅廠商。則被告究係因原告之申請而前往例行瞭解及查核原告之課稅資料，抑係已察覺原告有系爭違章漏稅之可疑事實，尚欠明瞭。即本件補徵貨物稅案件究竟如何發覺，是否經人向稽徵機關或財政部檢舉，或係稽徵機關或財政部根據何種線索主動查覺，原處分卷查無相關資料可稽，有無稅捐稽徵法第48條之1第1項規定之適用，不無疑問，自有再詳予調查之必要。復按「依貨物稅條例第23條第1項規定，產製廠商當月
出廠貨物之應納稅款並非於出廠當時繳納，而於次月15日以前均可報繳未於次月15日以前繳納，始生漏稅之結果。又同條例第32條各款之罰鍰, 係按補徵（所漏）稅額計算，依其規定意旨，經有逃漏稅款之結果發生，始得據以處罰，應屬漏稅罰。」（最高行政法院92年度判字第249號
判決參照），故納稅義務人縱經稽徵機關認定有產製出廠未辦貨物稅產品登記之行為，只要納稅義務人在該已出廠之貨物之法定申報期限前繳納稅款，應不構成有逃漏貨物稅之事實。再依貨物稅條例第25條之規定，產製廠商逾第23 條規定期限未申報者，主管稽徵機關應即通知3日內繳納稅款補辦申報，逾期仍未辦理者，主管稽徵機關應即進行調查，核定應納稅額補徵，亦即納稅義務人應享有3日
之緩衝期限，故原告於91年5月17日完成申報繳納，實僅
超過第23條第1項之規定期限2日，尚未超過法定之3日緩
衝期限，仍應視為於法定期間內完成系爭人度4月份及5月份出廠之應納貨物稅申報繳納，因此並未構成逃漏貨物稅之事實。惟被告卻將4月及5月份應補徵之稅額，亦納入本件裁罰範圍，亦有疏誤。
四、綜上所述，被告所為駁回原告罰鍰部分之復查決定，尚有違失。訴願決定未予糾正，仍予維持亦有未合。原告執此指摘為有理由，合將訴願決定及復查決定均予撤銷，由被告查明後另為適法處分，並就原告申請復查之本稅部分併作處分。兩造其餘訴辯事由，與本件決無影響，爰不遂一審論。又原處分部分因尚待被告另作復查決定，爰不予撤銷，均併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為部分不合法、部分有理由，爰依行政訴訟法第107條第1項第10款、第195條第1項前段、第98條第3項
前段、第104條，民事訴訟法第79條判決如主文。
中　　華　　民　　國　　94　　年　　8　　 月　　11　　日第二庭審判長法 官　王　茂　修
法 官　莊　金　昌
法 官　王　德　麟
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份）。
中　　華　　民　　國　　94　　年　　8　 　月　　11　　日書記官　詹　靜　宜