臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)94年度訴字第693號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 04 月 12 日

臺中高等行政法院判決
94年度訴字第693號
原　　　告　經緯營造股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　陳鴻謀律師
複　代理人　陳育仁律師
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丁○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年10月25日台財訴字第09400361150號（案號：第00000000號）訴願決
定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告民國91年3月至92年5月間承包蔡秋生新宅興建工程，銷售額合計新臺幣（下同）9,901,905元未依規定開立統一
發票，且於申報銷售額與稅額時漏報，案經被告機關查獲，核定補徵營業稅額495,095元，並按所漏額485,507元處3倍
罰鍰1,456,500元（計至百元止），原告不服，循序提起復
查及訴願均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈請求撤銷原處分及訴願決定。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：請駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
㈠原告部分：
⒈原告承包工程銷售額合計9,750,000元，並非被告所謂查
獲工程銷售額9,901,905元，此有雙方訂立合約為據，且
均依規定開立統一發票，而並無漏報營業稅情形，有銷項發票及繳稅證明為憑。
⒉原告未承包圍牆工程，被告94年6月13日中區國稅法一字
第0940031409號復查決定及93年度營業字第51093100867
號處分裁處原告補繳營業稅499,341元，顯有錯誤。
⒊被告所認定原告收受價款之日期係依據蔡秋生之妻丙○○所提供之「經緯營造股份有限公司收款日期及金額明細表」（以下簡稱原告收款明細表），惟依該表所載，丙○○付款之日期有多次密集連續給付之情形，與一般建築房屋工程款給付係按建造程度而分期給付之情形不同。丙○○亦到庭證稱其付款係「按照民間的習俗，蓋到哪裡付到哪裡，譬如說一樓樓板蓋好要付多少，二樓樓板蓋好要付多少」、「領錢的日期不一定是付款的日期，也不一定每次領款之後就有付款給原告，有時候我去銀行會先領好錢，等原告要求付款的時候我再交付，我是依照民間習慣，做到一個階段就付給一些錢」等語，足證該原告收款明細表僅係丙○○提款之證明，並非其給付工程款予原告之證明。
⒋又本件工程合約總價即為9,750,000元，因施工過程中，
部分工程有變更，嗣完工後雙方於92年2月間會算時，因
涉及實做數量之爭議而雙方爭執多次，最後雙方同意以合約金額為結算金額，圍牆部分由丙○○自行委由他人施作，雙方達成上開協議後，即由原告依實際收款次數及金額分7期開立統一發票，是原告確實並無故意逃漏營業稅之
故意，且依民間工程習慣，等工程款確認之後再行開立發票之例亦所多有，是原告既無故意逃漏營業稅之故意，且確實依合約金額開立統一發票並繳納，被告機關仍執意裁罰命被告補繳且另裁定3倍之罰鍰，顯屬違法。
⒌退步言之，若鈞院仍認原告上開開立統一發票之方式於法不合，亦請考量本件原告確實有開立統一發票，被告機關再行裁定補繳，已屬重複課稅，且連同3倍之罰鍰，實已
變相裁處4倍之罰鍰，有違比例原則，請判決免除本稅之
部分，並酌減裁罰之金額。
㈡被告部分：
⒈本稅部分：原告係經營其他一般土木工程業，依其與蔡秋生訂定工程合約於91年3月至12月間承包蔡政峰等4人於臺中縣清水鎮○○段36-1、37-2地號土地興建武鹿里公正路60巷10號1至5樓建築物工程屬包作業，依營業稅法、營業人開立銷售憑證時限表及財政部函釋規定，承包工程應依工程合約所載每期應收價款時，開立統一發票並於當期申報銷售額、應納或溢付營業稅額；次依前揭工程合約有關付款辦法係依照已完工之部分由丙○○估驗計價按95%發
給，尾款部分則於工程竣工驗收完畢後10日內付清，本件系爭建築物工程於92年12月6日竣工，且依起造人蔡政峰
等4人之法定代理人丙○○93年4月26日於被告機關所屬沙鹿稽徵所談話紀錄稱，原告承包起造人蔡政峰等4人前揭
建築物工程，發包金額為9,750,000元，已按工程進度陸
續於91年3月14日至92年5月7日以現金付款，支付之工程
款均自銀行提款，另增建水泥地板及圍牆，實際支付工程款10,397,000元，又原告遲至93年3月始開立統一發票計7張，且係該所於92年4月5日發文後再向原告索取，有丙○○93年4月26日談話紀錄及提示之原告收款日期、金額明
細表、蔡政峰、蔡育典、蔡政銘、蔡政修等4人支付工程
款明細及銀行存摺影本等可稽，足證原告承攬系爭工程銷售額10,397,000元（含稅），且未依規定開立統一發票及漏報銷售額事證明確，原告訴稱其承包工程銷售額9,750,000元，實非所謂查獲之9,901,905元，且並無漏報營業稅之情事，顯非事實。原告未依規定開立統一發票並於當期申報銷售額、應納或溢付營業稅額，有有談話紀錄、使用執照申請書、付款存摺資料及工程合約書影本等資料可稽，被告機關依首揭稅法及財政部函釋補徵營業稅額495,095元並無不合，且無新事證，核無足採。
⒉罰鍰部分：原告首揭期間承包工程銷售額9,901,905元，
營業稅額495,095元，未依規定開立統一發票且於申報銷
售額與稅額時漏報，違反首揭營業稅法規定，違章事證明確已如前述。次查被告機關所屬沙鹿稽徵所於93年3月23
日以中區國稅沙鹿三字第0930010303號函通知原告提示91年及92年度承攬前揭系爭工程統一發票開立情形等相關資料接受調查，本件調查基準日為93年3月23日，原告於93
年3月1日至15日補行開立統一發票，併同當期銷售額、應納或溢付營業稅額，於同年5月14日始申報繳納，未符合
前揭稅捐稽徵法自動補報補繳免罰規定。又原告自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日93年3月23日）止經核
定之各期累積留抵稅額之最低金額為9,588元，被告機關
按所漏稅額485,507元處3倍罰鍰1,456,500元並無違誤。
理 由
一、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期
，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之‧‧‧短報、漏報銷售額者。漏開統一發票‧‧‧者。」加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第32條第1項前段、第35條第1項及第43條第1項第4款、第5
款定有明文。又包作業依營業人開立銷售憑證時限表規定，應依工程合約所載每期應收價款時，開立統一發票，合先敘明。
二、本件原告與訴外人蔡秋生訂定工程合約，於91年3月至12月
間承包蔡秋生之子蔡政峰等4人之工程，於臺中縣清水鎮○
○段36-1、37-2地號土地上興建住宅（其門牌號碼為台中縣清水鎮○○里○○路60巷10號1至5樓），銷售額9,901,905
元，未依規定時限及金額開立統一發票交付買受人，且未依規定時限申報、繳納當期營業稅，經被告機關查獲，依營業稅法第32條、第35條及第43條規定，補徵營業稅額495,095
元，並裁處所漏稅額3倍罰鍰，原告不服，主張其承包工程
之銷售額僅9,750,000元，並非被告所認定之9,901,905元，有雙方所訂立之工程合約為據，且均依規定開立統一發票，並無漏報營業稅之情形，又丙○○所提示之原告收款明細表，其付款日期有多次密集連續給付之情形，顯非按建造程度而分期給付，足證該表僅係丙○○之領款證明，非付款證明云云。
三、經查：
(一)原告於91年3月至92年5月間承包起造人蔡政峰等4人於臺
中縣清水鎮○○段36-1、37-2地號土地興建住宅工程，工程款共計10,397,000元（含稅，未稅金額為9,901,905元
），自91年3月14日至92年5月7日間，共分30次（詳原處
分卷第48頁）收取價金等情，業經蔡政峰等4人之母丙○
○於93年4月26日於被告機關沙鹿稽徵所談話紀錄陳述綦
詳。據其陳稱：「（問：如何支付工程款？）按工程進度陸續支付，付現金，無簽收證明，但支付時均從銀行提款支付，我已先將支付情形製作成明細，明細共4紙，即：
蔡政修臺中中小企銀清水分行帳號：000-00-0000000號共支付2,740,000元，蔡政銘臺中商銀清水分行帳號：000-00-0000000號及彰化銀行清水分行帳號：0000-00-00000000號合計支付2,210,000元，蔡育典臺中中小企銀（清水分行）帳號：000-00-0000000號支付2,750,000元，蔡政峰
第一商銀清水分行帳號：000-00-000000號支付2,697,000元，總計工程共支付10,397,000元，因還增建圍牆及外面水泥地板，所以實際支付金額高於合約金額。」此外，該證人丙○○並於95年3月9日準備程序到庭作證稱：「起造人是我的兒子，其中蔡政峰未成年，其他都已成年，這件事都是我幫他們處理的．．．」並當庭承認原處分卷第48頁之「經緯營造股份有限公司收款日期及金額明細表」為其所製作（分見本院卷第55、56頁筆錄），經核該證人所述與其所提出之各銀行帳戶存摺所載相符，且證人於上開談話紀錄已陳明「支付時均從銀行提款支付」、「已先將支付情形製作成明細」，其所製作之明細表名稱亦為「收款日期及金額明細表」，足認各該領款日期即係該證人支付工程款予原告之日期，並無疑義。
(二)證人丙○○事後於本院準備程序作證時，雖翻異前詞謂：「付款明細表上的是我列出來的，上面的是領錢的日期，而領錢的日期不一定是付款的日期，也不一定每次領款之後就有付款給原告，有時候我去銀行會先領好錢，等原告要求付款的時候我再交付．．．」惟丙○○上開證詞與本件處分其於談話筆錄所述不符，又無合理之說明，已難遽信；且證人所作明細表既稱為「收款日期及金額明細表」，於本院作證時卻謂其上日期「非付款日期」，所證顯屬矛盾，不足採信。況該證人住居於清水鎮○○○街65號，業經本院於95年3月9日準備程序驗明身分證，載明於筆錄；而該證人支付工程款之領款帳戶均係該證人之子之私人存款帳戶，且其所屬銀行均位於清水鎮上，則證人隨時可於營業時間至各該銀行領款，並無於付款日前事先領取現金，徒增風險之必要，顯然證人丙○○於準備程序所述領款日期非支付原告工程款之日期乙節，係事後迴護原告之詞，非可採信。
(三)本件工程款共計10,397,000元，支付金額高於合約金額係因增建圍牆及外面水泥地板之故等情，業據證人丙○○於談話紀錄陳述綦詳，均如前述，核與該證人所提各該領款帳戶存摺影本及其所製作之「經緯營造股份有限公司收款日期及金額明細表」所載相符；又依原處分卷附使用執照申請書所載（第121、121-1頁），該建物設有法定空地面積209.7平方公尺，室外停車場面積45平方公尺，證人所
述增建圍牆及水泥地乙節應堪憑信。原告雖主張工程款依工程合約所載應為9,750,000元，證人丙○○於本院作證
時亦附合其詞改稱：圍牆、廣場部分係另由他人承包云云，惟該證人不僅未能陳明該圍牆、廣場單獨發包之金額及承包商之姓名，且未能提出他人承包及支付此部分款項之任何證據為證，徒托空言，與其談話筆錄陳述有佐證資料者不可同日而語，所證顯非事實，不足採信。又依「經緯營造股份有限公司收款日期及金額明細表」所載，丙○○最後支付原告之2筆金額分別為92年4月15日700,000元，
同年5月7日400,000元，10,397,000元扣除最後一筆或最
後2筆款項之結果，均非9,750,000元，亦足佐證支付原告之工程款為10,397,000元，並非9,750,000元。又依原處
分卷附（第20至26頁）蔡政峰等4人新建住宅工程合約第4條亦載明：「全部工程總價計新台幣9,750,000元，詳細
價目單附後，如有增減，按照實際驗收數量結算。」雖未據原告提出詳細價目單，以供核算，惟由上開約定亦足見本件工程總價應以實際驗收結果核算，並非固定為9,750,000元，原告徒以工程合約書所載主張本件價款為9,750,000元，並非可採。
(四)本件原告承包系爭建築物工程，另增建水泥地板及圍牆，實際支付工程款10,397,000元，已陸續於91年3月14日至
92年5月7日，依原處分卷第48頁所附原告收款明細表，以現金支付之工程款，原告遲至93年3月始開立統一發票金
額合計9,750,000元交付蔡秋生，有丙○○93年4月26日談話紀錄及其所提示之原告收款日期及金額明細表、蔡政峰、蔡育典、蔡政銘、蔡政修等4人支付工程款明細及銀行
存摺影本等可稽。按包作業依營業人開立銷售憑證時限表規定，應依工程合約所載每期應收價款時開立統一發票，已如前述。本件工程合約第5條約定付款辦法為：由乙方
（即原告）之請求得依照已完工之部分由甲方（即蔡秋生）估驗計價按95%發給；又依蔡秋生之妻丙○○之談話筆
錄，亦載明原告收款日期及金額明細表係按工程進度陸續支付，丙○○既陸續分期支付工程款，足認雙方業已依工程合約所載每期估驗計算業主應付價款，丙○○並已依約支付原告。是以該表之收款日期即係上開工程合約所約定之各期應收價款時限，亦即原告應開立統一發票之時限。又該工程合約僅約定：得依原告之請求，按已完工部分估驗計價，並未約定付款次數，亦未約定何種具體工程完工始應支付工程款，故祇要依工程進度付款，縱部分付款日期較為密集，亦非可據以否認前開原告「收款日期及金額明細表」為真正。此外，原告復未能提出工程進度表等事證以供審核，空言為此部分主張，自難憑信。綜上，原告未依規定開立統一發票交付買受人，且於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時漏報，違反前揭營業稅法第32條及第35條規定，被告依同法第43條規定補徵營業稅額495,095元，核無不合。至原告訴稱其於93年5月14日已申報繳納，果其所述屬實，則關於本稅部分自毋須重複繳納，原告謂原處分關於本稅部分重複課稅乙節，核屬誤會，併予敘明。
四、末按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業‧‧‧短報
或漏報銷售額者。」又「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除‧‧‧各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」分別為行為時營業稅法第51條第3款及稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款所明定。又「稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基
準日之認定原則‧‧‧營業稅‧‧‧異常資料之案件‧‧‧左列案件，經辦人員應於簽收當日簽報並敘明涉嫌違章情節與事項，發函通知營業人限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認涉嫌違章事實並以函查日（即發文日）為調查基準日‧‧‧⒉短、漏報銷售額者。」、「營業稅法第51條第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料
，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算‧‧‧應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。」亦為財政部80年8月16日台財稅第000000000號及89年10月19日台財稅第890457254號函所明釋。本件原告違反營
業稅法案件被告機關沙鹿稽徵所係於93年3月23日以中區國
稅沙鹿三字第0930010303號函通知原告提示91及92年度承攬前揭系爭工程統一發票開立情形等相關資料接受調查，本件調查基準日為93年3月23日，原告於93年3月1日至15日補行
開立統一發票，併同當期銷售額、應納或溢付營業稅額於同年5月14日始申報繳納，並未於調查基準日前自動補報補繳
應納稅款，不符前揭稅捐稽徵法自動補報補繳免罰規定。又原告自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日93年3月23
日）止經核定之各期累積留抵稅額之最低金額為9,588元，
被告機關稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按所漏稅額485,507元處3倍罰鍰1,456,500元，核屬有據，亦無違反行
政程序法第7條規定之比例原則。原告主張被告裁罰違反比
例原則云云，並無可採。
五、綜上所述，原告所述各節俱無足採，原處分並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告訴請撤銷均無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　95　　年　　4　　月　 　12　　日第三庭 審判長 法 官　沈應南
法 官　許武峰
法 官　許金釵
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中　　華　　民　　國　　95　　年　　4　　月　 　12　　日書記官　孫庠熙