臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)95年度訴字第00629號

• 裁判案由: 贈與稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 07 月 17 日

臺中高等行政法院判決
95年度訴字第00629號
原　　　告　甲○○
訴訟代理人　吳紹衍　律師
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國95年9月6日台財訴字第09500294980號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下︰
主 文
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
壹、事實概要：
緣財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲原告於民國（下同）88年起陸續購買復華商業銀行有限公司（原亞太商業銀行，下稱復華銀行）無記名可轉讓定期存單（下稱NCD），到期分別由其兄林克彥及弟林克政2人無償兌領，88年度合計兌領新台幣（下同）34,163,849元，涉有贈與情事，乃通報被告機關核定原告本次贈與為34,163,849元，加計前次核定贈與246,763,000元，核定88年度贈與總額為280,926,849元，應納稅額17,081,924元；並以原告未依遺產及贈與稅法第24條規定辦理贈與稅申報，依同法第44條前段規定，按核定應納稅額17,081,924元加處1倍之罰鍰計17,081,900元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果未獲變更，
提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）林天財以原告、林克彥及林克政三人名義，於亞太銀行營業部開立帳戶，主要係為分散存款以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，同時分散利息所得以減少個人綜合所得稅負擔。
１、緣林天財辛苦經營事業多年，獲得之收入皆以定期存款方式存入台中地區各大銀行，多年來因存款存多領少，存款金額穩定，成為台中地區各大銀行極力爭取之大客戶，而各大銀行為能爭取林天財在該行存款，除有各銀行分行經理親自到訪，提供最新金融商品、最優惠之存款條件、便利之存提款手續，另特別提供「到府開戶」、「到府收送存單、存款、領款、匯款」，「利率議價」等諸多優惠措施。然身為台中地區各大銀行爭取之存款戶，林天財認為其個人所有之鉅額資金，經銀行行員多人經辦及耳語相傳，恐已遭人覬覦，甚至林天財自身安全亦有疑慮，必須謀求解決方法，林天財乃決定用「分散存款」之方式，將個人資金存入非林天財名義之帳戶。
２、為分散存款，即必須使用非林天財名義之帳戶，然若此非林天財名義之帳戶為他人所得管領支配者，則將有遭該他人冒領之風險存在，是故必須借用他人所無法管領支配之「人頭」帳戶，始能達到林天財之目的。惟借用他人名義開立帳戶，一般情形，必須由被借用人親赴銀行簽名蓋章，如此將使被借用人知曉其有帳戶之存在，如此借用人將無法確實管領支配該帳戶。是以，林天財幾經考量後，乃利用其長子林克彥、次子甲○○（即原告）及三子林克政等三人之名義開立活存帳戶。
３、依所得稅法第17條規定，每人每年有27萬儲蓄投資特別扣除額。林天財購買NCD，NCD利息雖係分離課稅，毋庸再申報繳納綜合所得稅，惟NCD利息存入帳戶後，所生之存款
利息仍為數不少，遂有人向林天財建議，可以將NCD利息
分散存入子女之帳戶，藉以分擔利息所得之數額，並充分利用每人每年27萬儲蓄投資特別扣除額之利益。
（二）本件被告機關經北區國稅局通報認定贈與之基礎事實：被告機關將林天財於亞太銀行NCD（編號CC008011、CC008012、CB017356、CB017357、CB017358、CB017359、CE004848、C04848、CB017378、CB017379、CA005196、CB017388
、CB017389）背面兌領人處，蓋用其代林克彥及林克政二人刻製之印章，並將上開NCD利息存入林克彥亞太銀行營
業部帳戶0000-00-00000-0-0及林克政亞太銀行營業部帳
戶0000-00-00000-0-0，認定原告涉有將NCD本金及利息贈與林克彥、林克政之情事。惟按：
１、編號：CC008011及CC008012之NCD本金，其中6,000,000元之資金來源係87年12月18日自原告第一商業銀行（下稱一銀）南臺中分行帳戶000-00-000000轉出，其中2,000,000元之資金來源係87年12月18日自原告亞太銀行營業部帳戶0000-00-000000-0-0轉出。
２、編號：CB017356、CB017357、CB017358、CB017359之NCD
本金4,000,000元之資金來源係87年7月4日自原告一銀南
臺中分行帳戶000-00-000000轉出。
３、編號：CE004848、CB017378、CB017379、CA005196之NCD
本金7,500,000元之資金來源，雖係於88年1月11日自原告亞太銀行營業部帳戶0000-00-000000-0-0轉出，然該7,500,000元又分別為：⑴88年1月6日自林天財亞太銀行營業
部帳戶0000-00-00000-0-0轉出；⑵88年1月7日自林克彥
亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0轉出；⑶88年1月8日自林克政亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0轉出。此有原告亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0存摺
明細影本可稽。核上，縱純以形式上移轉外觀來認定，前揭NCD亦應係林天財、林克彥、林克政（？）對於林克政
之贈與，絕非原告贈與，至為灼然。
４、編號：CB017388、CB017389之NCD本金2,000,000元之資金來源係87年7月30日自原告一銀南臺中分行帳戶000-00-000000轉出。
５、上開亞太銀行NCD之利息，均於各該日期，分別存入林天
財以林克彥名義開立之亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0及以林克政名義開立之亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0，惟NCD本金則均續存換發新NCD，由林天財存放於向彰化銀行南臺中分行所租用之E種第1191號保管箱
，並未存入林克彥、林克政二人之任何帳戶。
６、由上可知，購買系爭NCD之資金來源為原告一銀南臺中分
行帳戶000-00-000000及原告亞太銀行營業部帳戶0000-00-000000-0-0，NCD利息係存入林克彥亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0及林克政亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0（上開帳戶，下稱系爭名義帳戶），是以判斷原告是否贈與系爭資金（NCD本金及匯款）予林克彥、林
克政，林克彥、林克政是否有受領系爭資金，應視原告、林克彥及林克政對於上開帳戶，是否有支配管領之權利；林克彥、林克政是否可支配管領系爭亞太銀行NCD本金。
（三）原告並無贈與財產予林克彥、林克政之動機及能力，系爭資金實際上全屬原告之父林天財所有，被告機關僅因系爭資金形式上具有移轉外觀，即認定原告贈與財產予林克彥、林克政，已有違常情。
１、本件被告機關認定贈與之金額34,163,849元（即上開NCD
金額之總計），連同另案95年度訴字第628號被告機關認
定之金額61,763,000元，原告88年度遭被告機關認定贈與之金額高達95,926,849元。衡諸常情，會將財產贈與他人，勢必擁有數倍於贈與財產之財產，絕無可能會有將個人財產大部分贈與他人之情形。按原告並無數億之財產，實無可能置家庭生計於不顧，將近億元之財產贈與林克彥、林克政二人。
２、原告與林克彥、林克政二人相較，其財力要差，甚者，原告於88年間因投資失利，有鉅額損失，貸款未能償還，面臨遭銀行向法院聲請強制執行之處境，在此種情形之下，原告為籌措資金解決債務問題，尚且力有未逮、自顧不暇，豈還會有剩餘之財產得以贈與他人？
３、按一般贈與均有其贈與之動機及目的，核上，原告並無贈與財產予林克彥、林克政之動機及能力，實際上，本件被告機關認定贈與之系爭資金，均為原告之父林天財所有，銀行帳戶均由林天財支配使用，林天財係因當時原告財務上發生問題，深怕其存放於向原告借用帳戶內之資金會遭扣押，乃將資金轉存、或不再以原告名義兌領NCD利息。
被告機關僅因系爭資金形式上具有移轉外觀，即認定原告之贈與財產予林克彥、林克政之情事，顯然與實情不符。（四）系爭資金（NCD本金及匯款）來源及存入之帳戶，係林天
財以原告、林克彥及林克政名義於一銀南臺中分行、亞太銀行營業部開立，存摺、印章皆由林天財或林天財之私人會計陳美惠保管使用，是僅有林天財對於系爭名義帳戶有支配管領之權利，原告、林克彥及林克政未曾使用過各該帳戶。本件不過係林天財自有資金之操作而已，原告一銀南臺中分行名義帳戶、原告亞太銀行營業部名義帳戶內之款項，及以上開二名義帳戶內之款項購買之NCD，仍歸屬
於林天財所有，原告未曾取得，遑論贈與林克彥、林克政。
１、林天財以原告名義開立一銀南臺中分行帳戶之經過：原告於78年5月9日即於一銀南臺中分行開立帳戶，帳號：000-00-000000；林天財於86年4月28日委由陳美惠向一銀南臺中分行表示要以原告名義開立帳戶，由陳美惠選定帳號：000-00-000000。經陳美惠攜帶其代原告刻製之印章，並
填寫開戶所需之相關文件資料，再由該銀行行員許儷齡與原告連繫補辦本人簽名手續。所有開戶手續完成後，該銀行行員即將印章及存摺交給陳美惠，存摺由陳美惠保管，印章則轉交林天財保管，林天財亦囑咐一銀南臺台中分行間，原告不得使用此名義帳戶。
２、林天財以原告名義開立亞太銀行營業部帳戶之經過：原告於87年3月18日在亞太銀行營業部開立活期儲蓄存款帳戶
，帳號：0000-00-000000-0-0，主要供存入其任職林園國際股份有限公司薪資之用。林天財於87年5月6日委由陳美惠向亞太銀行營業部表示要以原告名義開立帳戶，由陳美惠選定帳號：0000-00-000000-0-0。嗣亞太銀行營業部即派外務人員莊瑞益前往原告母親開設之「龍宮旅舍」（地址：台中市○○路○段37巷1之12號），將開戶資料交由陳
美惠填寫，使用之印章係林天財委請陳美惠代原告所刻製。所有開戶手續完成後，該銀行行員即將印章及存摺交給陳美惠，存摺由陳美惠保管，印章則轉交林天財保管，林天財亦囑咐亞太銀行營業部，原告不得使用此名義帳戶，為此，亞太銀行營業部並於該名義帳戶印鑑卡上註明「注意有2戶頭」等語，提醒該銀行行員注意，避免疏忽誤讓
原告使用該名義帳戶。
３、林天財以林克彥名義開立亞太銀行營業部帳戶之經過：林克彥於87年3月27日在亞太銀行營業部開立活期儲蓄存款
帳戶，帳號：0000-00-00000-0-0，主要供存入其任職林
園國際股份有限公司薪資之用。林天財於87年5月6日委由陳美惠向亞太銀行營業部表示要以林克彥名義開立帳戶，由陳美惠選定帳號：0000-00-00000-0-0。嗣亞太銀行營
業部即派莊瑞益前往「龍宮旅舍」，將開戶資料交由陳美惠填寫，使用之印章係林天財委請陳美惠代林克彥刻製。所有開戶手續完成後，該銀行行員即將印章及存摺交給陳美惠，存摺由陳美惠保管，印章則轉交林天財保管，林天財亦囑咐亞太銀行營業部，林克彥不得使用此名義帳戶，為此，亞太銀行營業部並於該名義帳戶印鑑卡上註明「注意有2戶頭，不能給本人用」等語，提醒該銀行行員注意
，避免疏忽誤讓林克彥使用該名義帳戶。
４、林天財以林克政名義開立亞太銀行營業部帳戶之經過：林天財於87年5月6日委由陳美惠向亞太銀行營業部表示要以林克政名義開立帳戶，由陳美惠選定帳號帳號：0000-00-00000-0-0。嗣亞太銀行營業部即派莊瑞益前往龍宮旅舍
，將開戶資料交由陳美惠填寫，使用之印章係林天財委請陳美惠代林克政所刻製，再由莊瑞益與林克政連繫補辦本人簽名手續（亞太銀行同一人開設同種類第2個帳戶，不
必由本人再親簽開戶卡，故僅有以林克政名義開戶有補辦簽名手續）。所有開戶手續完成後，該銀行行員即將印章及存摺交給陳美惠，存摺由陳美惠保管，印章則轉交林天財保管，林天財亦囑咐亞太銀行營業部，林克政不得使用此名義帳戶。
５、按「銀行帳戶間資金之流動，其原因關係不只一端，有可能是借貸、信託、委任、贈與等」，最高行政法院91年度判字第1436號判決參照。
６、系爭名義帳戶，係林天財以原告、林克彥及林克政名義於一銀南臺中分行、亞太銀行營業部開立，原告、林克彥及林克政除配合銀行開戶程序，辦理簽名手續外（註：原告、林克彥亞太銀行營業部帳戶部分，依亞太銀行規定，開立第2個帳戶，無需本人簽名，故原告、林克彥於開立該
亞太銀行營業部帳戶未辦理簽名手續），即與系爭名義帳戶無任何關聯，存摺、印章皆由林天財或林天財之私人會計陳美惠保管使用，平時均係由陳美惠依林天財指示，處理有關系爭名義帳戶相關事宜。此觀下列證據，可資得證：
（１）證人陳美惠：「（問：存NCD利息的帳戶是否由你去開戶
？）答：原告自74年開始買NCD，本來可能是存定存，因
銀行人員告知分離課稅等事項，原告認為可節稅。那是原告交代我要辦理，我請原告3個兒子親自去銀行辦理，我
的印象是這樣子。復華的部分銀行人員和原告接觸，復華因原告3個兒子有薪資帳戶，第2個帳戶不用本人親簽，所以由原告和銀行人員接洽處理，不能讓該3子知道。銀行
告訴我們說，可以有不同的帳戶。（問：帳戶的往來是否由你處理？）答：都是原告交代我去處理的。」（鈞院95年度訴字第632號95年12月26日準備程序筆錄參照）。
（２）證人陳美惠：「（問：亞太商銀與第一商銀南台中分行，有關名義人為甲○○等3人之活期儲蓄存款帳戶，由何
人去辦理開戶？開戶手續如何？存摺印鑑由何人持有？）答：㈠亞太銀行部分：第2個帳戶開戶都是我辦的，用甲
○○等3人的名義開戶，第2次開戶，不用本人簽名，開戶都是我印章及開戶，林天財不讓他的兒子知道帳號並交待銀行不可告知其子，僅是作林天財個人理財，林天財的兒子有在亞太銀行開立活儲帳戶，因公司將薪資直接入到他們的帳戶。庭呈帳號明細影本一張。存摺由我保管，印章拿給林天財保管。3個帳戶往來，都是依照林天財的指示
辦理。通常大筆金額會存半年期定存，半年到期，銀行會打電話給我，問我是否要續存，亞太銀行、一銀南臺中分行、一銀埔里分行3家各3個帳戶，3個都是綜合存款，續
存定存僅是將利息收入綜合存款，我依林天財的指示，到期換存單或是領回，大部分的存單都存在一銀南臺中分行，後來因了銀行經理調動，應其業績要求，有一部分存在第一銀行埔里分行。㈡一銀部分：南臺中分行部分甲○○等3人也是我去開戶，甲○○自己原本在該行即有帳戶、
林克彥沒有，林克政在一銀埔里分行有帳戶。我告訴甲○○等3人因為林天財要理財，要借用他們的名義在一銀帳
戶，我先辦好手續，他們個別去一銀南臺中分行完成開戶簽名手續，印鑑我蓋好，我將印鑑交給林天財，存摺由我保管，印鑑林天財保管。埔里分行的因為是同一家銀行，甲○○等3人開戶時不用本人簽章，轉過去就可以。存摺
也是我保管，林天財保管印鑑。（問：甲○○等3人是
否知悉該帳戶之存在？曾否提領帳戶內款項？）答：3個
兒子都知道亞太商銀、一銀南臺中分行有他們的父親林天財幫他們開的帳戶，埔里部分他們不知道有帳戶但不知道帳號及存款金額。林克彥曾經詢問，南臺中銀行不告訴他，因為林天財不讓他們知道存摺裡有多少錢。他們3人未
曾提領附表帳戶內款項。（鈞院92年聲字第10號訊問程序筆錄參照）」。
（３）證人林克政：「（問：你是否有領過NCD的利息或用過該
帳戶？）答：不曾拿到過，我也不知NCD的意義，沒有使
用過該帳戶。」證人林克彥：「原告都將錢壓著，不公開，原告將報稅等事務都交給陳小姐處理。我知道有開立2
個戶頭，但不是說NCD的簽名，但我們都不能看，印章是
原告自己簽的，簽名是陳小姐說原告交代要簽名的，我們不知要做什麼。」（鈞院95年度訴字第632號95年12月26
日準備程序筆錄參照）。
（４）原告於78年5月9日在一銀南臺中分行開立帳戶，帳號：000-00-000000。嗣於87年3月18日在亞太銀行營業部開立活期儲蓄存款帳戶，帳號：0000-00-000000-0-0，所使用之印鑑與系爭原告一銀南臺中分行名義帳戶及系爭原告亞太銀行營業部名義帳戶不同。又林克彥於87年3月27日在亞
太銀行營業部開立活期儲蓄存款帳戶，帳號：0000-00-00000-0-0，所使用之印鑑與系爭林克彥亞太銀行營業部名
義帳戶亦不同。核諸常情，鮮有人會於同一銀行開立2個
活期儲蓄存款帳戶，原告原於一銀南臺中分行及亞太銀行營業部即有活期儲蓄存款帳戶，而林克彥原於亞太銀行營業部有活期儲蓄存款帳戶，該二人並無必要自行再另外開立相同性質之帳戶，增加自己帳戶管理之困擾。由此可證，於一銀南臺中分行及亞太銀行營業部，原告及林克彥名義之其他相同性質之帳戶，確係林天財為供自己支配使用所開立。
（５）原告及林克彥亞太銀行營業部名義帳戶之印鑑卡上，特別註明「注意有2戶頭」、「注意有2戶頭，不能給本人用」，足證林天財曾特別囑咐該帳戶係供其個人支配使用，不得給原告本人使用。
（五）系爭名義帳戶之存摺、印章皆由林天財或林天財之私人會計陳美惠保管使用，對於銀行而言，僅有林天財才有提領、使用系爭名義帳戶之權限，原告及林克政、林克彥無法支領，而事實上，當時亦確係由陳美惠一人受林天財指示，負責處理有關系爭名義帳戶相關事宜。核諸其間之法律關係，係屬「消極信託契約」，系爭名義帳戶內之金錢，均仍歸屬於借用人（即林天財）所有，名義人（即原告及林克政、林克彥三人）則無實際支配、使用、兌領之權，是本件不過係林天財自有資金之操作而已，原告一銀南臺中分行名義帳戶、原告亞太銀行營業部名義帳戶內之款項，及以上開二名義帳戶內之款項購買之NCD，仍歸屬於林
天財所有，原告未曾取得，遑論贈與林克彥、林克政。
１、按「當事人約定，一方以他方名義存款於金融機關，名義人僅單純出借名義，對存款無管理、處分之權，存單、印章、存摺均由借用人持有，借用人並得自由提、存款之消極信託契約，借用人之提款行為，乃權利之行使，無侵害名義人權利可言。於名義人死亡後之提款行為，亦難謂侵害名義人之繼承人之權利。」「參以金融業之慣例，只要持有存摺及印鑑章者即可提存款，無需本人親自辦理提存款手續，只要實際上持有該帳戶之存摺及印鑑章者即可自由使用帳戶以供提存款之用，至於是否本人則非所問，即帳戶之使用人是否本人並非使用帳戶之要件，核其間之法律關係為消極信託關係，是被上訴人雖為上開帳戶之名義人，惟其因並未持有存摺及印鑑章，且帳戶內之存款並非其所存入，故實際上對於該帳戶內之存款並無實際支配使用之權利至明。」最高法院88年度台上字第1725號及臺灣高等法院臺中分院89年度重上更字第2號判決參照。是「
消極信託契約」為民事法院所肯認之民事法律關係，亦普遍存在於社會上。
２、參諸前揭二民事判決，可知消極信託契約之特徵為：⑴存摺、印章由借用人持有；⑵借用人得憑所持有之存摺、印章自由使用帳戶。正與本件林天財利用系爭名義帳戶之情節相符，是以，林天財將資金存入系爭名義帳戶，縱如被告機關所稱發生物權移轉之效力，其原因亦係基於「消極信託契約」，於此種法律關係之下，原告及林克政並未終局取得系爭名義帳戶內款項之所有權，林天財除平時得自由使用案關帳戶外，亦得隨時終止消極信託契約，將系爭名義帳戶內資金全部移轉回自己所有。
３、系爭名義帳戶於開戶手續完成後，一銀南臺中分行及亞太銀行營業部即會將印章及存摺交給陳美惠，存摺由陳美惠保管，印章則由林天財保管，前已敘明。系爭NCD及系爭
名義帳戶，則均由陳美惠依林天財指示支配使用：
（１）一銀南臺中分行位於龍宮旅舍對面，平日關於原告一銀南臺中分行名義帳戶之相關事宜，如提領、匯款等，均係由陳美惠依林天財指示前去辦理。
（２）亞太銀行NCD到期時，該銀行同樣會先以電話與陳美惠聯
絡，詢問到期之NCD是否續存，NCD利息要存入何帳戶。之後陳美惠即會依NCD本金或利息欲存入之帳戶而定，於NCD背面蓋該名義人之印章，再由該銀行派外務人員莊瑞益或王連宗將新NCD送至龍宮旅舍，與陳美惠交換舊NCD。平日關於原告、林克彥及林克政等三人亞太銀行營業部名義帳戶之相關事宜，如提領、匯款等，亦多由陳美惠與當時任職於該銀行之行員陳欣慧聯絡，該銀行即會派外務人員莊瑞益或王連宗，攜相關資料至龍宮旅舍，與陳美惠辦理相關手續。
４、核上，林天財與原告、林克彥及林克政3人間之法律關係
應為「消極信託關係」，林天財為借用人，原告等3人為
名義人，系爭名義帳戶內之款項，概屬借用人（即林天財）所有，存入系爭名義帳戶之款項原即屬林天財所有，於存入後，仍屬林天財所有，以存入系爭名義帳戶內之款項，購買之系爭NCD，亦同樣歸屬林天財所有，原告既未曾
取得系爭名義帳戶內之款項及系爭NCD，自無可能將之贈
與林克彥及林克政。本件被告機關未查明原告、林克政及林克彥，是否得以自由使用系爭名義帳戶，而實際取得系爭名義帳戶內款項之所有，即率爾將原告之父林天財個人借用帳戶間之資金調度及投資行為，認定為⑴系爭原告名義帳戶內之款項，為原告所有；⑵NCD利息存入至系爭林
克彥、林克政名義帳戶內之款項，為林克彥、林克政取得所有；⑶用系爭原告名義帳戶內之款項所購買之NCD，為
原告所有，因而認有本件贈與情事，顯然有誤，與實情不符。
（六）系爭亞太銀行NCD本金之來源，係林天財所支配使用之原
告一銀南臺中分行名義帳戶、原告亞太銀行營業部名義帳戶，購買之亞太銀行NCD亦係由林天財持有，未曾轉讓予
原告，原告既未曾取得系爭亞太銀行NCD，自無從贈與他
人。林天財於NCD背面兌領人處蓋用其代林克彥、林克政
刻製之印章，不過係配合銀行作業，指示銀行將NCD利息
存入原告以林克彥及林克政名義於亞太銀行營業部開立之帳戶中，至於遭被告機關誤認為原告贈與之系爭亞太銀行NCD本金並未存入林克彥、林克政二人任何帳戶，而係由
亞太銀行直接換發新NCD交由林天財收執，並存放於向彰
化銀行南台中分行所租用之E種第1191號保管箱。被告機
關對於原告有贈與之意思，及林克彥、林克政受贈NCD本
金，應負舉證責任。
１、按銀行無記名可轉讓定期存單權利之行使，與存單之占有具不可分離之關係，其法律上之性質為無記名證券。又「無記名證券發行人，於持有人提示證券時，有為給付之義務，但知持有人就證券無處分之權利，或受有遺失，被盜或滅失之通知者，不得為給付。」民法第720條第1項定有明文。是以無記名證券發行人，係對於「持有人」有為給付之義務，與無記名證券以何人名義兌領無涉，無記名證券發行人給付之對象為「持有人」，給付之標的亦係由持有人取得。是NCD既如被告機關所稱係認券不認人之金融
商品，則於NCD續存未將本金實際兌領之情形下，判斷NCD本金之歸屬，即應以何人持有新換發之NCD為斷，與銀行
內部以何人名義處理，及NCD以何人名義兌領無涉。核諸
被告機關就原告之父林天財贈與稅之核定，可知被告機關亦認單純於NCD背面兌領人處蓋用他人印章，NCD本金未必移轉，應視NCD本金是否確為該他人實際兌領，倘NCD本金續存轉化為NCD（意即由NCD表彰持有人得向銀行請求給付NCD本金之權利），則NCD本金應歸屬於NCD之持有人，而
非舊NCD背面形式上之兌領人。
２、次按每個月初，林天財會偕同陳美惠至彰化銀行南臺中分行，將該月到期之NCD自保管箱取出。系爭亞太銀行NCD到期時，亞太銀行會先與陳美惠聯絡是否續存，如續存則會先將新NCD製作完成，再由亞太銀行外務人員莊瑞益、王
連宗，至龍宮旅舍與陳美惠辦理換單手續，而陳美惠即會依林天財之指示，視NCD利息欲存入何人名義帳戶，於舊
NCD背面兌領人處，蓋用林天財代刻之該名義人印章（如
：NCD利息欲存入林天財以林克彥名義開立之亞太銀行營
業部帳戶，即會於NCD背面兌領人處蓋其代林克彥刻製之
印章）。之後，林天財再偕同陳美惠，再將換發之新NCD
，存放於彰化銀行南台中分行所租用之E種第1191號保管
箱。
３、NCD為有價證券，持有NCD者，即得向發行銀行主張權利，兌領NCD上所載之金額，是以現實持有NCD者，始享有NCD
表彰金額之權利。系爭亞太銀行NCD，原係存放於其（林
天財）向彰化銀行南臺中分行所租用之E種第1191號保管
箱中，此有彰化銀行保管箱出租契約可稽，換發之新NCD
，亦同樣存放於上開保管箱中。林天財始終均持有系爭亞太銀行NCD，兌領及換單過程，均係由陳美惠獨自與銀行
行員接洽辦理，原告、林克彥及林克政從來未曾參與，林克彥及林克政如何僅因系爭亞太銀行NCD背面兌領人處蓋
有其名義之印章，而取得對系爭亞太銀行NCD本金之支配
權，實令人費解，更遑論原告有贈與之意思，林克彥及林克政有允受之意思。
４、復按「稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與他方，他方允受之契約。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為民法第406條、遺產及贈與稅法第4條第2
項所明定。本件系爭亞太銀行NCD本金之來源，係林天財
支配使用之原告一銀南臺中分行名義帳戶、原告亞太銀行營業部名義帳戶，購買之亞太銀行NCD亦係由林天財持有
，未曾轉讓予原告，原告既未曾取得系爭亞太銀行NCD，
自無從贈與他人。林天財於系爭亞太銀行NCD背面兌領人
處蓋用代林克彥、林克政刻製之印章，僅係配合銀行作業，指示銀行將NCD利息存入林天財以林克彥、林克政名義
開立之亞太銀行營業部帳戶而已。林天財指示陳美惠於系爭亞太銀行NCD背面兌領人處蓋用其代林克彥、林克政刻
製之印章，無足證明原告有將系爭亞太銀行NCD本金給與
林克彥及林克政之意思，亦無法證明林克彥、林克政對系爭亞太銀行NCD本金有允受之意思，被告機關對於「林克
彥、林克政取得系爭亞太銀行NCD本金」此重要稅捐構成
要件事實，應負舉證責任。
５、另被告機關對於林天財所涉及之贈與稅案（他案），就一銀NCD部分，均係以NCD本金存入林天財以林克彥、原告及林克政三人名義開立之一銀南臺中分行帳戶時（姑不論此是否確實為贈與），始認定有贈與情事，如NCD以林克彥
、原告及林克政名義兌領，而僅有NCD利息存入該三人之
帳戶，則僅認定利息部分有贈與情事。由此益證，被告機關亦肯認NCD本金未實際兌領，而續存換發新NCD，NCD本
金即尚未移轉，而不構成贈與。系爭亞太銀行NCD本金均
未為林克彥、林克政實際兌領，僅係由陳美惠受林天財之指示，出面與銀行行員接洽辦理換單手續，新換發之NCD
仍舊由林天財持有，系爭亞太銀行NCD本金未為移轉，並
非贈與，甚為顯然。
６、支持原告上開主張之理由及證據：
（１）林克彥亞太銀行營業部名義帳戶之往來明細，即顯示於系爭亞太銀行NCD到期日，僅有NCD利息存入帳戶，並未有NCD本金存入帳戶。
（２）證人莊瑞益：「（問：是否知道林天財有無到銀行購買NCD？兌領情形是否知道？原告林天財在銀行是否有設帳戶
？）答：林天財有買NCD，處理這件事情時有和陳小姐接
觸，和陳美惠小姐於到期時去交換回來，是送給陳小姐，上面的名義沒有注意看。．．．（問：請問莊先生是否曾經把NCD送給林天財本人或是林克彥、林克政、甲○○？
是否只有和陳美惠小姐接觸。）答：沒有。是送給陳小姐。」（鈞院95年度訴字第632號95年12月26日準備程序筆
錄參照）。
（３）證人王連宗：「（問：林天財有無到銀行有請你去拿NCD
？對這些事情是否了解？NCD後面是簽買的人名字，還是
辦理換單時的人名字？對此是否了解？）答：NCD是公司
做好後送給客人，我只有送過去這部分。我是81年進入亞太銀行。86年才開始做外務，之前在總行的管理單位擔任總務。換單時我有去，但詳細已不太清楚。當時我們只對金額，因NCD無記名，沒有名字。存單後面有蓋章，蓋什
麼章我就不知道，因為時間太久了。取款時後面有個領款人蓋章的部分要蓋，換的時候要蓋章就可收回來。同樣金額的換單，要簽誰的名字我們外務可能不知道，銀行做好時我們就去拿回來，舊的單他們都會簽好名字讓我們去換回來。後面簽的算是受款人，只有請受款人簽，這類情形通常用蓋章的較多。（問：請問林天財的NCD部分，都是
跟誰接觸？跟誰交換？）答：是跟陳小姐。（問：換單時是否需要確認後面是蓋誰的章？）答：不用。」（鈞院95年度訴字第632號95年12月26日準備程序筆錄參照）。
（４）證人吳振遠：「（問：林克彥、甲○○、林克政等3人有
無到一銀南臺中分行買過NCD？）答：沒有。都是陳小姐
和林天財先生過來的。」（鈞院95年度訴字第632號95年12月26日準備程序筆錄參照）。
（５）證人陳美惠：「我是於76年10月幫原告（按即林天財-下
同）做事，上班的地方在一銀該分行旁邊，我來前原告已有很多NCD，我沒有處理之前的事情，存單的保存等都是
他自己處理。後來搬家後，存單到期銀行通知是否續存，我電詢原告是否續存，將存單放保管箱，我陪原告將存單取出後，基本上續存較多，銀行做好我將存單換回來，整月匯集後看。換單時要蓋章，是用簡單的木頭章，不能夠領錢。依原告指示將利息轉存，本金新的存單交給原告，蓋章也是依原告指示，原告會交代銀行，這些錢都是原告處理的，不能告訴這些人，不能告訴原告太太及3個兒子
或任何人，原告本人及其妻、3個兒子也有。利息部分不
一定是全部為同一人名下出來，到某一額度後，用取款條提出，3個兒子的印章也都放在原告那兒，原告蓋好後簽
名交給我去銀行處理，由我去銀行做新的NCD，沒有提現
金。」（鈞院95年度訴字第632號95年12月26日準備程序
筆錄參照）、「（問：亞太銀行及一銀定存到期結清提領利息取息憑條為何人持有？）答：董事長林天財經營很多關係企業，9個帳戶都是林天財在使用，需要的話他會
從中提取。每個帳戶累積至1個金額就重新買存單。定存
到期續存，林天財說要存入何人的帳戶我就存入何人帳戶，只要蓋何人的章，就存入甲○○等3人何人的帳戶。定
期存單係無記名可轉讓存單（NCD），分離課稅的方式，
利息部分，甲○○3人都沒有領過。（問：亞太銀行及
一銀無記名式可轉讓定存單如何保管？何人持有？）答：每個月銀行會固定告訴我，那張定存單到期，存單的印章是木頭章，與活儲印章不一樣，木頭章1個20元刻的不能
領錢。月初時，我將新存單放在保管箱，到期換新存單，有時帳戶上錢不夠，我會領出來。每個月都有到期的存單，到期，每個月月初我會陪同林天財到銀行領存單換單。印章及保管箱鑰匙都是林天財保管。（問：甲○○等3
人是否知悉該無記名式可轉讓定存單之存在？）答：他們3人都不知道。只是借用他們3人的帳戶，沒有記載他們3
人各為多少錢。」（鈞院92年聲字第10號訊問程序筆錄參照）、「（問：林天財是否有在彰化銀行南臺中分行租用保管箱？）答：有。我去的時候就已經租用兩個了，那時候都是他自己去，一直到78年，他才慢慢將存單交給我，我每個月幫他整理，有到期的先換單，換完單，把舊的單給銀行，續作新的單據。每個月要發薪水，所以我每個月初我都會跟他去彰化銀行保管箱那裡，由他帶印鑑、保管箱鎖匙，我陪同他去，所以我每次都要在進行保管箱的單子上陪同人欄上簽名，不管是人工或是電腦做的單子。（問：林天財都是放什麼東西？）答：大部分都是NCD，還
有買一些怡富、富蘭克林等基金的單據，還有股票，但是不多，可能是因為以前跟別人有債務關係。基金是屬於單筆大筆購買，不是定期定額的方式所購買的。」（鈞院93年度聲字第8號訊問程序筆錄參照）。
（６）證人林克政：「（問：你是否有領過NCD的利息或用過該
帳戶？）答：不曾拿到過，我也不知NCD的意義，沒有使
用過該帳戶。」證人林克彥：「我不曾聽過也不知NCD。
」證人甲○○：「我對NCD都不知道，也沒聽過。」（鈞
院95年度訴字第632號95年12月26日準備程序筆錄參照）
。
（７）證人何寶洽（當時任職於彰化銀行南臺中分行辦理管理保管箱業務）：「（問：林天財是否認識？）答：林天財都是跟會計到我那裡寄一些債券類的東西，都是他們兩個來，沒有看過別人來，都有在出入。（問：林天財是否有在彰化銀行南臺中分行租用保管箱？）答：：有。什麼時候開始租，已經不知道，很多年了。（問：林天財是否使用過該保管箱？由何人陪同？）答：有。都跟會計一起來，陳美惠小姐就是他的會計，沒過別人來，都是他們兩個。（問：是否知道林天財取出或放入何物品於該保管箱？）答：大概都是因為到期了，要拿到樓上辦理手續，再拿來放。大概都是債券、定期單等，這是私人秘密，大約知道而已。（問：是否知道是哪一家銀行的？）答：我知道的大概就是彰銀與一銀，知道不很多，知道是有一銀的，因為一銀就在他們隔壁，一銀沒有保管箱，所以就拿到我們彰銀來存放。大約都是定存單、信託基金及債券等。」（鈞院93年度聲字第8號訊問程序筆錄參照）。
（七）綜上所述，原處分及訴願決定認事用法確有違誤之處，爰請求判決如訴之聲明。
二、被告主張之理由：
（一）關於贈與總額部分：
１、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」為遺產及贈與稅法第3條第1項及第4條第2項所明定。次按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款．．．其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權將陷於紊亂。」最高行政法院62年判字第127號著有判例。
２、原告於88年起陸續購買復華銀行之NCD，到期由其兄林克
彥及弟林克政無償兌領，88年度兌領及轉帳12筆合計34,163,849元，經北區國稅局查獲涉有贈與情事，乃通報被告機關核定本次贈與總額34,163,849元。原告主張上開資金皆為其父林天財所有，並由其父所支配管理使用處分，原告對於資金多寡及流向均不知情。其父林天財基於節稅及人身安全考量以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，乃借用原告名義開立復華銀行及一銀活期存款帳戶，開戶手續均由其父或委任會計助理陳美惠辦理，渠等帳戶因係原告等3人在前開銀行開立同種第2個帳戶，不必由本人親自簽開戶卡，且開戶印鑑亦由其父所代刻，帳戶名義人並不知悉，上開帳戶之存摺及印鑑均為其父所保存且存款取款轉帳等手續亦由其父或委任會計助理陳美惠辦理，其父能充分管領支配系爭資金，原告對於前開帳戶並不知情，對於帳戶內之存款亦從未提取支配，其自始即未取得系爭NCD所
有權亦未辦理轉帳手續，應無贈與行為云云。經被告機關復查決定略以：按原告88年度將其所購買NCD到期由林克
彥等2人蓋章兌領，相關利息由給付人復華銀行及以該2人為所得人辦理扣繳，稅後利息轉入渠等2人帳戶，所孳生
之利息渠等於辦理綜合所得稅時列入申報或於事後經核定為渠等2人利息所得，有渠等2人88年度綜合所得稅各類所得資料清單、復華銀行定期性存款新開戶申請書、定存到期結清提領利息取款憑條、NCD影本可稽，足證林克彥等2人已取得系爭NCD之所有權，並就其取得資金為處分行為
，原告所稱林克彥等2人就系爭轉帳資金及NCD無支配權與事實不符；另主張原告之父借用原告、林克彥及林克政等3 人名義在復華銀行開戶，開戶手續均由其父或委任會計助理陳美惠辦理，帳戶之存摺及印鑑亦由其父所保存，且系爭存單自始至終均存放於其父租用之彰化銀行保管箱中為其父所占有，且存款取款轉帳等手續亦由其父或委任會計助理陳美惠辦理，惟查復華銀行NCD載明「依法自由流
通轉讓．．．轉讓後無需向本行辦理過戶手續，背書人或被背書人是否本人，本行不負認定之責．．．本存單到期時，請攜帶本存單暨身分證或營業執照及印章向本行支領本息。」有該行NCD影本可稽，是NCD係認券不認人之金融商品，存單到期時只須出示NCD並蓋章（不必為印鑑章）
，即成為NCD所有人，可依章向銀行行使NCD表彰之權利，至於開戶手續由何人辦理、存摺及印鑑由何人所保管皆與NC D究為何人所有並無關聯。又金融機構與客戶間之活期存款，係屬金錢寄託關係，寄託物之返還請求權依民法第59 7條規定屬於寄託人，亦即帳戶存款人所有，原告主張其帳戶資金為其父林天財所有，核無足採。次按系爭NCD
已由林克彥等2人存入帳戶，即發生物權移轉之效力，依
最高行政法院62年判字第127號判例，系爭贈與資金業已
由申請人移轉於林克彥等2人，屬於林克彥等2人之個人財產，並由渠等享有經濟上之處分權，綜上，原告主張核無足採，原核定本次贈與34,163,849元並無不合，應予維持。
３、原告不服提起訴願，除仍執前詞外，並主張其父林天財為「分散存款」以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，乃分別與一銀南臺中分行及亞太銀行營業部配合，借用林克彥、原告及林克政名義，開立共計6活期儲蓄存款帳戶，該等
帳戶因係林克彥等3人在該銀行開立同種第2個帳戶，不必由本人親自簽開戶卡，且開戶印鑑亦由林天財所代刻，帳戶名義人並不知悉，上開帳戶之存摺及印鑑均為林天財所保管。嗣林天財於88年間將其所購買之復華銀行及一銀NCD，到期於存單兌領人處蓋用林天財所持有之林克彥及林
克政印章，由銀行配合將存單本金及利息存入指定之名義帳戶中，系爭NCD仍歸屬於林天財所有，核諸其間之法律
關係，係屬「消極信託契約」，與贈與有間，顯與遺產及贈與稅法第4條、第5條所定課徵贈與稅之要件有別，系爭名義帳戶內之金錢，均仍歸屬於林天財所有云云，提起訴願，經財政部訴願決定予以駁回在案。
４、訴訟意旨略謂：原告復執前詞主張系爭資金（NCD本金及
匯款）來源及存入之帳戶，係林天財以原告、林克彥及林克政名義，於一銀南臺中分行、亞太銀行營業部開立銀行活期存款帳戶，主要係為「分散存款」以避免個人名下鉅額存款遭他人覬覦，同時分散利息所得以減少個人綜合所得稅之負擔。惟系爭存摺、印章皆由林天財或其私人會計陳美惠保管使用，是僅有林天財對於系爭名義帳戶有支配管領之權利云云。
５、答辯理由：本件原告主張不足採據理由，已論駁如前，原告復執前詞爭執，復無新事證可稽，所訴委不足採。
（二）關於罰鍰部分：
１、按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人
之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1
倍至2倍之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條前段所明定。
２、原告於88年起陸續購買復華銀行NCD，到期由其兄林克彥
及弟林克政無償兌領，88年度兌領合計34,163,849元，涉有贈與情事，原告未依限申報贈與稅，經被告機關按應納稅額處1倍罰鍰17,081,900元。原告不服，主張本件係其
父林天財借用林克彥等3人之名義存款，並無贈與之意思
云云，經被告機關復查決定以，本件贈與事實既經維持已如前述，違章事證明確，原處罰鍰並無違誤，應予維持。原告仍執前詞，主張其父林天財借用其子之名義存款，並無贈與之意思，依法即可以不必申報贈與稅，應無漏報贈與稅云云，循序提起訴願，亦經財政部訴願決定駁回。
３、原告仍執前詞主張其父借用原告、林克彥及林克政名義存款並無贈與之意思，名義帳戶中存款所有權仍屬原告之父林天財所有，應無漏報贈與稅云云。
４、原告併同本稅提起訴訟，經查其主張不足採之理由，已論述如前，原告復執前詞爭執，復無新事證可稽，所訴委不足採。
理 由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「（第1項）本法稱財產，指動產、不動產及其他一
切有財產價值之權利。（第2項）本法稱贈與，指財產所有
人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人
之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」及「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰；．．．。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項及第2項、第24條第1項、第44條前段所明定。又「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權將陷於紊亂。被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。」最高行政法院著有62年判字第127號判例可稽。
二、本件北區國稅局查獲原告於88年起陸續購買復華銀行NCD，
到期分別由其兄林克彥及弟林克政2人無償兌領，88年度合
計兌領12筆，金額共計34,163,849元，涉有贈與情事，乃通報被告機關核定原告本次贈與為34,163,849元，加計前次核定贈與246,763,000元（按即本院95年度訴字第628號被告原核定之贈與總額，嗣經被告復查決定，准予追減贈與總額185,000,000元及罰鍰92,500,000元），核定88年度贈與總額
為280,926,849元，應納稅額17,081,924元；並按核定應納
稅額加處1倍之罰鍰計17,081,900元（計至百元止）。原告
不服，主張上開資金皆為其父林天財所有，並由其父所支配管理使用處分，原告對於資金之多寡及流向均不知情。其父林天財基於節稅及人身安全考量以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，乃借用原告、林克彥及林克政3人名義開立復華銀
行活期存款帳戶，開戶手續均由其父或委任會計助理陳美惠辦理，該等帳戶因係原告等3人在復華銀行開立同種第2個帳戶，不必由本人親自簽開戶卡，且開戶印鑑亦由其父所代刻，帳戶名義人並不知悉，上開帳戶之存摺及印鑑均為其父所保存，且存款取款轉帳等手續亦由其父或委任會計助理陳美惠辦理，其父能充分管領支配系爭資金，原告對於前開帳戶並不知情，對於帳戶內之存款亦從未提取支配，其自始即未取得系爭NCD所有權，應無贈與行為云云。申經被告機關復
查決定略以，按原告88年度將其所購買NCD到期由林克彥等2人蓋章兌領，相關利息由給付人復華銀行以該2人為所得人
辦理扣繳，稅後利息轉入渠等2人帳戶，所孳生之利息，渠
等於辦理綜合所得稅時列入申報或於事後經核定為渠等2人
利息所得，有渠等2人88年度綜合所得稅各類所得資料清單
、復華銀行定期性存款新開戶申請書、定存到期結清提領利息取款憑條、NCD影本可稽，足證林克彥等2人已取得系爭
NCD 之所有權，並就其取得資金為處分行為，原告所稱林克彥等2人就系爭轉帳資金及NCD無支配權與事實不符；次按復華銀行NCD載明「依法自由流通轉讓．．．轉讓後無需向本
行辦理過戶手續，背書人或被背書人是否本人，本行不負認定之責．．．本存單到期時，請攜帶本存單暨身分證或營業執照及印章向本行支領本息。」有該行NCD影本可稽，是NCD係認券不認人之金融商品，存單到期時只須出示NCD並蓋章
（不必為印鑑章），即成為NCD所有人，可依章向銀行行使
NCD表彰之權利，至於開戶手續由何人辦理、存摺及印鑑由
何人所保管皆與NCD究為何人所有並無關聯。又金融機構與
客戶間之活期存款，係屬金錢寄託關係，寄託物之返還請求權依民法第597條規定屬於寄託人，亦即帳戶存款人所有，
原告主張其帳戶資金為其父林天財所有，核無足採。另按系爭NCD 已由林克彥等2人存入帳戶，即發生物權移轉之效力
，依首揭最高行政法院62年度判字第127號判例意旨，系爭
贈與資金業已由原告移轉予林克彥等2人，屬於林克彥等2人之個人財產，並由渠等享有經濟上之處分權，綜上，被告機關核定本次贈與為34,163,849元，並無不合，原處罰鍰亦無違誤等由，駁回其復查之申請。原告仍不服，提起訴願主張，其父林天財為「分散存款」以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，乃分別與一銀南臺中分行及亞太銀行營業部配合，借用林克彥、原告及林克政名義，開立共計6活期儲蓄存款帳
戶，該等帳戶因係林克彥等3人在該銀行開立同種第2個帳戶，不必由本人親自簽開戶卡，且開戶印鑑亦由林天財所代刻，帳戶名義人並不知悉，上開帳戶之存摺及印鑑均為林天財所保管。嗣林天財於88年間將其所購買之復華銀行及一銀
NCD，到期於存單兌領人處蓋用林天財所持有之林克彥及林
克政印章，由銀行配合將存單本金及利息存入指定之名義帳戶中，系爭NCD仍歸屬於林天財所有，核諸其間之法律關係
，係屬「消極信託契約」，與贈與有間，顯與遺產及贈與稅法第4條、第5條所訂課徵贈與稅之要件有別，系爭名義帳戶內之金錢，均仍歸屬於林天財所有等語。訴願決定以：按動產所有權之歸屬，原以占有為要件（最高行政法院62年判字第127 號著有判例），則原告於88年將其所購買復華銀行
NCD，到期由其兄林克彥及弟林克政2人無償兌領，88年度合計兌領12筆，共計34,163,849元，即發生物權移轉之效力，在納稅義務人未能舉證證明其並非無償移轉之情形下，被告機關認其贈與行為業已成立生效，尚非全然無據。又此因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務（司法院釋字第537號解釋意旨參
照）；因此稅捐稽徵機關只須證明資金移轉之事實存在，且在納稅義務人未能舉證證明其並非無償移轉之情形下，原則上，稅捐稽徵機關即得課徵贈與稅。本件被告機關以原告購買系爭NCD，到期由其兄林克彥及弟林克政2人無償兌領，88年度合計兌領34,163,849元，且相關利息由給付人復華銀行以該2人為所得人辦理扣繳，稅後利息轉入渠等2人帳戶，所孳生之利息，業分別由林克彥等2人於辦理綜合所得稅結算
申報時，列入申報或於事後經核定為渠等之利息所得，足證林克彥等2人已取得系爭NCD之所有權，並就取得之資金為處分行為，乃核定本次贈與金額為34,163,849元，並按核定應納稅額加處1倍之罰鍰計17,081,900元，並無違誤等情，駁
回訴願。揆諸首揭規定及最高行政法院判例意旨，雖非無見。
三、惟按動產所有權之歸屬，固以占有為要件。然「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第4條規定核課贈與稅」，業經財政部84年6月20日台財稅第841630947號函釋在案。準此，納稅義務人以現金
轉存其親屬名下，仍須查明確屬無償贈與，始可據以核課贈與稅，此函釋意旨與首揭遺產及贈與稅法規定意旨相符，自應予以適用。經查，被告原核定原告88年7月11日贈與林克
政復華銀行CE004848、CB017378、CB017379、CA005196之NCD金額合計7,647,805元（見原處分卷第141、148頁），其中本金7,500,000元資金來源，固係於88年1月11日自原告亞太銀行營業部帳戶0000-00-000000-0-0轉出，惟該7,500,000
元又分別為：⑴88年1月6日自林天財亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0轉出；⑵88年1月7日自林克彥亞太銀行營
業部帳戶0000-00-00000-0-0轉出；⑶88年1月8日自林克政
亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0轉出乙節，有原告
亞太銀行營業部帳戶0000-00-00000-0-0存摺明細影本附卷
（本院卷第118、119頁）可稽，並經被告訴訟代理人於本院行準備程序時坦認此部分原告主張屬實，應予扣除無誤（本院卷第153頁），原處分將之併入系爭贈與總額（原處分卷
第141、148頁），予以課稅處罰，已嫌違誤。次查，訴外人林天財（原告之父）之會計陳美惠於本院93年度聲字第8號
林天財聲請保全證據時證稱「（問：林天財是否有在彰化銀行南臺中分行租用保管箱？）答：有。我去的時候就已經租用兩個了，那時候都是他自己去，一直到78年，他才慢慢將存單交給我，我每個月幫他整理，有到期的先換單，換完單，把舊的單給銀行，續作新的單據。每個月要發薪水，所以我每個月初我都會跟他去彰化銀行保管箱那裡，由他帶印鑑、保管箱鎖匙，我陪同他去，所以我每次都要在進行保管箱的單子上陪同人欄上簽名，不管是人工或是電腦做的單子。（問：林天財都是放什麼東西？）答：大部分都是NCD，還
有買一些怡富、富蘭克林等基金的單據，還有股票，但是不多，可能是因為以前跟別人有債務關係。基金是屬於單筆大筆購買，不是定期定額的方式所購買的。」於本院92年度聲字第10號原告甲○○聲請保全證據時稱「（問：亞太商銀與第一商銀南台中分行，有關名義人為甲○○等3人之活期
儲蓄存款帳戶，由何人去辦理開戶？開戶手續如何？存摺印鑑由何人持有？）答：㈠亞太銀行部分：第2個帳戶開戶都
是我辦的，用甲○○等3人的名義開戶，第2次開戶，不用本人簽名，開戶都是我印章及開戶，林天財不讓他的兒子知道帳號並交待銀行不可告知其子，僅是作林天財個人理財，林天財的兒子有在亞太銀行開立活儲帳戶，因公司將薪資直接入到他們的帳戶。庭呈帳號明細影本一張。存摺由我保管，印章拿給林天財保管。3個帳戶往來，都是依照林天財的指
示辦理。通常大筆金額會存半年期定存，半年到期，銀行會打電話給我，問我是否要續存，亞太銀行、一銀南臺中分行、一銀埔里分行3家各3個帳戶，3個都是綜合存款，續存定
存僅是將利息收入綜合存款，我依林天財的指示，到期換存單或是領回，大部分的存單都存在一銀南臺中分行，後來因銀行經理調動，應其業績要求，有一部分存在第一銀行埔里分行。㈡一銀部分：南臺中分行部分甲○○等3人也是我去
開戶，甲○○自己原本在該行即有帳戶、林克彥沒有，林克政在一銀埔里分行有帳戶。我告訴甲○○等3人因為林天財
要理財，要借用他們的名義在一銀帳戶，我先辦好手續，他們個別去一銀南臺中分行完成開戶簽名手續，印鑑我蓋好，我將印鑑交給林天財，存摺由我保管，印鑑林天財保管。埔里分行的因為是同一家銀行，甲○○等3人開戶時不用本人
簽章，轉過去就可以。存摺也是我保管，林天財保管印鑑。（問：甲○○等3人是否知悉該帳戶之存在？曾否提領帳
戶內款項？）答：3個兒子都知道亞太商銀、一銀南臺中分
行有他們的父親林天財幫他們開的帳戶，埔里部分他們不知道有帳戶但不知道帳號及存款金額。林克彥曾經詢問，南臺中銀行不告訴他，因為林天財不讓他們知道存摺裡有多少錢。他們3人未曾提領附表帳戶內款項。「（問：亞太銀行
及一銀定存到期結清提領利息取息憑條為何人持有？）答：董事長林天財經營很多關係企業，9個帳戶都是林天財在使
用，需要的話他會從中提取。每個帳戶累積至1個金額就重
新買存單。定存到期續存，林天財說要存入何人的帳戶我就存入何人帳戶，只要蓋何人的章，就存入甲○○等3人何人
的帳戶。定期存單係無記名可轉讓存單（NCD），分離課稅
的方式，利息部分，甲○○3人都沒有領過。（問：亞太
銀行及一銀無記名式可轉讓定存單如何保管？何人持有？）答：每個月銀行會固定告訴我，那張定存單到期，存單的印章是木頭章，與活儲印章不一樣，木頭章1個20元刻的不能
領錢。月初時，我將新存單放在保管箱，到期換新存單，有時帳戶上錢不夠，我會領出來。每個月都有到期的存單，到期，每個月月初我會陪同林天財到銀行領存單換單。印章及保管箱鑰匙都是林天財保管。（問：甲○○等3人是否知
悉該無記名式可轉讓定存單之存在？）答：他們3人都不知
道。只是借用他們3人的帳戶，沒有記載他們3人各為多少錢。」嗣於本院95年度訴字第632號林天財（按即該案原告）
與被告間因贈與稅乙案受命法官95年12月26日行準備程序時證稱（見本院卷第83至84頁）「（原告的NCD是如何請你處
理的？）答：我是於76年10月幫原告（即林天財-下同）做
事，上班的地方在一銀該分行旁邊，我來前原告已有很多
NCD，我沒有處理之前的事情，存單的保存等都是他自己處
理。後來搬家後，存單到期銀行通知是否續存，我電詢原告是否續存，將存單放保管箱，我陪原告將存單取出後，基本上續存較多，銀行做好我將存單換回來，整月匯集後看。換單時要蓋章，是用簡單的木頭章，不能夠領錢。依原告指示將利息轉存，本金新的存單交給原告，蓋章也是依原告指示，原告會交代銀行，這些錢都是原告處理的，不能告訴這些人，不能告訴原告太太及3個兒子或任何人，原告本人及其
妻、3個兒子也有。利息部分不一定是全部為同一人名下出
來，到某一額度後，用取款條提出，3個兒子的印章也都放
在原告那兒，原告蓋好後簽名交給我去銀行處理，由我去銀行做新的NCD，沒有提現金。（問：存NCD利息的帳戶是否由你去開戶？）答：原告自74年開始買NCD，本來可能是存定
存，因銀行人員告知分離課稅等事項，原告認為可節稅。那是原告交代我要辦理，我請原告3個兒子親自去銀行辦理，
我的印象是這樣子。復華的部分銀行人員和原告接觸，復華因原告3個兒子有薪資帳戶，第2個帳戶不用本人親簽，所以由原告和銀行人員接洽處理，不能讓該3子知道。銀行告訴
我們說，可以有不同的帳戶。（問：帳戶的往來是否由你處理？）答：都是原告交代我去處理的。」等語。該證人（陳美惠）於原告與被告間另案贈與稅事件（即本院95年度訴字第628號）受命法官96年1月12日行準備程序時亦如前揭相同之證述（本院卷第73頁背面至74頁）。另林克彥於本院前揭95年度訴字第632號受命法官95年12月26日行準備程序時稱
「不曾聽過也不知NCD，原告（即林天財-下同）也沒讓太太和兒子知道，．．．原告將報稅等事務都交陳小姐（即陳美惠-下同）處理。我知道有開立2個戶頭，但不是說NCD的簽
名，但我們都不能看，印章是原告自己簽的，簽名是陳小姐說原告交代要簽名的，我們不知要做什麼。扣繳憑單等稅務都是公司處理」（本院卷第85頁背面）；林克政於同日準備程序陳述稱「對NCD不了解其意義，納稅我都是交會計處理
，要簽名的話我也是交給印章處理，．．．NCD的部分我不
清楚，扣繳憑單我都交給公司會計處理」（本院卷第85頁）等語。綜觀前開陳美惠、林克彥、林克政之陳述，並參以本件被告原核定原告前次贈與總額為246,763,000元（即本院
95年度訴字第628號原告與被告間贈與稅一案），經復查決
定後，認該案原核定贈與總額其中之185,000,000元（占該
案原核定贈與總額約百分之七十五）其資金均來自林天財，遂予追減，另核定林天財對原告之贈與（詳被告答辯狀第1
頁、第4頁至第5頁-本院卷第136、139至141頁），該部分並以原告兌領林天財之一銀NCD，於88年1月26日、2月22日及4月2日，將款項轉入林克政之帳戶，及於88年11月5日，林克政及林克彥2人兌領原告所購之NCD85,000,000元後，而以該2人之名義登記購買復華銀行之NCD為該件林天財對原告贈與之時點（本院96年度訴字第65號判決理由九參照-該案判決
正本附於本院卷）等情，則原告主張系爭NCD本金實際上均
為林天財所有，其資金來源及存入之帳戶不過係林天財自有資金理財之操作而已，原告並無贈與林克彥、林克政之動機等語，尚非無據，被告未就系爭NCD本金其「最初」資金是
否亦來自於林天財予以調查審認；而系爭NCD之購買、兌領
倘實際上均由林天財一人自行處理、操作，是否符合首開遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與，也非無疑，即難僅憑系爭NCD到期形式上分別由原告之兄、弟林克彥、林克政2人兌領，遂認原告與該2人間成立贈與契約，並依此贈與額核
算補徵應納稅額及裁處罰鍰。是原告執此指摘原處分（復查決定）違誤，核屬可採，訴願決定遞予維持，亦有欠合。原告訴訟意旨求予撤銷，非無理由，應將訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，由原告查明後，另為適法之處分，以昭折服。
四、兩造其餘主張，並不影響本件判決之結果，無庸逐一論究，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　7　　月　 17 　　日第二庭審判長法 官　胡 國 棟
法 官　林 金 本
法 官　林 秋 華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　7　　月　 17 　　日書記官　丁 俊 賢