臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)95年度訴字第00644號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 04 月 03 日

臺中高等行政法院判決
95年度訴字第00644號
原　　　告　建利食品股份有限公司
代　表　人　甲○○○
訴訟代理人　洪崇欽　律師
黃勝義　會計師
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年9月7日台財訴字第09500387340號訴願決定，提起行政訴訟
。本院判決如下︰
主 文
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告88年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新臺幣（下同）91,076,249元、災害損失2,553,003元及其
他損失－商品報廢445,009元，經被告分別核定123,876,405元、0元及0元，全年所得額11,470,771元，應補稅額2,753,517元，並按所漏稅額1,972,570元處1倍之罰鍰1,972,500元，另外進貨24,744,360元部分未依法取得憑證，按認定總額24,744,360元處5％之罰鍰1,237,218元。原告不服，申請復查，獲准追認災害損失765,273元、其他損失－商品報廢445,009元及追減罰鍰4,437元，全年所得額變更核定為10,260,489元，原告仍表不服，乃就營業收入及罰鍰部分，向財政
部提起訴願，遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：
㈠原告部分：
⒈按行為時營業稅法第43條第1項第4款規定，營業人有短報、漏報銷售額者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之。所稱「依照查得之資料」，係指稽徵機關經斟酌相關人員之陳述與調查事實及據之結果，依論理及經驗法則判斷，足以認定營業人有短報、漏報銷售額之事實者而言（行政程序第43條參照）。準此，稽徵機關對於營業人有無短報、漏報銷售額之事實，諸如具體之進、銷貨之日期、對象、金額、數量、次數等事實，應負舉證責任，有最高行政法院92年度判字第189號行政判決可佐。另按有關稅捐請求
發生事實應由稅捐機關負客觀舉證責任，稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行訴訟相同，即認為事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔。是以，本件被告如欲以上開規定補徵原告營業稅並裁處漏稅罰鍰，自應由被告就納稅義務人原告有銷售貨物，取得代價之事實，諸如具體之銷售日期、對象、金額等事，依職權予以調查並負舉證責任，有最高雄高等行政法院93年度訴字第397號行政判
決可參。
⒉查被告指稱：「‧‧‧經訴願人說明屬轉帳借貸與無關收入外」云云，核與事實不符，查本件並無被告所稱經原告說明云云，足見被告未詳加查證，遽然認定原告漏報營業收入及漏報進項，實難令原告心服。再者，訴願決定所指原告之帳戶交易明細，依一般經驗法則，應非僅作為公司進貨支出、銷貨收入款項單一目的。另股東個人之帳戶交易明細，亦非不能有股東個人之其他理財活動，對此原告在訴願狀表明被告所指營業收入及漏報金額顯有違誤，惟訴願決定卻完全置之不理，自有理由不備之當然違背法令，應予撤銷。
⒊又按原訴願決定皆僅泛稱漏報營業收入及銷貨金額，但對於有無短報、漏報銷售額之事實，諸如具體之進、銷貨之日期、對象、金額、數量、次數等事實，應依職權予以調查並負舉證責任，惟被告卻未詳加說明，揆諸前揭最高行政法院及高雄高等行政法院判決意旨，自有適用法不當之違背法令，應予撤銷。
⒋被告指訴原告漏報營業收32,800,156元及漏報進貨24,744,360元部分，原告曾請求被告將如何計算出前開金額讓被告瞭解，俾使原告能詳細說明，惟被告卻予以拒絕，故原告要為說明，也不知從何說明起。本件被告認定原告違章部分有二：㈠為漏報營業收入32,800,156元，㈡為進貨取得未依法取得憑證24,655,630元。而被告認定漏報營業收入有三個部分⑴原告合作金庫活存帳戶（帳號0000000000000）⑵林瑞琪個人台中一信甲存帳戶
（帳號：0000000000）⑶原告亞太銀行活存帳戶（帳號0000000）。⑷原告華南銀行活存帳戶。另被告認定原
告未依法取得憑證有二個部分⑴林瑞琪個人台中一信帳戶⑵原告亞太銀行活存帳戶。茲就被告認定原告漏報營業收入提出說明：
⑴原告合作金庫活存帳戶部分：
①其中編號4、30、31、33、42、43，僅載日期、金
額，並無記載交易對象，被告憑何判斷該部分為交易收入，進而漏報營業收入？足見被告認定內容顯有瑕疵。其中編號6、12、14、21、22、27、28、29、35，交易對象為宗來公司，該部分在原告所製
作給被告之明細表已載明，是宗來返還給原告先前積欠之借款，足見上開部分絕非原告之營業收入。查原告公司於88年間借款給宗來公司有下列各項：88年1月15日100萬元、88年1月18日33萬元、88年1月25日70萬元、88年3月5日10萬元、88年3月5日50萬元、88年3月16日60萬元、88年3月17日40萬元、88年5月17日3萬5千元、88年5月28日31萬元、88年6月10日31萬元、88年6月16日416,146元、88年6月25日31萬元、88年6月30日50萬元、88年8月5日60
萬元、88年8月16日60萬元、88年8月16日65萬元、88年9月6日30萬元、88年10月5日689,800元、88年10月12日52萬元、88年10月22日52萬5千元、88年11月5日515,018元、88年12月15日331,300元、88年12月15日331,300元、88年12月17日349,000元、88年12月30日32萬元，此有原告公司88年度對帳明細可證，被告亦不爭執。而宗來公司於下列時間還款給原告：88年3月19日還款72萬元、88年4月27日還款232,221元、88年5月5日還款100萬元、88年6月17日還款100萬元、88年6月23日還款100萬元、88年7月3日還款9,000元、88年7月3日還款27,190元、88年7月5日還款67,723元、88年9月27日還款143,572元。足見宗來公司給付原告公司的款項係清償借
款，絕非營業收入。
②再者，編號1號，日期1月6日，交易對象富典，金
額2,174,596元，該部分是原告預收富典公司之貨
款，其中於1月8日匯回100萬元給富典公司，有匯
款單可佐，故原告之實際預收貨款僅為1,174,596
元，其餘部分之發票原告亦已於出貨時開立，故原告並未漏報該筆收入。
③編號25號，日期6月29日，交易對象大炘，金額2,500,000元，該部分為預收貨款，原告已於日後陸續開立發票1,263,206元，其餘部分則於89年度出貨
再開立發票。編號3、13、16、20、24，交易對象
八達行，此為原告先前投資八達行，後來原告公司退股，八達行退還給原告之投資款。編號15，日期5月13日，交易對象申益，金額149,923元及編號23，日期6月28日，交易對象泉美，金額364,000元，該部分為原告參加該二公司所招攬互助會，後來該二公司倒會，會首將死會會款收取後給付給原告，足見該部分非原告之營業收入。編號32，日期8月5日，交易對象吳榮泰，金額280,000元，該部分為
原告向吳榮泰之借款。編號45，日期12月27日，交易對象正逢，金額500,000元，該部分之發票原告
於89年1月4日隨貨開立。
⑵林瑞琪台中一信個人帳戶：
①按林瑞琪在88年間雖為原告之法定代理人，但林瑞琪之經濟活動除公司經營外，並非不能有其他理財活動，被告又未詳查，遽然以猜測、擬制之詞，將林瑞琪個人帳戶往來金額作為原告公司之銷售貨物金額，揆諸最高行政法院94年度判字第1489號行政判決，被告所為認定顯有違證據法則。
②被告所指原告營業收入部分，其金錢來源有「本人匯入」、「現金存入」、「ATM轉入」、「現入」
、「票據存入」、「連活儲轉入」，而交易對象都未載明，交易內容為何？被告憑何證據認定係原告之營業收入？被告皆未說明，實難令原告心服。再者，法律並無要求自然人需設立帳簿逐一記帳，被告所指訴交易部分，距今查審時已數年之久，現要求林瑞琪逐筆回想該金錢原因為何，實是強人所難，任令誰都無法作得到，故被告以林瑞琪未為說明，斷然認定為原告之營業收入，實不足採。
⒌另就被告認定原告未依法取得交易憑證部分，提出說明：林瑞琪台中一信個人甲存帳戶編號4、20、21、23、30、37、45、46、47、48、50、51、52、63、69、77、91、93、116、121、146、157、160、163、164、165、166、168、170、171、172等，皆未記載交易摘要及交易對象，實不知被告如何認定是為原告進貨。再者，該帳戶為林瑞琪之個人帳戶，林瑞琪並非不可有個人之經濟活動，惟被告在未其它證據佐證情況下，竟將林瑞琪個人簽發票據之金額，作為原告進貨之金額，顯與證據法則有違，不足採憑。
⒍綜上所陳，本案件原告確實沒有漏報營業收入及漏報銷貨，請判決撤銷原處分及訴願決定云云。
㈡被告部分：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為行為時所得稅法第24條第1項、第71條第1項前段、第83條第1項及同法施行細則第81條第1項所明定。又「所得稅法第83條之1規定：『稽徵機關或財政
部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納稅義務人資產淨值、資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。』『稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。』」為司法院釋字第309號解釋
所明文。
⒉原告係經營果蔬罐頭製造業，88年度營利事業所得稅結算申報列報營業收入淨額91,076,249元，經被告報奉財政部核准查核原告銀行往來資料，依銀行提示之原告及其股東之帳戶交易明細，並與原告編製之銀行交易紀錄與帳載對帳明細表核對，其中經原告說明屬轉帳借貸或與營業無關之收入外，餘零售收入等未入帳之銀行存款收入計32,800,156元，認屬漏報營業收入32,800,156元，核定營業收入淨額123,876,405元，其餘未入帳之銀
行存款支出24,744,360元，認屬漏報進貨，未依規定取得憑證。原告不服主張被告依查得資料逕行核定漏報營業收入32,800,156元部分能提出資料說明，且對於原告所提示之資料如被告無法證明不實，不能排除云云。經被告復查決定以，被告分別於94年12月22日及95年1月27日以中區國稅一字第0940071088號及第0950006259號
函請原告就原核定漏報營業收入32,800,156元提示相關具體事證說明，惟迄未提示，被告依前揭稅法第83條第1項規定按查得資料核定，並無不合，乃予維持。原告
不服，提起訴願，主張依行政程序法第102條規定，被
告應於作成行政處分前，先以書面通知相對人（即原告）陳述意見之機會，且應依職權善盡調查責任，有足夠證據始能對納稅人補稅及處罰，惟本件被告未依法行事，逕對原告作出不利行政處分，請撤銷原處分云云。申經財政部訴願決定略以：「被告報奉財政部核准查核原告銀行往來資料，經核對認屬漏報營業收入32,800,156元部分，原告未能提示相關成本帳證供核。被告依前揭所得稅法第83條第1項規定按查得資料核定並無不妥。
另經核對認屬進貨24, 655,630元未依法取得憑證部分
，原告迄未提示任何具體相關事證供參，原告所訴尚難採據，原處分應予維持。」訴願亦予駁回。
⒊訴訟意旨略謂：原告主張稅捐稽徵機關對於營業人具體之進、銷貨之日期、對象、金額、數量、次數等事實未依職權善盡調查責任，有足夠證據始能對納稅人補稅及處罰，惟本件被告未依法行事，逕對原告作出不利行政處分，請撤銷原處分、復查、訴願決定處分云云。
⒋查原告88年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額91,076,249元，經被告報奉財政部核准查核原告銀行往來資料，經核對銀行提示之原告及其股東銀行帳戶交易明細與原告營業收入明細帳後發現不符，乃函請原告提示相關資料說明，嗣原告編製銀行交易紀錄與帳載對帳明細表供核，經查原告於該對照表逐筆敘明款項性質及交易對象，其中經原告說明屬轉帳借貸或與營業無關之收入外，餘屬貨款性質惟未入帳之銀行存款收入計32,800,156元，認屬漏報營業收入32,800,156元，核定營業收入淨額123,876,405元，有臺灣省合作金庫、臺
中第一信用合作社、華南商業銀行、亞太商業銀行等活期存款分戶交易明細表資料可稽。嗣復查時，被告分別於94年12月22日及95年1月27日以中區國稅一字第0940071088號及第0950006259號函請原告就原核定漏報營業
收入32,800,156元提示相關具體事證說明，惟迄未提示，訴願時原告亦未提示任何具體相關事證供參，被告依首揭所得稅法第83條第1項規定按查得資料核定並無不
合，按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5﹪罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所
明定。次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所規定，本件經被告依原核定所列漏報進貨明細核算其未依法取得憑證總額應為24,655,630元，重行核算該部分罰鍰1,232,781元，原核定處罰鍰合計3,209,718元獲准追減4,437元，變更核定3,205,281元，財政部訴願決定亦持同被告見解，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤。
⒌惟查，就原告對漏報營業收入及進貨未依法取得憑證裁處罰部分不服乙節，據原告行政訴訟之主張及提示之憑證重行查對後，查原告合作金庫活存（帳號0000000000000），部分存款依原告主張係屬預收貨款及私人借貸
還款金額，經與其開立發票及借款相關文件勾稽，計6,758,508元（銷項編號1金額1,174,596元、銷項編號6金額720,000元、銷項編號12金額232,221元、銷項編號14金額1,000,000元、銷項編號21金額1,000,000元、銷項編號22金額1,000,000元、銷項編號25金額884,206元、銷項編號27金額9,000元、銷項編號28金額27,190元、
銷項編號29金額67,723元、銷項編號35金額143,572元
、銷項編號45金額500,000元。）核並無不合，尚足採
信，擬同意減列外；其餘部分原告並未提示足資證明文件供核，應予維持。另關於原復查及訴願決定核定漏報營業收入32,800,156元，漏報所得額7,872,037元。擬
同意追減漏報營業收入6,758,508元，換算追減漏報所
得額1,622,042元（同業利潤標準毛利率24﹪）。至於
原復查及訴願決定核定進貨未依法取得憑證金額24,655, 630元，因合計數錯誤，擬同意追減100,000元，更正為24,555,630元。
理 由
一、本件原告係經營果蔬罐頭製造業，88年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額91,076,249元、災害損失2,553,003元及其他損失－商品報廢445,009元，經被告初查以其前報經財政部核准查核原告銀行往來資料，依銀行提示之原告及其股東之帳戶交易明細，並與原告編製銀行交易紀錄與帳載對帳明細表核對，其中經原告說明屬轉帳借貸或與營業無關之收入外，餘零售收入等未入帳之銀行存款收入計32,800,156元，認屬漏報營業收入32,800,156元，核定營業收入
123,876,405元、災害損失為0元及其他損失－商品報廢0元
，全年所得額11,470,771元，應補稅額2,753,517元。經原
告申請復查後，被告復查決定以：
㈠營業收入部分：經分別以94年12月22日中區國稅一字第
0940071088號及95年1月27日中區國稅一字第0950006259
號函，請原告就原核定漏報營業收入32,800,156元，提示相關具體事證說明，惟迄未提示，原查依首揭稅法第83條第1項規定按查得資料核定，並無不合。
㈡災害損失部分：查原告列報製成品及商品（含洋菇片罐頭、松茸罐頭等計15項）因921地震而損壞之災害損失2,553,003元，經被告所屬大屯稽徵所派員實地勘查結果，核認損失數量依原告申報3成計算，有被告所屬大屯稽徵所89
年1月6日中區國稅大屯審第880028961號函及營利事業商
品災害報告表可稽，另損失單價按本期製成品產銷存明細表及商品進銷存明細表之單位成本計算，核算災害損失
765,273元，應准予追認。
㈢其他損失－商品報廢部分：查原告列報空罐報廢金額445,009元，經被告所屬大屯稽徵所派員實地勘查結果，核認
其報廢品名及數量屬實，有被告所屬大屯稽徵所88年7月
21日中區國稅大屯審第880016367號函及營利事業原物料
報廢報告表可稽，經調閱貨物稅產品資料與完稅價格計算表建檔核對，其申報報廢空罐單價尚無不符，應予追認
445,009元等由。復查決定准予追認災害損失765,273元、其他損失－商品報廢445,009元，及追減罰鍰4,437元，變更核定全年所得額為10,260,489元。
二、原告不服，主張：
㈠營業收入部分：被告依查得資料逕行核定漏報營業收入
32,800,156元部分能提出資料說明，且對於原告所提示之資料如被告無法證明不實，不能排除。
㈡災害損失部分：列報921地震災害損失，業經被告所屬大
屯稽徵所派員勘查認定，數量可明確計算，單價可依帳證認定。
㈢其他損失－商品報廢部分：列報商品報廢損失，業經被告所屬大屯稽徵所派員勘查認定，數量可明確計算，單價可依帳證認定。
㈣依行政程序法第102條規定，本件被告依法應作成行政處
分前，先以書面通知相對人（即原告）陳述意見之機會，卻未如此依法行事，致原告受告知及陳述意見之權益受損至巨，且稅捐稽徵機關應善盡調查責任，依職權進行實質調查，有足夠證據後，再對納稅義務人補稅，如此才能令人心服，被告指稱原告漏報營業收入32,800,156元，理應依職權善盡調查責任，進行實質調查，有足夠證據後，再對納稅義務人補稅，惟被告未舉證，以實其說，卻逕對原告作出不利行政處分，顯有違誤。
㈤審理中原告提出其在合作金庫帳號0000000000000帳戶、
林瑞琪在台中一信帳號0000000000號個人甲存帳戶帳證資料，予被告審核。
三、被告審核原告於理中提出之帳證資料後，於96年3月15日之
補充答辯狀，自承原告所列合作金庫活存之帳證資料，有下列堪予採信部分，准予認列：
銷項編號⒈金額1,174,596元、銷項編號⒍金額720,000元、銷項編號⒓金額232,221元、銷項編號⒕金額1,000,000元、銷項編號金額1,000,000元、銷項編號金額1,000,000
元、銷項編號金額884,206元、銷項編號金額9,000元、銷項編號金額67,723元、銷項編號金額143,572元、銷
項編號金額500,000元，因而自認同意追減復查決定核定
原告漏報之營業收入6,758,508元，以同業利潤標準毛利率
24%計算應追減原告所得額1,622,042元；另原復查決定及訴願決定核定原告進貨未依法取得憑證24,655,630元部分，計算錯誤100,000元，應更正為24,555,630元云云，此有被告
於96年3月15日之補充答辯狀在卷可按。
四、按「營利事業所得稅計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」本件被告審核原告提出之合作金庫匯款回條、統一發票等帳證資料影本後，業已自認應追減原復查決定核定原告漏報之營業收入
6,758,508元，並自認原復查決定核定原告進貨未依法取得
憑證24,655,630元部分，計算錯誤100,000元，應更正為
24,555,630元云云，則原復查決定核定原告88年度營利事業所得稅，據以計算之收入總額，被告既自認應追減，另其計算原告進貨未依法取得憑證之數額亦有計算錯誤，應予追減之情形，則被告原復查決定核定原告88年營利事業所得稅之稅額及其罰鍰金額，即非適法，訴願決定予以維持，亦非允當，均應予撤銷，著由被告重新核計原告88年營利事業所得稅及其罰鍰數額。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第195條第1項前段、第98條第3項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　 4　　月　　3 　　日第三庭審判長法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌
法 官 林 金 本
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　 4　　月　　9　　 日書記官　蔡 騰 德