臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)98年度簡字第99號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 11 月 04 日

臺中高等行政法院判決
98年度簡字第99號原　　　告　甲○○
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年5月11日台財訴字第09800096890號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告94年度綜合所得稅結算申報，經財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲其漏報取自宏塑工業股份有限公司（下稱宏塑公司）營利所得新臺幣（下同）335,712元，乃通報被告歸戶核定原告94年度取自宏塑公司
營利所得為5,413,320元、補徵稅額110,573元，並按所漏稅額110,573元處0.5倍之罰鍰計55,200元（計至百元止）。原告對取自宏塑公司營利所得及罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告經本院通知未到庭，據其起訴狀陳稱略以：
㈠志勝投資股份有限公司（下稱志勝公司）於91年12月30日，向原告以每股14.5元之價格購買所持有之宏塑公司股權312,000股，成交總價款為4,524,000元，惟當時志勝公司係因資金調度需求，未立即支付全部股款，而是貸記應付股款，延至94年7月21日，志勝公司在向股東取得借款後
，始支付對原告之應付股款。查本件並無藉由新設立無實質運作公司，嗣後解散、清算之多重虛偽手法以達成逃避納稅之情形，本件志勝公司仍依法申報繳納未分配盈餘之稅負，可見並無逃稅動機。原告大量購入股權，係為集中股權，主要目的在取得控制公司之運作，並且便於董監改派，本屬正常商業經營操作手法。況是否能取得股票所帶來的利益，係為難以掌握及不確定之情形，若僅為自己規避或減少納稅義務，為此不確定存在獲利預設必定獲益之規劃，並不符合常理，即志勝公司購入宏塑公司股權之初，並無從得知宏塑公司數年後必定獲利而為所謂避稅規劃，由獲利結果斷定預為避稅規劃似有不公之處，被告以其後不確定發生之利益，倒推三年前發生之買賣為虛偽法律行為，並進一步推論原告對未來不確定發生之事實有漏稅罰之故意、過失，有違行政罰法第7條之規定。本件非屬
所得稅法第66條之8所指租稅規避之脫法行為，原告94年
綜合所得稅已依法申報，系爭宏塑公司股票已非屬原告名下財產，被告歸課原告當年度股利所得，並對原告補稅裁罰於法不合。
㈡志勝公司就取自宏塑公司之股利所得已申報繳納未分配盈餘之稅負，被告另行主張重新歸課原告同年度綜合所得，難謂合理並有重複課稅之實；志勝公司既已申報繳納未分配盈餘，顯示被告認定本件為「志勝公司持有宏塑公司股權」，並屬未分配盈餘之態樣；被告另針對原告主張為虛偽交易，卻認定「原告仍持有宏塑公司股權」，並重新歸課原告該年度所得，無異自相矛盾，於法有違，原告既未有逃避納稅義務之情事，亦無綜合所得稅之發生，應僅認歸課稅捐客體為所得稅法第66條之9之未分配盈餘稅負之
部分就此課稅，而志勝公司亦已依法繳納。
㈢依所得稅法第66條之8立法意旨，揭諸「租稅正義」、「
實質課稅原則」等稅法原則，依各納稅義務人經濟給付能力衡量其納稅義務，透過此種「量能課稅原則」實現租稅正義；「實質課稅原則」亦本於「量能課稅」之精神，於解釋及適用稅法規定時，亦應考察經濟上之事實關係及因此所產生之實際經濟利益，非僅依照事實外觀為形式上之判斷，司法院釋字第420號解釋可資參照。稅捐稽徵法第
12條之1明揭實質課稅原則，不能僅根據租稅案件外觀和
形式，確定是否應予課稅，而應根據實際情況，尤其應當注意根據經濟目的和經濟生活的實質，判斷是否符合課稅要素，以求公平、合理和有效地進行課稅。本件原告將所持有宏塑公司股票於91年出售予志勝公司，而志勝公司在帳上先貸記應付股款；其後，該公司於94年向公司股東取得借款後，再返還對原告之應付股款。上述事實皆於被告調查前已完成，志勝公司確已支付原告應付股款價金，並有金流佐證，可合理證明原告售股交易非屬虛偽安排，至於志勝公司後續如何返還帳上股東往來乙事，則屬該公司與股東間之債權債務關係，與本件股權交易應屬彼此獨立之法律行為，不應混為一談；又依所得稅法第66條之8規
定，個人必須有假藉股權移轉不當規避納稅義務之情事，稽徵機關方得以調整，可見股權移轉與規避納稅義務兩者之間，必須有相當關連性，方得以謂其為脫法行為。宏塑公司、志勝公司皆為實質運作之公司，至今亦未創造損失進行清算、解散等行為，由此推知，不能謂原告「藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者」，另該公司依所得稅法第42條第1項規定，
其所獲配之股利淨額，雖不計入所得額課稅，然依所得稅法第66條之9規定，該股利淨額應計入未分配盈餘加徵10%未分配盈餘稅負，而志勝公司亦無刻意創造其他投資虧損以降低應課徵稅未分配盈餘稅10%等行為，由此客觀事實
可推知原告主觀上並未有逃避繳納稅款之意，應無裁罰問題；本件僅為對於租稅主體有認知上有所差異，當事人雙方僅需進行認知調整以求一致，故應僅有補稅而無裁罰之必要。
㈣再退萬步言，有股利憑單，係屬有憑單之所得，因稽徵機關能充分掌握稅源，納稅義務人主觀至多僅有輕過失，未有逃漏稅之故意，實務上皆依裁罰倍數表中，所得稅法第110條第1項違章情形處以0.2倍之罰鍰。本件屬有開立股
利憑單之所得，顯示未有逃漏稅或申報不實之動機，應僅處以0.2倍罰鍰等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原
處分。
三、被告則以：
㈠查原告與高新春（原告之兄）、許素珠（高新春之配偶）、謝隆盛及林國隆等5人91年度同時為宏塑公司及志勝公
司之股東，渠等91年12月30日出售宏塑公司股權前，持有宏塑公司及志勝公司股份分別達前開公司發行股權之91%
及90%，此有股東名簿資料附被告原處分卷可稽。是前開2家公司實為關係密切之股東所掌控之關係企業，原告等5
人對於各該公司之營業、投資、理財決策顯有絕對之控制權，具有操縱股利分配政策以預先安排規避租稅之能力。原告辯稱志勝公司取得宏塑公司股票時並無法掌握未來之獲益，尚難以不確定存在獲利而規劃預設必定獲益等由執為爭執，其主張委不足採。另志勝公司如因系爭股利申報未分配盈餘致加徵10%營利事業所得稅額或其他溢繳稅額
之情形，依財政部97年4月30日台財稅字第09700196750號函：「主旨：規範稽徵機關依所得稅法第66條之8規定調
整之處理原則‧‧‧說明‧‧‧稽徵機關依所得稅法第66條之8規定調整之處理原則如下‧‧‧㈢回復原狀之處
置：納稅義務人利用股權移轉及虛偽安排，經稽徵機關依法調整補稅處罰，且其股權可回復原狀者，納稅義務人得於繳清稅款及罰鍰後，向稽徵機關申請回復原狀。㈣衍生其他稅捐之處理：1、虛偽安排後造成之稅負影響：個人
與營利事業藉股權移轉及虛偽安排，經稽徵機關依法正確計算核定之應納稅額，得減除其因利用股權移轉及虛偽安排後所繳納之所得稅稅款。至稅款之稽徵作業，宜由稽徵機關視個案情形衡酌辦理。」原告於依法繳清調整補稅稅款後，被告自得依前揭函釋處理原則，按個案情形處理因利用股權移轉及虛偽安排先前所繳納之稅款，尚無造成重複課稅之虞，且該部分處理作業與本件應否歸課原告系爭營利所得之認定，係屬二事，原告容有誤解。原告所訴委無可採。又與本件相同課稅事實之另一名股東謝隆盛因94及95年度綜合所得稅事件提起行政訴訟案，業經臺北高等行政法院以98年度訴字第925號判決駁回原告之訴在案，
併與陳明。
㈡次查本件既經查得原告涉有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務之情事，已如前述。原告主張計算漏稅額時應依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定按所漏稅額處0.2倍罰鍰乙節，查原
告漏報系爭94年度營利所得，經臺灣省北區國稅局於96年9月5日以北區國稅審二字第0960013897號函通報歸課原告94年度綜合所得稅，而宏塑公司於歸課時點並未據實填報股利憑單，致稽徵機關難以正確課稅而維租稅公平，從而被告依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，處以所漏稅額0.5倍罰鍰，並無違誤，原告所訴，委不足採等
語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點為原告與訴外人許素珠、謝隆盛、林國隆及高新春等5人於91年12月30日將渠等所有宏塑公司股份出售予志
勝公司，該公司未實際支付價款，嗣於94年8月22日分配股
利，是否刻意安排資金流程，將原本應分配給個人股東歸課綜合所得稅之營利所得，轉換為投資公司之免稅股利所得，構成所得稅法第66條之8所規定「藉股權之移轉或其他虛偽
之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」之情事？五、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額‧‧
‧應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」及「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第1類及第66條之8所明定。
六、本件原告94年度綜合所得稅結算申報，列報取自宏塑公司營利所得5,077,608元，經北區國稅局查得原告與案外人許素
珠、謝隆盛、林國隆及高新春等5人於91年12月30日出售渠
等所有宏塑公司股份計6,000,000股（原告312,000股、許素珠1,061,400股、謝隆盛597,600股、林國隆312,000股及高
新春3,717,000股）出售予志勝公司，買賣金額計89,389,200元（原告4,524,000元、許素珠15,921,000元、謝隆盛8,6
65,200元、林國隆4,524,000元及高新春55,755,000元），
惟志勝公司並未實際支付價款，嗣於94年8月22日分配股利
27,029,120元；原查認原告等5人透過股權之移轉，並刻意
安排資金流程，將原本應分配給個人股東歸課綜合所得稅之營利所得，轉換為投資公司之免稅股利所得，涉有所得稅法第66條之8所規定不當規避納稅義務情事，乃報經財政部核
准後，按原告實際應受配宏塑公司股利，核定原告94年度取自宏塑公司營利所得為5,413,320元，並通報被告歸課綜合
所得稅。原告不服，主張其91年間出售所有宏塑公司股票予志勝公司，志勝公司雖未立即支付股款，惟已於94年7月間
以股東往來方式暫時融通資金並清償欠款，並無涉及虛偽股權移轉規避稅負情事，其相關證明文件將另行補陳云云。申經被告復查決定略以，㈠查本件原告於97年2月20日申請復
查後，嗣於97年3月3日補具復查理由，惟未附具所主張事實之具體事證，經被告以97年9月22日中區國稅法二字第0970046138A號函請原告就其主張之事實詳為說明及補具相關證明文件供核，迄仍未見提示，致無從審酌；另被告復同時以中區國稅法二字第0970046138B號函請志勝公司就購買原告股
權之交易條件及支付價款之資金來源暨付款流程提出說明，亦迄未獲提示。㈡次查原告等5人係宏塑公司股東，渠等於
91年12月30日將所有宏塑公司股權計6,000,000股出售予志
勝公司，該公司僅帳列應付帳款未實際支付價金，遲至94年7月間始由賣方許素珠等5人匯款至該公司，帳上貸記「股東往來」，94年7月該公司復將前揭資金匯回原告等人帳戶，
作為清償購買渠等宏塑公司股權價金，並沖轉應付帳款（即原帳列「應付帳款」改帳列「股東往來」），實際並未支付股款，有宏塑公司股東名簿、志勝公司91至94年度資產負債表、股東名冊、股東往來明細分類帳及建華銀行台北分行匯款委託書可稽。㈢宏塑公司91年底未分配保留盈餘達56,646,576元，原告等5人91年12月30日出售宏塑公司股權前，持
有該公司股權合計91%以上，顯見渠等應可操縱該公司股利
分配政策，原告等倘未移轉宏塑公司股權，必獲配鉅額股利，惟渠等卻透過股權之移轉，刻意安排相關付款資金流程，將原本應分配予個人股東歸課綜合所得稅之營利所得，轉換為投資公司之免稅股利所得，藉以規避稅負，顯已違反司法院釋字第420號解釋之精神及所得稅量能公平課稅原則。原
查依所得稅法第66條之8規定，將志勝公司受配自宏塑公司
股利改歸課原告等5人營利所得，核定原告漏報系爭營利所
得335,712元，並無不合為由，駁回其復查之申請。
七、茲據原告訴稱略以：其於91年間將所有宏塑公司股票出售予志勝公司，而志勝公司係於94年方發放股利，原告實無預期宏塑公司數年後獲利之可能，來進行規避稅負之規劃。志勝公司所獲配之股利雖不計入營利事業所得額課稅，惟仍應計入未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，且志勝公司獲配股
利後，並無辦理解散清算之情形，亦無刻意創造虧損來降低應稅未分配盈餘之行為。原告與其他股東係基於法人股東身分擔任宏塑公司董事於改派董事代表時較具彈性之考量，出售系爭股權予志勝公司，並非虛偽交易之安排，亦無規避租稅之動機。系爭股權交易既符合相關公司法、稅法規定，屬有效法律行為，則基於租稅法律主義，自應適用各交易應有之租稅效果。倘被告欲採用所得稅法第66條之8針對案件進
行非常調整時，實應採無罪推定原則，始為妥適，而不得逕以原告之交易有節稅效果之可能，即一概推定為規避稅負所為之虛偽交易，否則將嚴重破壞法律安定性及人民對於法律之信賴。本件並不當然構成規避稅負之效果，且股權移轉之交易目的及態樣亦與所得稅法第66條之8規範之要件不符云
云，資為爭議。
八、經查原告94年度係適用綜合所得稅最高稅率40%之納稅義務
人，其藉股權移轉之取巧安排，將原應受配之營利所得轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，有不當規避綜合所得稅納稅義務之情事，北區國稅局乃依所得稅法第66條之8規
定，於報經財政部核准後，按原告實際應獲配之股利予以調整，核定增列原告94年度取自宏塑公司營利所得335,712元
，並通報被告歸課綜合所得稅。原告雖主張其未規避綜合所得稅云云，惟被告基於下述理由，認原告移轉股權取巧安排之行為，確有不當規避納稅義務之情事，經核並非無據：
㈠原告與高新春（原告之兄）、許素珠（高新春之配偶）、謝隆盛及林國隆等5人，91年度同時為宏塑公司及志勝公
司之股東，渠等91年12月30日出售宏塑公司股權前，持有宏塑公司及志勝公司股份分別達前開公司發行股權之86﹪及90%，此有股東名簿資料附原處分卷可稽（第63頁）。
是前開2家公司實為關係密切之股東所掌控之關係企業，
原告等5人對於各該公司之營業、投資、理財決策顯有絕
對之控制權，具有操縱股利分配政策以預先安排規避租稅之能力。
㈡原告等5人於91年12月30日出售其所持有之宏塑公司股份
計6,000,000股出售予志勝公司，買賣金額高達89,389,200元，惟志勝公司91年核准設立時資本總額僅1,000,000元，顯無資力購買系爭股份，可見系爭股權交易與一般投資公司交易常情有違。
㈢志勝公司91年度於受讓系爭股票後僅以「應付帳款」入帳，並未立刻支付價款89,389,200元，嗣原告等5人於94年7月匯款89,000,000元予志勝公司後（帳列「股東往來」），該公司始於94年7月21日用前開款項匯回原告等5人，充作購買系爭股權之對價，此亦有會計科目明細分類帳及銀行匯款委託書附被告卷可稽，足證志勝公司實質上並未以自有資金支付購股款項。
㈣綜上，北區國稅局以原告藉股權移轉之取巧安排，將原應獲配之94年度營利所得，轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，有不當規避綜合所得稅納稅義務之情事，依所得稅法第66條之8規定，於報經財政部核准後，按原告實
際應受配宏塑公司股利，核定原告94年度取自宏塑公司營利所得為5,413,320元，並通報被告歸課綜合所得稅，經
核並無不合。原告所訴，委無足採。
九、綜上所述，原告藉股權移轉之取巧安排，將94年度原應獲配之營利所得335,712元，轉換為營利事業不計入所得額課稅
之股利，不當規避綜合所得稅納稅義務，違章事證確著。被告依首揭所得稅法第66條之8規定，於報經財政部核准後，
按原告實際應獲配之股利，核定原告94年度取自宏塑公司營利所得為5,413,320元，並按所漏稅額110,573元處0.5倍之
罰鍰計55,200元（計至百元止），經核並無不合，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件為簡易案件，爰不經言詞辯論，判決如主文。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　11　　月　　4 　　日臺中高等行政法院第三庭
法 官　林 金 本
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　11　　月　　4 　　日書記官　許 騰 云