臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)99年度簡字第77號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 99 年 09 月 06 日
• 當事人: 飛綵有限公司

臺中高等行政法院判決
99年度簡字第77號原 告　飛綵有限公司
代　表　人　甲○○○○○○○○○
被 告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年3月25日台財訴字第09800622930號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國92年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新臺幣（下同）17,964,625元，營業成本15,472,027元及全年所得額虧損15,660元，經被告所屬沙鹿稽徵所核定全年所得額虧損15,655元。嗣財政部賦稅署查獲原告92年度進貨11,655,733元，未依規定取得進項憑證，且漏報營業收入12,399,716元，通報該所重行核定營業收入淨額30,364,341元，營業成本27,127,760元及全年所得額728,314元，應補稅額172,078元，並經被告按所漏稅額172,081
元處1倍罰鍰172,081元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：復查決定及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、原告訴稱略以：
㈠按最高行政法院71年判字第842號判決意旨，公司之法人格
有無消滅，應視其清算人之責任是否已經解除為斷。又依公司法第88條、第90條及最高行政法院89年度判字第2810號判決意旨，清算人之通知債權義務，限於明知債權存在及其金額之情形，若稅捐稽徵機關於清算期間未核定該公司應補納稅款數額，亦未於期限內通知原告租稅債權尚有若干，原告清算人根本無從將之列入表冊及清償，自難遽認原告有何不法行為。本件原告公司於96年6月25日經股東會議通過，選
任沈棱律師為清算人，清算原告公司資產，經台灣臺中地方法院（下稱臺中地院）於96年7月10日以中院彥民文96司176字第75483號函准予備查，該函副本曾送被告。清算人於清
算完結後，即將公司資產負債表等相關資料陳報臺中地院，復經該院以96年11月13日中院彥民文96司327字第133132號
函准予備查。再者，臺中地院於96年7月10日以中院彥民文
96司176字第75483號函謂原告代表人為清算人，當時亦副知被告，倘原告有欠稅，被告當時即應陳報，然直至原告公司清算完結陳報法院，法院再副知被告，被告亦未通知原告有欠稅情事。按臺中地院將就任公司清算人准予備查函件一併再附送被告等之理由，無非告知各稅務機關，該公司已開始清算，如該公司尚積欠各類稅款，應將稅額主動告知清算人列入債權登記。則被告於上開期間內既均未通知補繳稅額及罰鍰金額，此並為被告所不爭，原告清算人自無從據以知悉，更無前述明知債權存在而故意不通知之理，是原告之清算已合法完結，公司法人格已消滅無疑。按依公司法第331條
第3項規定，公司清算完結陳報法院後，清算人責任已經完
結，被告迄97年間方以原告代表人為清算人，作成本件核課及罰鍰處分，該稅額自無法再列入清算。
㈡依稅捐稽徵法第21條規定，本件稅捐之核課期間為5年，而
依同法第22條規定，核課期間之起算，應自申報日起算。本件被告98年10月13日中區國稅法字第0980046304號處分，距92年營利事業所得稅之申報已超過5年，所為核課處分已逾
稅捐稽徵法第21條之核課期間，自屬不法。
四、被告答辯略以：
㈠全年所得額部分：
⒈原告係經營成衣批發業，92年度列報營業收入淨額17,964,625元、營業成本15,472,027元及全年所得額虧損15,660元。原經被告所屬沙鹿稽徵所加計漏報利息收入14元，核定全年所得額虧損15,655元。嗣該所依財政部賦稅署查獲通報原告92年度進貨11,655,733元，未依規定取得進項憑證，暨漏報營業收入12,399,716元，且違章事實業經原告出具說明書確認在案，乃重行核定營業收入淨額30,364,341元、營業成本27,127,760元及全年所得額728,314元（正確金額應為728,328元，核定通知書誤植為728,314元）。
⒉原告涉嫌漏進漏銷經財政部賦稅署依原告銀行往來資料及訪談付款關係人查獲，財政部賦稅署於95年8月30日開始進行
調查，原告之負責人於96年4月10日依該署通知前來被告機
關所屬民權稽徵所接受調查，並承認違章事實，有談話筆錄可稽；嗣原告於96年6月12日申請解散登記，委由沈棱聲請
呈報臺中地方法院於96年6月25日就任原告清算人，清算人
沈棱於96年11月7日向臺中地方法院聲報清算完結，經臺灣
臺中地方法院民事庭96年11月13日中院彥民文96司327字第
133132號函准予備查；惟清算人向法院聲報清算完結，僅為備案性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力；又原告係於財政部賦稅署開始調查後，始申請公司解散登記，且原告於首揭期間進貨未依規定取得進項憑證及同期間銷貨漏未開立統一發票，亦為其負責人所承認，顯已明知尚有違章漏稅未結情事，惟清算人怠於通知稽徵機關申報債權，而於96年11月7日逕向臺中地方法院聲報清算完結，依財
政部80年8月8日、80年3月27日及84年7月12日台財稅第800695600號、第790383974號及第841634470號函暨司法院秘書
長84年3月22日及84年6月22日秘台廳民三字第04686號及第
10876號函意旨，其清算人未依規定了結現務及清償債務，
難謂已合法清算完結，公司人格仍視為存續，被告對原告補徵稅款及處罰，並無不合。
⒊又本件原告就同一漏稅事實補徵營業稅及罰鍰事件，不服被告97年11月20日中區國稅法一字第0970056242號復查決定，業持相同理由提起訴願，業經財政部以98年3月9日台財訴字第09800013750號訴願決定駁回，原告未於法定期限內提起
行政訴訟，已告確定在案。則依營業稅已確定之事實，被告所屬沙鹿稽徵所前於97年8月21日及97年9月2日以中區國稅
沙鹿一字第0970021156號及第0970025501號函請原告提示92年度帳證供核，迄未提示，原核定全年所得額誤植為728,314元，應更正為728,328元，惟依行政法院62年度判字第298
號判例，行政救濟除原處分適用法律錯誤外，申請復查之結果不得為更不利於申請人之決定，原核定全年所得額728,314元並無不合，復查後乃予維持。
⒋按為確保成立稅捐債權債務法律效果對於一切稅捐義務人均適用相同基準時點，不受不同稅捐核定時點之影響，稅捐債權債務之成立應以法定課稅要件實現時為準，而不以課稅處分時為準，故稅捐債權債務在法律所定之構成要件實現時，即已成立，稅捐稽徵機關之核課處分，係對於該已成立但具體內容（稅額等）未確定之稅捐債權債務予以具體確認，與稅捐債權債務之成立無關（最高行政法院96年判字第1989號判決可資參照）。本件原告漏報92年5月至12月銷售額，逃
漏營業稅及營利事業所得稅，暨同期間進貨未依規定取得進項憑證，應處罰鍰，其稅捐債務已於92年間陸續成立，且原告之負責人亦承認有前開違章漏稅情事，顯見原告明知尚有稅捐債權債務存在，惟其未依公司法第327條規定通知被告
機關申報債權，難謂已合法清算完結，公司法人格自未消滅，被告對原告補徵稅額及處罰鍰並無不合。至原告援引最高行政法院89年度判字第2810號判決乙節，按該判決撤銷理由係以該案原告曾以公告方式，催告該案被告申報債權，該案被告遲誤申報債權期間自非可歸責該案原告，與本件原告明知尚有違章漏稅未結情事卻未通知被告申報債權之案情殊異，尚難比照援引。
⒌原告係於93年5月2l日辦理其92年度營利事業所得稅結算申
報，有92年度營利事業所得稅結算申報書影本可稽，依稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第22條第1款規定，其核課期間
係自申報日起算5年，核課期間至98年5月20日屆滿，本件核定稅額繳款書於98年2月6日送達，未逾核課期間。原告以營業稅申報日起算本件營利事業所得稅之核課期間屆滿日，訴稱復查決定之處分已逾核課期間，容有誤解。
㈡罰鍰部分：原告未經合法清算完結，公司人格仍視為存續，原查以其為違章主體並無不合已如前述，原告92年度漏報所得額728,328元及所得稅額172,082元，違章事證明確，被告機關按所漏稅額處1倍罰鍰172,081元並無違誤。
五、本件兩造之爭點為：原告於被告作成本件核課處分前，是否已實質完成終結清算程序，而發生法人格消滅之效果？
六、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算．．．申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第24條第1項、第83條第1項及同法施行細則第81條第1項及現行同法第110條第1項所明
定。
七、次按「法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。清算人違反前項規定者，應就未清繳之稅捐，負繳納義務。」為稅捐稽徵法第13條所明定。次按「法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續。」及「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」、「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」、「清算人之職務如左：1、
了結現務。2、收取債權，清償債務。3、分派盈餘或虧損。4、分派賸餘財產。」、「公司變更章程、合併、解散及清
算，準用無限公司有關之規定。」分別為民法第40條第2項
及公司法第24條、第25條、第84條第1項、第113條所規定。另按法院對於法人解散後之清算，係處於監督之地位，依法人選任之清算人所呈送之清算程序中之相關表冊，予以形式上之審查，並無訟爭性，自不具有實質上之確定力，是清算人如有違背公司法第88條或第327條規定之法定清算程序，
縱形式上已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲請備查，依同法第92條但書及第331條第3項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續；又法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。清算人向法院聲報清算完結，僅為備案性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定（最高行政法院92年度判字第1223號及第1611號判決意旨參照）。又司法院秘書長84年3月22日及84年6月22日秘台廳民三字第04686
號及第10876號函分別釋：「查公司於清算完結．．．尚須
向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」、「法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。」在案，亦持同見解。再按「公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。公司解散清算時，明知公司尚有應行繳納之稅款，卻怠於通知稽徵機關申報債權，即難謂該公司業經合法清算完結，公司人格自未消滅，稽徵機關可不待法院撤銷准予備查之裁定，即對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰。」亦為財政部84年7月12日台財稅第841634470號函所明釋，該函釋，係財政部基於主管機關之地位，對於所屬機關適用法律所為解釋性之規定，核與前開公司法有關規定之意旨相符，自得予以援用。
八、經查，原告公司係經營成衣批發業，92年度列報營業收入淨額17,964,625元、營業成本15,472,027元及全年所得額虧損15,660元。原經被告所屬沙鹿稽徵所加計漏報利息收入14元，核定全年所得額虧損15,655元。嗣原告涉嫌有漏進漏銷之行為，經財政部賦稅署依原告銀行往來資料及訪談付款關係人，查獲通報原告92年度進貨11,655,733元，未依規定取得進項憑證，暨漏報營業收入12,399,716元，經財政部賦稅署於95年8月30日開始進行調查(原處分卷97頁)，當時原告公
司負責人林淑卿於96年4月10日依該署通知前往被告所屬民
權稽徵所接受調查，承認違章事實，有談話筆錄及其所出具說明書在卷可稽(93-96頁)確認在案，被告乃重行核定營業
收入淨額30,364,341元、營業成本27,127,760元及全年所得額728,314元（正確金額應為728,328元，核定通知書誤植為728,314元），原告於本院審理時，亦對於其上開漏稅之事
實表示無意見(本院卷84頁筆錄)，又按納稅義務人有依規定取稅捐憑證及誠實正確申報稅捐之義務，如有未依規定取得進項憑證及漏報營業收入之事實，縱非故意，亦難謂無過失責任，是被告以原告92年度漏報所得額728,328元及所得稅
額172,082元，違章事證明確，被告機關按所漏稅額處1倍罰鍰172,081元(被告雖誤計少1元，惟此對原告有利，並無違
法可言)，洵屬有據。
九、次查，原告雖於上開被告調查稽核漏稅及違章事實後，再於96年6月12日向台灣台中地方法院申請解散登記，並委由沈
棱律師聲請呈報該院於96年6月25日就任原告清算人，清算
人沈棱律師於96年11月7日向臺中地方法院聲報清算完結，
經該法院民事庭96年11月13日中院彥民文96司327字第133132號函准予備查(同卷15頁)。惟按清算人向法院聲報清算完
結，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，有如前述。至原告稱該法院准予備查函雖有副知被告，被告未申報本件債權乙節，按公司解散經清算人依公司法第327條規
定公告，債權人未依公告申報債權，僅生不列入清算之內，並不生債權消滅之效果，又不列入清算內之債權人依公司法第329條規定，固僅得就公司未分派之賸餘財產，有清償請
求權，且依同條但書有「賸餘財產已依同法第330條分派，
且其中全部或一部已經領取者，不在此限」之規定，然此係指公司清算人已經合法清算者而言，是被告未依台灣台中地方法院上開准予備查函後，而向該法院申報本件債權，自未發生債權消滅之效果。且按原告係於財政部賦稅署開始調查後，並接受被告所屬民權稽徵所調查，承認違章事實而製有談話筆錄及其所出具說明書，其顯已明知本件漏稅及違章之情事，於96年6月12日逕向臺中地方法院申請公司解散登記
，清算中又未通知被告申報債權，而於96年11月7日向該法
院聲報清算完結，依上開規定及說明，清算人未依規定了結現務及清償債務，難謂已合法清算完結，公司人格仍視為存續。另原告所引最高行政法院89年度判字第2810號判決案例，然該判決理由係以該案清算人曾以公告方式，催告稅捐稽徵機關申報債權，又以掛號函件通知，因稅捐稽徵機關遲誤申報債權期間，而非可歸責予清算中公司，與本件原告明知有系爭違章事實及漏稅情事，而未通知被告申報債權之案情不同，尚難比照援引，而為原告有利之論據。
十、綜上所陳，被告為本件之補稅及罰鍰，又原告公司人格仍屬存續中，均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求撤銷復查決定及訴願決定，難認為有理由，應予駁回。另本件為簡易案件，依兩造到庭所述各節及卷內資料其事證已臻明確，本院亦認無經言詞辯論之必要，爰不經言詞辯論而判決之。
、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條
第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，
判決如主文。

中　　華　　民　　國　　99　　年　　9　　 月　　6　　日
臺中高等行政法院第四庭
法 官　許 武 峰
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中　　華　　民　　國　　99　　年　　9　　 月　　6　　日
書記官 許 騰 云