臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)99年度訴字第306號

• 裁判案由: 申請重開行政程序
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 03 月 24 日

臺中高等行政法院判決
99年度訴字第306號100年3月17日辯論終結原 告　林男和
訴訟代理人　林惠芬　會計師
被 告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　鄭義和
訴訟代理人　郭素雅

上列當事人間因申請重開行政程序事件，原告不服財政部中華民國99年6月22日台財訴字第09900195590號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文
原告之訴及追加之訴均駁回。
本訴及追加之訴之訴訟費用均由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國（下同）90及91年度綜合所得稅結算申報，經被告初查以其轉讓所有魚博士生物科技股份有限公司（下稱魚博士公司）股票210,000股及390,000股予他人，涉有漏報財產交易所得新臺幣（下同）2,100,000元及3,900,000元情事，乃歸戶核定90及91年度綜合所得總額分別為4,012,757元及5,306,631元，補徵應納稅額440,332元及860,599元，並分別處罰鍰220,100元及394,600元。原告不服，申請復查，獲分別追減90及91年度財產交易所得630,000元及
1,170,000元、罰鍰89,500元及175,500元。原告仍不服，提起訴願，經財政部分別以95年9月28日台財訴字第09500411610號及第09500344330號訴願決定，以原告逾期提起訴願為
由，決定不受理。原告對財政部95年9月28日台財訴字第09500411610號訴願決定不服（即90年度綜合所得稅部分），提起行政訴訟，經本院以95年度訴字第706號裁定駁回其訴，
復經最高行政法院以97年度裁字第3323號裁定駁回其抗告。嗣原告於99年1月26日，依行政程序法第128條第1項第3款及行政訴訟法第273條第1項第13款規定，向被告申請重開行政程序，經被告以99年3月9日中區國稅中市二字第0990005831號函復否准。原告不服，提起訴願仍遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠程序部分：
⒈本案原依據行政程序法第128條第1項第3款規定向被告申請
重新進行行政程序，擬增加行政程序法第128條第1項第2款
之請求事由，所追加之請求事由與原請求事由之主要爭點有共同性，其基礎事實皆係建立在有無技術股取得對價及轉讓事實，二者請求利益可認為同一或關連，原請求之訴訟及證據資料，亦具有同一性或一體性，均基於相同之事實關係而為請求，故基礎事實同一。依據新訴訟標的理論或訴訟標的相對論，無論採取行政訴訟法第128條第1項第3款或行政訴
訟法第128條第1項第2款之請求事由，皆係建基在相同的訴
訟標的，亦即請求程序重新進行，本案所欲為的「追加」僅係屬「攻防追加」，乃為提出另一攻擊方法，而就成為請求理由之攻擊防禦方法之主張，所為之變更，因無涉於訴訟標的變更、當事人變更或訴之聲明變更，故非屬訴之變更，因而本案所追加之請求可視為原請求之補充及延續，有關知悉日期及申請重新進行行政程序日期皆與原請求相同，自合於同法第128條提出重開程序之期間。
⒉按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；其事由發生在後或知
悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。」為行政程序法第128條所明定。考其立法意旨，主要係認為行政處分於法定救濟期間經過後，原已發生形式確定力，基於法之安定性原則，相對人或利害關係人應尊重其效力，不得再有所爭執。惟為保護相對人或利害關係人之權利及確保行政之合法性，於法定救濟期間經過後，而當其具有法定事由時，應准許行政處分之相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更原處分，以符法治國家精神，是其制度之目的，係在調和法之安定性、目的性與正義間之衝突（最高行政法院98年判字第706號）
。本件系爭課徵及裁罰案件雖因原告未及提起行政救濟而告形式確定，惟如具備行政程序法第128條規定之要件者，自
得依據該條規定謀求補救，以確保法之正義及目的性，此為行政程序重開制度之目的。
⒊按上開行政程序法第128條規定所稱「法定救濟期間經過後
」，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。本件因原告未於法定救濟期限內提起訴願而告形式上確定，上開所定「法定救濟期間」，應自復查決定書送達次日起30日（即95年5月12日）起算，原告於99年1月26日向被告申請重開90年度及91年度綜合所得稅及罰鍰行政程序，並未逾法定救濟期間經過後5年之期限。另按行政程序法第128條第2項
規定：「前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之
；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算」。原告於98年11月28日始於司法院建置之「裁判書查詢系統」，知悉本案相關由其他股東對財政部臺灣省北區國稅局提起之行政訴訟案件，業經最高行政法院98年判字第875號判決
財政部臺灣省北區國稅局敗訴之事由，原告依行政程序法第128條規定，於99年1月26日向被告求為重開程序，自是合於知悉3個月內提出之規定。
⒋行政程序法第128條第1項第2款之發現新證據，係指凡發現
可以證明事實存在與否或真偽之方法，包含作成行政處分前不存在而嗣後成立之證據（鈞院90年訴字第732號判決參照
），與刑事訴訟法第420條第1項第6款「發現確實之新證據
」，將新證據限制為事實審法院「判決時已經存在」者之見解容有差異。刑事訴訟程序之目的在於發現真實，以確保國家刑罰權的實現正確無誤，其以新證據存在於犯罪行為時為限，自為防範偽變造情事，而阻礙發現真實之調查。而稅捐係基於國家所賦予人民的強制不利負擔，非納稅義務人行為有所應報事由，自無阻礙發現真實調查之疑慮，無須採用相同嚴格認定標準，故不應排除作成行政處分前不存在而嗣後成立之證據。即便嚴格認定「新證據」必須是事實審法院「判決時已經存在」者，其亦應以被提出的文書所調查之證據是否於原處分作成當時已經存在為判斷準則，判決以後始被提出的文書，如係根據判決當時已經存在的證據作成，亦屬符合「判決時已經存在」之定義（臺北高等行政法院97年訴字第2075號參照）。本案所提之新事證為最高行政法院98年判字第875號判決書，該案被上訴人（蔡西銘，魚博士公司
股東，下同）90年度綜合所得稅結算申報，經上訴人（財政部臺灣省北區國稅局，下同）以轉讓專門技術作價取得之魚博士公司股票500,000股，核定具有專門技術投資之財產交
易所得。本案行政處分與98年判字第875號之課稅客體皆係
以專門技術作價取得之魚博士公司股票對價認定課稅所得，二案具有高度關聯性，該案之判決結果可資作為本案原告有無被告指稱違法犯行之證明。依據98年判字第875號之判決
內容，最高行政法院見解認為基於依法行政原則，所得稅有關所得計算基礎之進項收入，應由稅捐稽徵機關負舉證責任，該案上訴人無法證明被上訴人有以專門技術作價入股而取得魚博士公司，且並未查得其他具體證據或被上訴人取得系爭股票轉讓之資金流程，足資證明被上訴人有轉讓以專門技術作價取得股票之財產交易所得，核定被上訴人財產交易所得而歸課綜合所得稅，於法即有違誤，判決上訴人敗訴。參酌前開判決，就專門技術投資財產交易所得之認定，應以是否有以專門技術取得魚博士公司股票及有無轉讓行為做為事實認定基礎，本案被告同樣無法查得其他具體證據或原告取得系爭股票轉讓之資金流程，足資證明原告有轉讓以專門技術作價取得股票之財產交易所得，所認定原告涉嫌漏報財產交易所得之事實，乃有所誤解，原告執此最高行政法院98年判字第875號判決書認作新證據，申請撤銷系爭處分，自屬
有據。
⒌又行政訴訟法關於證據，除行政訴訟法明文規定者外，應準用民事訴訟法相關之規定，而目前民事訴訟法並未如同刑事訴訟法對於「證據能力」做出明文規定，學者王甲乙等認為：「依調查證據方法以外行為，所得之資料，例如機關之覆函，或其他團體之調查報告，亦屬訴訟資料之一。」、「證據原因，為法院形成心證基礎之資料或狀況，民事訴訟法稱為得心證之理由。．．．在自由心證主義，上開證據原因之取捨及選擇，原則上委諸法官之自由。何種證據方法，應認定何種證據價值，並無拘束之規定。」故行政訴訟程序並無對「證據能力」進行任何限制。另就法院判決書是否得作為證據，按「文書，依其程式及意旨得認作公文書者，推定為真正。」行政訴訟法第176條準用民事訴訟法第355條第1項
定有明文，對於具有高度特別可信之文書如公務紀錄文書、證明文書等，在兼具公示性、例行性或機械性、良心性及制裁性等原則下，其正確性高，虛偽之可能性小，因此其具有一定程度之不可代替性，除非顯不可採，否則有承認其為證據之必要。最高行政法院98年度判字第875號之判決，係法
院依據其職務，依照法定方式所作成之文書，自屬公文書，應推定為形式真正，自有證據能力，此外，裁判書之記載具有事實上推定之作用，具有客觀擔保性及憑信性，應容許作為行政處分之參考。
㈡實體部份：
⒈按「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」所得稅法第9條書有明文
，另按財政部台財稅第7564235號函規定：「公司股東以專
門技術作價投資，其所取得之股票，係以專門技術作價投資之代表，尚無所得發生，應不生課徵所得稅問題。惟股東於取得該項股票後以之轉讓時，應就其面額部分減除原專門技術之取得成本後，以其差額為財產交易所得課徵所得稅，超過面額部分則按證券交易所得課徵所得稅。」依據所得稅法第9條及財政部台財稅第7564235號函規定，公司股東若以本人擁有之專門技術抵繳公司股款，即屬以財產抵換投資證券之「交換」行為，其增益應有財產交易所得之經濟實質，惟以專門技術作價投資取得被投資公司股票之際，僅為該項專門技術之形式代表，並無所得可言，尚無所得稅問題，嗣後轉讓專門技術作價投資所取得之股票時，則應以面額部份減除原專門技術之取得成本後，以其差額作為財產交易所得，繳交財產交易所得稅。依據上開有關專門技術作價投資之有關法令，納稅義務人應具備「技術作價投資」及「轉讓被投資公司股票」2項要件，始因財產增益而生課徵財產交易所
得稅之義務，被告指摘原告漏報技術作價投資之財產交易所得，自應就原告如何符合該2項要件負舉證責任，並證明違
法之事實，不得僅憑片面之臆測，作為判斷之基礎，始符合證據法則。
⒉本案所涉專門技術標的為「電子淨水循環生物科技技術」，該項技術並非原告開發擁有，而係訴外人張景松所有（爰引最高行政法院99年度判字第594號調查結果）；另魚博士公
司於92年8月11日取得新型專利「循環式水質處理裝置」（
內含電凝裝置，即系爭之電子淨水循環生物科技技術），其創作人登記為陳獻與張景松，申請人為魚博士公司，亦與原告無關，原告既非為「電子淨水循環生物科技技術」之發明人及所有人，自無法依據公司法第156條第4項規定，以該項專門技術抵充出資股款之情形，則是否屬專門技術作價入股課稅之範圍尚有疑義。
⒊另依稅捐稽徵法第12條之1規定：「涉及租稅事項之法律，
其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。前項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」是量能課稅原則為課徵所得稅之基本精神，而所謂量能課稅原則，即有所得始應課稅，惟所得高者，因其負擔租稅能力高，故應多納稅，而所得低者，因負擔能力低，應少納稅；而無所得者，自不應繳納。今原告名下股票自始即未轉讓（原始股票迄今仍在原告名下，後來取消交易之），何來所得之有，故被告按證券交易稅一般代繳稅額繳款書認定原告有財產交易所得，進而課徵原告所得稅及罰鍰，即違反所得稅課徵原則及憲法保障人民財產權之基本原則。
⒋按「記名股票，由股票持有人以背書轉讓之，並應將受讓人之姓名或名稱記載於股票。」、「股份之轉讓，非將受讓人之姓名或名稱及住所或居所，記載於公司股東名簿，不得以其轉讓對抗公司。」分別為公司法第164條及第165條第l項
所明定。又按最高法院60年3月11日台上字第817號判例：「背書為記名股票轉讓之唯一方式。」及依經濟部58年8月20
日商28540號函：「當事人間有轉讓股票之合意，一經背書
及交付後，於當事人間即發生移轉效力。」易言之，記名股票因股票持有人以背書轉讓而產生轉讓效力，反之，若股票持有人未於股票背面背書轉讓，因背書為記名股票轉讓之唯一方式，故自不產生股票轉讓之效力甚明。至是否依法定程序登記於股東名簿，僅限制股票受讓人對公司行使股東權，對股票轉讓與否並無實質意義，此可由財政部80年l月31日
台財稅字第79031851號函及92年10月17日台財稅字第092045622號函獲得明證。再者，依臺北市商業管理處94年12月5日北市商二字第09435502700號復原告94年ll月24日中區國稅
法二字第0940059543號函中揭示：「查公司法第163條規定
之意旨，公司股份之轉讓係以自由轉讓為原則，另依同法第165條之規定，股份有限公司之轉讓，僅須按法定程序向公
司辦理過戶手續即可，毋庸向主管機關申請登記。即使該股東具有董監事身分，於任期中股份有增減時，依公司法第197條第2項規定，應向主管機關申報並公告之，如未申報，依同法第12條規定，僅不得以其對抗第三人，並不影響實際轉讓效力。」再參照臺北市政府95年5月18日府建商字第09576397220號復原告申請抄錄魚博士公司事項卡登記資料案函：「股份有限公司之股份係屬自由轉讓，股東名冊應以公司留存之名冊為準，本府抄發僅提供參考。」兩者相對照可知，股份有限公司之股份轉讓並非以主管機關登記資料為法定依據，應以「完成實際轉讓行為」及「依法定程序向公司辦理過戶手續」為法定成立要件。
⒌原告於90年度及91年度原擬轉讓魚博士公司股票1,070,000
股（其中210,000股被告推定為技術股股票）及390,000股（被告推定為技術股股票）予配偶何維芳及訴外人林政達、林阿憐及林宜男，故依規定先預繳證券交易稅，爾後因故未成交，該轉讓交易並未完成，但未及時通知公司，使公司股東名簿及股東股票轉讓通報表錯誤記載，致被告誤認轉讓行為已完成並予以核課財產交易所得稅。惟原告並未於記名股票上背書轉讓，該記名股票仍屬原告所有，且尚未交付前揭股票予何維芳、林政達、林阿憐及林宜男等人，故依前揭公司法第164條及最高法院台上字第817號判例之規定，該記名股票並未發生轉讓效力，仍屬原告所有。至公司股東名簿錯誤記載一事，按公司法第165條第1項之規定，僅在規範受讓人應將名稱及住所記載於股東名簿後，始發生對抗公司之效力，關於股權之轉讓及股東身分之認定，自仍應從公司法第164條規定，且原告業已向魚博士公司及經濟部申請股權回覆
登記，依據經濟部94年10月公司變更登記表，原告之持有股數已回覆為600,000股。
⒍魚博士生物科技股份有限公司於94年10月28日以公司留存之該年度股東名冊（原告持有60萬股；公司股份總數700萬股
）向臺北市商業管理處申請變更登記，經該處於94年ll月l
日府建商字第09424144700號函以「與原登記相符」將該公
司之申請補正駁回。此係因原告自90年2月21日至94年10月
持續持有之技術增資股票60萬股，與公司提示主管機關之94年10月之股東名冊相符，亦與該處之登記資料（94年度）一致，故使該處認為無須辦理原告股份恢復原狀之變更登記，被告未詳究原因始末，即以原告無法將持股數目恢復原狀之說辭將原告請求駁回，實有查證不周之疏失。原告之後亦屢次向臺北市商業管理處詢問，如何更正歷史年度股東名簿所載資料之辦理程序，臺北市商業管理處均回覆表示，股份有限公司股份轉讓僅屬報備性質，應以公司留存之股東名簿為準。且被告復錯誤參酌臺北市商業處（經濟部）留存之股東名簿，駁回魚博士公司於95年8月3日申請更正90年度及91年度之股東股票轉讓通報表之請求，實有行政機關相互掩護、便宜行事之嫌。
⒎再依財政部80年1月31日台財稅第790316851號函「納稅義務人以股票為贈與，提出贈與稅申報並經核定稅額繳訖，在未辦妥股東名義變更登記前撤銷或解除贈與，申請撤回贈與稅申報，如經查明該贈與標的仍屬贈與人所有，應予同意。」之同理推論，該等股票因原告未完成交付程序，確實仍屬原告所有，亦應同意原告申請撤銷該等股票之移轉。
⒏又證券交易稅與專門技術作價投資財產交易所得稅之課稅時點二者並不相同，按證券交易稅條例第3條第1項規定：「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」是證券交易稅係於「買賣交割之當日」即生應納稅賦之義務，惟專門技術作價投資之課稅時點為「股票轉讓」完成。本案原告既未交付股票，也未背書轉讓，因此未完成前揭「轉讓」手續事實明確，被告採用證券交易稅一般代徵稅額繳款書作為原告轉讓股票之證明，顯有違誤等情。並聲明求為判決：撤銷財政部台財訴字第09900195590號訴願決定書所為訴願之決定，被告應作成對於林男和綜
合所得稅事件准予行政程序重開之處分。
三、被告則以：
㈠按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；其事由發生在後者，
自發生或知悉時起算。 但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。」及「行政機關認前條之申請為有理由者，應撤銷、廢止或變更原處分；認申請為無理由或雖有重新開始程序之原因，如認為原處分為正當者，應駁回之。」為行政程序法第128條及第129條所明定。
㈡本件原告於90年度以專門技術作價取得魚博士公司股票600,000股計6,000,000元，並分別於90及91年度因轉讓以專門技術作價取得之股票210,000股及390,000股，經被告所屬臺中市分局（原黎明稽徵所）依出售股票面額核課90及91年度漏報財產交易所得2,100,000元及3,900,000元，補徵應納稅額440,332元及860,599元，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰220,100元及394,600元。原告不服， 申經復查結果獲追減90及91年度財產交易所得630,000元及1,170,000元、罰鍰89,500元及175,500元。復查決定書於95年4月12日合法送達，原告遲至95年6月16日始提起訴願， 因已逾訴願法所定訴願期間，經財政部訴願決定不受理，已告形式上確定。惟關於90年度部分仍向鈞院提起行政訴訟， 遭鈞院以95年度訴字第706號裁定書裁定駁回，續向最高行政法院提起抗告，經最高行政法院97年度裁字第3323號裁定書裁定抗告駁回。嗣原告於99年1月26日再向被告申請依行政程序法第128條規定重新進行行政程序及稅捐稽徵法第12條之1規定撤銷原處分， 經被告所屬臺中市分局於99年3月9日以中區國稅中市二字第0990005831號函否准，原告不服，提起訴願，亦遭財政部予以訴願駁回。
㈢依法務部91年2月25日法律字第090047973號函釋：所稱「法定救濟期間經過後」，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途逕，加以撤銷或變更，而發生形式確定力而言。原告90及91年度綜合所得稅復查決定書業於95年4月12日合法送達， 有送達證書附被告卷可稽，且因原告未於法定期限內提起訴願， 而於95年5月12日告形式上確定。 則原告欲依行政程序法第128條規定申請重開行政程序，應自法定救濟期間經過後3個月內為之， 是其得申請程序重開之期間應自95年5月13日起算至95年8月12日屆滿，惟原告遲至99年1月26日始依行政程序法第128條第1項第3款規定向被告申請重開90及91年度綜合所得稅及罰鍰行政程序，復亦未舉證證明其係知悉在後，顯已逾行政程序法第128條第2項規定之申請期限。且本案於行政救濟階段已就原告主張之事證予以審酌， 並無行政程序法第128條第1項第3款所定再審之理由，本件原處分並無違誤，所訴委不足採。
㈣原告主張其先繳納證券交易稅，爾後因故未成交，該轉讓交易並未完成， 應依稅捐稽徵法第12條之1涉及實質課稅原則撤銷該項所得。按所謂「實質課稅」，係指一件交易實質上必須課稅，但交易的法律關係經過安排，以符合免稅的規定，則此時須依實質認定課稅。本件被告原查核時向經濟部中部辦公室調印魚博士公司登記案卷，該公司於89年12月29日設立登記，原告當時現金認股200,000股 （每股面額10元），90年2月21日以技術作價增資600,000股，90年6月18日股
東名簿登載1,500,000股（含技術作價之股票600,000股），90年11月29日轉讓1,110,000股（含技術作價股票210,000股），91年1月25日再轉讓技術作價股票390,000股，是該公司於91年1月25日申請董事、監察人持股變動， 經經濟部於91年1月25日以經授中字第09131626340號函核准登記，其股東名簿登載原告股數為0股，該公司並於91年9月11日申請負責人變更及改選董事監察人等， 經經濟部於91年9月11日以經授中字第09132700440號函核准在案， 該申請案所附股東名簿，原告股數亦為0股，故原告主張該轉讓交易並未完成，
核無足採。
㈤另原告主張依財政部80年1月31日台財稅第790316851號函規定，納稅義務人以股票為贈與，提出贈與稅申報並經核定稅額繳訖，在未辦妥股東名義變更登記前撤銷或解除贈與，申請撤回贈與稅申報，如經查明該贈與標的仍屬贈與人所有，應予同意。按同理推論，該等股票因原告未完成交易程序，確實仍屬原告所有，亦應同意原告申請撤銷該等股票之移轉。惟本案原查核時向經濟部中部辦公室調印魚博士公司登記案卷，原告股數皆已辦妥股東名義變更登記，且明確記載於股東名簿，原告轉讓股票予其配偶何維芳，其配偶何維芳於92年5月6日轉讓部分上開股票300,000股予林麟珠， 有證券交易稅一般代徵稅額繳款書影本可稽，原告配偶若未取得該股票所有權，如何能處分上開股票，其主張核無足採。
㈥原告於行政訴訟補正暨訴之追加狀主張最高行政法院98年度判字第875號判決書為本案新證據，請依行政程序法第128條第1項第2款之規定申請重開行政程序乙節，按該判決書略以：「被上訴人配偶蔡西銘為魚博士生物科技股份有限公司股東，蔡君90年度綜合所得稅結算申報經上訴人（財政部臺灣省北區國稅局，下稱北區國稅局）核定轉讓專門技術作價取得魚博士生物科技股份有限公司股票50萬股之財產交易所得，該財產交易所得經原審判決，以魚博士生物科技股份有限公司負責人林男和君因本件技術作價入股魚博士生物科技股份有限公司60萬股之爭執， 業據蔡西銘君等4人聯名對之提起偽造文書之告訴， 經檢察官偵查終結於95年8月31日以95年度偵字第11472號起訴書起訴林男和涉犯刑法第210條、第216條、第217條之偽造私文書罪在案，其起訴犯罪事實為：『林男和係魚博士生物科技股份有限公司（下稱魚博士公司，89年12月26日設立登記）．．．之董事長兼總經理，明知．．．蔡西銘．．．均非魚博士公司之發起人，亦無分配公司技術股份，竟於89年間在上開公司處，偽造．．．蔡西銘等4人擔任魚博士公司股東， 進而向主管機關申請登記，並以．．．蔡西銘君等4人專業技術，作價入股金為．．．600萬元．．．嗣後並於90年11月間擅自將上開技術股之股份作價轉讓．．．。』．．．是被上訴人主張其遭魚博士公司負責人林男和君偽造文書而作成技術作價入股魚博士公司60萬股（本件系爭處分僅爭執50萬股）之事實，有該起訴書附原審卷足稽，即非信口開河。次查，涉及系爭股票所得之上開起訴案件， 復經臺灣臺中地方法院於96年5月22日以95年度訴字第2719號刑事判決確認林男和應成立刑法之偽造文書罪，有該判決書影本附原審卷足徵，核該刑事判決採認之證據及認定之事實，與蔡西銘於偵查中指訴之內容大致相符一致，益見蔡君主張之上開事實，信而有據。從而可知系爭處分據以課徵之基礎事實所憑之證據，業經上揭刑事判決認定為林男和所偽造，蔡西銘等4人並未同意， 審諸該判決此部分之認事用法，並無違背一般證據經驗法則，自無不予尊重之理，應認系爭處分基礎事實所憑之證據業已被法院刑事判決認定為不實，系爭處分藉以課徵綜合所得稅，並予以科罰，自有未合。」惟該判決書雖指摘該案中有關蔡西銘於90年度之稅捐週期內有所得發生之待證事實，因屬計算稅捐金額之加項，應由北區國稅局負舉證責任。惟原審法院認定該待證事實無法證明之理由，主要是參酌臺灣臺中地方法院95年度訴字第2719號刑事判決中之犯罪事實認定、理由論述與所引用之相關證據資料，已經證明為魚博士公司之負責人林男和（即本件原告）所偽造者，既為偽造股票，蔡西銘自無擁有該股票權利，當然無出售該股票行為。基上，最高行政法院98年度判字第875號判決書， 係判以蔡西銘90年間轉讓技術作價入股魚博士公司50萬股股票，係本件原告偽造文書而作成技術作價入股魚博士公司，與本件原告將自己持有技術作價入股魚博士公司股票贈與配偶案情不同，無可援引適用，亦非新證據， 自無行政程序法第128條第1項第2款規定之適用。
㈦原告另主張應具備「技術作價投資」及「轉讓被投資公司股票」2項要件， 始有因財產增益而生課徵財產交易所得之義務，又依公司法第164條規定： 「記名股票，由股票持有人以背書轉讓之，並應將受讓人之姓名或名稱記載於股票。」另最高行政法院60年3月11日台上字第817號判例指出「背書為記名股票轉讓之唯一方式」，且其已向魚博士公司及經濟部申請股權回復登記乙節，按原告自始承認轉讓與配偶之股票係技術作價投資之股票，雖原告主張系爭股票係贈與給配偶，惟該贈與行為即為轉讓之合意且原告亦依規定向魚博士公司申請股權轉讓登記，有魚博士公司申報股東股票轉讓通報表及該公司股東名簿可稽，且依證券交易稅條例第3條第1項規定，證券交易稅由代徵人於每次買賣交割之當日，按第2條規定稅率代徵， 益證原告轉讓行為已完成，雖原告主張系爭股票未完成背書行為，惟未背書僅係原告不作為，因該股票之受讓對象係其配偶。次按，原告主張已向魚博士公司及經濟部申請股權回復登記乙節，依據臺北市政府95年5 月18日府建商字第09576397220號函說明二， 股份有限公司之股份係屬自由轉讓，股東名冊應以公司留存之名冊為準，該府抄發僅提供參考， 又該公司於91年1月25日曾向經濟部申請董事、 監察人持股變動登記，經經濟部於91年9月11日以經授中字第09132700440號函核准在案， 該申請案所附股東名簿，原告持有股數為0股， 是證依行為時魚博士公司股東名簿觀之，原告之股權已轉讓其配偶，原告主張核不足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點為：本件原告追加之訴是否合法？又原告之主張是否符合行政程序法第128條所規範重開行政程序之法定要
件？經查：
㈠按「（第1項） 行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。．．．二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。」「（第2項）前項申請，
應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」 固為行政程序法第128條所規定。然「按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二十八條所列各款情形之一者，始得為之。而該條第十款所謂發見未經斟酌之重要證物者，係指該項證物在前訴訟程序中即已存在，而當事人不知其存在，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。」業經最高行政法院作成69年判字第736號判例。是依行政程序法第128條第1項第3款主張行政程序有相當於行政訴訟法第273條第13款所規定 「當事人發見未經斟酌之證物」，作為重開行政程序之事由時，亦須該項證物在前行政程序中即已存在，而當事人不知其存在，並以如經斟酌可受較有利益之處分者為限，始得重開行政程序。
㈡原告以本件有行政程序法第 128條第1項第3款及行政訴訟法第273條第1項第13款規定之情事，向被告申請重開行政程序，係以「當事人發現未經斟酌之證物」為其申請重開行政程序之事由，又其所指「未經斟酌之證物」，為最高行政法院98年度判字第875號判決。 惟查最高行政法院上開判決係於99年6月10日所作成， 有上開判決一份在卷可稽，則原告所執之此一證物，顯係於本件行政程序終結後所發生，揆諸前開說明，已不得據為以上開事由重開行政程序之證物。又最高行政法院上開判決係因訴外人朱梅蘭90年度綜合所得稅結算申報，經財政部臺灣省北區國稅局依據通報及查得資料，查得朱梅蘭漏報其配偶蔡西銘轉讓以專門技術作價取得之魚博士公司股票500,000股， 除依出售股票面額核定財產交易所得5,000,000元， 併課核定朱梅蘭當年度綜合所得總額為8,373,672元，發單補徵稅額1,660,491元外，並依行為時所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額1,660,491元處以0.5倍之罰鍰計830,200元， 訴外人朱梅蘭不服，循序提起行政爭訟，經臺北高等行政法院95年度訴字第3044號判決後，財政部臺灣省北區國稅局提起上訴，所作成之判決，是該判決與本件並無直接之關連，其判決之效力亦不及於本件之情形，被告亦不受該判決之結果或理由所拘束。至訴外人朱梅蘭即該案原告於訴願時，主張：「配偶蔡西銘於90年2月12 日以250,000元投資魚博士公司， 詎料該公司董事長林男和未經同意，於同年以偽造文書方式假造技術作價入股6,000,
000元，並於90年擅自出售6,500,000元股票，其中5,000,000元股票屬技術作價入股，蔡西銘已於94年7月14日向台灣台中地方法院檢察署提出告訴，本股票買賣不存在，應無股票移轉產生之所得；縱本買賣存在， 依財政部94年10月6日台財稅第09404571980號函釋，應得以股票面額30%作為專門技術之必要成本及費用扣除」等語，雖經臺北高等行政法院95年度訴字第3044號判決採認其主張，而為其勝訴之判決，並經最高行政法院以該案之上訴人財政部臺灣省北區國稅局之論述，並無法據為判定原判決之心證違反具體程序法或證據法則之理由，認原判決認事用法尚無違誤，而駁回財政部臺灣省北區國稅局之上訴。是依上開最高行政法院判決之意旨，核與本件原告所主張之前開本件原告是否有漏報財產交易所得之爭點，並無關連。原告尚難以「前開（最高行政法院）判決，就專門技術投資財產交易所得之認定，應以是否有以專門技術取得魚博士公司股票及有無轉讓行為做為事實認定基礎，本案被告同樣無法查得其他具體證據或原告取得系爭股票轉讓之資金流程，足資證明原告有轉讓以專門技術作價取得股票之財產交易所得，所認定原告涉嫌漏報財產交易所得之事實，乃有所誤解」等屬法律適用之論述，作為最高行政法上開判決為新證據之論據。又依上開說明，縱認原告所提出之上開最高行政法院判決為新證據，亦難謂此一證據如經斟酌原告可受較有利益之裁判。綜上所述，本件原告以最高行政法院98年度判字第875號判決為新證據， 除難認屬行政訴訟法第273條第13款所規定 「當事人發見未經斟酌之證物」外，亦難認如經斟酌原告可受較有利益之處分，而不合行政程序法第128條第1項第3款所規定之要件。
㈢此外，依行政程序法第128條第1項提起重開行政程序，以該條第2項規定，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，如申請人主張知悉在後者，應就此知悉在後之事實負舉證責任。查原告90及91年度綜合所得稅結算申報，經被告認有漏報財產交易所得2,100,000元及3,900,000元情事，乃歸戶核定90及91年度綜合所得總額分別為4,012,757元及5,306,631元，補徵應納稅額440,332元及860,5 99元，並分別處罰鍰220,100元及394,600元。原告不服，申請復查， 獲分別追減90及91年度財產交易所得630,000元及1,170,000元、罰鍰89,500元及175,500元。原告仍不服，提起訴願，經財政部分別以95年9月28日台財訴字第09500411610號及第09500344330號訴願決定，以原告逾期提起訴願為由，決定不受理。原告對財政部95年9月28日台財訴字第09500411610號訴願決定不服（即90年度綜合所得稅部分），提起行政訴訟，經本院以95年度訴字第706號裁定駁回其訴， 復經最高行政法院以97年度裁字第3323號裁定駁回其抗告而確定。是本件被告上開處分（前開復查決定），於逾訴願期間後，即具形式確定力，依行政程序法第128條第2項規定，原告提出申請重開行政程序，應於法定救濟期間經過後3個月內提出。 惟查前開復查決定被告已於95年4月12日送達原告， 而其法定救濟期間，依訴願法第14條之規定，為自行政處分（復查決定）達到之次日起30日， 則依前開規定原告應於95年8月12日以前提出申請重開行政程序， 原告至99年1月20日始為申請，自已逾法定期間， 原告雖稱其係至98年11月28日始知悉98年度判字第875號判決（判決日期為98年8月6日）之存在，主張知悉在後，然並無法提出證明，亦經原告陳明在卷（見100年2月21日原告補充理由書）。
㈣綜上所述，原告提起本件重開行政程序之申請，尚難認為合法，被告以原告提出本件申請，已逾法定期間為理由，而駁回原告之申請，自難認有違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷上開訴願決定（未對原處分請求撤銷，應係漏為請求），並請求判決被告應作成對於林男和綜合所得稅事件准予行政程序重開之處分，均為無理由，應予駁回。
㈤訴之追加部分：
1、按訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變者，訴之變更或追加，應予准許， 固為行政訴訟法第111條第3項第2款所規定；惟提起行政訴訟後所追加之新訴，如係須踐行先行程序者，必須已踐行先行程序，始得提起，否則追加之新訴仍屬起訴不合法。又有行政程序法第128條第1項所規定各款之事由時，依其規定，申請人應向行政機關申請重開行政程序，若行政機關認為重開不符合法定要件，予以拒絕時，受拒絕處分不利影響之申請人， 始得依行政訴訟法第5條之規定提起行政爭訟，請求救濟， 而提起行政訴訟法第5條之訴訟，須經訴願前置之程序始得為之，為該條所明定。因此，如起訴後以行政程序法第128條所規定之其他重開行政程
序事由，作為訴之追加，須該新事由，亦經向原行政機關提起，並踐行前置程序，始得認為合法。
2、本件原告於99年1月26日提出申請，係以有行政程序法第128條第1項第3款及行政訴訟法第273條第1項第13款規定，向被告申請重開行政程序（見原處分卷第105頁以下申請書）。
被告作成否准原告重開行政程序申請之處分，亦以此為其審酌之範圍，本件被告否准處分是否違法，法院自亦應以此為其審查之對象。原告於99年11月17日本院審理期間，另具狀追加依行政程序法第 128條第1項第2款作為申請被告重開行政程序之請求事由，並主張追加之訴與原訴之主要爭點有共同性，其基礎事實皆係建立在有無技術股取得對價及轉讓事實，二者請求利益可認為同一或關連，原請求之訴訟及證據資料，亦具有同一性或一體性，均基於相同之事實關係而為請求，故基礎事實同一， 符合行政訴訟法第111條第3項第2款之規定。然按原告於99年11月17日向本院所追加提起之重開行政程序理由， 與原告於99年1月26日向被告所提出重開行政程序申請之理由，核分屬行政程序法第128條第1項不同款之事由，而為不同之請求權行使，是原告於99年11月17日向本院所追加提起之重開行政程序請求，應為一新訴，而屬訴之追加。 惟原告此部分所追加之訴，應屬行政訴訟法第5條之訴訟，必須踐行訴願程序，始得提起，以本件之情形，原告係於起訴後，始向本院提出增加此一事由（未向被告請求），自無可能踐行訴願程序。揆諸前開說明，原告此部分追加之訴為不合法。爰於本判決一併駁回原告追加之訴。
五、據上論結，本件原告之訴一部分為不合法；一部分為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、 第98條第1項前段，判決如主文。

中　　華　　民　　國　　100　 年　　3　　月　　24 　　日臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 王 德 麟
法 官　許 武 峰
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　100　 年　 3　　月　　29　 　日書記官 廖 倩 慧