108年度訴字第2340號｜刑事：違反商業會計法等｜裁判日期：109 年 12 月 29 日

臺灣臺中地方法院刑事判決　　　　　　 108年度訴字第2340號公　訴　人　臺灣臺中地方檢察署檢察官被　　　告　何宗照上　一　人選任辯護人　葉東龍律師古富祺律師被　　　告　徐榮德莊麗美周方岳許寶仁上　一　人選任辯護人　呂榮海律師上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（108 年度偵字第17925 號），本院判決如下：主文甲○○共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，累犯，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。又犯使公務員登載不實罪，累犯，共貳罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑拾月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。丁○○共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，累犯，處拘役肆拾日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。己○○共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處拘役參拾日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。丙○○共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。庚○○共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。犯罪事實一、甲○○於民國105 年間，為虛開公司，經真實姓名年籍不詳、綽號「小慈」之人介紹認識丁○○（起訴書誤載徐德榮，應予更正）；另經真實姓名年籍不詳、自稱「呂賢金」之人介紹認識己○○；丙○○（綽號周大胖）係甲○○之友人；庚○○（英文名為Summer）曾為英屬維京群島商糖村國際有限公司臺灣分公司（下稱糖村公司）及笠豐食品有限公司（下稱笠豐公司）之原物料供應商；子○○（未據起訴）係庚○○之友人；癸○○（未據起訴）係糖村公司及笠豐公司之採購部經理。甲○○、丙○○、庚○○、子○○、癸○○均知悉公司負責人應實際經營公司業務，且統一發票之開立應基於實際銷貨之事實；丁○○、己○○均明知本身並無資力或專業能力擔任公司負責人，亦無實際經營公司之意，且依其社會經驗、歷練及智識程度，可預見將個人資料、證件提供他人登記為公司之名義負責人，可能使他人利用人頭公司開立無實際交易內容之不實統一發票，以幫助他人逃漏稅捐。詎甲○○、丁○○、己○○、丙○○、庚○○、子○○、癸○○竟共同基於幫助他人逃漏稅捐、填載不實會計憑證之犯意聯絡，由甲○○於105 年間透過友人丙○○居間聯繫，與庚○○約定以新臺幣（下同）150 萬元之對價，出售空白統一發票予庚○○使用，供庚○○虛開不實統一發票，庚○○並於105 年9 、10月間，分次透過丙○○交付現金25至30萬元、70至90萬元訂金予甲○○，甲○○允諾取得全數款項後再支付仲介費10萬元予丙○○。甲○○為虛開公司欲找人頭擔任公司登記負責人，分別經綽號「小慈」、「呂賢金」之介紹，而認識丁○○及己○○，丁○○、己○○均依甲○○之要求，各以2 萬元之代價，由丁○○提供其身分證及健保卡，於105 年11月8 日起，擔任址設臺中市○區○○路0 段00號15樓之7 之裕富有限公司（下稱裕富公司，106 年6 月6 日擅自歇業他遷不明，107 年3 月12日財政部中區國稅局通報主管機關撤銷登記）之登記負責人及申請統一發票；己○○提供其身分證及健保卡，於105 年11月15日起，擔任址設臺中市○區○○路0 段000 號6 樓之裕富食品有限公司（下稱裕富食品公司，106 年5 月15日擅自歇業他遷不明，106 年12月12日財政部中區國稅局通報主管機關撤銷登記）之登記負責人及申請統一發票，丁○○及己○○均為商業會計法第4 條所定之商業負責人及稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款規定適用納稅義務人之公司負責人。裕富公司及裕富食品公司設立登記完成後，由甲○○負責保管該2 家公司之公司大小章、統一發票章及空白統一發票等物，為該2 家公司之實際負責人。甲○○於裕富公司、裕富食品公司完成公司設立登記並領得空白統一發票後，再透過丙○○居間聯繫庚○○，於105 年11月間某日，由甲○○駕駛不詳車牌號碼之車輛搭載丙○○，依庚○○之指示前往臺中市崇德路某處路旁，由丙○○將上開2 公司之空白統一發票共3 、4 本及發票章數顆交付予庚○○指派真實姓名年籍不詳之人。庚○○於取得裕富公司、裕富食品公司之空白統一發票及發票章後，明知於105 年11月至12月間，裕富公司及裕富食品公司與附表一、二之糖村公司及笠豐公司等2 家營業人均無實際交易貨物或勞務之事實，竟委由真實姓名年籍不詳之人填製附表一、二所示之不實統一發票計110 紙及49紙，並將上開不實統一發票交予子○○，再由子○○以郵寄方式將上開不實統一發票交予癸○○，癸○○並將上開不實統一發票交予糖村公司及笠豐公司會計部門，分別充當糖村公司及笠豐公司等2 家營業人之進項憑證，並由該2 家營業人全數持向所屬稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，而以此不正當方法幫助糖村公司及笠豐公司等2 家營業人逃漏營業稅額總計425 萬 9500元，足以生損害於稅捐稽徵機關對營業稅核課金額及裕富公司、裕富食品公司於商業會計事務處理之正確性。二、甲○○於105 年間，因無足夠之資金得以成立裕富公司及裕富食品公司，竟各基於使公務員登載不實、行使業務登載不實文書之犯意，向真實姓名年籍不詳之金主以每借款100 萬元給付利息6000元之代價，為下列行為：（一）甲○○於105 年10、11月間，向真實姓名年籍均不詳之金主借得辦理公司設立登記所需之資本額58萬元後，由不知情之丁○○於105 年11月3 日至兆豐國際商業銀行（下稱兆豐銀行）申設帳號00000000000 號帳戶（戶名：裕富公司，下稱裕富公司銀行帳戶）後，繼由該金主於105 年11月7 日轉入58萬元至裕富公司銀行帳戶內，作成裕富公司形式上已收足股東所繳納股款之不實存摺影本後，隨即由該金主於翌（8 ）日轉帳匯出58萬1000元，甲○○將裕富公司銀行帳戶之不實存摺影本充作股款繳納證明，再委由不知情之茂詰會計師事務所會計師張明哲製作不實之裕富公司之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表，並於查核後出具設立登記資本額查核報告書而完成簽證，甲○○再持上開不實之文書，連同股東同意書、公司章程及有限公司設立登記表等文件，向臺中市政府申請裕富公司設立登記，致使不知情之承辦公務員誤認裕富公司之股款業已實際繳納，符合設立登記之規定，於105 年11月8 日准予裕富公司設立登記，而登載於其職務上掌管之公文書，足生損害於臺中市政府對公司登記管理之正確性。（二）甲○○於105 年10、11月間，向真實姓名年籍不詳之金主借得辦理公司設立登記所需之資本額100 萬元，由不知情之己○○於105 年11月7 日至臺中商業銀行（下稱臺中商銀）申設帳號000000000000號帳戶（戶名：裕富公司，下稱裕富食品公司銀行帳戶）後，繼由該金主於105 年11月7 日轉入100 萬元至裕富食品公司銀行帳戶內，作成裕富食品公司形式上已收足股東所繳納股款之不實存摺影本後，隨即由該金主於翌（8 ）日轉帳匯出100 萬元，甲○○將裕富食品公司銀行帳戶之不實存摺影本充作股款繳納證明，再委由不知情之臻順會計師事務所會計師施明宏製作不實之裕富食品公司之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表，並於查核後出具設立登記資本額查核報告書而完成簽證，甲○○再持上開不實之文書，連同股東同意書、公司章程及有限公司設立登記表等文件，向臺中市政府申請裕富食品公司設立登記，致使不知情之承辦公務員誤認裕富食品公司之股款業已實際繳納，符合設立登記之規定，於105 年11月14日准予裕富食品公司設立登記，而登載於其職務上掌管之公文書，足生損害於臺中市政府對公司登記管理之正確性。三、案經財政部中區國稅局告發臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。理由壹、證據能力一、供述證據部分：（一）按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159 條第1 項定有明文。查共同被告甲○○、丙○○、丁○○、己○○以被告身分於財政部中區國稅局民權稽徵所（下稱民權稽徵所）、檢察事務官前所為用以證明除自身以外其餘被告且未經具結之供述，對除共同被告甲○○、丙○○、丁○○、己○○其等自身以外之本案被告均屬傳聞證據，被告甲○○、庚○○及其等辯護人業就上開言詞供述之證據能力提出爭執（見本院卷一第172 頁），復未經檢察官就是否具有可信之特別情況舉證釋明之，不符合刑事訴訟法第159 條之3 之例外規定，即無證據能力。至被告庚○○辯護人對於被告庚○○於民權稽徵所之供述主張無證據能力云云，然此部分係被告庚○○本身於審判外之言詞陳述，並非屬被告以外之人於審判外之陳述，庚○○辯護人此部分主張無證據能力云云，恐有誤會。（二）又證人即共同被告丙○○於108 年1 月8 日接受檢察官訊問時所為之具結證述，雖經被告甲○○及其辯護人以未經對質詰問為由，爭執其陳述之證據能力（見本院卷一第172 頁）。然查，共同被告丙○○於108 年1 月8 日偵訊供述，依當日之訊問筆錄記載「出席職員：檢察官謝珮汝、檢察事務官施明吟」，訊問完畢後，並由檢察官及檢察事務官依序簽名（見他字卷一第141 頁反面），可知當日證人接受訊問時，檢察官及檢察事務官均同時在場，前開筆錄，由檢察官訊問諭知作證之義務及偽證之處罰後，改由檢察事務官詢問，由前開情況，應認斯時檢察事務官為偵查主體之輔助機關、檢察官手足之延伸，輔助檢察官為部分之訊問，是當時偵查訊問之主體仍為檢察官而非檢察事務官，從而，前開偵訊供述是否具有證據能力，應依刑事訴訟法第159 條之1 第2 項規定認定，而共同被告丙○○於檢察官偵訊時，係以證人身分作證，經檢察官告以具結之義務及偽證處罰後，已先後具結而擔保其證述之真實性，且無證據顯示其等係遭受強暴、脅迫、詐欺、利誘等外力干擾情形，或在影響其等心理狀況致妨礙其自由陳述等顯不可信之情況下所為，被告甲○○及其辯護人亦未曾提及檢察官在偵查時有何不法取供，致證人即共同被告丙○○證詞有何顯不可信之情事，且證人丙○○於本院審判中已傳喚到庭具結作證，行交互詰問，有結文在卷為憑（見本院卷二第171 頁），已足保障被告甲○○之反對詰問權並完足證據調查之程序，而得採為判決之基礎。（三）至其餘本判決認定事實所引用之被告以外之人於審判外之言詞或書面證據等供述證據，檢察官、被告及其辯護人均未於言詞辯論終結前聲明異議，而本院審酌各該證據作成時之情況，並無違法不當或證明力明顯過低之瑕疵，亦認以之作為證據應屬適當，是依刑事訴訟法第159 條之5 規定，認均有證據能力。二、非供述證據部分：本判決以下所引用之非供述證據，並無傳聞法則之適用，審酌與本件待證事實間均具有關連性，且無證據證明係實施刑事訴訟程序之公務員違背法定程序所取得，亦無證據證明有何偽造、變造之情事，復經本院踐行調查證據程序，是依刑事訴訟法第158 條之4 之反面解釋，自應認均具有證據能力，得作為證據。貳、認定犯罪事實所憑之證據及其認定之理由：訊據被告甲○○對於上開犯罪事實欄二部分坦承不諱，並坦承有於上揭期間擔任裕富公司、裕富食品公司之實際負責人，惟矢口否認有何幫助逃漏稅捐、填製不實會計憑證犯行，辯稱：我請會計師做公司的資金證明，裕富公司及裕富食品公司，我沒有賣假發票，這兩家實際負責人是我，登記負責分別是被告丁○○、己○○，因為我不能當公司負責人，所以我花錢向姓林的男生，找被告丁○○、己○○為公司登記負責人，兩家公司的大小章、統一發票都是我保管的，我沒有虛開發票，我是跟被告丙○○談生意的，但是沒有談成，我跟被告丙○○常常在一起吃吃喝喝，但我不知道什麼時候公司的大小章、統一發票都不見了，我發現的時候就去跟國稅局掛失了云云；被告丁○○固坦承將身分證跟健保卡交給他人使用，惟矢口否認有何幫助逃漏稅捐、填製不實會計憑證犯行，辯稱：我是拿錢辦事的，綽號叫「小何」的人，今日沒有在現場，我只有去開個帳戶，其他開發票的我都不清楚，「小何」只見過兩次面，是我朋友「小慈」介紹的，我只有開一家帳戶，第一次開，我拿身分證、健保卡給「小何」，好像一棟大樓有簽統一發票，說之後會給我錢，但我之後去找他都找不到人，我就把健保卡、身份證、帳戶辦掛失云云；被告己○○固坦承將身分證跟健保卡交給他人使用，惟矢口否認有何幫助逃漏稅捐、填製不實會計憑證犯行，辯稱：我認識被告甲○○，被告甲○○叫我去這家公司上班，是做食品的，一個月薪水至少有2 萬元，但我沒有去，後來都沒通知，我有把我的身分證、印章給「呂賢金」，由「呂賢金」拿給被告甲○○，我後來跟「呂賢金」說我沒有在那邊上班，要把證件還給我，我沒有去領統一發票云云；被告庚○○矢口否認有何上揭犯行，辯稱：我公司與糖村公司及笠豐公司有實際往來，我公司名稱是安德森貿易有限公司，我是公司負責人，安德森貿易有限公司與裕富公司、裕富食品公司沒有業務上往來，我都不認識在場其他被告，也不認識被告丙○○，我也沒有拿裕富公司、裕富食品公司的空白統一發票跟發票章，我不知道為什麼糖村會拿到這兩家公司的發票，但是我有介紹子○○說糖村公司需要杏仁果的原物料，後面他們就自己去接洽了云云。經查：一、犯罪事實欄一部分：（一）被告丁○○自105 年11月8 日起，擔任裕富公司之登記負責人及申請統一發票；被告己○○自105 年11月15日起，擔任裕富食品公司之登記負責人及申請統一發票，被告甲○○負責保管該2 家公司之公司大小章、統一發票章及空白統一發票等物之事實，為被告甲○○、丁○○、己○○供陳在卷，核與證人賴志明、楊駿懿、陳筱豌、記帳士辛○○之陳述相符，復有裕富公司及裕富食品公司等2 家營業人涉嫌開立不實統一發票案情報告、裕富公司之營業人委託代理人領取統一發票購買證委託書、裕富公司之財政部中區國稅局統一發票購票證領用書、丁○○國民身分證影本、臺中市政府105 年11月8 日府授經商字第10507947980 號函及所附裕富公司設立登記表、裕富公司營業人設立事項表、臺中市政府105 年11月14日府授經商字第10508307510 號函及裕富食品公司設立登記表、裕富食品公司營業人設立登記查簽表、設立登記申請書、營業人設立（變更）登記申請書、裕富公司與嘉寀萌有限公司之租賃及服務合同契約書暨相關資料影本、房屋租賃契約書、己○○委託大通事務所辦理稅務之委託書及相關資料、裕富食品公司之營業人委託代理人領取統一發票購買證委託書、裕富食品有限公司之財政部中區國稅局統一發票購票證領用書、裕富公司有限公司設立登記表、公司章程、股東同意書、裕富食品公司有限公司設立登記表、公司章程、股東同意書、丁○○之戶役政連結作業系統國民身分證異動資料在卷可稽（見國稅局卷第1 至9 頁反面、第82頁正反面、第83頁、第96至98頁反面、第99頁正反面、第100 至102 頁、第103 至105 頁、第112 至115 頁、第127 至 128 頁、第141 頁至144 頁反面；見他字卷一第76至79頁、80至82頁、第84頁正反面），是此部分事實，首堪認定。（二）糖村公司及笠豐公司有於上揭期間，接續取得裕富公司、裕富食品公司所開立填製如附表一、二所示之不實統一發票計110 紙及49紙，作為進貨憑證，供糖村公司及笠豐公司據以分別持向其所屬各地國稅局稅捐稽徵機關，申報上開期間各期營業稅，扣抵該期應繳銷項營業稅額，幫助該等公司逃漏營業稅金額總計425 萬9500元等事實，業據被告甲○○於審理時證述：裕富公司、裕富食品公司沒有營運等語（見本院卷二第151 頁），並經證人即糖村公司及笠豐公司採購部經理癸○○於民權稽徵所時證稱：無任何交貨等語（見國稅局卷第300 頁）；復於本院審理時證稱：公司與裕豐公司、裕豐食品公司之前沒有交易過等語（見本院卷第56頁），且糖村公司及笠豐公司所出具說明書上亦記載「屬無進貨事實」、「當時採購人員並未進行任何簽約及付款程序」等語，並提出說明書在卷可稽（見國稅局卷第153 、172 、201 、231 頁），復參酌裕富公司、裕富食品公司於105 年12月至106 年2 月間之銷項銷售總額總計、進貨及費用合計均記載「0 」之情，有裕富公司105 年12月營業人銷售額與稅額申報書（401 ）、裕富公司申報書（105 年度）查詢資料、裕富公司申報書（ 106 年度）查詢資料在卷可按（見國稅局卷第33頁正反面、第41頁正反面），足徵裕富公司、裕富食品公司於105 年11月至12月間應無實際進貨，自無貨物可供銷售予附表所示之糖村公司及笠豐公司。此外復有裕富有限公司專案申請調檔查核清單裕富公司專案申請調檔統一發票查核名冊、營業人取得涉嫌開立不實統一發票營業人裕富公司不實統一發票派查表、裕富公司不實統一發票明細表、裕富公司105 年12月營業人銷售額與稅額申報書（401 ）、裕富公司申報書（105 年度）查詢資料、裕富公司申報書（106 年度）查詢資料、裕富食品公司進項來源明細查詢、裕富食品公司專案申請調檔查核清單、裕富食品公司專案申請調檔統一發票查核名冊、營業人取得涉嫌開立不實統一發票營業人裕富食品公司不實統一發票派查表、裕富食品公司不實統一發票明細表、裕富食品公司105 年12月營業人銷售額與稅額申報書（401 ）、裕富食品公司申報書（105 年度）查詢資料、裕富食品公司申報書（106 年度）查詢資料、裕富公司105 年11月至12月營業人進銷項憑證交易異常查核清單（B 表）、裕富食品公司105 年11月至12月營業人進銷項憑證交易異常查核清單（B 表）、營業稅稅籍資料查詢作業列印、糖村公司105 年11月出具之說明書、相關報表、裕富公司開立之統一發票影本、糖村公司106 年9 月28日出具之說明書、相關報表、裕富公司及裕富食品公司開立之統一發票影本、笠豐公司105 年11月出具之說明書、相關報表、裕富公司及裕富有限公司開立之統一發票影本、笠豐公司106 年9 月28日出具之說明書、相關報表、裕富公司及裕富食品公司開立之統一發票影本在卷可憑（見國稅局卷第26至64頁、第153 至171 頁、第201 至283 頁）。從而，裕富公司及裕富食品公司於105 年11至12月間與附表一、二所示糖村公司、笠豐公司之交易既屬虛偽，則裕富公司及裕富食品公司確有填載不實之統一發票乙情，堪可認定。（三）被告甲○○於裕富公司、裕富食品公司完成公司設立登記並領得空白統一發票後，再透過被告丙○○居間聯繫被告庚○○，於105 年11月間某日，由被告丙○○將上開2 公司之空白統一發票共3 、4 本及發票章數顆交付予被告庚○○指派真實姓名年籍不詳之人等事實，業據證人即共同被告丙○○於偵查中具結證述：summer打電話問我有無發票，我說我不知道要問一下，因為我知道甲○○本來在做人頭公司，所以我問甲○○，甲○○說他要想一下再回覆我，後來甲○○回覆我說可以辦人頭公司，我就跟summer說OK，summer就說要以120 萬買5000萬元發票，所以甲○○就把空白發票透過我拿給summer，我跟summer約在崇德路路邊，summer都坐在車上沒有下來，是甲○○開車載我去的，由我拿空白發票給summer總共3 、4 本及數顆印章用袋子裝等語（見他字卷第140 頁反面）；復於本院審理時證稱：「（是否知道裕富有限公司、裕富食品有限公司？）這兩間公司我不知道，是甲○○把發票拿來給我，我拿去交給庚○○叫來的小弟，連公司名字我都沒看，我也不知道」、「（何種發票？）三聯式整本的發票」、「（上面有無蓋用發票章？）連同公司印章都交給SUMMER叫來的小弟」、「（你說甲○○給你發票要你交給SUMMER叫來的小弟，原因為何？）庚○○SUMMER說他們需要發票，我沒有，我問甲○○要不要接，他說可以，總共分三次付錢，第一次先拿25萬或30萬元，交給甲○○去成立公司，之後發票出來，分兩次拿，第二次又拿70幾萬或90幾萬元，最後一次交付以後，我找SUMMER說餘額要給我，SUMMER不肯給我，他不給我就無法跟甲○○交代…」、「（當時庚○○問你有無發票，你去問甲○○，甲○○有答應要接？）有」、「（你的意思是在庚○○問你有無發票之前，你有先去庚○○那邊的會計師事務所跟庚○○見一次面，你認為他們在審核你，看你是否值得信任，事後庚○○就有打電話問你有無發票可以給？）是的」、「（當時庚○○問你有無發票，你去問甲○○，甲○○有答應要接？）有」、「（你交給甲○○時，有無跟他說這筆錢要做何使用？）有，他知道這筆錢是要開公司去開發票。當時講的發票金額總共是2 億元，所以需要四本發票」、「（你剛才說交發票的次數有兩次，第一次交發票情況為何？）在崇德路國泰世華銀行、水舞饌旁的路邊，當天是甲○○載我去的，我將兩本發票交給庚○○派來的年輕人，甲○○在中間有拍照」、「（這兩本發票是開好的還是空白的？）空白的，連同公司發票章一起給」、「（第一次交發票的情形，是甲○○載你去，庚○○指派他的年輕人到場，甲○○有拍照，你就將塑膠袋裝的空白發票及發票章交給庚○○指派來的年輕人？）是的」、「（你說庚○○沒有出面，都是指派別人，你如何確認那個人是庚○○？）庚○○在電話中有先跟我說在路邊交給誰，並告訴我那個人的特徵，他也認識我們的車，因為我有先跟庚○○說我們開白色賓士車。當時我打電話過去，說我現在人在水舞饌門口，是一台賓士車，他就說他是什麼車，之後車上一個人下來，我問他是否要來拿東西的，他說是，我就拿給他了」、「（你的意思是庚○○一開始跟你約定以150 萬元購買2 億元發票，事後到國稅局因為只有查到5000萬元發票，所以你才講5000萬元？）是的」、「（是車聚的朋友把你的電話給SUMMER，SUMMER打電話給你？）是的」、「（SUMMER打電話給你問你何事？）他說他要發票，問我有沒有辦法弄發票」、「（SUMMER要多少錢的發票？）當時是講要1 億至2 億元的發票，我們就談2 億元了，開價150 萬元」、「（最後成交金額多少？）150 萬元」「（開公司是要開何種公司？）有講好要開食品公司，要三聯式整本的發票」、「（剛才你回答辯護人，你們有提到虛開的公司要設立食品公司，這是誰的建議？）SUMMER那邊來的時候就說要食品類的，我就跟甲○○講要食品類的三聯式發票」等語綦詳（見本院卷二第123 至127 頁、第129 頁、第132 至133 頁、第137 、145 頁）。細繹證人即共同被告丙○○於偵查及本院審理時所述內容，對於被告甲○○、庚○○之涉案重要事項情節，前後一致，可見證人丙○○證述內容並無羅織情節入罪於被告甲○○、庚○○之描述，且證人丙○○始終坦承其拿取裕富公司及裕富食品公司之空白統一發票供被告庚○○使用之犯行，顯無將犯罪全盤推至被告甲○○、庚○○以脫免自己刑責之意；而證人丙○○復分別經檢察官及法官告以偽證罪之法律效果後，透過具結程序擔保其證言之可信性，堪認證人丙○○實無甘冒偽證重罪風險而設詞誣陷被告甲○○、庚○○之理，故證人丙○○上開證述內容，應非子虛。（四）再就卷內其他證據觀之，證人子○○於偵查時證稱：「（丙○○說庚○○跟他買發票要120 萬，但庚○○沒有付錢，是這個事情嗎？）我不曉得多少金額，我一開始只知道他們是要做食品買賣，後來周大胖跟我說發票有成本，庚○○沒有付清發票的錢給他，我不曉得是不是付發票的全額」、「（庚○○是跟丙○○買發票使用嗎？）丙○○是跟我這樣講」、「（丙○○跟你說庚○○要買發票使用？）對」、「（就丙○○講的意思是他們之間沒有實際原物料交易，就是單純的買發票？）對」等語（見他字卷一第111 頁反面）；於本院審理時證稱：「（請鈞院提示同上筆錄第4 頁，你剛才提到庚○○與丙○○之間有糾紛，檢事官有問你是否是沒付錢的糾紛，你對此事有無印象？）是，就是沒付錢的糾紛」「（是否因為發票的關係而有糾紛？）是，因為食品原料的發票有糾紛」、「（你在之前檢事官詢問時有稱因為庚○○沒有付清發票給周大胖，是周大胖跟你講的，是否實在？）實在」等語（見本院卷第216 至217 頁）；被告庚○○亦於偵查供稱：我跟車友乙○○說糖村公司有榛果類的需求，之後乙○○就找了子○○，乙○○說子○○有在做食品類的買賣，我就給子○○糖村的官網聯絡電話等語（見他字卷一第118 頁反面），綜觀上開證人證詞可知，被告庚○○確實為尋找可開立不實統一發票之公司，透過證人子○○找上被告丙○○處理一事，應足以補強證人丙○○上開證詞內容之可信性。是上述等事實，堪信為真。從而，被告丙○○上開任意性自白確與事實相符，堪予採信。（五）被告丁○○、己○○雖以前詞置辯。惟查：證人即共同被告甲○○於本院審理時證稱：「（你有無跟丁○○碰過面？）我有看過他一次」、「（你們碰面當時，你或在場的人有無跟他說要做何事？）林嘉新（音譯）有跟他們說是要去申請公司設立登記，由丁○○當公司登記負責人，當時林嘉新（音譯）有當面跟他們說因為要開兩間公司，就由己○○顧店、丁○○負責送貨，因為我聽林嘉新（音譯）說丁○○是在跑工地的」、「（所以你們碰面時只有跟丁○○說要請他擔任公司登記負責人，並雇用他負責送貨？）是的」、「（己○○去辦理公司設立登記時，她是否知道她在做什麼？）她知道，因為當公司負責人要去銀行開戶作資金證明」等語（見本院卷二第149 、150 頁）；證人陳筱豌於民權稽徵所證稱：「（貴公司與裕富有限公司之租約係由何人簽約？租金向誰收取？連絡電話？）本人與丁○○簽訂租約…」等語（見國稅局卷第119 頁）；證人辛○○於偵查時證述：「（你有見過裕富食品公司之己○○？）有。公司要設立時，我有親自與己○○見過，股東同意書要讓她簽名，這是她親自簽名的」、「（提示裕富食品有限公司設立登記卷內之股東同意書）是否為己○○所親簽？）是」等語（見他字卷二第31頁）。而被告丁○○接受民權稽徵所人員詢問時供稱：由朋友小慈（女性，40多歲）介紹小何與本人認識，小何帶我去兆豐銀行開立裕富有限公司戶頭，並擔任裕富有限公司之登記負責人，主要營業項目為食品業，也有到貴所簽名，公司業務實際是小何負責等語（見國稅局卷第75頁）；於本院審理時供稱：單純去申請發票而已，我單純想說幫忙，有錢可以拿，我就幫他開一個帳戶，就這麼簡單而已等語（見本院卷二第106 、110 頁）；被告己○○於本院審理時供稱：甲○○當時是說去做公司登記，叫我簽一簽，之後會通知我上班，我就同意暫時擔任公司登記負責人，我的證件、印章有交給甲○○有，在國稅局時都有交給他」等語（見本院卷第114 、116 頁）。而依現今社會生活經驗，一般人申請設立公司並擔任負責人並無困難之處，且擔任公司負責人者可代表公司行使權利，對於公司而言至關重要，若無特殊原因或欲躲避檢警、主管機關之追緝取締，要無使用根本未實際參與決策、經營之他人為公司負責人之必要，佐以近年來利用人頭擔任公司名義負責人，開立虛偽不實之假發票，並提供給其他納稅義務人申報扣抵銷項稅額，即藉由人頭公司從事不法商業行為等非法情事層出不窮，則依被告丁○○、己○○於本案發生時已成年，被告丁○○自陳國中畢業之教育程度（見本院卷二第256 頁），被告己○○自陳高職畢業之教育程度（見本院卷二第26頁），是依一般常情，其應具有相當之社會經驗及基本事理判斷能力，對上情實難推諉不知，衡情自當對其等分別擔任裕富公司、裕富食品公司負責人後，他人欲以其名義申請裕富公司、裕富食品公司統一發票之目的，可能為不法使用乙節，具有合理懷疑。是其等僅因「小何」、「呂賢金」分別給予其等金錢作為代價，即允擔任公司之登記負責人，並將其個人資料、證件交予他人，置犯罪風險於不顧，基上以觀，堪認被告丁○○、己○○對其所為，可能造成他人以裕富公司、裕富食品公司名義開立不實之統一發票，並提供給其他納稅義務人申報扣抵銷項稅額等節，已足預見其發生，縱發生該情，亦不違背其本意，而有填載不實會計憑證及幫助逃漏稅之不確定故意，堪以認定，是被告丁○○、己○○前詞所辯，尚無從為其等有利之認定。（六）被告甲○○雖以前詞置辯。惟查：被告甲○○於偵查中供稱：裕富公司及裕富食品公司之空白統一發票及發票章，我每天帶來帶去，後來就遺失了，我在106 年（應為105 年）12月10幾日發現不見了，我就打電話去調查站問，因為我在調查站有朋友，我問他要不要報警，他說直接去國稅局報遺失就可以了，約15日左右發現發票遺失，找了幾天後到20日才去掛遺失云云（見他字卷一第169 頁）；又於本院審理時供稱：這兩間公司的發票帶在身上，因為隨時人家要來跟我們談生意，我要給他看；遺失發票之後，月底到了記帳士即會計師跟我要發票，我說都還沒使用但遺失了，他就叫我去國稅局掛失云云（見本院卷二第152 、153 頁），然證人辛○○於本院審理時證稱：（你剛才回答辯護人，甲○○有詢問你發票遺失要如何處理，他是何情況下跟你詢問這件事情？）我有跟甲○○說發票如果沒開要交回來給我，因為我怕會有漏報發票的狀況，一般我們給客戶的發票時間到要交回來給我讓我申報，至少我有看到」、「（當時是你跟甲○○要發票，他才跟你說發票遺失了？）是的，因為已經到申報時間」、「（到了申報時間，你主動跟甲○○詢問發票是否有使用完畢，如果未使用完畢要繳回，他才跟你說發票遺失了？）是的」、「（甲○○有無跟你說發票是何情況下遺失？）沒有，他是問我發票遺失要如何處理，我建議他如果真的發票遺失，最好到國稅局處理」、「（就發票遺失部分，你有無詢問甲○○是否有報警？）他沒有報警，他只是問我要怎麼處理」等語（本院卷二第63、73頁），可見被告甲○○因證人辛○○詢問統一發票使用狀況，始才申報遺失統一發票，又觀諸卷內遺失統一發票報備書上卻記載「因會計人員疏失遺失」等語，有裕富公司之遺失統一發票報備書、裕富食品公司之遺失統一發票報備書在卷可稽（見國稅局卷第92、94頁），與被告甲○○所述統一發票遺失情形不同，且卷附開立統一發票之發票日期亦有105 年11月1 日至105 年11月30日、105 年12月1 日至105 年12月14日，倘如被告所稱每天攜帶上開公司統一發票外出洽商，則被告必然會發現裕富公司及裕富食品公司之統一發票、發票章等物遺失之情形，豈有106 年12月15日間即遺失之理？又何以遲未報案或申報遺失？是被告甲○○所稱遺失發票、發票章云云，實難採信。又衡諸常情，遺失空白統一發票，經報案或申報遺失，他人持遺失空白發票而盜開，豈不自曝犯行，甘冒受民、刑事訴追之理，是遺失盜開空白統一發票狀況，有悖於事理，實難遽採。至甲○○辯護人辯護意旨略以被告甲○○有實際經營裕富公司、裕富食品公司云云，並提出合作協議書佐證，然證人壬○○於本院審理時證稱：「（請求提示他卷二第51頁合作協議書，該份協議書上壬○○的簽名是否是你所簽名？）不是」、「（有無看過上開合作協議書？）沒有看過」、「（你有無授權任何人簽立上開合作協議書？）沒有，我沒看過這份」等語（見本院卷二第75至77頁），可見裕富食品公司並無與鴻福食品工廠有限公司往來，被告甲○○辯護人上開辯護意旨，尚不可採。（七）被告庚○○雖以前詞置辯。惟查：證人子○○於偵查時證稱：「（丙○○說庚○○跟他買發票要120 萬，但庚○○沒有付錢，是這個事情嗎？）我不曉得多少金額，我一開始只知道他們是要做食品買賣，後來周大胖跟我說發票有成本，庚○○沒有付清發票的錢給他，我不曉得是不是付發票的全額」、「（庚○○是跟丙○○買發票使用嗎？）丙○○是跟我這樣講」、「（丙○○跟你說庚○○要買發票使用？）對」、「（就丙○○講的意思是他們之間沒有實際原物料交易，就是單純的買發票？）對」等語（見他字卷一第111 頁反面），核與證人即共同被告丙○○前揭證述大致相符，可見被告庚○○辯稱不認識被告丙○○云云，屬事後卸責之詞，不足採憑。又證人癸○○於民稽徵所證稱：自稱子○○以個人名義透過電話報價表示以較市場價格低的價格供應堅果類原料給本公司，例如當時市價行情杏仁料一箱（50磅）8400元，子○○報價一箱8000元。一般而言，發票大多由倉管或行政人員收取後，轉交給採購或會計人員，少部分的發票經由本人轉交給會計。本案子○○提供的發票，透過本人再交由會計部門等語（見國稅局卷第300 頁）；於本院審理時證稱：「（你們一般原物料採購流程為何？）我們下採購單給對方，會有分一般常態性原物料的配合廠商，我下採購單過去，之後他們送貨過來，再用月結方式結帳」、「（你105 年間是否認識在庭被告？）認識庚○○，因為我們之前有配合過，他有供應我們堅果」、「（糖村公司採購、請款的流程為何？）貨到，廠商寄簽收單、送貨單、發票」、「（你們一般採購有無預收訂金的問題？）我們公司是沒有在付，除了機器設備、訂製品可以，一般原物料我們沒有在付訂金」、「（這些發票上面所記載的杏仁果、核桃仁等交易品項，是否確實是當時想交易的品項？）是」、「（你們公司一年原物料進貨量多少？）兩間公司一起計算，營業額大約10億元，原物料大約2 、3 億元、」「（提示國稅局卷第300 頁，證人癸○○於106 年12月15日的談話內容，你答『年底節慶伴手禮需求旺盛，105 年國際原物料價格居高不下，預期原物料價格仍會上漲，所以本公司預計先購買106 年度原物料存放（約佔三分之二的使用量，約1 億元），另三分之一由原供應商提供堅果類原物料。自稱子○○以個人名義透過電話報價表示以較市場價格低的價格供應堅果類原料給本公司，例如當時市價行情杏仁料一箱（50磅）8400元，子○○報價一箱8000元。』，是否如此？）是」、「（後來本案裕富公司、裕富食品有限公司寄到你們公司的發票金額總共是8519萬元，這是否是你們預計採購106 年度的原物料，約佔使用量的三分之二？）是」、「（你們公司與裕豐公司、裕豐食品公司之前有無交易過？）沒有」、「（你們公司與子○○有無交易過？）沒有」「（要採購佔三分之二使用量的原物料，金額高達8519萬元，為何都沒有簽約？）我們跟其他家也不會簽約，因為我們是貨到之後才會付錢，當時我就有跟他們講我們不會先付訂金」等語（見本院卷第42、50、53、56、57頁）；又證人子○○於審理時證稱：從事醫療，開健檢中心及國際貿易，沒有從事食品原物料等語（見本院卷二第210 頁）；而被告庚○○於民權稽徵所及偵查時供稱：認識糖村採購經理癸○○，賴經理常透過LINE告知需求堅果數，然後我再報價給賴經理本人常去潭子笠豐食品找賴經理洽談原物料僅介紹INFINITI車友子○○（暱稱OFF ）給賴經理認識；癸○○是糖村公司的採購經理，我有出美國食品杏仁果給她等語（見國稅局卷第306 頁反面；他字卷一第118 頁反面）。可見證人子○○並非從事食品原物料，亦未曾與糖村公司及笠豐公司買賣交易，若非被告庚○○指示，證人癸○○豈會收取如附表一、二所示之統一發票？可見被告庚○○與被告丙○○、證人子○○、癸○○間就裕富公司、裕富食品公司名義開立不實統一發票行為應有相當密切之關連，被告庚○○顯然對開立裕富公司、裕富食品公司不實統一發票行為有所知悉並涉入其中，尚非僅止於替糖村公司、笠豐公司介紹原物料供應商，堪認被告庚○○確實有為癸○○尋找可開立不實統一發票之公司，並由子○○交付如附表一、二所示不實統一發票予癸○○，供糖村公司、笠豐公司提出扣抵銷項稅額，而幫助糖村公司、笠豐公司逃漏營業稅，至為明確。被告庚○○所辯，顯屬事後卸責之詞，不足採憑。至庚○○辯護人辯護意旨略以共同被告丙○○有指認錯誤，開立統一發票銷售額前後不一，其證述不可採信。按交互詰問制度設計之主要目的，在於使刑事被告得以盤詰、辯明證人現在與先前所為供述證言之真偽，以期發見實體真實。就實質證據價值面之判斷而言，既無所謂「案重初供」原則，當亦無所謂其證據價值即當然比審判外未經交互詰問之陳述為高之可言。如證人於偵查中及審理時之證言有前後不一致之情形時，應探求證人對於待證事實主要內容之先後陳述存在歧異之原因，藉此以判斷其證言之證明力高低，不得僅因於交互詰問過程中就同一問題之回答有先後更正或不一致之處，或證人先前於偵查中證述之內容與其於交互詰問時所證述之內容未完全一致，即全盤否認證人先前證言之真實性。故證人之供述證言，前後雖稍有參差或互相矛盾，事實審法院非不可本於經驗法則，斟酌其他情形，作合理之比較，定其取捨。查證人即共同被告丙○○於偵查中證稱：「（有無SUMMER聯絡方式？）他的電話是0000-000000 」等語（見他字卷一第179 頁反面），且經國稅局人員查詢上開電話之持機人姓名為「庚○○」，此有遠傳電信門號0000000000號基本資料查詢回函（見國稅局卷第290 至291 頁），而證人即被告丙○○於本院審理時亦證稱：「（所以你是用電話號碼來確認SUMMER？）是，電話號碼就是他的，打去就是他本人接的」、「（你今日根據什麼確認被告庚○○是SUMMER？）跟在檢察官那邊指認的照片有點像。SUMMER的電話就是庚○○的，當時我有留電話給國稅局和檢察官」等語（見本院卷二第144 頁），顯見被告丙○○以電話門號確認被告庚○○無誤，其指認並無誤認之情形。又證人即被告丙○○於本院審理時證稱：「（提示起訴書附表一及附表二，本件國稅局後來移送虛開發票金額統計近9 千萬元，與你所述國稅局跟你說的5 千多萬元金額不同，有何意見？）我記不清楚了，就差不多是這樣」、「（提示上開卷宗被告丙○○偵訊筆錄，你們當初是談好以多少金額購買多少發票？）當初是談好以150 萬元買1 至2 億元發票，因為是空白發票給他們，總共開多少我們也不知道」等語（見本院卷二第142 頁），參以如附表一、二所示之不實統一發票銷售額為8519萬元，已超過5000萬元，證人丙○○於本院審理時所述之情形，顯較為可採。是被告庚○○辯護人上開辯護意旨，尚不可採。（八）按共同實施犯罪行為之人，在合同意思範圍以內，各自分擔犯罪行為之一部，相互利用他人之行為，以達其犯罪之目的者，即應對於全部所發生之結果，共同負責（最高法院28年上字第3110號判例意旨參照）。次按共同正犯之意思聯絡，不以彼此間犯罪故意之態樣相同為必要，蓋刑法第13條第1 項、第2 項雖分別規定行為人對於構成犯罪之事實，明知並有意使其發生者，為故意；行為人對於構成犯罪之事實，預見其發生而其發生並不違背其本意者，以故意論。前者為確定故意（直接故意），後者為不確定故意（間接故意），惟不論「明知」或「預見」，僅係認識程度之差別，不確定故意於構成犯罪事實之認識無缺，與確定故意並無不同，進而基此認識「使其發生」或「容認其發生（不違背其本意）」，共同正犯間在意思上乃合而為一，形成意思聯絡（最高法院103 年度台上字第2320號判決意旨參照）。依照上開證人證述內容互相勾稽，已足以特定裕富公司、裕富食品公司未實際營業期間開立之不實統一發票係被告庚○○或其授意之人所開立，且被告甲○○、丁○○、己○○、丙○○就裕富公司、裕富食品開立之如附表一、二所示之不實統一發票一事，與被告庚○○具有犯意聯絡及行為分擔，即應就全部發生之結果共同負責，本不以被告甲○○、丁○○、己○○、丙○○需親自書寫開立裕富公司、裕富食品公司之不實統一發票為必要，依上開說明，被告丁○○、己○○就本案填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐，雖僅具間接故意，惟仍無礙於與被告庚○○、甲○○、丙○○成立此部分犯罪之共同正犯，且應對於全部犯罪所發生之結果共同負責。（九）再按稅捐稽徵法第43條第1 項所稱之「幫助犯第41條之罪」，為特別法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上乃係實施犯罪之正犯，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，不必有「正犯」之存在亦能成立犯罪（最高法院92年度台上字第2879號、72年度台上字第3972號判決參照）。是被告甲○○明知裕富公司、裕富食品公司未實際銷售商品與糖村公司、笠豐公司，卻與被告庚○○共同虛偽開立如附表一、二所示之統一發票交與該營業人持向稅捐稽徵單位申報營業稅，業如前述，而財政部中區國稅局民權稽徵對此部分，亦分別對糖村公司、笠豐公司為裁處，此有財政部中區國稅局民權稽徵所108 年1 月15日中區國稅民權銷售字第1081600402號函，並附糖村公司遭裁處之裁處書、說明書、笠豐公司遭裁處之裁處書、說明書在卷可考（他字卷一第182 頁至186 反面），依前揭說明，被告甲○○所為即為幫助逃漏稅捐無訛。被告甲○○之辯護人徒以糖村公司、笠豐公司未持該等不實發票申報營業稅云云置辯，除與事實有違之外，顯對法律規定有所誤解，容非可採。二、犯罪事實欄二部分：上開犯罪事實欄二部分，業據被告甲○○於偵查、本院準備程序及審理時均坦承不諱（見他字卷一第167 至169 頁；他字卷二第24反面至25頁反面、第35至36頁反面），核與證人賴志明、辛○○於偵查時之證述情節大致相符（見他字卷二第35頁反面至36頁反面、第31頁反面至32頁、第44至45頁），並有兆豐國際商業銀行股份有限公司107 年12月7 日兆銀總集中字第1070052003號函，並附裕富公司開戶基本資料、丁○○帳號00000000000 號帳戶自105 年11月3 日至107 年12月4 日存款往來明細、裕富公司帳號00000000000 號帳戶自105 年11月3 日至107 年12月4 日存款往來明細、申請聯行通提及各項掛失、更換、補發暨終止使用申請書、臺中市政府108 年1 月31日府授經商字第10807062880 號函暨檢送裕富公司、裕富食品公司登記案卷、台中商業銀行總行108 年3 月19日中業執字第1080007513號函並附帳號000000000000號帳戶查詢表、裕富食品公司籌備處己○○開戶申請書暨約定書、台幣交易明細、兆豐國際商業銀行股份有限公司 108 年3 月29日兆銀總集中字第1080015919號函，並附裕富公司105 年11月7 日取款憑條、存款憑條、丁○○105 年11月8 日國內匯款申請書、台中商業銀行總行108 年5 月10日中業執字第1080013738號函並附帳號000000000000號帳戶之交易傳票影本、臺中市政府105 年11月8 日府授經商字第10507947980 號函、裕富公司設立登記申請書、裕富公司股東同意書、裕富公司章程、丁○○身分證正反面影本、健保卡正反面影本、同意書（公司登記）、裕富公司查核報告書封面、資本額查核報告書、裕富公司資本額變動表、股東繳納現金股款明細表、委託書【裕富公司委託張明哲會技師】、兆豐國際商業銀行存摺封面及內頁影本【戶名：裕富有限公司籌備處丁○○】、裕富公司設立登記表、臺中市政府105 年11月14日府授經商字第10508307510 號函、裕富食品公司設立登記申請書、裕富食品公司股東同意書、裕富食品公司章程、己○○身分證正反面影本、房屋使用同意書、臻順會計師事務所出具之裕富食品公司資本額查核報告書封面、裕富食品公司設立登記資本額查核報告書、裕富食品公司股東繳納現金股款明細表、委託書【裕富食品公司委託施明宏會技師】、裕富食品公司資本額變動表、台中銀行存摺封面及內頁影本【戶名：裕富食品有限公司籌備處己○○】、裕富食品公司設立登記表在卷可稽（見他字卷一第86至91頁、第189 頁；他字卷二第3 至12頁、第26至28頁、第38頁、第40至41頁、第52至63頁反面、第65至76頁）。足認被告甲○○自白與事實相符，堪以採信。三、綜上所述，本件事證明確，被告甲○○、丁○○、己○○、丙○○、庚○○犯行均堪予認定，皆應依法論科。參、論罪科刑：一、新舊法比較：按行為後法律有變更者，適用行為時之法律；但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。經查：（一）被告甲○○行為後，公司法第8 條第3 項於107 年8 月1 日修正公布，同年11月1 日生效施行，修正後規定「公司之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任」，修正後公司法第8 條第3 項連結同法第9 條第1 項前段、商業會計法第71條第1 項第5 款規定，並無更有利於被告之情形，應適用其行為時規定。準此，本件被告甲○○雖為裕富公司、裕富食品公司之實際負責人，然非董事或經理人，此有裕富公司、裕富食品公司之設立登記表在卷可參，依前開說明，被告非屬修正前公司法第8 條之公司負責人，亦非商業會計法第4 條之商業負責人。（二）被告甲○○行為後，刑法第214 條、第215 條均業於108 年12月25日修正公布，並自同年月27日施行。修正前第 214 條規定：「明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑，拘役或5 百元以下罰金。」，修正後則規定：「明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或1 萬5 千元以下罰金。」；修正前刑法第 215 條規定：「從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或5 百元以下罰金」，修正後則規定：「從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或1 萬5 千元以下罰金」。然該等條文僅係配合原先之刑法施行法第1 條之1 第2 項前段之罰金換算標準，並為法條文字修正，而無涉行為後刑罰法令內容之變更，應無新舊法比較之問題，應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時即現行法規定論處。二、按統一發票乃商業會計法第15條第1 款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種，商業負責人不得明知不實之事項而予填製；次按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。又按稅捐稽徵法第43條第1 項為一獨立之犯罪型態，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用。另商業會計法第71條第1 款明知不實事項而填製會計憑證罪係因身分而成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無此項身分，依刑法第31條第1 項規定，仍以共犯論。經查，本案被告丁○○、己○○分為裕富公司、裕富食品公司之登記負責人，屬商業會計法第4 條所稱之商業負責人，又卷內查無被告甲○○、丙○○、庚○○等人屬商業負責人或主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之證據，惟因其等與具有身分關係之被告丁○○、己○○共同犯罪，依刑法第31條第1 項規定，仍以共犯論。三、又按商業會計法第28條第1 項之規定，商業通用之財務報表分為：資產負債表、損益表、現金流量表、業主權益變動表或累積盈虧變動表或盈虧撥補表及其他財務報表等五種，商業負責人以虛列股本之不正當方法，使公司之資產負債表發生不正確之結果，應成立商業會計法第71條第5 款之罪，且為刑法第216 條、第215 條行使業務上登載不實文書罪之特別規定，應優先適用（最高法院91年度台上字第5397號、94年度台上字第7121號判決意旨參照）。公司之設立、變更、解散登記或其他登記事項，於90年11月12日公司法修正後，主管機關僅形式審查申請是否違法或不合法定程式，而不再為實質之審查。是行為人於公司法修正後辦理公司登記事項，如有明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，即有刑法第214 條之適用（最高法院96年度第5 次刑事庭會議決議意旨參照）。查本件被告甲○○行為時雖不符合修法前公司負責人身分，業如前述，惟既為裕富公司、裕富食品公司之實際負責人，且實際掌管裕富公司、裕富食品公司之會計項目，被告甲○○所製作不實裕富公司、裕富食品公司之「資本額變動表」、「股東繳納現金股款明細表」並行使之行為，自該當刑法第216 條、第215 條之要件。四、是核被告甲○○、丙○○、庚○○就犯罪事實欄一即附表一、二部分；被告丁○○就附表一部分；被告己○○就附表二部分所為，均係犯商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助他人逃漏稅捐罪。被告甲○○就犯罪事實欄二部分，均係犯刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪及同法第214 條之使公務員登載不實罪。五、又被告甲○○、丁○○、己○○、丙○○、庚○○及證人子○○、癸○○間，就犯罪事實欄一犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。又按犯罪行為人基於一個概括犯意，接續數行為，而該數行為彼此間具有密接關聯性，復侵害同一個法益者，為接續犯，應論以一罪。據此就本案而論，被告甲○○、丁○○、己○○、丙○○、庚○○於105 年11月間起至同年12月間止，以實際並無銷貨事實卻偽開統一發票方式幫助他人逃漏稅捐，無論其所涉及填製不實會計憑證罪、幫助他人逃漏稅捐罪等，既係基於一個幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，其所開具多張統一發票之行為彼此間復具有密接性質，且每次偽開發票所侵害之法益均同為一個稅捐稽徵機關管理稅捐之正確性的法益，是以被告全部犯行應各論以接續犯之包括一罪，較為合理。又被告甲○○、丁○○、己○○、丙○○、庚○○就犯罪事實欄一部分，所犯上開二罪，就行為外觀而言，客觀上已有局部之重合，可認被告等係基於同一犯罪故意，而實行一個犯罪行為，屬一行為觸犯填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐二罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從法定刑較重之填製不實會計憑證罪處斷。六、又被告甲○○就犯罪事實欄二犯行，係利用不知情之會計師及代辦人員遂行，均為間接正犯。被告甲○○先後利用不知情之代辦人員將前開業務登載不實文書持向經濟部中部辦公室、臺中市政府申請設立或變更登記以行使，其在業務所掌文書上記載不實之低度行為，應均為行使之高度行為吸收，均不另論罪。被告前後2 次所為，均係以一行為同時觸犯數罪名之想像競合犯，而刑法第214 條、第215 條之法定刑雖相同，但本院考量二罪所保護之文書正確性不同，一為業務上之文書，另一則為公務員職務上所掌之公文書，衡以其法益輕重，自以觸犯刑法第214 條之罪之侵害情節較重，故依刑法第55條之規定，均從情節較重之使公務員登載不實罪處斷。至起訴書法條雖漏未斟酌被告甲○○行使業務登載不實文書部分之犯行，惟此部分業已記載犯罪事實，且與經本院認定有罪部分有想像競合犯之裁判上一罪之關係，自為起訴書效力所及，本院自得併予審究，併此敘明。另本院審理時，雖未告知被告甲○○就犯罪事實欄二部分另涉刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪，惟刑事訴訟法第95條第1 款規定：「訊問被告應先告知犯罪嫌疑及所犯所有罪名，罪名經告知後，認為應變更者，應再告知」，旨在使被告能充分行使防禦權，以維審判程序之公平。而其所謂「犯罪嫌疑及所犯所有罪名」，除起訴書所記載之犯罪事實及所犯法條外，自包含依刑事訴訟法第267 條規定起訴效力所擴張之犯罪事實及罪名，暨依同法第300 條規定變更起訴法條後之新罪名。法院就此等新增或變更之罪名，固應於其認為有新增或變更之時，隨時、但至遲於審判期日前踐行告知之程序，使被告知悉而充分行使其防禦權，始能避免突襲性裁判，而確保其權益。唯若法院就起訴效力擴張之犯罪事實或變更起訴法條之同一性事實，已踐行刑事訴訟法第96條、第173 條（現行法已刪除）、第289 條等規定之調查辯論程序，祇是未明確告知被告新增或應變更之新罪名，如此項未踐行告知新增罪名或罪名變更義務之訴訟程序違法，無礙於被告行使防禦權而對判決顯無影響時，即不得據為提起非常上訴之理由（最高法院89年度台非字第322 號、90年度台非字第130 號、101 年度台上字第3031號裁判意旨參照）。查，犯罪事實欄二部分，未論及刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪，然此部分犯行係以一行為同時觸犯數罪名之想像競合犯，依刑法第55條前段規定，從一情節較重之使公務員登載不實罪處斷，而本院調查證據已提示裕富公司、裕富食品公司之資本額變動表、股東繳納現金股款明細表等文件，而被告甲○○及其辯護人對此證據資料均不爭執，故本院未告知上開罪名，並無礙於被告防禦權之行使，附此敘明。七、被告甲○○分別辦理裕富公司、裕富食品公司之設立登記，裕富公司、裕富食品公司法人格不同，且設立登記時間間隔有數日，此部分犯行應獨立評價。則被告甲○○所犯上開3 罪間，行為互殊，犯意各別，應予分論併罰。八、被告甲○○前於101 年間因妨害自由案件，經本院以101 年度簡字第110 號判決判處有期徒刑4 月確定，於101 年7 月26日易科罰金執行完畢。被告丁○○前於99年間因侵占案件，經臺灣高雄地方法院以99年度簡字第1587號判決判處有期徒刑3 月確定，於101 年5 月3 日易科罰金執行完畢。被告丙○○前於88年間因槍砲彈藥刀械管制條例、懲治盜匪條例等案件，經臺灣高等法院臺中分院以88年度上更一字第51號判決判處有期徒刑2 年6 月、15年，應執行有期徒刑17年，嗣經上訴，經最高法院以88年度台上字第7188號判決上訴駁回確定，於96年6 月1 日縮短刑期假釋出監假釋出監，所餘期間付保護管束，於103 年9 月15日假釋期滿未經撤銷，視為已執行完畢，此有有臺灣高等法院被告前案紀錄表3 份在卷可佐，被告甲○○、丁○○、丙○○均於受有期徒刑執行完畢後5 年內，再因故意犯有期徒刑以上之罪，均為累犯，參酌司法院大法官釋字第775 號解釋意旨，審酌被告甲○○、丁○○、丙○○前已有故意犯罪經法院論罪科刑及執行紀錄，卻故意再犯本罪，顯見前開累犯有期徒刑執行對其等未生警惕作用，堪認其等對於刑罰之反應力薄弱，而均有依刑法第47條第1 項規定加重其刑之必要。九、再被告甲○○、丙○○、庚○○就明知為不實事項而填製會計憑證之犯行，係無身分之人而與有商業負責人身分之被告丁○○、己○○共同實行犯罪，本院審酌其等於本案犯行中居於核心地位，故依據其參與犯罪之程度及情節，爰不依刑法第31條第1項但書規定，減輕其刑，附此敘明。十、爰以行為人責任為基礎，審酌被告甲○○為裕富公司、裕富食品公司之實際負責人，未思以誠信正當方式經營公司，且申辦公司設立登記及增資，本應依循法律規定辦理，竟以不實文書為之，危害主管機關對於公司登記管理之正確性及公信力，欠缺守法觀念；被告丁○○、己○○分別為裕富公司、裕富食品公司之登記負責人，將其個人資料、證件交予他人，並由被告甲○○取得裕富公司、裕富食品公司之統一發票後，與被告丙○○、庚○○共同虛開發票，幫助他人逃漏稅捐，此舉不僅使會計事項發生不實結果，破壞商業會計憑證之公信力，進而影響交易秩序，直接危害國家財政收入及賦稅制度之正確性及公平性，並造成稅捐機關稽徵審核稅額花費相當成本，法治觀念實有偏差，且被告甲○○犯後坦承部分犯行，被告丁○○、己○○、庚○○犯後始終否認犯行，難認其等有悔意；而被告丙○○犯後均能坦承犯行，顯見已有悔意，態度尚稱良好，暨考量被告等於本案參與之程度、犯罪動機，兼衡被告甲○○自陳高職畢業，未婚，需照顧扶養父親，目前沒有工作，經濟狀況貧窮；被告丁○○自陳國中畢業，未婚，需照顧扶養母親，入監前從事土水工作，經濟狀況貧寒；被告己○○自陳高職畢業，已婚，有三個小孩要扶養，均已經成年，目前沒有工作，經濟狀況不太好；被告丙○○自陳高中畢業，未婚，沒有長輩要照顧扶養，現在待業中，經濟狀況貧窮；被告庚○○自陳大專畢業，已婚，尚有2 名未成年子女及母親需要照顧扶養，目前開貿易公司，經濟狀況小康等一切情狀（見本院卷二第256 頁），分別量處如主文所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。被告甲○○部分定其應執行之刑，及依刑法第41條第8 項規定諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。肆、沒收部分：（一）被告甲○○、丁○○、己○○、丙○○、庚○○為本案犯行並無犯罪所得，為其等於審理時供陳明確（見本院卷二第250 至251 頁），而依卷內事證，並未查得被告甲○○、丁○○、己○○、丙○○、庚○○有因此取得何報酬，或從本案虛開不實發票及幫助他人逃漏稅捐中獲取報酬或分得任何利益，是既無積極證據可以證明被告等實際獲有犯罪所得，自無從依刑法第38條之1 第1 項之規定為犯罪所得沒收之宣告。另被告丁○○、己○○雖分別為裕富公司、裕富食品公司之登記負責人，使如附表一、二所示之糖村公司、笠豐公司得以逃漏營業稅，惟該逃漏稅捐性質上，亦非屬被告丁○○、己○○因犯本罪之犯罪所得，尚無應依刑法第38條之1 有關犯罪所得應予沒收或追徵之問題，而係應由國稅局依法向營業人核定補徵或追徵稅額之範疇，併此敘明。（二）被告甲○○於本案所行使之不實文書，雖為犯罪所用之物，但均已經交付臺中市政府持有，已不屬於被告，自不另為沒收之宣告。伍、依職權檢舉犯罪：證人子○○、癸○○與被告等共犯本案填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助他人逃漏稅捐罪，已如前述，惟未據起訴，此部分應由檢察官另案偵辦。據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第214 條、第215 條、第216 條、第28條、第31條第1 項、第55條、第47條第1 項、第51條第5 款、第41條第1 項前段、第8 項，判決如主文。本案經檢察官陳文一提起公訴，檢察官張添興、戊○○到庭執行職務。中華民國 109 年 12 月 29 日刑事第十三庭審判長法官陳鈴香法官彭國能法官許慧珍以上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。告訴人或被害人如不服判決，應備理由具狀向檢察官請求上訴，上訴期間之計算，以檢察官收受判決正本之日起算。書記官許靜茹中華民國 109 年 12 月 29 日附錄本案論罪科刑法條：稅捐稽徵法第43條：教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。商業會計法第71條：商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。中華民國刑法第214條明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 1 萬5 千元以下罰金。中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 1 萬 5 千元以下罰金。中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。附表一：填製並申報為裕富公司銷項憑證之無交易事實統一發票【依專案申請調檔查核清單按期彙整】 ┌──┬────┬───────┬──┬──────┬────────┐ │編號│發票年月│虛偽交易營業人│張數│銷售額 │營業稅 │ │ │ │ │ │（新臺幣，單│（新臺幣，單 │ │ │ │ │ │位元） │位元） │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼────────┤ │1 │105年11 │英屬維京群島商│39 │21,020,000 │1,051,000 │ │ │月至12月│糖村國際有限公│ │ │ │ │ │ │司台灣分公司 │ │ │ │ │ │ ├───────┼──┼──────┼────────┤ │ │ │笠豐食品有限公│71 │37,960,000 │1,898,000 │ │ │ │司 │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ├───────┼──┼──────┼────────┤ │ │ │小計 │110 │58,980,000 │2,949,000 │ └──┴────┴───────┴──┴──────┴────────┘ 附表二：填製並申報為裕富食品公司銷項憑證之無交易事實統一發票【依專案申請調檔查核清單按期彙整】 ┌──┬────┬───────┬──┬──────┬────────┐ │編號│發票年月│虛偽交易營業人│張數│銷售額 │營業稅 │ │ │ │ │ │（新臺幣，單│（新臺幣，單 │ │ │ │ │ │位元） │位元） │ ├──┼────┼───────┼──┼──────┼────────┤ │1 │105年11 │英屬維京群島商│24 │12,840,000 │642,000 │ │ │月至12月│糖村國際有限公│ │ │ │ │ │ │司台灣分公司 │ │ │ │ │ │ ├───────┼──┼──────┼────────┤ │ │ │笠豐食品有限公│25 │13,370,000 │668,500 │ │ │ │司 │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ├───────┼──┼──────┼────────┤ │ │ │小計 │49 │26,210,000 │1,310,500 │ └──┴────┴───────┴──┴──────┴────────┘

臺灣臺中地方法院108年度訴字第2340號

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