109年度訴字第2626號｜刑事：違反商業會計法等｜裁判日期：111 年 04 月 19 日

臺灣臺中地方法院刑事判決 109年度訴字第2626號公訴人臺灣臺中地方檢察署檢察官被告王世疄選任辯護人陳建三律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（108年度偵字第32446號、109年度偵字第27072號），本院判決如下：主文王世疄犯如附表三所示之罪，各處如附表三所示之刑。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。其餘被訴部分，無罪。事實一、王世疄於民國100年7月至101年10月間，受雇於鄭燕珍(對外自稱鄭金池，本院另行審結)，並擔任豪纖企業有限公司（下稱豪纖公司）銷售業務人員；鄭燕珍為豪纖公司之實際負責人，從事經營豪纖公司之棉紗買賣業務，屬於稅捐稽徵法第47條第2項之納稅義務人，上開期間，同時擔任虛設之總興業有限公司(下稱鴻總公司)、進侯企業有限公司(下稱進侯公司)、榮紡企業有限公司(下稱榮紡公司)、榮奕企業有限公司(下稱榮奕公司)、懋旭企業有限公司(下稱懋旭公司)等公司之實際負責人；黃世豪(涉犯填製不實會計憑證部分，業經臺灣桃園地方法院106年度簡字第182號判決有罪在案)受鄭燕珍委請擔任豪纖公司登記負責人，係公司法第8條第1項之公司負責人，亦為商業會計法第4條之商業負責人，應負據實填製豪纖公司會計憑證之義務。詎王世疄、鄭燕珍、黃世豪等3人共同基於明知為不實事項而填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，明知豪纖公司與如附表一所示建華國際有限公司(下稱建華公司）、鴻總興業有限公司(下稱鴻總公司)、進侯企業有限公司(下稱進侯公司)、榮紡企業有限公司(下稱榮紡公司)、榮奕企業有限公司(下稱榮奕公司)、懋旭企業有限公司(下稱懋旭公司)等營業人，均無實際交易商品或勞務之行為，黃世豪於不詳時間，先領取豪纖公司之空白統一發票本，並寄至位於臺中市○○區○○街 00號處所，交付鄭燕珍全權簽發統一發票；另由王世疄將銷售豪纖公司棉紗等商品予如附表一所示建華公司等營業人以外之其他不詳公司營業人之銷售訂購單交給鄭燕珍，允由鄭燕珍指示不知情會計人員洪鈺芷開立如附件一編號1至14所示之不實統一發票之會計憑證（合計總額新臺幣（下同）1182萬6668元），接由王世疄或會計人員洪鈺芷將前揭不實統一發票，交給如附表一所示建華公司等營業人之充作進項憑證，其中建華公司（其餘之鴻總公司、進侯公司、榮紡公司、榮奕公司、懋旭公司等營業人，均為虛設行號，無實際營業而無逃漏營業稅，亦無生幫助逃漏稅問題，本院詳論如後）取得如附表一編號1、2、6、7所示之不實統一發票後，充作扣抵建華公司於100年7-8月及同年9-10月之各期申報營業稅銷項稅額之用，藉此不正方法，幫助建華公司逃漏上開二期之營業稅額，共13萬6087元，足生損害於稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性及公平性。二、案經財政部北區國稅局函送臺灣新北地方檢察署檢察官陳請臺灣高等檢察署檢察長令轉臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴暨自動檢舉簽分偵查起訴。理由甲、有罪部分一、本判決下列所引用之被告王世疄（下稱被告）以外之人於審判外之言詞或書面陳述等供述證據，檢察官、被告及其選任辯護人均不爭執證據能力（本院卷第383-399頁），且迄至本院言詞辯論終結前，亦均未聲明異議，本院審酌各該供述證據作成時之情況，並無違法不當情事，且認為以之作為證據應屬適當，依刑事訴訟法第159條之5規定，均得作為證據。其餘所引用之非供述證據部分，檢察官及被告、選任辯護人亦均不爭執證據能力，又查無違反法定程序取得情形，自有證據能力。二、本院之判斷：㈠按商業會計法（以下簡稱商會法）第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，其犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，屬因身分或特定關係始能成立之犯罪，不具備上開身分或特定關係者，並非該罪處罰之對象，必須與具有該身分或特定關係之人，共同實行、教唆或幫助者，始得依刑法第31條第1項規定，論以正犯或共犯。又商會法所定商業負責人之範圍，依該法第4條規定，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。而公司法第8條所稱之公司負責人，第1項規定在有限公司、股份有限公司為董事，第2項規定經理人或清算人，在執行職務範圍內，亦為有限公司負責人。另商業登記法第10條第1項規定，在獨資組織，為出資人或其法定代理人；在合夥組織者，為執行業務之合夥人；同條第2項規定：經理人在執行職務範圍內，亦為商業負責人。至101年1月4日修正公布、同年月6日生效施行之公司法第8條，增列第3項：「公開發行股票之公司之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之。」規定，嗣為強化公司治理並保障股東權益，實質董事之規定，不再限公開發行股票之公司始有適用，於107年8月1日修正公布、同年11月1日生效施行之公司法第8條第3項，始刪除「公開發行股票之」之文字，而適用於包括有限公司在內之所有公司。故倘行為時在公司法第8 條規定於107年11月1日修正生效前，有限公司之商業負責人，並不包含所謂「實際負責人」在內。最高法院109年度台上字第1260、5337號刑事判決意旨參照。㈡首據⑴證人鄭燕珍係於如附表一所示期間內，除建華公司外，其均擔任豪纖公司、鴻總公司、進侯公司、榮紡公司、榮奕公司、懋旭公司之實際負責人，因其有票據問題，其為開公司就委請證人黃世豪擔任豪纖公司登記負責人乙情，上情業經證人鄭燕珍供述明確在卷（新北地檢署104年度偵字第14909號卷[下稱新北地檢第14909號卷]第6-7頁）。⑵證人黃世豪於中區國稅局沙鹿稽徵所詢問或於偵訊中證述：被告鄭燕珍（對外自稱鄭金池），於99年間請伊擔任豪纖公司負責人，並於100年7月至101年9月期間，伊擔任豪纖公司之登記名義負責人，並負責跑銀行，豪纖公司是做原紗買賣業務，業務接洽由王世疄（原名王得侯）負責，下游拿貨會直接找王世疄，王世疄藉此拿差價作為佣金，豪纖公司臺中聯絡處是鄭燕珍負責；公司進貨只有毅裕纖維股份有限公司、蕎揚實業有限公司及聯宇公司，是由王世疄訂貨，銷貨時，對方以支票或現金付款，發票由會計師去購買，再拿給伊，伊將空白發票寄到臺中市○○區○○街00號，交付鄭燕珍全權處理，再由豪纖公司會計小姐開立，填好統一發票後，再寄給伊，由伊交給會計事務所申報營業稅；鄭燕珍另擔任鴻總公司、進侯公司、榮紡公司、榮奕公司、懋旭公司等營業人之實際負責人等情，此節有證人黃世豪於財政部中區國稅局沙鹿稽徵所談話紀錄表及偵訊筆錄在卷可憑（新北地檢第14909號卷第54-57、215頁），依上開證人之證述情節內容以觀，足認豪纖公司登記負責人係證人黃世豪，證人鄭燕珍係豪纖公司及鴻總公司、進侯公司、榮紡公司、榮奕公司、懋旭公司之實際負責人，而被告王世疄僅擔任豪纖公司之業務銷售人員，並非豪纖公司之實際負責人，且由證人黃世豪、鄭燕珍、被告王世疄等人共同參與開立豪纖公司不實統一發票之行為無訛；參以被告王世疄於中區國稅局沙鹿稽徵所詢問供述：鄭燕珍對外自稱鄭金池，鄭燕珍問伊要不要配合看看，販售紗原料，請伊找客戶給他，伊可以抽佣，伊就請上游原料廠商直接送至伊接洽訂購的下游廠商，伊將該訂單之數量及價格寫成一張便條紙，交給豪纖公司小姐轉交給鄭燕珍，由鄭燕珍去決定統一發票要開給那一家公司名稱，進貨亦相同，豪纖公司小姐會郵寄開立上開發票給下游廠商，有時伊會順道拿給下游廠商；臺中市○○區○○街00號為臺中辦公室，那裡有豪纖公司的會計小姐；蔡宗霖為鴻總公司掛名負責人，張和平為榮紡公司掛名負責人，劉家榮為進侯公司負責人，均係配合鄭燕珍的人等語（新北地檢第14909號卷第58-60頁）；又於偵訊或本院供稱：伊未與鄭燕珍共同經營豪纖公司，豪纖公司有實際營業，經營棉紗之業務，榮奕公司等營業人都是被告以人頭開設的公司，鄭燕珍找伊到豪纖公司兼職接洽業務，伊幫豪纖公司接到訂單後，就會問鄭燕珍要將訂單交給那一家公司，並指示會計依照鄭燕珍所指定的公司開立豪纖公司之發票，鴻總公司實際經營人為鄭燕珍，鄭燕珍叫伊和黃世豪配合；豪纖公司主要控制者為鄭燕珍，伊受僱於鄭燕珍，榮奕、榮紡、鴻總、進侯等公司都是虛設行號，伊配合鄭燕珍的部分，是把接貨單交給鄭燕珍，鄭燕珍會提示要開給那一家虛設公司的發票，再由該虛設公司開給實際買貨的公司等語（臺中地檢109年度偵字第27072號卷[臺中地檢第27027號卷]第19-20頁；臺中地檢106年度交查字第443 號卷第119頁；本院卷第401-403頁）相符，亦有臺北市政府99年1月8日府產業商字第09980239200號函及所附豪纖公司之有限公司設立登記表、公司章程、設立登記申請書、領用統一發票購票證明申請書（新北地檢第14909號卷第19-27頁）影本存卷可憑。再者，本件開立豪纖公司如附表一所示不實統一發票之行為時間，係於100年8月至101年3月間，即在公司法第8條規定於107年11月1日修正生效前，依前揭規定及說明，豪纖公司之商業負責人僅為證人黃世豪，尚不包括實際負責人即同案被告鄭燕珍，及參與前揭開立不實統一發票之被告王世疄自明。㈢另建華公司之登記負責人為黃美惠，經財政部北區國稅局稽查結果，認為建華公司因部分虛進虛銷，並非全部虛進虛銷，而移送偵辦（至於鴻總公司、進侯公司、榮紡公司、榮奕公司、懋旭公司等營業人，均在100年8月至101年3月之期間，均無實際營業之事實，自無逃漏稅營業稅額，亦無幫助逃漏稅之問題，詳述如後），此情業經財政部北區國稅局104 年4月23日北區國稅審四字第1040006611號刑事案件移送書所詳載（關於建華公司幫助逃漏稅捐案件）（新北地檢第14909號卷第148-149頁）。依上，可認建華公司於如附表一編號1、2、6、7所示期間，尚非虛設行號之公司，實際上有在交易商品或勞務之營業行為，當會發生營業稅或營利事業所得稅應課稅之情。㈣次查，被告王世疄與證人黃世豪、鄭燕珍共同開立如附表一所示不實統一發票，及交付如附表一編號1、2、6、7所示不實統一發票予建華公司後，由建華公司充作100年7-8月及同年9-10月之各期進項扣抵稅額之憑證，而幫助建華公司逃漏稅捐等情，業據被告王世疄於本院審理中坦承不諱（本院卷第382、401頁），此情核與證人黃世豪、鄭燕珍於前揭證述情節相合。此外，復有財政部北區國稅局104年6月22日北區稅審四字第1040010142號函文暨所附豪纖公司各負責人涉案期間涉及逃漏稅及幫助他人逃漏稅明細表、豪纖公司100年7月至101年9月間扣除虛報進項及銷項稅額按期計算實際逃漏稅明細表（新北地檢第14909號卷第208-211頁）；及財政部中區國稅局沙鹿稽徵所110年2月2日中區國稅沙鹿服務字第1100450811號函所附：⑴鴻總公司、進侯公司、榮奕公司、懋旭公司之進銷項憑證明細資料（本院卷第73-79頁）及⑵鴻總公司、進侯公司、榮奕公司、懋旭公司之營業人銷售額與稅額申報書（401表）、申報書查詢作業列印資料（本院卷第81-89、91-99、101-105、107-111頁）、財政部中區國稅局彰化分局110年2月4日中區國稅彰化銷售字第1102251535號函及所附：榮紡公司之營業人銷售額與稅額申報書（401表）（本院卷第113-123頁）、財政部北區國稅局110年4月28 日北區國稅中和銷審字第1101227352號函（本院卷第173頁）及所附：豪纖公司、建華公司之進銷項憑證明細資料（本院卷第177-184頁）、建華公司之營業人銷售額與稅額申報書（即401表）（本院卷第173、177-187頁）、財政部中區國稅局沙鹿稽徵所110年4月28日中區國稅沙鹿銷售字第1100452767號函文（本院卷第189頁）及所附⑴鴻總公司之營業人銷售額與稅額申報書（本院卷401）、鴻總公司、豪纖公司之進銷項憑證明細資料（本院卷第191-195頁）、⑵進侯公司之營業人銷售額與稅額申報書（401）、進侯公司、豪纖公司之進銷項憑證明細資料（本院卷第197-203頁），財政部北區國稅局板橋分局110年5月4日北區國稅板橋銷字第1101053998號函（本院卷第205-206頁）及所附⑴豪纖公司之營業人銷售額與稅額申報書（401）（本院卷第207-211頁、第223-225頁）、⑵進銷項憑證明細資料（交易對象公司：鴻總公司、承瑋公司、進侯公司、榮奕公司、榮紡公司）（本院卷第213-221頁）等件在卷可憑。㈤據上，本件事證明確，被告王世疄所為如附表一所示之明知為不實之事項而填製會計憑證及幫助建華公司為如附表一編號1、2、6、7所示之逃漏稅等犯行，堪可認定，應依法論科。三、新舊法比較被告本案行為後，稅捐稽徵法第43條固於103年6月4日修正公布，並自公布日施行，修正前稅捐稽徵法第43條規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」修正後同條文規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1 萬元以上5萬元以下罰鍰。」，因修正後規定僅係將第3項之「除觸犯刑法者移送法辦外」予以刪除，與本案之論罪科刑無涉，自不生新舊法比較問題。其後，稅捐稽徵法第43條再度於110年12月17日修正公布，並自公布日施行，本次修正後稅捐稽徵法第43條規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科新臺幣100萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條第1項規定者，處新臺幣3萬元以上15萬元以下罰鍰。」，該條第1項刪除「拘役」刑，並將罰金刑由「或科新臺幣6萬元以下罰金」，修正並提高金額為「併科新臺幣100萬元以下罰金」，第3項之行政罰由「處新臺幣1萬元以上5萬元以下」，修正提高「處新臺幣3萬元以上15萬元以下罰鍰」，經新舊法比較結果，修正後新法並未有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，適用即110年12月17日修正生效前之稅捐稽徵法第43條規定。四、論罪科刑：㈠按會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用（最高法院92年台上字第3677號判決意旨參照）。是商業會計法第71條第1款以明知不實之事項，而填製會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，不再另論刑法第216條行使同法第215條之業務上登載不實文書罪（最高法院92年度台上字第6792號判決意旨參照）。又統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪（最高法院94年度台非字第98號裁判意旨參照）。㈡另商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，其犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，屬因身分或特定關係始能成立之犯罪，不具備上開身分或特定關係者，並非該罪處罰之對象，必須與具有該身分或特定關係之人，共同實行、教唆或幫助者，始得依刑法第31條第1項規定，論以正犯或共犯。查被告王世疄如附表一所示期間，僅係豪纖公司之業務人員，並不具有商業會計法第71條規定之商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，因其與具有商業會計法第71條規定之商業負責人身分之證人黃世豪，明知豪纖公司於如附表一所示之時間，與如附表一所示之建華公司等營業人，均無實際銷貨之交易事實，卻由證人黃世豪將所領得豪纖公司之空白統一發票本，交付鄭燕珍全權簽發，被告王世疄則參與填載訂單之便條紙，共同配合證人鄭燕珍以豪纖公司名義，將如附表一所示不實統一發票，開立給並非實際交易之如附表一所示之建華公司等營業人，其中如附表一編號1、2、6、7所示之不實統一發票，藉此不正方法，幫助建華公司營業人充抵進項稅額，而發生逃漏營業稅之結果。核被告王世疄前揭所為，係犯商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪、110年12月17日修正生效前之稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪。又被告王世疄與證人黃世豪、鄭燕珍共同為上揭填載不實統一發票犯行，係由證人鄭燕珍委由不知情之豪纖公司會計人員洪鈺芷開立後，再將其中如附表一編號1、2、6、7所示不實統一發票交付建華公司，而幫助建華公司逃漏營業稅，為間接正犯。㈢共同正犯： 1.被告王世疄及證人鄭燕珍均不具有商業會計法第71條第1 款之身分或特定關係者，因與具有上開身分或特定關係之證人黃世豪，共同實施商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證犯行，依刑法第31條第1項規定，論以共同正犯，並予以減輕其刑。 2.次按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯，故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。被告王世疄與證人黃世豪、鄭燕珍，就幫助建華公司逃漏稅捐之犯行，彼等分擔上開行為並相互利用，彼等間自有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。㈣罪數： 1.復按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定，營業人除法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2個月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強（最高法院101年度台上字第4362號判決意旨參照）。依上，本件應以營業稅繳納期間即每2個月為1期，就各期填製不實會計憑證以幫助逃漏稅捐之行為，以申報營業稅、統一發票開立「期別」之不同，作為認定罪數之計算基準。次按刑法所謂之接續犯，係指行為人之數行為於同時同地或密切接近之時地實行，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理始足當之。準此，被告王世疄就開立豪纖公司如附表一所示之不實統一發票，應以每一期營業稅申報期間，作為認定填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之罪數。 2.查被告王世疄就100年7-8月（如附表一編號1至5部分）、同年9-10月（如附表一編號6至10部分）、101年1-2月（如附表一編號11至13部分）於各期填載之不實統一發票，由鄭燕珍於同一申報期別內，委由不知情之會計小姐接續填製數張不實統一發票會計憑證，及幫助建華公司營業人逃漏同一稅期（100年7-8月、100年9-10月）營業稅，係基於同一目的、於同期密接時間、地點接續實行，侵害同一法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，應認各期為接續犯，均論以一罪即足。 3.被告王世疄就100年7-8月（如附表一編號1至5部分）、同年9-10月（如附表一編號6至10部分）之稅期以填載不實會計憑證之行為，其中各該期即如附表一編號1-2及如附表一編號6-7所示之部分，作為幫助建華公司營業人逃漏該期稅捐，該等行為在自然意義上雖非完全一致，然仍有部分重疊合致，且犯罪目的單一，依一般社會通念，認應評價為一罪，方符合刑罰公平原則，宜認被告王世疄主觀上基於單一犯意，實行單一犯罪行為，同時觸犯填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐二罪，均為想像競合犯，各應依刑法第55條之規定，從一重以填製不實會計憑證罪處斷。4.被告王世疄所為100年7-8月（如附表一編號1至5部分）、同年9-10月（如附表一編號6至10部分）、101年1-2月（如附表一編號11至13部分）、101年3-4月（如附表一編號14部分）之各稅期犯行，共4罪，其犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。㈤爰審酌被告王世疄之前科素行（不構成累犯），此有臺灣高等法院被告前案紀錄表可佐（本院卷第53-54頁），為貪圖佣金蠅頭小利，竟配合證人黃世豪、鄭燕珍等人填載如附表一所示之不實統一發票，其中之不實統一發票幫助建華公司逃漏營業稅，不僅使會計事項發生不實結果，危害交易秩序，並影響稅捐機關對於營業稅稽徵及管理之正確性及公平性，行為實有不該；兼衡被告王世疄涉案之犯罪動機、目的、手段、期間、程度及情節；暨考量被告王世疄自述教育智識程度、家庭經濟生活狀況低收入戶（本院卷第403頁）及有低收入戶證明（本院卷第135頁），及犯後終於本院審理中坦承犯行之態度等一切情狀，分別量處如附表三所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。又本院並審酌其犯罪之期間、手段方式、違反法義務目的與程度、對被告懲戒與教化預期效用及比例原則，定如主文所示應執行之刑，並諭知如易科罰金之折算標準，以資儆懲。四、沒收部分：㈠按犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之。但有特別規定者，依其規定。刑法第38條之1第1項定有規定。另稅捐稽徵法第41條之規定，逃漏稅捐罪之主體為納稅義務人，且其逃漏之稅捐（應繳納未繳納之稅捐金額），性質上係以節省支出稅費之方式，逆向使納稅義務人整體財產之發生實際增值之結果，此直接產自該逃漏稅捐之犯罪所得。㈡查被告王世疄與證人黃世豪、鄭燕珍共同填載如附表一編號1 、2、6、7所示不實統一發票，並提供建華公司扣抵100年7-8月及同年9-10月之各該期申報營業稅之銷項稅額之用，幫助建華公司逃漏上開二期之營業稅額，共13萬6087元，但此納稅義務人為建華公司，故上開節省支出營業稅之犯罪所得係由建華公司獲取，並非豪纖公司或被告王世疄所取得，本院認不宜於本案中併對第三人建華公司宣告沒收，附此敘明。乙、無罪或不另為無罪諭知部分一、公訴意旨另略以：㈠被告王世疄及同案被告鄭燕珍（本院另行審結）共同基於明知為不實事項而填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，均明知豪纖公司與如附表一所示鴻總公司、進侯公司、榮紡公司、榮奕公司、懋旭公司等營業人，均無實際營業交易行為，王世疄將豪纖公司銷售予上揭鴻總公司等營業人以外之其他營業公司之接貨單，聽從鄭燕珍指示，冒充為無實際交易之上揭鴻總公司等營業人之接貨單，並指示不知情之豪纖公司會計人員洪鈺芷填載附表一編號3至5、8至14所示之不實統一發票之會計憑證，充作上揭鴻總公司等營業人之進項憑證（此填載不實會計憑證部分，為有罪判決，詳見如前）。嗣後鴻總公司、進侯公司、榮紡公司、榮奕公司、懋旭公司等營業人取得前揭如附表一編號3至5、8至14所示不實統一發票後，作為上揭鴻總公司等營業人各扣抵如附表一編號3至5、8至14所示之該期申報營業稅之銷項稅額之用，以此方式幫助上揭鴻總公司逃漏營業稅額等情。因認被告王世疄共同涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃稅稅捐罪嫌。㈡鄭燕珍、王世疄2人於100年7月至101年3月期間，均擔任豪纖公司之實際負責人，明知豪纖公司與如附表二所示榮奕公司、進侯公司、鴻總公司、榮紡公司等營業人間，均無實際交易商品或勞務之事實，竟基於明知為不實事項而填製不實會計憑證及逃漏稅捐之犯意聯絡，由榮奕公司等營業人之會計人員，開立如附表二所示之不實統一發票之會計憑證，交付豪纖公司充當進項憑證，總額合計1104萬2368元。嗣後，豪纖公司持以上開不實統一發票之會計憑證，據以填製營業人銷售額與稅額申報書，持之向稅捐稽徵機關申報不實之進項稅額及稅額，以此不正當方法為豪纖公司逃漏營業稅額，共計55萬2119元，足生損害於稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性及課稅公平性等情。因認被告王世疄涉犯稅捐稽徵法第41條第1項、第47條之逃漏稅捐罪嫌。二、按稅捐稽徵法第43條規定之幫助犯詐術逃漏稅捐罪，乃幫助納稅義務人犯同法第41條或第42條之逃漏稅捐罪，此罪係結果犯，以發生逃漏稅捐結果為成立要件（最高法院85年度台上字第3908號判決意旨參照）。次按虛設行號本身原無進銷貨事實，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，且因其實際上完全無營業行為，亦無營利事業所得可言，因此均無本身逃漏稅捐情形。另販賣發票於其他虛設行號沖帳，因其他虛設行號亦無課稅問題，自不能論以幫助他人逃漏稅捐刑責」，乃指販售虛開之統一發票予虛設之公司、商號，因該虛設之公司、商號並無營業行為，自無須繳納營業稅或營利事業所得稅，而無逃漏稅捐之問題，故販售虛開統一發票予該等公司或商號之人，亦不能論以幫助他人逃漏稅捐罪。但非謂販售虛開之統一發票予有實際營業行為之公司、商號，偽充進項憑證，申報營利事業所得稅，亦不構成幫助他人逃漏稅捐罪。最高法院92年度台上字第2286號判決意旨參照。換言之，虛設行號本身並無實際銷貨之事實，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，且因實際上完全無營業行為，即無營利所得可言，則虛設行號本身自無逃漏稅捐之問題，若販賣發票於其他虛設行號沖帳，因其他虛設行號亦無課稅問題，亦不能論以幫助他人逃漏稅捐刑責。又行為人為虛設行號販賣統一發票牟利，於虛設之公司辦理設立登記後，據以領取該虛設公司之統一發票，嗣再將該虛設公司所領取實際並無交易事實之統一發票，連續售予需要進項憑證抵銷銷項稅額之公司資以牟利，即係以不正當方法幫助購買發票者逃漏營業稅及營利事業所得稅。至行為人為製造該虛設公司確有營業假象，乃與其餘虛設公司行號彼此間對開發票，或自有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司取得發票之情形，因該虛設公司並無實際營業行為，要無逃漏稅捐之情形，且實際有營業行為之公司開立發票予虛設公司行號，亦無幫助逃漏稅捐可言（最高法院99年度台非字第70號判決意旨參照）。三、幫助逃漏稅部分（如附表一部分，除建華公司外）：㈠經查，豪纖公司有開立如附表一所示之不實統一發票予如附表一所示之鴻總公司等營業人，提供鴻總公司等營業人充作該公司申報各期營業稅申報之進項扣抵稅額乙節，已詳述於前（見二之㈡、㈣），合先說明。㈡次者，鴻總公司、進侯公司、榮紡公司、榮奕公司、懋旭公司等5家營業人，均在100年8月至101年3月之期間，均無實際營業之事實，此情業經北區或中區國稅局稽查在案，有北區或中區國稅局之刑事案件移送書在卷可考（偵14909號卷第91-101頁），是以，上開鴻總公司等5家營業人於本案涉案期間，實際上均完全無實際交易之營業行為，也無銷售貨物或勞務之事實，即非營業稅、營利事業所得稅所應予課稅範圍，自不得對其課徵營業稅、營利事業所得稅。又稅捐稽徵法第43條係處罰結果犯之規定，則被告王世疄與證人鄭燕珍、黃世豪等人共同虛開並交付如附表一編號3至5、8至14 所示之不實統一發票，縱經該等公司全數申報進項稅額，並與該等公司銷項稅額進行扣抵，尚無成立幫助逃漏稅捐之可能。是以，被告王世疄與同案被告鄭燕珍共同虛開如附表一編號3至5、8至14所示之統一發票提供予上揭虛設之鴻總公司等5家營業人，尚難認構成稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐犯行，自不能以稅捐稽徵法第43條第1項罪刑相繩。四、豪纖公司逃漏稅捐部分（如附表二部分）：㈠經查，如附表二所示榮奕公司、進侯公司、鴻總公司、榮紡公司等4家營業人，均有開立如附表二所示之不實統一發票予豪纖公司，並為豪纖公司取得充作各該期申報營業稅之進項扣抵稅額之用，此有財政部北區國稅局板橋分局110年5月4日北區國稅板橋銷字第1101053998號函（本院卷第205-206頁）及所附：⑴豪纖公司之營業人銷售額與稅額申報書（401 ）（本院卷第207-211頁、第223-225頁）、⑵進銷項憑證明細資料（交易對象公司：鴻總公司、承瑋公司、進侯公司、榮奕公司、榮紡公司）（本院卷第213-221頁）等件在卷可憑。㈡次者，如附表二所示之榮奕公司、進侯公司、鴻總公司、榮紡公司等營業人均為虛設公司行號，已詳論於前，自無有交易商品或勞務之實際營業行為。㈢復查，被告王世疄係受僱於鄭燕珍而擔任豪纖公司之銷售業務人員，並非實際負責人或納稅義務人。又豪纖公司於上開期間雖有實際營業行為，並取得上開榮奕公司等營業人開立如附表二所示之不實統一發票，作為豪纖公司進項憑證扣抵營業稅額，惟豪纖公司於上開期間內，扣除虛報銷項及進項之稅額，按每期實際逃漏稅額計算結果，豪纖公司並未發生逃漏營業稅之結果，亦未經財政部國稅局裁罰等情，此有財政部北區國稅局104年6月22日北區國稅審四字第1040010142號函文暨檢附豪纖公司各負責人涉案期間涉及逃漏稅及幫助他人逃漏稅明細表、100年7月至101年9月間扣除虛報進項及銷項稅額按期計算實際逃漏稅明細表等件可憑（新北地檢第14909號卷第208-211頁）。準此，豪纖公司於如附表二所示期間，各期申報營業稅期間，既無實際發生逃漏稅之情，則具有稅徵稽徵法第47條第1項第1款之納稅義務人身分者即證人鄭燕珍，即無成立稅捐稽徵法第47條第2項、第1項及同法第41條第1項之納稅義務人逃漏稅捐之規定適用，則不具有稅徵稽徵法第47條第1項第1款或第2項所規定身分或關係之人，當無依刑法第31條第1項規定論以共同正犯之餘地。五、此外，復無其他積極證據足以證明被告王世疄有何前開如附表一（建華公司除外）所示幫助他人逃漏稅捐，或有如附表二所示逃漏稅捐等犯行。故本院就如附表一所示之幫助他人逃漏稅捐部分（建華公司除外），公訴人認此部分與本院前揭認定填載不實會計憑證之有罪部分，具有想像競合犯之裁判上一罪關係，爰均不另為無罪之諭知。另就如附表二所示之逃漏稅捐部分，自應為被告王世疄為無罪之諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段、第301條第1項，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項（110年12月17日修正生效前），刑法第2條第1項前段、第11條前段、第28條、第31條第1項、第55條、第41條第1項前段、第51條第5款，判決如主文。本案經檢察官林清安提起公訴，檢察官白惠淑、黃芝瑋到庭執行職務。中　　華　　民　　國　　111　　年　　4 　月　　19　　日刑事第一庭審判長法　官　李進清法　官　路逸涵法　官　張德寬以上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴之理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。書記官　黃麗靜中　　華　　民　　國　　111 　年　　4 　　月　　20　　日附錄本案論罪科刑法條全文：商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。稅捐稽徵法第43條（110年12月17日修正生效前）教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。附表一：豪纖公司填載不實統一發票一覽表。附表二：豪纖公司取得他人不實統一發票一覽表。附表三：宣告罪刑。編號犯罪事實所犯法條罪名一附表一編號1至5部分商業會計法第71條第1款填載不實會計憑證罪。稅捐稽徵法第43條幫助逃漏稅罪（110年12月17日修正生效前）王世疄共同犯填載不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。二附表一編號6至10部分商業會計法第71條第1款填載不實會計憑證罪。稅捐稽徵法第43條幫助逃漏稅罪（110年12月17日修正生效前）王世疄共同犯填載不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。三附表一編號11至13部分商業會計法第71條第1款填載不實會計憑證罪。王世疄共同犯填載不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。四附表一編號14部分商業會計法第71條第1款填載不實會計憑證罪。王世疄共同犯填載不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

臺灣臺中地方法院109年度訴字第2626號

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