97年度訴字第3043號｜刑事：違反商業會計法等｜裁判日期：97 年 12 月 02 日

臺灣臺中地方法院刑事判決　　　　　　　97年度訴字第3043號公　訴　人　臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被　　　告　乙○○ 甲○○ 上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第669號），本院判決如下：主文乙○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，累犯，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑壹月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。甲○○無罪。犯罪事實一、乙○○曾因妨害風化罪，經本院於民國86年9月11日以86年度易字第4641號判處有期徒刑六月，緩刑四年確定；復於緩刑期內，再因妨害風化罪，經臺灣高等法院臺中分院於88年9月8日以88年度上訴字第1704號判處有期徒刑八月，並經最高法院於88年11月4日以88年台上字第6343號判決駁回上訴確定在案；前開緩刑宣告，嗣經本院以89年度撤緩字第1號裁定撤銷緩刑宣告後，於89年3月15日入監接續執行前開有期徒刑六月、八月部分，於90年1月20日因縮短刑期假釋出監，於90年4月26日假釋期滿未經撤銷，以有期徒刑執行完畢論。二、乙○○仍不知悔改，依其社會生活經驗，可預見他人向其借用名義登記為公司負責人，可能以該公司名義虛偽開立不實之統一發票予其他公司行號申報扣抵銷項稅額，而幫助其他公司行號逃漏稅捐，竟於91年3月間經由不知情之記帳業者甲○○引介至王崇銘（即王承瑜，業經臺灣臺中地方法院檢察署發佈通緝中）擔任負責人（任職期間為自91年3月11日起至至91年7月23日止）之臺灣星琪有限公司（下稱星琪公司，係於91年3月11日核准設立登記）後，明知星琪公司為虛設公司，卻因經濟困難，為能繼續領取每月新臺幣（下同）1萬8千元之薪資，仍同意王崇銘之邀約，擔任星琪公司之登記負責人，二人議定後，乃由乙○○委由不知情之記帳業者甲○○辦理星琪公司之修正章程、股東出資轉讓、負責人變更登記（於91年7月24日經核准變更登記）；而乙○○、王崇銘均明知營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，竟共同基於反覆延續實施填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，㈠自91年5月間起至91年12月間止，明知星琪公司與鍀崴工業股份有限公司（下稱鍀崴公司）、日順企業社、巨倫通信有限公司（下稱巨倫公司）、富山有限公司（下稱富山公司）間並無實際交易之銷貨事實，仍以星琪公司名義向財政部中區國稅局領用之統一發票，先後虛偽開立如附表一所示之不實會計憑證統一發票予鍀崴公司、日順企業社、巨倫公司、富山公司（各該統一發票之開立時間、張數、金額、稅額，詳如附表一所示）；又上開四公司行號除日順企業社亦為虛設行號（案經財政部中區國稅局臺中縣分局查辦）而無營業事實外，其他三公司並以之作為進項憑證供扣抵銷項營業稅額，總計達133萬6244 元，登載此不實事項於業務上文書並持以行使，賴紆秀、王崇銘即以此不正當方法幫助鍀崴公司、巨倫公司、富山公司逃漏稅捐合計6萬6813元（因日順企業社亦為虛設行號，既無應予課徵營業稅、營利事業所得稅之營業行為及營業事實，開立不實發票予日順企業社部分，自無幫助逃漏稅捐可言，起訴書所列關於開立予日順企業社之發票金額以幫助日順企業社逃漏稅額部分，應予以剔除），足以生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅及營利事業所得稅查核稽徵之正確性；㈡乙○○、王崇銘復自91年6月間起至91年12月間止，為規避前開因虛開發票所產生之應付營業稅，並為防止僅有銷貨而無進貨，除帳面無法平衡外，亦容易為國稅局查核發現為虛設公司販賣發票之目的，渠等二人均明知星琪公司與六逸科技股份有限公司（下稱六逸公司）、統菱空調設備有限公司（下稱統菱公司）間並無實際交易之進貨事實，竟共同基於業務上登載不實之概括犯意聯絡，陸續自六逸公司、統菱公司取得如附表二所示之不實會計憑證統一發票，合計金額27萬5476元（起訴書誤載為40萬8808元；各該統一發票之開立時間、張數、金額、稅額，詳如附表二所示）充為進貨憑證記入帳冊，並委由不知情之甲○○自91年5、6月份起至91年11、12月份止，在其業務上製作之「營業人銷售額與稅額申報書」上虛列為得扣抵之進項稅額，並分別於91年7月至92 年1月間向中區國稅局申報為進項憑證扣抵銷項稅額1萬3775元（起訴書誤載為2萬0422元），登載不實之事項於業務上作成之文書並行使之，足以生損害於稅捐機關對營業稅及營利事業所得稅查核稽徵之公平性及正確性。嗣經財政部臺灣省中區國稅局勾稽上揭統一發票後，始查悉上情。三、案經財政部臺灣省中區國稅局函送臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由壹、有罪部分：一、按被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及共同被告等）於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第一百五十九條之一至之四等四條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第一百五十九條第一項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第一百五十九條之五定有明文。立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除。惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據；或於言詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發見，且強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。另按刑事訴訟法第一百五十九條之五第二項所定：「當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第一百五十九條第一項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。」乃係基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，酌採當事人進行主義之證據處分權原則，並強化言詞辯論主義，透過當事人等到庭所為之法庭活動，在使訴訟程序順暢進行之要求下，承認傳聞證據於一定條件內，得具證據適格。此種「擬制同意」，因與同條第一項之明示同意有別，實務上常見當事人等係以「無異議」或「沒有意見」表示之，斯時倘該證據資料之性質，已經辯護人閱卷而知悉，或自起訴書、原審判決書之記載而了解，或偵、審中經檢察官、審判長、受命法官、受託法官告知，或被告逕為認罪答辯或有類似之作為、情況，即可認該相關人員於調查證據之時，知情而合於擬制同意之要件（最高法院96年度台上字第4174號判決要旨可資參照）。經查：本件證人林岳清、證人黃國瑋、證人即富山公司負責人翁美鳳、證人即楊鴻德事務所會計賴徽玲、同案被告羅芳義等人於財政部臺灣省中區國稅局調查時之證述及供述（參照96年度他字第2459號偵查卷一第89至91頁、第100至101頁、第108至109頁、第278至283頁），證人即巨倫公司負責人陳金發、證人即六逸公司總經理阮家文、證人即鍀崴公司會計王運梅、同案被告羅芳義等人於檢察事務官詢問時之證述及供述（參照96年他字第2459號偵查卷二第10至13頁），以及財政部臺灣省中區國稅局製作之星琪公司涉嫌虛設行號案情報告所附之星琪公司91年至92年進銷交易流程圖、星琪公司91年3月至92年 12月涉嫌取得及開立不實發票金額明細表、星琪公司涉嫌虛設行號取得不實統一發票明細表（其中編號2發票字軌MY00000000號係屬重複論列，應刪減其一）、星琪公司涉嫌虛設行號開立不實統一發票明細表、星琪公司營業稅稅籍資料查詢作業、星琪公司營業人變更登記查簽表、臺中市政府營利事業統一發證變更登記申請書等相關資料、星琪公司92年11月27日公司變更登記表、門牌號碼臺中市○○○街18號建物登記簿謄本、門牌號碼臺中市○○○街18號一樓房屋租賃契約書、臺中縣政府營利事業統一發證設立登記申請書、星琪公司91年3月11日設立登記表、臺中縣政府營利事業統一發證變更登記申請書、星琪公司91年4月15日變更登記表、星琪公司91年7月24日變更登記表、王崇銘91年度綜合所得稅各類所得資料清單、羅芳義92年度綜合所得稅各類所得資料清單、被告乙○○91年度綜合所得稅各類所得資料清單、傅美淋出具予黃國瑋之委託書、統菱公司營業稅稅籍資料查詢作業、六逸公司營業稅稅籍資料查詢作業、富山公司說明書及附件、巨倫公司營業稅稅籍資料查詢作業、鍀崴公司營業稅稅籍資料查詢作業、星琪公司申請調檔統一發票查核清單（進項）、星琪公司申請調檔統一發票查核清單（銷項）、星琪公司申請調檔統一發票查核清單（進項以買受人按銷售人列印）、星琪公司申請調檔統一發票查核清單（銷項以銷售人按買受人列印）、財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所96年7月6日中區國稅民權三字第0960007993A號函（參照96 年度他字第2459號偵查卷一）、財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所刑事案件告發書所附星琪公司91年5至6月份營業人銷售額與稅額申報書（401表）、星琪公司91年7至8月份營業人銷售額與稅額申報書（401表）、星琪公司91年11至12 月份營業人銷售額與稅額申報書（401表）、星琪公司開立以巨倫公司為買受人之字軌NX00000000號統一發票、甲運科技股份有限公司（即六逸公司）開立以星琪公司為買受人之字軌MY00000000、00000000號、PW00000000號統一發票、鍀崴公司簽發支票號碼AQ0000000、0000000號支票、鍀崴公司託外加工移轉單（參照96年度他字第2459 號偵查卷二）、財政部臺灣省中區國稅局回函及其附件（參照本院卷）等書面資料，依卷證所示，該等言詞及書面陳述作成或取得之狀態，並無違背渠等之個人意思而為陳述，或其他違法取供或不法取得之情形，且本件公訴人、被告於本院審理中對於該等供述證據及書面證據之證據能力亦未提出異議或表示爭執，對於該等證據內容之真實性，亦未提出爭執，足認前開供述證據及書面證據本身並無顯不可信或係違法取證之情況存在，本院審酌該等證據之內容，認為具有證據能力，適宜做為本案證據之使用。二、訊據被告乙○○矢口否認有何前開幫助逃漏稅捐及違反商業會計法之犯行，辯稱：係王崇銘要伊擔任名義負責人，伊只是登記負責人，星琪公司之發票及會計都是王崇銘在負責的，伊並不清楚，星琪公司確實有跟統菱公司買過空調設備，亦有向六逸公司買過電動車，更有出售過毛巾等零零碎碎的東西給富山公司，至於星琪公司實際販售何物給巨倫公司、日順企業社、鍀崴公司伊忘記了，星琪公司確實有在營業，並沒有逃漏稅捐或買賣發票等語。經查：（一）星琪公司係於91年3月11日經經濟部核准設立登記，王崇銘（即王承瑜）為原始登記負責人，公司址設臺中縣潭子鄉○○村○○路○段120號1樓，嗣於91年7月24日經經濟部核准變更負責人為被告乙○○，再於92年11月27日經經濟部核准變更負責人為羅芳義並將公司地址遷移至臺中市○區○○○街18號1樓，此有星琪公司設立暨變更登記事項表及董事、股東名單影本四份（參照96年度他字第2459號偵查卷一第36至37頁、第53至54頁、第59至60頁、第64至65頁）、營業人變更登記查簽表影本二份（參照96年度他字第2495號偵查卷一第18、32頁）、登記查簽表影本一份、臺中縣政府營利事業統一發證設立暨變更登記申請書影本四份（參照96年度他字第2459號偵查卷一第20、21、50、62頁）、臺中市政府營利事業統一發證變更登記申請書影本一份（參照96年度他字第2459號偵查卷一第33頁）在卷可稽，被告乙○○自91年7月24日起至92年11月26日止，係該公司之登記負責人，屬於商業會計法所規定之商業負責人，亦為從事業務之人，應堪認定。（二）被告乙○○雖辯稱自己實際上只是受僱於星琪公司販賣電動腳踏車，公司實際業務均是王崇銘在負責，伊不清楚云云。然被告乙○○於91年3月間星琪公司設立伊始，即進入星琪公司任職，依其年齡及社會歷練，應有足夠之智識能力可以判斷公司是否有正常營業，而星琪公司自設立後之營業情形即與營業登記項目不相符合，業據證人即星琪公司設立登記時之原始股東林岳清於中區國稅局詢問時證稱：「投資期間，因為發現實際營業情形與事實不符，我就退出公司，所以我在公司前前後後約一個月左右。」等語（參照96年度他字第2459號偵查卷一第89至91頁）屬實，佐以，被告甲○○於檢察事務官詢問時陳稱：「（星琪公司負責人）王崇銘變更為乙○○是我辦的，（變更負責人所需）資料是乙○○交給我的，乙○○跟我本來就認識，她之前是在家裡帶小孩，我也認識之前的負責人王崇銘，他們之間的轉讓是我介紹的，（變更負責人所需）資料是他們兩人談好，由乙○○交給我。」（參照96年度他字第2459號偵查卷二第10頁），其後於本院準備程序亦陳稱：「是乙○○委託我幫臺灣星琪公司記帳跟代辦公司變更事項，乙○○是在91年7月份委託我辦理公司負責人變更登記。」等語（參照本院卷第19頁），而被告乙○○對此亦不否認，復於檢察事務官詢問時陳稱：「有時他（指王崇銘）會叫我去領發票，領完會交給他，公司帳有時是王崇銘做好託我拿給代書，有時是王崇銘拿給代書。」等語（參照96年度他字第2459號偵查卷二第12頁），由此可知，被告乙○○自91年3月進入星琪公司後，即與王崇銘建立起相當之信任關係，且被告乙○○對於星琪公司虛偽開立發票及掩飾虛設公司之手法，應有一定程度之了解，否則王崇銘何以安心將記帳報稅及負責人變更登記之相關資料交給被告乙○○，並由被告乙○○委由被告甲○○辦理？可見被告乙○○並非單純人頭負責人。再者，被告乙○○於本院審理時亦自承只是在星琪公司受僱販賣電動腳踏車，月薪1萬8千元，公司其他業務都是王崇銘在處理，王崇銘當初是說由其擔任負責人，公司有賺錢，就會多少貼補一些等語（參照本院卷第378頁），更徵被告乙○○知悉星琪公司並非以販賣電動車為獲利來源，只是為了能繼續領取每月1萬8千元之薪資，即受當時星琪公司負責人王崇銘之邀約，擔任公司之名義負責人，則被告乙○○與王崇銘二人對於虛設公司請領空白統一發票，並填載不實統一發票而幫助他人逃漏稅捐之犯行間，有共同之犯意聯絡及行為分擔，應堪認定。是以關於附表一編號一、二由星琪公司不實開立予鍀崴公司及日順企業社之91年5月份、6月份發票，雖係於91年7月24日被告乙○○經核准變更登記為負責人之前所開立，然被告乙○○與王崇銘既自91年3月起即有相當之信賴關係存在及犯意之聯絡，對於91年 5、6月份開立之二紙不實發票，亦無由諉為不知。（三）又被告乙○○雖辯稱星琪公司有確實有在營業，並未逃漏稅捐或買賣統一發票云云。然星琪公司自91年5月間起至 91年12月間止，確有填製銷售額合計138萬6244元之內容不實統一發票六張，交付予如附表一所示之鍀崴公司等營業人作為進貨憑證使用，其中鍀崴公司、巨倫公司、富山公司等三家營業人持五張統一發票提出申報扣抵銷項稅額，營業稅額計有6萬6813元（詳如附表一之稅額欄所示），並於同年度自91年6月間起至91年12月間止取得統菱公司、六逸公司等營業人所開立銷售額合計27萬5476元之內容不實統一發票四張，記入帳冊並提出申報扣抵銷項稅額，營業稅額計有1萬3775元（詳如附表二之稅額欄所示）。惟觀諸星琪公司自91年5月起至91年12月止所開立不實發票之虛偽銷售對象，其中巨倫公司之登記營業項目為電話零售、其他電器零售，富山公司之登記營業項目為墓園管理、葬儀服務、切花及盆栽批發，鍀崴公司之登記營業項目為小五金（金屬手工具）製造，日順企業社之登記營業項目為機車零件零售、機車零售、木材批發；而星琪公司自91年6月起至91年12月止取得不實發票之虛偽買受對象，其中六逸公司之營業項目為電動車及零件零售、自行車及零件零售，統菱公司之營業項目為家電批發、空調器及零件批發，由此可知，除六逸公司外，其餘營業人與星琪公司之交易標的，均與星琪公司所登記之汽車零件批發、自行車及零件批發等營業項目有所不符，星琪公司既然登記為批發買賣業，其所實際銷售之物品，按理應當會與其購入之物品有相當且直接之關聯性，始符合交易常態，本案中星琪公司之進項與銷項貨品既無關聯性，即難認有實際之交易行為存在。至於，星琪公司於91年6月及10月取得附表二編號一至三由六逸公司前身甲運科技股份有限公司開立之統一發票三紙（參照96他字第2459號偵查卷二第22頁反面至第23頁反面），二者登記營業項目雖屬相符，惟據證人即六逸公司總經理阮家文於檢察事務官詢問時證述：「星琪公司我完全不知道，六逸公司現在的董監事及成員在93年有變動，所以91年之前的銷售情形不清楚，只知道是誰銷售的，但那名業務已經不在公司了，我們跟星琪公司交易金額也不多，找到的銷售金額只有十幾萬元，出庫單有一個客戶簽章部分顯示是王承瑜收件、我們賣的人應該是王承瑜，但我不知道他跟星琪公司有何關係，不過我們的發票的確是開給星琪公司。」等語（參照96他字第2459號偵查卷二第12至13頁），佐以，被告乙○○於檢察事務官詢問時供述：「星琪公司主要客戶都是一些歐巴桑，專門賣電動代步車，賣車之後我們也有請會計開發票，星琪公司銷售部分，都是賣給自然人，沒有法人。」等語（參照96年他字第2459號偵查卷二第11頁反面）可知，王崇銘係以個人名義向六逸公司買入少量電動代步車，一方面賣與自然人賺取價差，一方面要求開立以星琪公司為買受人之附表二編號一至三所示發票，充為虛設星琪公司之進項憑證，以掩飾僅有開立發票銷項之不法事實，亦即星琪公司與六逸公司之營業項目雖屬相符，然並無實際交易行為之事實，亦堪認定。此外，復有星琪公司91年至92年進銷交易流程圖、91年3月至92年12月取得及開立不實統一發票金額明細表影本各一份（參照96年度他字第2459號偵查卷一第7至9頁）、星琪公司取具及開立不實統一發票金額彙整表影本一份（參照96年度他字第2459號偵查卷一第10頁）、星琪公司虛設行號取得暨開立不實統一發票明細表影本各一份（參照96年度他第2459號偵查卷一第11至12頁）、星琪公司91年6月至91年12月營業人銷售額與稅額申報書影本四份（參照本院卷第252至255頁）、日順企業社91年度營利事業所得稅結算申報書之損益及稅額計算表及核定通知書影本一份（參照本院卷第32至39頁）、財政部臺灣省中區國稅局關於富山公司91年度營利事業所得稅審查報告書影本一份（參照本院卷第58至82頁）、巨倫公司91及92年度營利事業所得稅結算申報之損益及稅額計算表、資產負債表、投資人明細及分配盈餘表、股東可扣抵稅額帳戶明細申報表、未分配盈餘申報書及審查報告書影本一份（參照本院卷第84至128頁）、鍀崴公司91 及92年度營利事業所得稅結算申報書及核定通知書影本一份（參照本院卷第129至186頁）、統菱公司91年度營利事業所得稅結算申報書等影本資料一份（參照本院卷第188 至211頁）、六逸公司91及92年度營利事業所得稅結算申報書及核定通知書等影本資料一份（參照本院卷第213至231頁）、巨倫、富山、鍀崴公司及日順企業社91年1月至91年12月營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）影本四份（參照本院卷第232至235頁）、星琪公司91年1 月至93年12月（進項）專案申請調檔統一發票查核清單影本一份（參照本院卷第236至238頁）、星琪公司91年1月至93年12月（銷項）專案申請調檔統一發票查核清單影本一份（參照本院卷第239頁）、星琪公司91年1月至93年12月（進項以買受人按銷售人列印）專案申請調檔統一發票查核名冊影本一份（參照本院卷第240至241頁）、星琪公司91年1月至93年12月（銷項以銷售人按買受人列印）專案申請調檔統一發票查核名冊影本一份（參照本院卷第242頁）、營業人取得虛設行號星琪公司不實統一發票派查表影本一份（參照本院卷第243頁）、統菱公司91年2月至92年12月（彙總）營業人銷售額與稅額申報書影本十二份（參照本院卷第262至273頁）、六逸公司91年6月至92年12月（彙總）營業人銷售額與稅額申報書影本十份（參照本院卷第274至283頁）、巨倫公司91年2月至92年12月（彙總）營業人銷售額與稅額申報書影本十二份（參照本院卷第284至295頁）、富山公司91年2月至92年12月（彙總）營業人銷售額與稅額申報書影本十二份（參照本院卷第296至307頁）、日順企業社91年8月至91年12月（彙總）營業人銷售額與稅額申報書影本三份（參照本院卷第308 至310頁）、鍀崴公司91年2月至92年12月（彙總）營業人銷售額與稅額申報書影本十二份（參照本院卷第311至322頁）、經濟部中部辦公室97年8月29日經中三字第09736120850號函暨其附件之統菱公司設立暨變更事項登記表影本三份（參照本院卷第324至331頁）、日順企業社營利事業登記抄本一份（參照本院卷第334頁）等在卷可稽。（四）綜上所述，被告乙○○擔任星琪公司之登記負責人，與王崇銘共同開立不實統一發票以幫助他人逃漏稅捐及虛偽填載商業會計憑證之犯行，應堪認定。被告乙○○所辯，顯係事後卸責之詞，要難採信。本件事證已臻明確，被告乙○○犯行，洵堪認定。三、被告乙○○行為後，刑法業於94年1月7日修正，於94年2月2日公布，並於95年7月1日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後即現行刑法第二條第一項訂有明文。又按比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身份加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日第八次刑庭會議決議可資參照）。經查：（一）修正後刑法第三十三條第五款經修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」，依修正後之法律，刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪，所得科處之罰金刑最低額為新臺幣一千元，然依被告行為時即修正前刑法第三十三條第五款之罰金最低額為銀元一元，並提高十倍，前開罰金刑，最低額為銀元十元，若乘以三倍而換算為新臺幣，最低額僅為新臺幣三十元，因此比較上述修正前、後之法律，自以被告乙○○行為時即修正前關於科處罰金刑之法律較有利於被告乙○○。（二）按：刑法第二十八條關於共同正犯之規定，業於95年7月1日修正施行，惟因該條文之修正無關乎處罰之輕重，就共同正犯之實質意涵與範圍並未因此而有變動，僅為純文字之修正，非屬犯罪後法律有變更，應無新舊法比較適用之問題（最高法院95年台上字第5599號判決意旨參照。）（三）被告乙○○行為後，商業會計法已於95年5月24日經總統華總一義字第09500074911號令修正公布全文八十三條；並自公布日施行。其中第七十一條第一款之罪之法定刑由五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金，修正為五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金，新舊法比較結果，以舊法有利於被告乙○○。（四）又被告乙○○行為後新修正之刑法業已刪除牽連犯、連續犯等規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第二條第一項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯、牽連犯。（五）按：被告乙○○行為時，依修正前刑法第四十一條第一項前段、修正刪除前罰金罰鍰提高標準條例第二條之規定，易科罰金之折算標準原以銀元一百元、二百元、三百元折算一日，經依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條折算為新臺幣後，應以新臺幣三百元、六百元、九百元折算一日，而刑法第四十一條第一項前段修正後，則規定為以新臺幣一千元、二千元、三千元折算一日，因屬科刑規範事項之變更，其折算標準為裁判時所應諭知，自有就新舊法規定比較之必要，經比較新舊法結果，以被告乙○○行為時之舊法較為有利於被告乙○○，自應依修正前刑法第四十一條前段之規定，諭知被告乙○○易科罰金之折算標準。（六）綜合上述各條文修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議及修正後刑法第二條第一項規定之「從舊從輕」原則，及本件被告乙○○關於所犯商業會計法第七十一條第一款之明知為不實事項而填載會計憑證罪、稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助逃漏稅捐罪部分，如依舊法論以連續犯、牽連犯時，雖須加重其刑，但得僅論一罪，較其如適用修正後刑法須分論併罰之情形有利，本件被告乙○○之行為自應適用其行為時之法律，即修正前刑法及商業會計法之相關規定，予以論處。四、查：被告乙○○係星琪公司之名義負責人，屬商業會計法第四條規定之商業負責人。而商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言。此觀諸商業會計法第十五條之規定自明。而統一發票係為證明事項之經過造具記帳所根據之憑證，屬原始憑證，自屬商業會計法第十五條第一款之會計憑證無訛；又按商業會計法第七十一條第一款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第二百十五條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，惟前者為後者之特別規定，依特別法優先於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第七十一條第一款論處（最高法院91年台上字第5397號判決參照）。核被告乙○○所為，係犯修正前商業會計法第七十一條第一款之明知為不實事項而填載會計憑證罪、稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪（開立不實發票部分），及刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪（取得不實發票部分）。被告乙○○與王崇銘利用不知情之記帳業者即被告甲○○為行使業務上登載不實文書之犯行，為間接正犯。被告乙○○與王崇銘二人就前開明知為不實事項而填載會計憑證、幫助逃漏稅捐及行使業務上登載不實文書之犯行間，顯有共同之犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告乙○○先後多次明知為不實事項而填載會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行，其時間緊接，手段同一，所觸犯犯罪構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意而為之，為連續犯之裁判上一罪關係，應依修正前刑法第五十六條之規定，分別論以一罪，並各加重其刑。又被告乙○○明知為不實事項而填載會計憑證之目的，係為幫助他人逃漏營業稅捐，且為遂逞其目的，又以不詳方式取得如附表二編號一至四所示六逸公司及統菱公司所開立之不實發票充當星琪公司之進項發票，偽載於其業務上所製作之稅務會計資料上，交由不知情之記帳業者即被告甲○○，持以向財政部臺灣省中區國稅局申報營業所得稅時行使之，除藉此營造星琪公司除賣出外，亦有買入之正常商業活動情狀，以避免國稅局人員起疑而進行稽查，換言之，被告乙○○之行為，係為掩飾前揭填製不實會計憑證之行為，因此，被告乙○○所犯明知為不實事項而填載會計憑證罪、幫助逃稅捐罪、行使業務登載不實文書罪三者間，有手段、目的之牽連關係，為牽連犯之裁判上一罪關係，應依修正前刑法第五十五條之規定，從一重之明知為不實事項而填載會計憑證罪論處。（起訴書就被告乙○○利用不知情之記帳業者，將星琪公司取得之不實發票，持以申報行使，觸犯刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪部分，犯罪事實欄有粗略記載，但所犯法條欄則未加以論述，惟因該部分犯行與本案起訴部分有牽連犯之裁判上一罪關係，應為起訴效力所及，本院自得併予審理，附此敘明。）查：被告乙○○曾因妨害風化罪，經本院於86年9月11日以86年度易字第4641號判處有期徒刑六月，緩刑四年確定；復於緩刑期內，再因妨害風化罪，經臺灣高等法院臺中分院於88年9月8日以88年度上訴字第1704號判處有期徒刑八月，並經最高法院於88年11月4日以88年台上字第6343號判決駁回上訴確定在案；前開緩刑宣告，嗣經本院以89年度撤緩字第1號裁定撤銷緩刑宣告後，於89年3月15日入監接續執行前開有期徒刑六月、八月部分，於90年1月20日因縮短刑期假釋出監，於90年4月26日假釋期滿未經撤銷，以有期徒刑執行完畢論等情，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表一份在卷為憑，被告乙○○前受有期徒刑之執行完畢後，五年以內故意再犯本件有期徒刑以上前開之罪，不論依修正前刑法第四十七條之規定或修正後刑法第四十七條第一項之規定，均構成累犯，爰依一般法律適用原則，逕依修正後刑法第四十七條第一項之規定，遞加重其刑。爰審酌被告乙○○為貪圖利益，接受王崇銘之邀約，應允充當星琪公司之登記負責人，而王崇銘即利用虛設星琪公司之方式，開立不實統一發票，幫助如附表一所示之營業人逃漏營利事業所得稅，以圖從中獲取不法利益，並為掩飾犯行，而向如附表二所示之營業人購買不實統一發票，作為進項憑證，記入其業務上製作之會計、稅務資料，持以向財政部臺灣省中區國稅局行使，足生損害於稅捐稽徵之公平性及財政部臺灣省中區國稅局對於營業稅、營利事業所得稅查核管理之正確性，又被告乙○○於犯罪後猶矢口否認，飾詞狡辯，犯後態度不佳，毫無悔過之心，考量被告乙○○中年婦女，礙於經濟壓力，因而擔任星琪公司之登記負責人等一切情狀，量處如主文所示之刑，並依修正前刑法第四十一條第一項前段之規定併予諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。末查：本件被告乙○○之犯罪時間，係在中華民國九十六年罪犯減刑條例所定減刑基準日即96年4月24日之前，合於該條例所定減刑規定之適用，應依該條例第二條第一項第三款減其宣告刑為有期徒刑一月十五日，並依該減刑條例第九條之規定，併予諭知易科罰金之折算標準。五、公訴意旨另以：被告乙○○明知星琪公司與附表一編號二所示之日順企業社間並無營業往來，仍開立如附表一編號二所示不實之統一發票，交由日順企業社作為買受商品之進項憑證，持向稅捐機關申報扣抵營業稅款，而幫助該企業社逃漏營業稅，因認被告乙○○此部分亦涉犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪嫌。惟查：（一）按營業稅之課徵係以營業行為或營業事實之存在為其前提，虛設行號實際上並無進貨或銷貨之事實，而無進項支出及銷項出貨，即無營業行為，自不能課徵營業稅，當然亦無逃漏稅捐可言（最高法院90年台上字第6163號、89年台上字第7600號、89年台上字第7126號判決意旨參照）。且依營業稅法第一條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅規定課徵營業稅，而虛設行號並無銷售貨物或勞務之事實，故非營業稅課稅範圍，不得對其課徵營業稅。再稅捐稽徵法第四十一條所規定之逃漏稅捐罪，依客觀文義解釋，及該條並無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯。自須以納稅義務人使用詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐手段，並造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪（最高法院83年台上字第4791號及76年台上字第208號判決意旨參照）。（二）日順企業社係於91年6月24日經臺中縣政府核准營利事業登記，嗣因擅自歇業他遷不明涉嫌虛設行號，經財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所查獲，經移送中區國稅局臺中縣分局查核中，此有財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所96年7月6日中區國稅民權三字第0960007993A號函在卷可稽，復參酌日順企業社自91年6月24日申請營利事業登記後，僅申報91年度營利事業所得稅，且經依法調整金額後，其課稅所得額仍為負數（參照本院卷第32至39頁），旋即擅自歇業而他遷不明，且其登記負責人涂明宗即為本件虛設之星琪公司除被告乙○○外之另一名義上股東（參照96他字第2459號偵查卷一第64至65頁、本院卷第33頁），其自國稅局約談迄今均未到案說明等情觀之，日順企業社屬虛設行號亦堪認定，是依上開說明，日順企業社既亦屬虛設行號，自非營業稅課徵之標的，當無逃漏營業稅可言。被告乙○○擔任負責人之星琪公司雖有開立如附表一編號二之不實發票交付予日順企業社之事實，亦無成立幫助逃漏稅捐之結果，自不得以稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪責相繩。（三）此外，復查無其他積極之證據足以證明被告乙○○此部分有何違反稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐之犯行，被告乙○○此部分之犯行既屬不能證明，本應就此部分諭知被告無罪之判決，然公訴人認此部分與前揭論罪科刑部分有連續犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。貳、無罪部分：一、公訴意旨略以：被告甲○○與被告乙○○及王崇銘基於偽造文書、填製不實會計憑證及幫助營業人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，自91年7月26日起迄92年12月23日止，記帳業者即被告甲○○負責代為辦理負責人變更及稅務申報作業，自91年3月起迄同年12月間止，均明知星琪公司未實際自附表二所示統菱公司、六逸公司等二家營業人進貨，卻取得該等營業人統一發票共四張（起訴書誤載為六張），金額共計27萬5476元（起訴書誤載為40萬8808元）、稅額1萬3775元（起訴書誤載為2萬0422元），充當進貨憑證；又於同期間並無銷貨事實，卻開立不實統一發票共六紙予附表一所示四家營業人作為進項憑證，金額共計138萬6244元、稅額6萬9313元，以幫助該等營業人逃漏營業稅及營利事業所得稅，致生損害於稅捐機關對稅款之稽徵及管理之正確性等語，因認被告甲○○涉有稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌、商業會計法第七十一條第一款商業負責人以明知為不實事項填製會計憑證罪嫌云云。二、公訴人認被告甲○○涉有上開罪嫌，無非以：㈠被告乙○○於國稅局辯稱其並未擔任星琪公司負責人，可能是因為曾辦理貸款，有將身分資料交給一位年籍姓名不詳之楊先生，復於臺灣臺中地方法院檢察署辯稱自己是實際負責人，當初是經被告甲○○介紹以十萬元頂下星琪公司，但王崇銘仍擔任該公司業務，公司會計也是王崇銘請的，空白發票由王崇銘領取，大小章均由王崇銘保管，並由王崇銘將記帳後之資料交給甲○○處理，公司事後要轉讓給年籍不詳之羅先生，也是透過甲○○介紹後由王崇銘決定等情之供述；㈡同案被告羅芳義於檢察事務官詢問時就其於84年間即因車禍受傷至今，頭腦有些受傷，92年底時，朋友胡修明將伊從台東帶到臺中的一些行政機關簽名，當時就是被告甲○○陪同等情之供述等為論據。三、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第一百五十四條第二項、第三百零一條第一項分別定有明文。認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據。此之所謂證據，須確屬能為被告有罪之證明，而無瑕疵可指者，始足當之；再者，犯罪事實之認定，應憑證據，所謂證據，須適於為被告犯罪事實之證明者，始得採為斷罪資料，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法以為裁判基礎；又所謂認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度，始得據之為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理懷疑存在時，即應為無罪之判決（最高法院29年上字第3105號、30年上字第816號、40年台上字第86號、53年台上字第2750號、76年台上字第4986號分別著有判例參照）。復事實審法院對於證據之取捨，依法雖有自由判斷之權，然積極證據不足證明犯罪事實時，被告之抗辯或反證縱屬虛偽，仍不能以此資為積極證據應予採信之理由；認定犯罪事實應依證據，為刑事訴訟法所明定，故被告否認犯罪事實所持之辯解，縱屬不能成立，仍非有積極證據足以證明其犯罪行為，不能遽為有罪之認定（最高法院30年上字第482、1831號分別著有判例參照）。四、訊據被告甲○○對於介紹乙○○與王崇銘認識，受王崇銘、乙○○之委託辦理星琪公司之相關記帳、稅務工作，有幫星琪公司領用發票及報稅，及於91年7月份受被告乙○○之委託辦理星琪公司負責人變更登記，後來羅芳義頂下星琪公司是伊介紹等情，固不否認，惟堅詞否認有何明知為不實事項而填載會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行，辯稱：伊並未主動找被告乙○○把星琪公司頂下來，是剛好王崇銘有跟伊提到，伊就去問被告乙○○有無意願，王崇銘及被告乙○○有做協調，但協調過程伊並未在場；伊並未參與星琪公司經營，伊只是記帳記帳業者，收取每月1500元之費用，伊記帳所憑只是依照星琪公司提供之資料做登記，黃國瑋與羅芳義本來就認識，是黃國瑋將星琪公司負責人變更為羅芳義之相關資料交給伊的等語。經查：（一）被告乙○○固於偵訊時供述是被告甲○○介紹至王崇銘處工作，惟其亦稱「當時我經濟有困難就去那裡工作，後來王崇銘就說他來當外務，我來當公司負責人。」（參照97年度偵字第669號偵查卷第9頁），可見被告乙○○係至星琪公司工作後，始受王崇銘之邀擔任負責人，被告乙○○是經由被告甲○○之介紹始進入星琪公司工作，並非被告甲○○居中介紹被告乙○○予王崇銘擔任星琪公司登記負責人，因此，尚難僅以被告乙○○前開供述即予認定甲○○就被告乙○○同意擔任星琪公司負責人及星琪公司從事開立不實統一發票及收購不實統一發票之行為，有所知悉，而予被告乙○○及王崇銘間有共同填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅之犯意聯絡。又依據被告乙○○於檢察事務官詢問時陳稱：「星琪公司之記帳資料是由王崇銘自己或透過伊交給甲○○處理」、「（星琪公司帳冊及大小章）是王崇銘保管」等情（參照96年度他字第2459號偵查卷第64頁），可見星琪公司之內外帳資料均由王崇銘掌控，而被告甲○○僅係依王崇銘提供之會計、稅務資料做登記之情，亦可認定。再者，同案被告羅芳義固於檢察事務官詢問時供述：「於84年間即因車禍受傷至今，頭腦有些受傷，92年底時，朋友胡修明將伊從臺東帶到臺中的一些行政機關簽名，當時就是被告甲○○陪同。」等情，惟一般民間記帳業者，為賺取每月之記帳費用，陪同客戶至各行政機關申辦事項所在多有，亦與常理無違，且本件起訴之犯罪期間在91年3月至91年12月間，而羅芳義登記為負責人係在92年12月23日，亦有前開星琪公司變更登記資料為證，則關於羅芳義之供述之相關情節，亦不足為對被告甲○○不利之事證。（二）綜上所述，現有事證尚不足以認定被告甲○○有參與被告乙○○及王崇銘利用虛設之星琪公司開立不實統一發票以幫助他人逃漏營業稅捐及購買不實之統一發票以供申報之犯行。此外，復查無其他積極證據，足認被告甲○○有何共同違反商業會計法、幫助逃漏稅捐之犯行，被告甲○○被訴共同明知為不實事項而填載會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行，應屬不能證明，揆諸前揭說明，自應就被告甲○○部分，為無罪判決之諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百零一條第一項，（95年5月24日）修正前商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、第二十八條、第二百十六條、第二百十五條、第四十七條第一項，修正前刑法第五十六條、第五十五條、第四十一條第一項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條，判決如主文。中　　華　　民　　國　　97　　年　　12　　月　　2 　　日刑事第五庭審判長法官鍾堯航法官劉麗瑛法官巫淑芳以上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。書記官王麗麗中　　華　　民　　國　　97　　年　　12　　月　　2 　　日附錄論罪科刑法條修正前商業會計法第71條：商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。稅捐稽徵法第43條：教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。中華民國刑法第216條：行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。中華民國刑法第215條：從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。 ┌──────────────────────────────────┐ │附表一 │ ├──┬────────┬──────┬────┬─────┬────┤ │編號│買受人 │發票號碼 │開立時間│銷售額 │稅額 │ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 1 │鍀崴工業股份有限│MY00000000 │91年5月 │171,064元 │8,553元 │ │ │公司 │ │ │ │ │ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 2 │日順企業社 │MY00000000 │91年6月 │50,000元 │2,500元 │ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 3 │巨倫通信有限公司│NX00000000 │91年7月 │120,000元 │6,000元 │ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 4 │富山有限公司 │QV00000000 │91年12月│216,500元 │10,825元│ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 5 │富山有限公司 │QV00000000 │91年12月│431,850元 │21,593元│ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 6 │富山有限公司 │QV00000000 │91年12月│396,830元 │19,842元│ ├──┴────────┴──────┼────┴─────┼────┤ │合計│ 1,386,244元│69,313元│ └──────────────────┴──────────┴────┘ ┌──────────────────────────────────┐ │附表二 │ ├──┬────────┬──────┬────┬─────┬────┤ │編號│營業人 │發票號碼 │開立時間│銷售額 │稅額 │ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 1 │六逸科技股份有限│MY00000000 │91年6月 │33,332元 │6,668元 │ │ │公司 │ │ │ │ │ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 2 │六逸科技股份有限│MY00000000 │91年6月 │5,715元 │286元 │ │ │公司 │ │ │ │ │ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 3 │六逸科技股份有限│PW00000000 │91年10月│31,429元 │1,571元 │ │ │公司 │ │ │ │ │ ├──┼────────┼──────┼────┼─────┼────┤ │ 4 │統菱空調設備有限│QV00000000 │91年12月│105,000元 │5,250元 │ │ │公司 │ │ │ │ │ ├──┴────────┴──────┴────┼─────┼────┤ │合計 │275,476元 │13,775元│ └───────────────────────┴─────┴────┘

臺灣臺中地方法院97年度訴字第3043號

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