臺灣高等法院 臺中分院105年度原上訴字第28號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院 臺中分院
• 裁判日期: 105 年 11 月 22 日

臺灣高等法院臺中分院刑事判決　　　 105年度原上訴字第28號上　訴　人　臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
上　訴　人
即　被　告　秀蘭‧打那
指定辯護人　本院公設辯護人郭博益
上列上訴人等因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣臺中地方法院104 年度審原訴字第15號中華民國105 年5 月20日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方法院檢察署104 年度偵字第25998
號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決撤銷。
秀蘭‧打那犯如附表三主文欄所示之罪，各處如附表三主文欄所示之刑。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
被訴持附表一編號1 統一發票申報扣抵○○工程行銷項稅額之幫助逃漏稅捐部分無罪。
犯罪事實
一、秀蘭‧打那與羊日秀原係夫妻，羊日秀係設於臺中市○區○○街000 號6 樓之11獨資商號○○工程行之負責人，由羊日秀負責對外接洽工作、駕駛混凝土預拌車提供服務等業務，秀蘭‧打那則負責處理○○工程行之收款、請款等財務事項與記帳、開立統一發票等會計事務，係商業會計法第71條所稱主辦會計人員，應依銷售貨物或勞務之實際情況，負有據實製作商業會計憑證及帳冊之義務。詎秀蘭‧打那明知○○工程行並無銷售貨物或提供勞務予大雄企業社即名義負責人蔡美惠（實際負責人為陳○惠，陳○惠涉犯商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證等犯行部分，業經臺灣嘉義地方法院105 年度嘉簡字第928 號簡易判決，判處有期徒刑5
月確定），且○○工程行亦未向亞瓦原住民清潔工程行、千宇工程行購買貨物或請求提供勞務之交易事實，竟基於填載不實會計憑證、帳冊及幫助納稅義務人大雄企業社、錦鏽工程行逃漏稅捐之犯意，自民國102 年10月間起至103 年2 月間止，取得亞瓦原住民清潔工程行填載無交易事實，銷售金額與營業稅額分別合計新臺幣（下同）550 萬2,100 元、27萬5,105 元之統一發票共17紙；及自103 年4 月間起至103
年6 月間止，取得千宇工程行所填載無交易事實，銷售金額與營業稅額分別合計1,240 萬700 元、62萬35元之統一發票共26紙，並將此銷售金額與稅額分別總計1,790 萬2,800 元、89萬5,140 元之統一發票43紙（詳附表一所示），充當○○工程行之進貨憑證，再由秀蘭‧打那委由不知情之民間記帳業者將之記入○○工程行之帳冊，而申報扣抵○○工程行之銷項稅額；秀蘭‧打那又自102 年9 月至103 年8 月之期間，在臺中地區某不詳地點，由其或陳○惠以○○工程行為銷售人名義，填製如附表二編號1 至編號6 所示之買受人、數量及金額均不實之會計憑證即統一發票，合計27張，銷售金額總計1,215 萬8,050 元，並將如附表二編號1 至6 所示之不實填製之統一發票，均交付大雄企業社。其後，大雄企業社即於102 年11月15日前、103 年1 月15日前、103 年3
月15日前、103 年5 月15日前、103 年7 月15日前，分別持如附表一編號1 至編號5 所示不實填製之會計憑證，共24張，共計1,017 萬6,850 元，以扣抵大雄企業社之銷項金額，依加值型及非加值型營業稅法規定，以每2 個月為1 期，並於次期開始15日內，據以向所轄財政部南區國稅局嘉義縣分局申報扣抵營業稅銷項稅額，以此詐術而逃漏如附表二編號1 至編號5 所示各期營業稅，秀蘭‧打那因而幫助大雄企業社逃漏營業稅額共計50萬8,843 元；而秀蘭‧打那亦同時於103 年1 月15日前、同年3 月15日前、5 月15日前、7 月15日前、9 月15日前，分別持○○工程行所取得如附表一編號2 至編號5 所示不實填製之會計憑證，共25張，進貨金額共計1,754 萬2,800 元，以充當○○工程行之進貨憑證，扣抵銷項金額，依加值型及非加值型營業稅法規定，以每2 個月為1 期，並於次期開始15日內，據以向所轄財政部中區國稅局大智稽徵所（下稱國稅局大智稽徵所）申報扣抵營業稅銷項稅額（詳附表三編號2 至6 所示犯罪事實欄所示），以此詐術而幫助○○工程行之營業人依序逃漏102 年12月至103
年8 月各期營業稅75元、5 萬9,861 元、4 萬6,191 元、6
萬2,344 元、2 萬2,544 元及於103 年10月時予以扣抵該月份應繳稅額7 萬4,467 元，共計26萬5,482 元（按○○工程行於102 年9 月至103 年8 月間經查獲虛報進項稅額致逃漏營業稅19萬1,015 元，惟其申報之103 年8 月當期累積留抵稅額申報數大於核定數，故仍有累積留抵稅額9 萬6,222 元，而於103 年10月時予以扣抵該月份應繳稅額7 萬4,467 元，又因其申報之103 年10月當期累積留抵稅額申報數大於核定數，仍有累積留抵稅額2 萬1,775 元，可供下期扣抵應繳稅額，惟該筆留抵稅額2 萬1,775 元至104 年4 月仍未予以扣抵，是以此2 萬1,775 元留抵稅額即不能計入逃漏營業稅額，故○○工程行之逃漏營業稅額共計26萬5,482 元），均足以生損害於稅捐稽徵機關核課稅額之公平及正確性暨○○工程行於會計帳冊、會計事務處理之正確性。
二、案經財政部中區國稅局移送臺灣臺中地方法院檢察署檢察官及檢察官自動檢舉偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分：
一、按被告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲勞訊問、違法羈押或其他不當方法，且與事實相符者，得為證據，刑事訴訟法第156 條第1 項定有明文。亦即被告之自白係出於自由意思，且與事實相符者，即有證據能力，反之，若係非法取供者，因其陳述非出於任意性，其所為之陳述即無證據能力。上訴人即被告秀蘭‧打那（下稱被告）於偵訊、原審準備程序、審理及本院準備程序、審理中之詢問，均有依法告知權利，並就上開填製不實會計憑證、會計帳冊、幫助逃漏稅捐之犯罪事實逐一詢問被告，並予被告充分之機會說明與解釋，且被告亦未抗辯有遭到強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲勞訊問、違法羈押或其他不當方法之狀態下而為自白之情事，更無任何外部因素足資影響被告陳述之意思自由，是被告於偵訊、原審準備程序、審理及本院準備程序、審理之自白，既與後述證據相符，顯與事實相符，自得採為本件判決之基礎。
二、按刑事訴訟法第159 條之5 規定：「（第1 項）被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條之規定，而經當事人於審判程式同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。（第2 項）當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意」，其立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除，惟若當事人已放棄詰問或未聲明異議，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，且強化言詞辯論原則，法院自可承認該傳聞證據例外擁有證據能力。經查，本院下述所引用之供述證據，檢察官、被告及其辯護人均於本院審理中表示無意見，且迄至本院言詞辯論終結前，亦均未聲明異議，可視為同意作為證據，本院審酌該等證據之取得過程並無瑕疵，與本案待證事實間復具有相當之關聯性，以之為本案證據尚無不當，認為得為本案之證據，是依刑事訴訟法第159 條之5 之規定，均有證據能力。
三、又傳聞法則乃對於被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述而為之規範。本案判決以下引用非供述證據，固無刑事訴訟法第159 條第1 項規定傳聞法則之適用，然經本院於審理時依法踐行調查證據程式，且與本案待證事實具有自然之關聯性，又無證據證明係公務員違法取得之物，依法自得作為證據。
貳、實體部分：
一、訊據被告對於上揭犯罪事實於偵訊、原審準備程序、審理及本院準備程序、審理時均坦承不諱（見104 年度他字第3657號卷〈下稱他卷〉第34頁反面至第35頁、原審卷第22頁反面、第29至30頁、第65至66頁、本院卷第34頁、第118 頁反面至第122 頁），核與證人羊日秀於接受財政部中區國稅局大智稽徵所詢問、偵訊證述之情節（見財政部中區國稅局○○工程行涉嫌取據及開立不實統一發票卷宗〈下稱中區國稅局卷〉第29頁反面、他卷第33頁反面至第34頁正面）及證人蔡美惠、陳○惠於偵訊證述之情節（見他卷第35頁正、反面）相符。此外，並有中區國稅局之案情報告、○○工程行102
年9 月至103 年8 月間專案申請調檔查核清單- 大雄企業社部分（見中區國稅局卷第1 頁至第2 頁反面、第15頁反面至第17頁反面）、○○工程行營業稅年度資料查詢明細、○○工程行102 年9 月至103 年8 月間涉嫌開立及取具不實發票金額明細表- 大雄企業社部分、○○工程行異常進項來源及銷項去路圖示、○○工程行營業稅籍資料查詢結果（見中區國稅局卷第19至21頁、第23頁）、羊日秀出具之說明書及承諾書、大雄企業社營業稅稅籍資料查詢結果、大雄企業社102 年8 月至103 年8 月營業稅年度資料查詢進項來源明細（見中區國稅局卷第30、45、47頁）、105 年9 月10日北區國稅竹東銷字第1051439479號財政部北區國稅局竹東稽徵所書函（見本院卷第39頁）、財政部南部國稅局嘉義縣分局10 5年9 月12日南區國稅嘉義銷售字第1050243693號函及檢附大雄企業社及千宇工程行（稅籍註記：開立不實發票營業人）等之營業稅稅籍資料查詢作業畫面、裁處書及臺灣嘉義地方法院105 年度嘉簡字第928 號張金連，陳○惠違反商業會計法案件刑事簡易判決影本、專案申請調檔查核清單影本暨大雄企業社取具○○工程行開立發票申報扣抵查詢資料（即進銷項憑證明細資料表）等資料（見本院卷第40至101 頁）、財政部中區國稅局大智稽徵所105 年9 月14日中區國稅大智銷售字第1051655641號書函及檢附羊日秀即○○工程行裁處書影本暨最近營業稅稅籍資料查詢資料（見本院卷第102 頁）、財政部中區國稅局大智稽徵所105 年10月12日中區國稅大智銷售字第1051656083號書函及檢附○○工程行該更正後「按期計算實際逃漏稅明細表」影本（見本院卷第112 至113 頁）等在卷可稽。又大雄企業社僅持被告所交付如附表一編號1 至編號5 所示不實填製之會計憑證，共24張，扣抵銷項金額共計1,017 萬6, 850元向所轄財政部南區國稅局嘉義縣分局申報扣抵營業稅銷項稅額，大雄企業社至105 年8 月尚無向所轄國稅局嘉義縣分局申報扣抵○○工程行所開之如附表二編號6 即不實填製之會計憑證統一發票字軌號碼所示BK00000000號、BK0000 0000 號、BK00000000號之營業稅銷項稅額，此有財政部南區國稅局嘉義縣分局105 年9 月12日南區國稅嘉縣銷售字第1050243693號函（見本院卷第40頁）、○○工程行102 年9 月至103 年8 月間專案申請調檔查核清單－大雄企業社部分、○○工程行102 年9 月至103 年8
月間涉嫌開立及取具不實發票金額明細表－大雄企業社部分、大雄企業社102 年8 月至103 年8 月營業稅年度資料查詢進項來源明細（見中區國稅局卷第15頁反面第17頁反面、第20頁至47頁）在卷可稽。綜上，足認被告前揭自白核與事實相符，並有前揭證據可佐，自堪予採信，被告填製不實會計憑證、記入帳冊及幫助大雄企業社、○○工程行逃漏稅捐犯行，均堪認定，應依法予以論罪科刑。
二、論罪科刑：
㈠被告於102 年11月15日前、103 年1 月15日前、103 年3 月15日前、103 年5 月15日前行為後，稅捐稽徵法第43條已於103 年6 月4 日修正公佈，並自公佈日施行，修正前稅捐稽徵法第43條原規定為：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。」修正後則規定為：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。」因修正後之規定僅係將第3 項之「除觸犯刑法者移送法辦外」予以刪除，其餘均相同，自無新舊法比較之情形，仍適用裁判時之法律，合先敘明。
㈡按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類
。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票3
類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證
，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389 號判決參照）。復按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年台上字第6792號、94年台非字第98號判決參照）。
㈢次按商業會計法第33條明定：「非根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不得在帳簿表冊作任何記錄。」倘明知尚未發生之事項，不實填製會計憑證或記入帳冊，即符合本法第71條第1 款之犯罪構成要件，立法認為上開行為當然足生損害於他人或公眾，不待就具體個案審認其損害之有無，故毋庸明文規定，否則不足達成促使商業會計制度步入正軌，商業財務公開，以取信於大眾，促進企業資本形成之立法目的，反足以阻滯商業及社會經濟之發展。從而商業會計人員等主體，就明知尚未發生之事項，一有填製會計憑證或記入帳冊之行為，犯罪即已成立，不因事後該事項之發生或成就，而得解免罪責（最高法院100 年度台上字第2970號判決意旨參照）。
㈣復按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯（司法院第二廳78年11月24日〈78〉廳刑一字第1692號函函覆意見、臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。再按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件。而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指「以偽作真」或「欺罔隱瞞」等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益（最高法院92年度台上字第1624號判決意旨參照）。
㈤查本件○○工程行與大雄企業社間，並無銷售貨物或提供勞務之事實，既據被告及證人陳○惠於偵訊陳述明確（見他卷第34頁反面、第35頁反面），足認如附表二編號1 至6 所示統一發票，均為不實填製之會計憑證。嗣後大雄企業社營業人將附表二編號1 至5 所示之不實填製之統一發票，據以作為進項憑證申報扣抵營業稅。又本件○○工程行與亞瓦原住民清潔工程行、千宇工程行間，並無銷售貨物或勞務之事實，既據被告及證人陳○惠於偵訊陳述明確（見他卷第34頁反面、第35頁反面），並有臺灣嘉義地方法院105 年度嘉簡字第928 號刑事簡易判決（見本院卷第44至45頁），足認如附表一編號1 至5 所示統一發票，均為不實填製之會計憑證，惟被告竟委由民間記帳業者將○○工程行所取得之上開將附表一編號1 至5 所示之不實填製之統一發票記入帳冊，並以附表一編號2 至5 所示之不實填製之統一發票作為進項憑證申報扣抵營業稅，揆諸前開判決見解，自屬積極之詐術逃漏稅捐自明。
㈥又按商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證、記入帳冊罪，其犯罪主體所謂「商業負責人」，依同法第4 條規定，應依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定，固不包含實際負責人。而所謂「主辦及經辦會計人員」，係指負責主辦或經辦同法第2 條第2 項所稱商業會計事務之處理，即係從事會計事項之辨認、衡量、記載、分類、彙總，及據以編製財務報表而言（最高法院103 年度台上字第3439號判決意旨參照）。查本案○○工程行係獨資商號，有○○工程行營業稅籍資料查詢明細可按（見中區國稅局卷地23頁），且據證人羊日秀於偵訊陳稱：伊是○○工程行之負責人，負責開混擬土預拌車、接工作；秀蘭‧打那處理負責收款、請款等帳務部分等語（見他卷第33頁反面至第34頁），足認被告為○○工程行之主辦會計人員無疑。
㈦核被告所為，就其將附表一編號1 、編號2 、編號3 ①②⑴⑵⑸、編號3 ②⑶⑷⑹及編號4 、編號5 ①②⑴至⑼、編號5 ②⑽⑾所示統一發票記入帳冊部分，均係犯商業會計法第71條第1 款之明知為不實之事項而記入帳冊罪及就103 年1
月15日前、同年3 月15日前、5 月15日前、7 月15日前、9
月15日前申報○○工程行營業稅犯行部分，均係犯稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪；就如附表二編號1 至5 所示部分，係犯商業會計法第71條第1 款之明知為不實之事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪；另被告所為如附表二編號6 所示部分，係犯商業會計法第71條第1 款之明知為不實之事項而填製會計憑證罪。
㈧被告與陳○惠就上開填製不實會計憑證、記入帳冊及幫助逃漏稅捐等犯行，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告於向陳○惠取得亞瓦原住民清潔工程行及千宇工程行如附表一所示不實之統一發票43紙後，充當○○工程行之進貨憑證，而委由不知情之民間記帳業者記入帳冊，並持附表一編號2 至5 所示不實之統一發票申報扣抵○○工程行之銷項稅額，被告利用不知情之民間記帳業者將不實之進貨事項記入帳冊及幫助○○工程行逃漏稅捐，係間接正犯。
㈨刑事法若干犯罪之行為態樣，本質上原具有反覆、延續實行之特徵，立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要件之行為要素，則行為人基於概括之犯意，在密切接近之一定時、地持續實行之複次行為，倘依社會通念，於客觀上認為符合一個反覆、延續性之行為觀念者，於刑法評價上，即應僅成立一罪，俾免有重複評價、刑度超過罪責與不法內涵之疑慮；學理上所稱「集合犯」之職業性、營業性或收集性等具有重複特質之犯罪均屬之，例如經營、從事業務、收集、販賣、製造、散布等行為概念者是，此有最高法院95年度台上字第1079號判決意旨可資參照。查本案被告所為登載不實帳冊、會計憑證之行為與幫助逃漏稅捐之行為，上開各罪自其犯罪構成要件觀察，尚無從認定立法者本即預定該犯罪之本質，必有數個同種類行為而反覆實行之犯罪，且在刑法修正實施前，實務亦似無此見解，故前開各罪均難認係集合犯（最高法院99年度台上字第7817號判決意旨參照）。又刑法修正刪除連續犯之規定，關於犯罪行為罪數之計算，其修正理由內，雖然說明可以朝接續犯之概念予以發展等語，但實際上仍以適度為宜，否則勢將破壞刑法體系，反悖修法導正包括一罪適用過於浮濫之原意。接續犯係指行為人之數行為於同時同地或密切接近之時地實行，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理之情形而言。是自其行為之延續性觀察，固然必存有一段時間之特徵，但亦非毫無限制，倘竟綿延數月或經年，要難為一般社會健全觀念所允許，無評價為一個行為概念之餘地。又營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1 第1 項規定，應分別於每年1 月、3 月、5 月、7 月、9 月、11月之各該月15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念（最高法院101 年度台上字第4362號判決意旨參照）。是以，本案被告以如附表一所示明知為不實之事項而記入帳冊，幫助○○工程行據以其所取得如附表一編號2 至編號5 所示不實填製之會計憑證作為○○工程行申報各該期營業稅之逃漏稅捐之使用行為及本案被告以如附表二編號1 至編號6 所示不實填製之會計憑證，幫助大雄企業社據以如附表二編號1 至編號5 所示不實填製之會計憑證作為大雄企業社申報各該期營業稅之逃漏稅捐之使用行為；均應以每一期營業稅繳納期間（即每2 個月）作為認定登載不實會計憑證、登入帳冊及幫助逃漏營業稅之罪數（實際罪數，詳如附表三所示）。是被告所為如附表一編號1 所示明知不實之事項而記入帳冊之行為及附表一編號2 、編號3 ①②⑴⑵⑸、編號3 ②⑶⑷⑹及編號4 、編號5 ①②⑴至⑼、編號5 ②⑽⑾所示各該期間明知不實之事項而記入帳冊及幫助逃漏稅捐之行為；如附表二編號1 至編號6 所示各該期間開具不實統一發票之填載不實會計憑證及附表二編號1 至編號5 所示各該期間（即每2 個月）幫助逃漏稅捐之行為，均各係於同一犯意下，在密集期間內以相同之方式持續進行，未曾間斷，接續實行相同構成要件之行為，由於各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，而應各論以接續犯。
㈩被告於偵訊供稱：是我大嫂陳○惠請我幫忙，她說要我開統一發票給大雄企業社，她會拿發票給我沖抵，所以她就拿亞瓦原住民清潔工程行、千宇工程行的統一發票給我沖抵，開給大雄企業社的發票有時是我開的，有時是我同意陳○惠開的，陳○惠決定開多少就開多少，陳○惠拿多少發票給我，我就開給大雄企業社多少發票，反正只要不要繳到營業稅就好等語（見他字卷第34頁反面至第35頁），足認被告係因陳○惠請其虛開統一發票予大雄企業社，作為大雄企業社之進項憑證申報扣抵營業稅，而幫助大雄企業社逃漏稅捐，惟因如此一來○○工程行即須負擔高額之營業稅，故陳○惠亦承諾同時會拿亞瓦原住民清潔工程行及千宇工程行之虛開統一發票予被告充當○○工程行之進項憑證申報扣抵營業稅，以幫助○○工程行逃漏營業稅，是以陳○惠乃拿亞瓦原住民清潔工程行及千宇工程行之虛開統一發票予被告，並由被告委由記帳業者予以記入帳冊，及由被告或陳○惠虛偽開立○○工程行之統一發票予大雄企業社，○○工程行再同時持其取得之亞瓦原住民清潔工程行及千宇工程行之不實統一發票及其所虛偽開立予大雄企業社之不實統一發票向稅捐機關同時申報當期之營業稅，以使○○工程行之進、銷項稅額互相抵沖，以達不用為幫助大雄企業社逃漏營業稅致○○工程行反須負擔高額之營業稅，且因虛報進項金額高於虛開予大雄企業社之銷項金額，故亦同時可達到幫助○○工程行就其實際營收銷項部分逃漏營業稅之目的，是以被告於102 年12月、103 年2 月、103 年4 月、103 年6 月各期營業稅繳納（即每2 個月）期間，均以不實填製之會計帳冊之方式幫助○○工程行逃漏稅捐及於附表二編號2 至5 所示各期營業稅繳納（即每2 個月）期間，均以不實填製之會計憑證之方式幫助大雄企業社逃漏稅捐，依兩者犯罪時間、行為態樣與過程為整體觀察中，其中○○工程行同時申報其所取得並已記入帳冊之不實進項統一發票及金額及所虛偽開立之不實銷項統一發票係同時為之，而彼此重疊，依社會通念，可評價為單一行為，應認係一行為觸犯前揭商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填製會計憑證、記入帳冊罪及稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人大雄企業社、○○工程行以詐術逃漏稅捐罪等罪名，均為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定，各期均應從較重之商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填載會計憑證罪處斷。又被告所為如附表一編號1
所示不實記入帳冊罪（此部分○○工程行並未逃漏營業稅，詳後述無罪部分所述）與附表二編號1 所示以不實填製之會計憑證罪及幫助大雄企業社逃漏稅捐；又被告所為如附表一編號5 ②⑽⑾所示不實記入帳冊罪及幫助○○工程行逃漏稅捐罪與附表二編號6 所示以不實填製之會計憑證罪（此部分大雄企業社嗣後並未持以申報進項金額）等罪名，依兩者犯罪時間、行為態樣與過程為整體觀察中，其中部分相同而彼此重疊，依社會通念，可評價為單一行為，應認係一行為觸犯前揭商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填製會計憑證、帳冊罪及稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人○○工程行以詐術逃漏稅捐罪等罪名，均為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定，均應從較重之商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填載會計憑證罪處斷。
被告所犯如附表三所示各罪間，犯意各別，行為互殊，均應分論併罰。
檢察官就犯罪事實一部起訴者，其效力及於全部，刑事訴訟法第267 條定有明文。本件公訴人雖未就被告將○○工程行所取得如附表一所示之不實之統一發票充當○○工程行之進貨而記入帳冊之犯罪事實提起公訴，然該等犯行部分既與檢察官起訴且經判決有罪之明知不實事項而填載會計憑證及幫助逃漏稅捐部分均具有想像競合犯之關係，屬裁判上一罪，是以本院自應就被告上開未經起訴之犯行，併予審理，附此敘明。
三、撤銷原判決之理由：
原審就起訴書犯罪事實欄一、㈡部分認被告犯填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐犯行，事證明確，予以論罪科刑，及就起訴書犯罪事實欄一、㈠部分認被告並無填製如附表一所示會計憑證即統一發票，不足認被告成立違反商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪，而就被告此部分被訴犯行諭知無罪，固非無見。惟查：
㈠按起訴為訴訟上之請求，基於不告不理原則，受訴法院對於被告之行為，應受審判之範圍，除刑事訴訟法第267 條之情形外，應以起訴書所記載被告之犯罪事實為準，而非以所載涉犯法條為準。經查，本件起訴書犯罪事實欄一部分已載明：被告明知○○工程行未向亞瓦原住民清潔工程行、千宇工程行購買貨物或勞務之交易事實，亦無銷售貨物或勞務予大雄企業社之交易事實，竟基於幫助他人逃漏稅捐及填載不實會計憑證之犯意，而為下列之犯行：㈠自102 年10月間起至103 年6 月間止，取得亞瓦原住民清潔工程行、千宇工程行填載無交易事實之如附表一示所示銷售金額與稅額分別總計1,790 萬2,800 元、89萬5,140 元之統一發票43紙（詳附表一），充當○○工程行之進貨憑證，而申報扣抵○○工程行之銷項稅額等語，足認起訴書已載明被告基於幫助○○工程行逃漏稅捐之犯意，持他人虛偽開立之亞瓦原住民清潔工程行、千宇工程行如附表一所示之統一發票43紙，充當○○工程行之進貨憑證，而申報扣抵○○工程行之銷項稅額等語，所犯法條部分則載明被告如附表一部分所為，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證等罪嫌，依上開起訴書犯罪事實欄之記載，應認檢察官已就被告持他人虛開之如附表一所示統一發票作為進項憑證申報扣抵○○工程行之銷項稅額，以扣抵○○工程行之營業稅之幫助○○工程行逃漏稅捐犯行予以起訴，自不能宥於起訴書所犯法條欄係記載商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證「等」罪嫌，即認檢察官起訴範圍僅限於填載不實會計憑證罪。而原判決以起訴書僅就被告違反商業會計法第71條第1 款之明知為不實之事項而填製會計憑證之犯行起訴，且本案被告並無填製如附表一所示會計憑證即統一發票之行為，而就被告被訴起訴書犯罪事實欄一、㈠部分為被告無罪之諭知，尚有未洽。
㈡檢察官就被告之全部犯罪事實以實質上或裁判上一罪起訴者，因其刑罰權單一，在審判上為一不可分割之單一訴訟客體，法院自應就全部犯罪事實予以合一審判，以一判決終結之。本件被告所為於102 年12月、103 年2 月、103 年4 月、103 年6 月各期營業稅繳納（即每2 個月）期間，均以不實填製之會計帳冊之方式幫助○○工程行逃漏稅捐及於附表二編號2 至5 所示各期營業稅繳納（即每2 個月）期間，均以不實填製之會計憑證之方式幫助大雄企業社逃漏稅捐，依兩者犯罪時間、行為態樣與過程為整體觀察中，其中○○工程行同時申報其所取得並已記入帳冊之不實進項統一發票及所虛偽開立之不實銷項統一發票部分係同時為之，而彼此重疊，依社會通念，可評價為單一行為，應認係一行為觸犯前揭商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填製會計憑證、帳冊罪及稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人大雄企業社、○○工程行以詐術逃漏稅捐罪等罪名，均為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定，各期均應從較重之商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填載會計憑證罪處斷。又被告所為如附表一編號1 所示不實記入帳冊罪（此部分○○工程行並未逃漏營業稅，詳後述無罪部分所述）與附表二編號1 所示以不實填製之會計憑證罪及幫助大雄企業社逃漏稅捐；另被告所為如附表一編號5 ②⑽⑾所示不實記入帳冊罪及幫助○○工程行逃漏稅捐罪與附表二編號6 所示以不實填製之會計憑證罪（此部分大雄企業社嗣後並未持以申報進項金額）等罪名，依兩者犯罪時間、行為態樣與過程為整體觀察中，其中部分相同而彼此重疊，依社會通念，可評價為單一行為，應認係一行為觸犯前揭商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填製會計憑證、記入帳冊罪及稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪等罪名，均為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定，從較重之商業會計法第71條第1 款之明知不實事項而填載會計憑證罪處斷（詳前理由欄所述），是以原判決未將未經起訴之明知不實事項而記入帳冊部分犯行及業經起訴之幫助○○工程行逃漏稅捐犯行部分與原判決經判決有罪部分併予審究，尚有未當。㈢本案起訴書就被告於103 年7 、8 月間，填載○○工程行無交易事實，銷售金額與銷項稅額分別合計198 萬1,200 元、9 萬9,060 元之統一發票共3 紙（詳附表二編號6 即起訴書附表二編號6 ）部分，並未起訴被告尚涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人大雄企業社以不正當方法逃漏稅捐罪嫌，此可從起訴書犯罪事實欄一、㈡載明「被告自102
年9 月間起至103 年8 月間止，填載○○工程行無交易事實，銷售金額與銷項稅額分別合計1,215 萬8,050 元、60萬7,903 元之統一發票共27紙（詳附表二），交予大雄企業社充當進貨憑證，由大雄企業社將其中銷售金額與稅額分別合計1,017 萬6,850 元、50萬8,843 元之24紙統一發票，申報扣抵大雄企業社逃漏營業稅50萬8,843 元」等語可知，原判決認起訴書尚就此部分起訴，而不另為無罪之諭知，顯有違誤。
四、上訴理由：
㈠檢察官上訴理由：
⒈按法院之審判，係以檢察官擇為起訴之基本社會事實作為訴訟客體，凡起訴書所載足以構成犯罪要件之事實，縱然漏列起訴法條，仍在審判範圍之內，倘有未論，即有已受請求之事項未予判決之違失，當然違背法令。最高法院著有99年台上字第911 號判決可資參照。本件起訴書就被告所涉如起訴書附表一部分（即原判決無罪「原判決附表二」部分）係載明「詎秀蘭‧打那其明知○○工程行未向亞瓦原住民清潔工程行、千宇工程行購買貨物或勞務之交易事實」、「自102
年10月間起至103 年2 月間止，取得亞瓦原住民清潔工程行填載無交易事實，銷售金額與稅額分別合計550 萬2,100 元、27萬5,105 元之統一發票共17紙；自103 年4 月間起至103 年6 月間止，取得千宇工程行所填載無交易事實，銷售金額與稅額分別合計1,240 萬700 元、62萬35元之統一發票共26紙，並將此銷售金額與稅額分別總計1,790 萬2,800 元、89萬5,140 元之統一發票43紙，充當○○工程行之進貨憑證，而申報扣抵○○工程行之銷項稅額。」（見起訴書犯罪事實一、及一、㈠）足徵本件起訴意旨係認被告取得亞瓦原住民清潔工程行及千宇工程行所填載無交易事實之統一發票共17紙、26紙後，再充當○○工程行之進貨憑證，而向財政部中區國稅局申報扣抵○○工程行之銷項稅額，非謂上開無交易事實之統一發票共17紙、26紙係被告所填製。而被告被訴取得他人所填製之不實統一發票後，再將之充當○○工程行之進貨憑證，申報扣抵○○工程行之銷項稅額。是被告所為，應係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而記入帳冊及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌。本件起訴罪名雖僅列載商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊等罪嫌。漏未明白記載上開2 罪嫌，然起訴書犯罪事實欄既已敘及上開足以構成犯罪要件之事實，縱然漏列起訴法條，參照上開最高法院判決意旨，自仍在審判範圍之內。原判決對被告所為是否該當商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而記入帳冊罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪構成要件，未加論述、說明，似難認無漏判之違法。
⒉查商業會計法之商業會計憑證，分原始憑證及記帳憑證。而原始憑證又分外來憑證、對外憑證與內部憑證；記帳憑證又分收入傳票、支出傳票與轉帳傳票。商業應根據原始憑證，編製記帳憑證，根據記帳憑證，登入帳簿。商業會計法第15條至第18條定有明文；又統一發票，乃證明交易事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，最高法院著有87年台非字第389號判決可資參照。至於會計帳簿依同法第20條規
定分為序時帳簿、分類帳簿二類，序時帳簿依同法第21條規定分為普通序時帳簿、特種序時帳簿二種，而日記簿、分錄簿屬於前者，現金簿、銷貨簿、進貨簿則屬後者。至於分類帳簿，則分為總分類帳簿、明細分類帳簿二種（同法第22條）。則商業負責人或主辦經辦會計之人員，倘明知為不實之事項，而將之記入帳冊中，仍該當商業會計法第71條第1款
之構成要件。本件起訴意旨既認被告取得亞瓦原住民清潔工程行及千宇工程行所填載無交易事實之統一發票共17紙、26紙後，再充當○○工程行之進貨憑證，而向財政部中區國稅局申報扣抵○○工程行之銷項稅額，雖未載明被告將不實之統一發票充當○○工程行之進貨憑證之過程及細節。但統一發票既屬證明交易事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，且被告供承○○工程行之帳務及發票都是伊在處理，核與其配偶羊日秀於偵查中供述之內容相符，堪認為真實。則被告取得上開不實統一發票後，為達向稅捐機關申報扣抵○○工程行銷項稅額之目的，衡情應會將上開不實統一發票之金額及來源登載入○○工程行之帳冊內，始能充當○○工程行之進貨憑證，並持向稅捐機關申報不實之進項稅額及金額，以扣抵銷項稅額。否則，其申報後倘遭稅捐機關查稅，無法提出相關帳冊以資佐證，豈不自曝犯行，功虧一匱？原判決未調查審認被告是否有將其所取得之不實統一發票登載入○○工程行之相關帳冊內，理由亦未說明，遽為被告無罪之判決，自有應於審判期日調查之證據未予調查及理由不備之違法。
⒊又稅捐稽徵法第43條之「幫助犯第41條之罪」，為特別刑法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵法之特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上仍係實施犯罪之正犯，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，不必有「正犯」之存在亦能成立犯罪。最高法院著有72年台上字第3972號、77年台上字第4697號、78年台上字第1968號及92年台上字第2879號判決可資參照。經查：㈠○○工程行登記負責人羊日秀涉犯稅捐稽徵法第41條、第47條第1 項以詐術或其他不正當方式逃漏稅捐等罪嫌，雖經臺灣臺中地方法院檢察署檢察官於104 年11月18日以104 年度偵字第25997 號處分不起訴確定。參照上開最高法院判決意旨，自無礙被告是否成立稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪責。㈡又被告雖非○○工程負責人，但負責處理○○工程行之收款、請款等財務事項與記帳、開立發票等會計事務，○○工程行之帳務及發票均係被告在處理，且被告亦清楚○○工程行與亞瓦原住民清潔工程行及千宇工程行並無業務往來，竟為幫助其大嫂即大雄企業社實際負責人陳○惠，而開立○○工程行發票予大雄企業社充當進項憑證，再藉著取得亞瓦原住民清潔工程行、千宇工程行所填載無交易事實之統一發票共17紙、26紙，充當○○工程行之進貨憑證，而向財政部中區國稅局申報扣抵○○工程行之銷項稅額，足以生損害於稅捐稽徵機關核課稅額之公平及正確性。是其所為，應已該當稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪嫌。原判決漏未就被告此部分行為審理、判決，即有已受請求之事項未予判決之違失，當然違背法令。
⒋綜上所述，原判決認事用法尚嫌未洽，請將原判決撤銷，更為適當合法之判決。
㈡被告上訴意旨略以：此錯誤係伊造成的，所以稅金、罰鍰均由伊負擔，伊也因此跟○○工程行負責人羊日秀離婚，又伊因此次逃漏營業稅之違章事實，遭裁處罰鍰66萬3,517 元，伊之前已清償34萬2,332 元，其餘罰鍰現仍須每月分期攤還1 萬元，原判決量刑過重，請從輕量刑，以利伊工作賺錢繳納分期款等語。
㈢本院查：
⒈按起訴為訴訟上之請求，基於不告不理原則，受訴法院對於被告之行為，應受審判之範圍，除刑事訴訟法第267 條之情形外，應以起訴書所記載被告之犯罪事實為準。到庭實行公訴之檢察官以言詞所為之陳述或書面提出之補充理由書，其中逸出起訴書記載之犯罪事實部分，倘原本係屬於一部起訴效力所及之他部事實之擴張，應僅止於促使法院之注意，非屬訴訟上之請求，不生起訴之效力（最高法院99年度台上字第853 號判決意旨參照）。次按裁判上一罪或實質上一罪案件，檢察官僅就其中一部事實起訴者，經法院審理結果，如認為與未經起訴之其他事實均成立犯罪時，依刑事訴訟法第267 條規定，其效力及於全部，法院應就全部犯罪事實為審判，此為起訴效力之擴張。倘該案件經法院審理結果，認為起訴部分不成立犯罪時，即與未經起訴之其他事實，不發生一部與全部之關係，依同法第268 條規定，法院不得就未經起訴之其他事實為審判，否則，即有同法第379 條第12款規定之未受請求之事項予以判決之違背法令。又刑事訴訟法並無如民事訴訟法得「擴張或減縮應受判決事項之聲明」之規定。如須追加起訴或撤回起訴，自應分別依刑事訴訟法第265 條或第269 條之規定為之。
⒉本件檢察官起訴書犯罪事實欄一、㈠之記載，應認檢察官已就被告持他人虛開之如附表一所示統一發票作為進項憑證申報扣抵○○工程行之營業稅之幫助○○工程行逃漏稅捐犯行予以起訴，業如前述（詳理由欄貳、三、㈠所述），是以原判決以起訴書僅就被告違反商業會計法第71條第1 款之明知為不實之事項而填製會計憑證之犯行起訴，且本案被告並無填製如附表一所示會計憑證即統一發票之行為，而就被告被訴起訴書犯罪事實欄一、㈠部分犯行為被告無罪之諭知，尚有未洽，此部分上訴為有理由。
⒊惟該起訴書犯罪事實欄一、㈠之記載，並無被告有以明知為不實之事項而記入○○工程行之帳冊之任何記載，且理由欄亦完全未提及被告有以明知為不實之事項而記入帳冊之犯行，實難認公訴人有就商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而記入帳冊之犯行予以起訴，而非如上訴所稱起訴法條僅記載商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證「等」罪嫌，僅漏未載明「或記入帳冊」罪。雖檢察官於本院上訴審審理時，就被告被訴之犯罪事實，認被告衡情應會將不實統一發票之金額及來源登載入○○工程行之帳冊內，始能充當○○工程行之進貨憑證，並持向稅捐機關申報不實之進項稅額及金額，以扣抵銷項金額，否則其申報後倘遭稅捐機關查稅，無法提出相關帳冊佐證，惟檢察官並未於第一審辯論終結前，依刑事訴訟法第265 條之規定，以書面或言詞明白表明就上開擴張部分為訴之追加之意旨，上開檢察官擴張犯罪事實部分，即屬未經檢察官起訴之事實，除與已經起訴之事實足認有實質上或裁判上一罪關係外，不得予以審判。嗣經本院審理時，被告坦認其委由民間記帳業者將如附表一所示之虛開統一發票之金額及來源登載入○○工程行之帳冊內等情，且本院認此與被告幫助大雄企業社、○○工程行逃漏稅捐及虛開統一發票犯行有想像競合犯之裁判上一罪關係，而併予審究。
⒋綜上，檢察官之上訴除認起訴書已就被告所犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而記入帳冊犯行予以起訴，為無理由外，餘均為有理由；至於被告以原判決量刑過重為由提起上訴，則無理由，且原判決又有上述可議之處，即屬無可維持，自應由本院予以撤銷改判。
五、自為判決之科刑及審酌之理由：
爰審酌被告為○○工程行之會計人員，本應依法誠實填載會計憑證、記入帳冊，以維會計制度之健全，然其竟因受親人請託，而同意取得他人不實開立之統一發票，及將之記入○○工程行會計帳冊及開立不實之統一發票，以幫助大雄企業社及○○工程行逃漏稅捐，影響國家租稅徵收及賦稅制度之公平性及○○工程行於會計帳冊、會計事務處理之正確性，紊亂稅捐稽徵體制，對財政稅捐秩序之危害非輕，所為實有不該，並審酌被告犯後始終坦承犯行，犯後態度良好，再被告已繳納34萬2,332 元之罰鍰，於行政罰方面已經受到相當之處罰（見本院卷第129 至130 頁），可認其犯後態度良好；兼衡被告犯罪之動機、目的、手段、現從事模板、家庭經濟生活狀況（見原審卷第30頁反面）及各期幫助逃漏稅額多寡等一切情狀，各量處如附表三主文欄所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準，及定其應執行刑有期徒刑6 月，暨諭知如易科罰金之折算標準，。
六、無罪部分（即被告被訴持附表一編號1 所示統一發票申報扣抵○○工程行銷項稅額之幫助逃漏稅捐部分）：
㈠公訴意旨略以：被告為商業會計法第5 條所稱商業會計事務處理之會計人員，其明知○○工程行未向亞瓦原住民清潔工程行購買貨物或勞務之交易事實，竟基於幫助他人逃漏稅捐之犯意，於102 年10月間，取得亞瓦原住民清潔工程行填載無交易事實，銷售金額與稅額分別係36萬元、1 萬8,000 元之統一發票1 紙（詳附表一編號1 所示部分），並將該紙統一發票充當○○工程行之進貨憑證，而申報扣抵○○工程行之銷項稅額。因而認為被告此部分所為涉犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪等語。
㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154
條第2項、第301條第1項分別定有明文。又認定不利於被告
之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據，亦有最高法院30年上字第816號刑事判例可資參照；再
認定犯罪事實，所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據之為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性懷疑之存在時，事實審法院復已就其心證上理由予以闡述，敘明其如何無從為有罪之確信，即無從為有罪之認定，根據「罪證有疑，利於被告」之證據法則，即不得遽為不利於被告之認定，因而為無罪之判決，尚不得任意指為違法（最高法院76年台上字第4986號刑事判例意旨參照）。復按刑事訴訟法第161條已於91年2月8日修正公布，
修正後同條第1項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證
責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其闡明之證明方法，無從說服法官以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知，亦有最高法院92年度臺上字第128號判例可資參照。末按刑事訴訟新制採行改良式當事人
進行主義後，檢察官負有實質舉證責任，法院僅立於客觀、公正、超然之地位而為審判，雖有證據調查之職責，但無蒐集被告犯罪證據之義務，是倘檢察官無法提出證據，以說服法院形成被告有罪之心證，即應為被告無罪之諭知，俾落實無罪推定原則，此觀諸刑事訴訟法第154條第1項、第2項、
第161條第1項、第2項及第301條第1項規定即明（最高法院
100年度台上字第4036號刑事判決意旨參照）。
㈢按營業稅之課徵係以營業行為或營業事實之存在為其前提，虛設行號實際上並無進貨或銷貨之事實，而無進項支出及銷項出貨，即無營業行為，自不能課徵營業稅，當然亦無逃漏稅捐可言（最高法院90年台上字第6163號、89年台上字第7600號、89年台上字第7126號判決意旨參照）。是以若無營業行為，自不能課徵營業稅，當然亦無逃漏營業稅。
㈣經查，本件被告於102 年11月15日前申報○○工程行之營業稅係以其所取得之如附表一編號1 所示亞瓦原住民清潔工程行之統一發票作為進項憑證申報扣抵營業稅，並以○○工程行虛開予之大雄企業社之如附表二編號1 所示之統一發票作為銷項憑證申報營業稅，而該進項支出及銷項出貨之金額均為360,000 元，惟因○○工程行實際上並無此進貨或銷貨之事實，而無進項支出及銷項出貨，即無營業行為，自不能課徵營業稅，又因○○工程行以此虛開統一發票申報結果虛報進項稅額等於銷項稅額，亦不須繳納營業稅，且非如○○工程行嗣後於103 年1 月15日前申報之營業稅，因虛報進項稅額大於銷項稅額，致逃漏○○工程行之營業稅，此有財政部中區國稅局大智稽徵所105 年10月12日中區國稅大智銷售字第1051656083號函附之「按期計算實際逃漏稅明細表」在卷可稽（見本院卷第112 至113 頁）在卷可稽，故○○工程行於102 年11月15日前申報營業稅當然無逃漏稅捐可言。
㈤綜上所述，本件檢察官所提出之證據資料及調查證據之結果，均無法證明被告有何幫助○○工程行逃漏102 年10月份營業稅之犯行，此外本院復查無其他積極證據，足以證明被告有何公訴意旨所指之此部分犯行，自不得僅以被告有幫○○工程行申報102 年10月份營業稅之客觀事實，即遽認被告有幫助○○工程行逃漏102 年10月份營業稅之犯行，是揆諸首揭法條、判例及說明，此部分自應為被告無罪之諭知。
據上論結，應依刑事訴訟法第369 條第1 項前段、第364 條、第299 條第1 項前段、第301 條第1 項，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第55條前段、第51條第5 款、第41條第1 項前段，判決如主文。
本案經檢察官劉家芳到庭執行職務。
中 華 民 國 105 年 11 月 22 日刑事第二庭 審判長法 官 邱 顯 祥
法 官 王 增 瑜
法 官 石 馨 文
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。

書記官 巫 佩 珊

中 華 民 國 105 年 11 月 23 日
附錄本案論罪科刑法條
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併
科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

稅捐稽徵法第43條
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役

或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
稅捐稽徵法第41條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下
有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6 萬元以下罰金。

附表一：○○工程行取得無交易事實統一發票明細表（即起訴書附表一所示部分）
┌─┬───────┬─────┬──────┬──────┬──┬──────┬─────┐
│編│營業人名稱 │申報月份 │發票開立年月│ 發票號碼 │張數│ 銷售金額 │ 營業稅額 │
│號│ │ │ │ │ │ （新台幣） │（新台幣）│
├─┼───────┼─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│1 │亞瓦原住民清潔│102年11月 │102年10月 │PE00000000 │ 1│360,000元 │18,000元 │
│ │工程行 │15日前申報│ │ │ │ │ │
├─┤ ├─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│2 │ │103年1月15│①102年11月 │⑴QC00000000│ 4│170,000元 │8,500元 │
│ │ │日前申報 │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵C00000000 │ │165,000元 │8,250元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶QC00000000│ │325,360元 │16,268元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑷QC00000000│ │276,200元 │13,810元 │
│ │ │ ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②102 年12月│⑴QC00000000│ 3│197,040元 │9,852元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵QC00000000│ │512,500元 │25,625元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶QC00000000│ │426,000元 │21,300元 │
├─┤ ├─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│3 │ │103年3月15│①103年1月 │⑴ZA00000000│ 3│182,000元 │9,100元 │
│ │ │日前申報 │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │（其中②⑶│ │⑵ZA00000000│ │462,800元 │23,140元 │
│ │ │⑷⑹103年5│ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │月15日前申│ │⑶ZA00000000│ │382,400元 │19,120元 │
│ │ │報） ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②103年2月 │⑴ZA00000000│ 6│700,000元 │35,000元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵ZA00000000│ │256,200元 │12,810元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶ZA00000000│ │362,800元 │18,140元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑷ZA00000000│ │280,000元 │14,000元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑸ZA00000000│ │426,000元 │21,300元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑹ZA00000000│ │17,800元 │890元 │
├─┼───────┼─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│4 │千宇工程行 │103年5月15│103年4月 │⑴ZV00000000│ 8 │586,200元 │29,310元 │
│ │ │日前申報 │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵ZV00000000│ │750,000元 │37,500元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶ZV00000000│ │576,200元 │28,810元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑷ZV00000000│ │328,500元 │16,425元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑸ZV00000000│ │320,000元 │16,000元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑹ZV00000000│ │380,000元 │19,000元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑺ZV00000000│ │402,000元 │20,100元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑻ZV00000000│ │250,000元 │12,500元 │
├─┤ ├─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│5 │ │103年7月15│①103年5月 │⑴AQ00000000│ 7│450,000元 │22,500元 │
│ │ │日前申報 │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │（其中②⑽│ │⑵AQ00000000│ │250,000元 │12,500元 │
│ │ │⑾103年9月│ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │15日前申報│ │⑶AQ00000000│ │385,000元 │19,250元 │
│ │ │） │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑷AQ00000000│ │500,000元 │25,000元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑸AQ00000000│ │483,000元 │24,150元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑹AQ00000000│ │572,500元 │28,625元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑺AQ00000000│ │584,000元 │29,200元 │
│ │ │ ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②103年6月 │⑴AQ00000000│ 11│500,000元 │25,000元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵AQ00000000│ │435,000元 │21,750元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶AQ00000000│ │350,000元 │17,500元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑷AQ00000000│ │289,000元 │14,450元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑸AQ00000000│ │525,000元 │26,250元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑹AQ00000000│ │589,000元 │29,450元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑺AQ00000000│ │565,000元 │28,250元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑻AQ00000000│ │328,900元 │16,445元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑼AQ00000000│ │638,200元 │31,910元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑽AQ00000000│ │750,000元 │37,500元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑾AQ00000000│ │613,200元 │30,660元 │
├─┴───────┴─────┴──────┴──────┼──┼──────┼─────┤
│總計 │ 43│17,902,800元│895,140元 │
└─────────────────────────────┴──┴──────┴─────┘

附表二：○○工程行開立無交易事實統一發票明細（即起訴書附表二所示部分）
┌─┬───────┬─────┬──────┬──────┬──┬──────┬─────┐
│編│營業人名稱 │申報月份 │發票開立年月│發票號碼 │張數│ 銷售金額 │營業稅額 │
│號│ │ │ │ │ │ （新台幣） │（新台幣）│
├─┼───────┼─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│1 │大雄企業社 │102年11月 │①102年9月 │⑴PE00000000│ 2│75,000元 │3,750元 │
│ │ │15日前申報│ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵E00000000 │ │75,000元 │3,750元 │
│ │ │ │ │ │ │ │ │
│ │ │ ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②102年10月 │PE00000000 │ 1│210,000元 │10,500元 │
├─┤ ├─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│2 │ │103年1月15│①102年11月 │QC00000000 │ 1│385,000元 │19,250元 │
│ │ │日前申報 ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②102年12月 │⑴QC00000000│ 3│276,600元 │13,830元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵QC00000000│ │472,000元 │23,600元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶QC00000000│ │713,850元 │35,693元 │
├─┤ ├─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│3 │ │103年3月15│①103年1月 │⑴ZA00000000│ 3│195,000元 │9,750元 │
│ │ │日前申報 │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵ZA00000000│ │382,400元 │19,120元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶ZA00000000│ │182,000元 │9,100元 │
│ │ │ ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②103年2月 │⑴ZA00000000│ 2│462,800元 │23,140元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵ZA00000000│ │200,000元 │10,000元 │
├─┤ ├─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│4 │ │103年5月15│①103年3月 │⑴ZV00000000│ 3│1250,000元 │62,500元 │
│ │ │日前申報 │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵ZV00000000│ │280.000元 │14,000元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶ZV00000000│ │362,800元 │18,140元 │
│ │ │ ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②103年4月 │⑴ZV00000000│ 2│1250,000元 │62,500元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵ZV00000000│ │200,000元 │10,000元 │
├─┤ ├─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│5 │ │103年7月15│①103年5月 │⑴AQ00000000│ 4│440,900元 │22,045元 │
│ │ │日前申報 │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵AQ00000000│ │385,000元 │19,250元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶AQ00000000│ │50,000元 │25,000元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑷AQ00000000│ │584,000元 │29,200元 │
│ │ │ ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②103年6月 │⑴AQ00000000│ 3│572,500元 │28,625元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵AQ00000000│ │483,000元 │24,150元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑶AQ00000000│ │239,000元 │11,950元 │
├─┤ ├─────┼──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│6 │ │未申報 │①103年7月 │⑴BK00000000│ 2│715,000元 │35,750元 │
│ │ │ │ ├──────┤ ├──────┼─────┤
│ │ │ │ │⑵BK00000000│ │474,200元 │23,710元 │
│ │ │ ├──────┼──────┼──┼──────┼─────┤
│ │ │ │②103年8月 │BK00000000 │ 1│792,000元 │39,600元 │
├─┴───────┴─────┴──────┴──────┼──┼──────┼─────┤
│取得合計 │ 27│12,158,050元│607,903元 │
├─────────────────────────────┼──┼──────┼─────┤
│實際申報 │ 24│10,176,850元│508,843元 │
└─────────────────────────────┴──┴──────┴─────┘

附表三：
┌─┬─────────────┬─────────────────┐
│編│犯罪事實 │ 主 文 │
│號│ │ │
├─┼─────────────┼─────────────────┤
│1 │附表一編號1及附表二編號1 │秀蘭‧打那犯商業會計法第七十一條第│
│ │部分犯行 │一款之填製不實罪，處有期徒刑貳月，│
│ │ │如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日│
│ │ │。 │
├─┼─────────────┼─────────────────┤
│ │附表一編號2及附表二編號2 │秀蘭‧打那犯商業會計法第七十一條第│
│2 │部分犯行 │一款之填製不實罪，處有期徒刑貳月，│
│ │ │如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日│
│ │ │。 │
├─┼─────────────┼─────────────────┤
│ │附表一編號3 之①及②⑴⑵⑸│秀蘭‧打那犯商業會計法第七十一條第│
│3 │及附表二編號3 部分犯行 │一款之填製不實罪，處有期徒刑貳月，│
│ │ │如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日│
│ │ │。 │
├─┼─────────────┼─────────────────┤
│4 │附表一編號3 之②⑶⑷⑹、編│秀蘭‧打那犯商業會計法第七十一條第│
│ │號4 及附表二編號4 部分犯行│一款之填製不實罪，處有期徒刑貳月，│
│ │ │如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日│
│ │ │。 │
├─┼─────────────┼─────────────────┤
│5 │附表一編號5 之①、②⑴至⑼│秀蘭‧打那犯商業會計法第七十一條第│
│ │及附表二編號5 部分犯行 │一款之填製不實罪，處有期徒刑貳月，│
│ │ │如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日│
│ │ │。 │
├─┼─────────────┼─────────────────┤
│6 │附表一編號5 之②⑽⑾及附表│秀蘭‧打那犯商業會計法第七十一條第│
│ │二編號6 部分犯行 │一款之填製不實罪，處有期徒刑貳月，│
│ │ │如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日│
│ │ │。 │
└─┴─────────────┴─────────────────┘